Interpretacja 0111-KDSB1-1.440.19.2026.1.ND

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 28 stycznia 2026 r. (data wpływu 28 stycznia 2026 r.) uzupełnionego pismem z dnia 11 lutego 2026 r. (data wpływu 11 lutego 2026 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku:

Usługa (świadczenie kompleksowe) – dostawa oraz montaż pergoli ściennej w budynku mieszkalnym jednorodzinnym

Opis usługi:

Wnioskodawca realizuje świadczenie kompleksowe, na które składa się dostawa i montaż pergoli ściennej (…). Wszystkie czynności jakich podejmuje się Wnioskodawca zmierzają do zaspokojenia potrzeby klienta jaką jest właściwe oraz trwałe zamontowanie zadaszenia. W wyniku usługi (świadczenia kompleksowego), która stanowi przedmiot wniosku, nastąpi unowocześnienie, ulepszenie obiektu budowlanego, czyli jego modernizacja. Świadczenie kompleksowe opisane we wniosku będzie dotyczyć budynku mieszkalnego, sklasyfikowanego w PKOB 1110, zlokalizowanego (…).

Rozstrzygnięcie:

PKWiU 2015 - 43

Stawka podatku od towarów i usług:

8%

Podstawa prawna:

art. 41 ust. 2 ustawy z zw. z art. 41 ust. 12 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy

Cel wydania WIS:

określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2026 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniu 11 lutego 2026 r. w zakresie sklasyfikowania ww. usługi (świadczenia kompleksowego) dla celów określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi (świadczenia kompleksowego):

(…)

(…) Przedmiotem niniejszego wniosku jest określenie właściwej stawki podatku od towarów i usług dla świadczenia kompleksowego (usługi) modernizacji obiektów zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym poprzez instalację pergoli ściennej (o określonych niżej parametrach technicznych) do podłoża betonowego oraz ściany zewnętrznej budynku mieszkalnego jednorodzinnego, którego powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2.

(…)

Budynek, w którym zostaną wykonane czynności montażu, jest wolnostojącym domem jednorodzinnym o całkowitej powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2 – powierzchnia użytkowa (…) wynosi (…) m2 (…)

Budynek jest zlokalizowany (…). Obiekt został sklasyfikowany w kategorii 1110 Polskiej Klasyfikacji Obiektów budowlanych. W związku z powyższym, jest to obiekt zaliczony do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy o VAT. (…)

Przedmiotem niniejszego postępowania jest ustalenie stawki VAT dla świadczenia kompleksowego, polegającego łącznie na dostawie, transporcie oraz montażu pergoli ściennej ogrodowej do ścian oraz podłoża budynku mieszkalnego. Oferta Wnioskodawcy kierowana jest do klientów jako świadczenie o charakterze kompleksowym. W ocenie Wnioskodawcy, świadczeniem dominującym w wykonywanym świadczeniu kompleksowym jest usługa, co wykazano w dalszej części wniosku. (…) W konsekwencji, każdorazowemu wykonaniu usługi montażu towarzyszy dostawa towarów oferowanych przez Wnioskodawcę. (…)

(…)

I. Opis produktu będącego przedmiotem montażu

Niniejszy wniosek dotyczy konkretnego modelu pergoli (zadaszenia) ściennego, oferowanego pod nazwą (…). Dane techniczne wybranego modelu pergoli ściennej przedstawiają się następująco:

(…)

(…)

II. Okoliczności sprzedaży pergoli ściennych

(…) Z perspektywy nabywców świadczenia będącego przedmiotem niniejszego wniosku, najważniejszy jest więc rezultat końcowy w postaci poprawnie zainstalowanego produktu we wskazanej lokalizacji, a nie zakup samego towaru. Montaż jest zatem elementem dominującym świadczenia z perspektywy klienta, ponieważ gwarantuje profesjonalny charakter instalacji pergoli ściennej, zapewniając trwałość konstrukcji oraz bezpieczeństwo jej użytkowania. Dzięki usłudze montażu klient nie ponosi ryzyka uszkodzenia pergoli podczas montażu, które występuje w przypadku instalacji wykonywanej przez osoby bez doświadczenia. Zyskuje natomiast gwarancję prawidłowego zainstalowania pergoli, a w razie ewentualnych uszkodzeń produktu podczas montażu, odpowiedzialność za uszkodzenia zostaje przeniesiona na Wnioskodawcę.

(…)

Usługa montażu dostępna jest dla Klientów na terenie Polski i może być zrealizowana wyłącznie na terenie, do którego klient posiada tytuł prawny lub zgodę właściciela terenu na realizację takiej usługi (zgoda powinna zostać przedstawiona podmiotom odpowiedzialnym za montaż). Zakres czynności montażystów ogranicza się do wykonania prawidłowego montażu pergoli ściennej do ściany zewnętrznej oraz podłoża betonowego.

Natomiast to na kliencie ciąży odpowiedzialność za dostosowanie miejsca montażu do minimalnych wymogów, określonych w instrukcji produktu (zapewnienie swobodnego dostępu do elewacji oraz odpowiedniego, stabilnego podłoża). Cena usługi montażu nie obejmuje ponadnormatywnych czynności związanych z przygotowaniem miejsca montażu do wykonania montażu, takich jak prace budowlane związane z wykonaniem wylewki betonowej na tarasie.

(…) udziela klientowi gwarancji na usługę montażu zadaszenia ściennego na okres (…) miesięcy, licząc od dnia prawidłowego zakończenia montażu przez podwykonawców. Gwarancja ta obejmuje naprawę wadliwego montażu (usunięcie zaistniałych wad).

(…)

III. Przebieg usługi montażu w lokalizacji Klienta

(…)

Poniżej zaprezentowano ogólną charakterystykę poszczególnych kroków montażu.

(…)

Etapy montażu:

(…)

IV. Związek pergoli ściennej z substancją budynku mieszkalnego

Po wykonaniu montażu w budynku jednorodzinnym wskazanym we wniosku, zadaszenie będzie stanowiło stały, integralny element tego obiektu budowlanego. Konstrukcja pergoli jest zaprojektowana w ten sposób, że wymaga ona trwałego związania z substancją budynku w sposób zapewniający odporność konstrukcji na czynniki atmosferyczne, w tym intensywne opady, czy silny wiatr.

W związku z powyższym, ewentualny późniejszy demontaż zamontowanego zadaszenia nie będzie mógł zostać wykonany bez uszkodzenia jego elementów składowych oraz elementów konstrukcyjnych budynku. Demontaż będzie powodował ingerencję w substancje budynku, prowadząc do uszkodzeń ściany oraz podłoża, do którego mocowane są elementy nośne konstrukcji. W przypadku demontażu elementów montowanych do ściany konieczne będzie ich usunięcie poprzez wykucie kotew lub odcięcie za pomocą specjalistycznych narzędzi. Ponadto, w wyniku demontażu pozostaną trwałe ślady (uszkodzenia) na elewacji budynku, które wymagają naprawienia poprzez wypełnienie, uzupełnione lub malowanie. To oznacza, że wymagane będą dodatkowe prace, aby przywrócić budynek do jego pierwotnego stanu sprzed zainstalowania zadaszenia. Brak realizacji prac postdemontażowych powodowałby utratę wartości użytkowej budynku w wyniku zniszczenia jego elewacji oraz uszkodzenia jego elementów konstrukcyjnych.

Analogiczna sytuacja występuje także w przypadku mocowania do podłoża, gdyż montaż stóp pergoli wymaga dokonania odwiertów w wylewce betonowej celem użycia kołków rozporowych/kotew montażowych.

(…)

Instalacja zadaszeń przyściennych zmienia funkcjonalność danej nieruchomości, jednocześnie zwiększając nie tylko jej walory estetyczne, ale przede wszystkim użytkowe, gdyż pergole ścienne zapewniają ochronę przed warunkami pogodowymi, w tym nasłonecznieniem, opadami atmosferycznymi, czy też wysoką temperaturą. Możliwość regulacji stopnia nasłonecznienia poprzez zmianę kąta nachylenia lameli dachowych sprawia, że przestrzeń pod pergolą staje się bardziej funkcjonalna i może być efektywnie wykorzystywana w zróżnicowanych warunkach pogodowych. Zamontowanie produktów oferowanych przez (…) buduje więc dodatkową, funkcjonalną przestrzeń użytkową, co stanowi o modernizacji obiektów budowlanych, w których wykonywany jest montaż.

V. Modernizacja obiektu budowlanego zaliczanego do budownictwa objętego społecznym programie mieszkaniowym

Podstawę do zastosowania obniżonej, 8% stawki podatku od towarów i usług do czynności polegających na budowie, remoncie, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowie obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym przewiduje przepis art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego (budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11) lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12.

Przy czym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;

2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Prawo do zastosowania stawki VAT 8% w stosunku do prac związanych z budynkami mieszkalnymi zależy więc od dwóch kryteriów, tzn. od tego, czy:

a) budynek będący przedmiotem prac jest obiektem budowlanym zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym oraz

b) czy świadczenie wykonywane w tym budynku mieści się w zakresie czynności budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych.

Kryterium pierwsze jest w opisywanym przypadku bezspornie spełnione, ponieważ budynek mieszkalny jednorodzinny wskazany we wniosku jako miejsce montażu spełnia definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, będąc budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym stałego zamieszkania sklasyfikowanym w dziale 11 PKOB, jak również jego powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2. Ponadto, charakter realizowanego świadczenia sprawia również, że zostanie spełnione drugie z wymaganych kryteriów. W ocenie Wnioskodawcy, opisane świadczenie kompleksowe spełnia cechy „modernizacji” obiektu budowlanego, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Termin „modernizacja” został użyty w ustawie o VAT bez nadania mu odrębnej definicji legalnej w treści tej ustawy, wobec czego przy interpretacji przepisów należy odwołać się do jego znaczenia funkcjonującego w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, uwspółcześnienie produktu, trwałe ulepszenie (za: SJP).

Modernizacja powinna zatem skutkować unowocześnieniem obiektu lub podniesieniem jego standardu, czyli poprzez montaż z istotnym wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych budynku należy doprowadzić do jego ulepszenia lub unowocześnienia. W związku z powyższym, istotną kwestią związaną z pojęciem „modernizacji” jest sposób, w jaki elementy są trwale łączone z konstrukcją budynku lub lokalu, aby spełniać określoną funkcję użytkową.

Połączenie opisywanej pergoli ściennej z elementami konstrukcyjnymi budynku, tj. z podłożem tarasu oraz ścianą budynku, będzie cechowało się trwałością, co w ocenie Wnioskodawcy umożliwia uznanie prac, które będą wykonane przez montażystów za modernizację, rozumianą jako podniesienie standardu tego obiektu budowlanego. Montaż ten sprawi, że zainstalowane elementy staną się integralną częścią danej nieruchomości, tworząc z nią całość. Możliwość regulowania stopnia nasłonecznienia poprzez zmianę kąta nachylenia lameli dachowych sprawia, że przestrzeń pod pergolą zyskuje na funkcjonalności i może być efektywnie wykorzystywana w zróżnicowanych warunkach pogodowych, co w ocenie Wnioskodawcy wpisuje się w pojęcie modernizacji, gdyż powoduje nadanie przestrzeni pod pergolą nowych walorów użytkowych.

Praktyka orzecznicza potwierdza, że w przypadku trwałego powiązania z obiektem budowlanym, świadczenie kompleksowe montażu zadaszenia przyściennego wraz z jego dostawą i transportem powinno być klasyfikowane jako roboty budowlane, stanowiące modernizację obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. W szczególności, warto wskazać na następujące fragmenty orzeczeń sądów administracyjnych, odnoszących się do świadczeń analogicznych do oferowanych przez Wnioskodawcę:

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 marca 2023 roku wydanym w sprawie o sygnaturze I FSK 152/20, stwierdzone zostało, że cyt.: „(…) połączenie pergoli z elementami konstrukcyjnymi budynku spełnia cechę trwałości, to jest zdatności do użytku przez dłuższy czas, pozwalającą na kwalifikację wykonywanych przez Skarżącego usług jako czynności modernizacji. Wskazać w tym miejscu należy, że pergola zależna od budynku jest montowana po jego zewnętrznej stronie. Musi być ona zamontowana do ściany budynku w sposób trwały i solidny, uniemożliwiający jej odłączenie się od budynku wskutek intensywnych opadów atmosferycznych, silnego wiatru, oblodzenia lub innych trudnych warunków atmosferycznych. Pergola powinna także być odporna na inne fizyczne oddziaływania takie jak: opieranie się osób, opierania drabiny lub złożonych mebli tarasowych/ogrodowych i innych standardowych działań ludzkich występujących w tego typu miejscach. Dlatego też pergole są instalowane za pomocą różnego rodzaju kotew trwale przytwierdzonych do ścian budynku. Nieodpowiedni montaż pergoli (brak jej zakotwiczenia lub zamocowania w stałych elementach budynku) może bowiem skutkować niebezpieczeństwem dla jej użytkowników lub uszkodzeniem pergoli i budynku. Demontaż pergoli jest możliwy na tej samej zasadzie jak jest możliwy demontaż zwykłych okien, płytek tarasowych czy parapetów, ale jego nieumiejętne przeprowadzenie może spowodować uszkodzenia budynku i samej pergoli. Pergole zależne są więc trwale zintegrowane z bryłą budynku (za pomocą kotew przymocowanych do ścian lub podłoża)”.

Podobne argumenty przemawiające za uznaniem usługi montażu pergoli ściennych za modernizację obiektu budowlanego, objętą preferencyjną stawką podatku w świetle art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, przedstawiono w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 maja 2023 r., sygn. akt I FSK 745/20, w którego uzasadnieniu wyrażono następującą opinię: „Z podanych elementów stanu faktycznego wynika, że połączenie pergoli ściennych tarasowych (...) z elementami konstrukcyjnymi budynku spełnia cechę trwałości, to jest zdatności do użytku przez dłuższy czas, pozwalającą na kwalifikację wykonywanych przez Skarżącego usług jako czynności modernizacji. Dostrzec tu należało, że w wyniku montażu Strony naruszona zostaje substancja budynku, montowany element staje się integralną częścią budynku, stanowiąc z nim jedną całość (montaż jest związany z ingerencją w strukturę nieruchomości). Jak wskazuje Skarżący przy montażu używane są: prowadnice, kotwy, innego rodzaju stelaże, ponieważ bez tych elementów wspomniane urządzenia nie mogłyby zostać połączone z konstrukcją budynku. Nie ma więc mowy jedynie o kołkach i uchwytach montażowych, ale o kotwach. Wprawdzie zespolenie pergoli tarasowej (...) z elementami konstrukcyjnymi budynku nie jest nieodwracalne, jednakże, warunek taki nie jest konieczny dla uznania, że usługa montażu markiz stanowi modernizację, w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT”.

(…)

VI. Uzasadnienie kompleksowego charakteru świadczenia

Zgodnie z ugruntowanym poglądem w orzecznictwie sądów administracyjnych, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu.

Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu, tj. do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. W przypadkach, w których występuje kilka czynności, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, możemy mówić o pewnym kompleksie świadczeń.

Zestawiając okoliczności towarzyszące dostawie i montażowi pergoli ściennej (…) w budynku mieszkalnym jednorodzinnym z ustaleniami dotyczącymi determinantów świadczenia kompleksowego należy uznać, że wskazane czynności do celów opodatkowania powinny być traktowane jako jedno świadczenie kompleksowe, co znajduje również potwierdzenie w dotychczasowych stanowiskach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej oraz sądów administracyjnych, odnoszących się do montażu pergoli w budynkach mieszkalnych.

Przyjmując zatem, że mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym, dla prawidłowego określenia stawki VAT konieczne jest zatem ustalenie, która z wykonywanych czynności stanowi świadczenie główne (dominujące) w ramach tego świadczenia. Jak wyjaśnił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) w wyroku z 10 marca 2011 r. w sprawie C-497/09: „ustalenie czy świadczenie złożone (...) należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących. Zdaniem TSUE, „element dominujący określa się z punktu widzenia przeciętnego konsumenta (...) oraz z uwzględnieniem, w ramach całościowej oceny, wagi jakościowej, a nie tylko ilościowej, elementów świadczenia usług w stosunku do elementów dostawy towarów”.

Z perspektywy przeciętnego Klienta, największe znaczenie będzie miał montaż zadaszenia, gdyż to ten element stanowi główny cel całego świadczenia. Wszystkie czynności jakich podejmuje się Wnioskodawca zmierzają do zaspokojenia potrzeby klienta jaką jest właściwe oraz trwałe zamontowanie zadaszenia. Należy zwrócić uwagę, że w przypadku montażu pergoli ściennych mamy do czynienia z pracami, które wymagają wiedzy technicznej, narzędzi oraz odpowiedniego przygotowania. Sam montaż stanowi istotną część świadczenia, która nadaje produktowi pożądaną funkcjonalność.

Elementy pergoli ściennej, dostarczone do Klienta bez montażu nie spełniają w momencie dostawy swojej roli z perspektywy zaspokojenia potrzeb nabywcy. (…) Montaż pergoli ściennej wymaga udziału kilku osób oraz narzędzi budowalnych, a więc nie można uznać, że jest to czynność prosta i nieskomplikowana, w szczególności biorąc pod uwagę wagę pergoli.

Przeciwnie, zamontowanie pergoli ściennej w sposób trwały i bezpieczny dla użytkowników wymaga przeprowadzenia specjalistycznych prac budowlanych, w celu zamontowania elementów mocujących pergoli w sposób trwały i wytrzymały do ścian obiektu budowlanego oraz podłoża, co jest charakterystyczne dla usług związanych z modernizacją obiektów budowlanych. W związku z koniecznością ingerencji w substancje budynku przy wykonaniu świadczenia kompleksowego, czynności wykonywane w toku jego realizacji wykraczają więc poza zwykłą dostawę towaru, co wskazuje na dominację elementu usługowego w opisywanym świadczeniu.

(…)

Niezależnie od tego, czy pergola jest sprzedawana w częściach i dostosowywana do indywidualnych potrzeb klienta, czy też stanowi gotowy zestaw elementów przygotowany przez producenta, cel nabycia świadczenia będącego przedmiotem wniosku z perspektywy przeciętnego odbiorcy jest niezmienny – stworzenie nowej, funkcjonalnej przestrzeni użytkowej. Zaspokojenie potrzeb nabywcy wymaga zatem prawidłowego, trwałego i bezpiecznego montażu pergoli ściennej, realizowanego przez wykwalifikowanych specjalistów. Kluczowym elementem świadczenia jest w związku z tym fachowa wiedza i umiejętności wykonawców, stanowiące odpowiedź na oczekiwania nabywcy. Sama dostawa elementów pergoli w formie gotowego zestawu, bez ich właściwego montażu, nie zaspokaja zasadniczej potrzeby nabywcy w kontekście analizowanego świadczenia.

(…)

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 24.09.2025 r., sygn. I SA/Op 379/25: „W ocenie Sadu organy w sposób nieuprawniony przyjęły, że elementem dominującym przedmiotowego świadczenia kompleksowego (dostawa, transport i montaż markizy tarasowej (...)) jest dostawa markizy tarasowej, a nie jej montaż, a w konsekwencji zaklasyfikowały to świadczenie do działu 63 Nomenklatury scalonej (CN) i opodatkowanego stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%. (…) Stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji organ uzasadnił tym, że strona oferuje swoim klientom świadczenie polegające na dostawie, transporcie i montażu markizy tarasowej. Usługa montażu realizowana jest przez podwykonawców, a sama markiza jest dostarczana od zewnętrznego dostawcy, który jest jej producentem. (…) Odnosząc się do stanowiska organu, Sąd w pierwszej kolejności wskazuje, że w sprawie bezsporne jest, że usługa świadczona przez stronę skarżącą jest usługą kompleksową (…)

W ocenie Sądu organ nienależycie rozważył opis usługi zawarty we wniosku Spółki o wydanie WIS jak i wyciągnął nietrafne wnioski z orzecznictwa sądów administracyjnych zapadłego na tle zbliżonych stanów faktycznych, a w szczególności treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13.

Zaznaczyć przy tym należy, że zgodnie z dominującym obecnie stanowiskiem sądów administracyjnych (zob.m.in. wyroki WSA w Opolu: z dnia 13 marca 2024 r., sygn. akt I SA/Op 362/23, z dnia 13 marca 2024 r., sygn. akt I SA/Op 361/23, z dnia 19 kwietnia 2024 r., sygn. akt I SA/Op 191/24, dostępne, podobnie jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl) usługi zbliżone do oferowanej przez skarżącą Spółkę usługi dostawy oraz montażu markiz murowanych na stałe do budynków mieszkalnych mogą korzystać ze stawki obniżonej przewidzianej w art. 41 ust. 12 uptu (…) Zamontowanie markizy tarasowej zmienia funkcjonalność danej nieruchomości poprzez zmianę stopnia jej oświetlenia, jednocześnie zwiększając nie tylko jej walory estetyczne, ale przede wszystkim użytkowe, gdyż ww. obiekty zapewniają również ochronę przed warunkami pogodowymi, w tym nasłonecznieniem, opadami atmosferycznymi, czy też wysoką temperaturą.

Zdaniem Sądu powyższe cechy i właściwości usługi oferowanej przez Spółkę nie wskazują na to, że dominującym elementem świadczenia kompleksowego jest dostawa towaru w postaci markizy tarasowej. Przeciwnie, z powyższego wynika, że klienci Spółki są zainteresowani nabyciem produktu wraz z usługą jego montażu, czym zajmują się wykwalifikowani profesjonaliści, zaś sama czynność montażu wymaga specjalistycznej wiedzy i umiejętności. Co istotne, montaż markizy do ściany budynku powoduje znaczą ingerencję w strukturę budynku, a ewentualny demontaż wiąże się z powstaniem uszkodzeń na elewacji.(…)

Zwrócić tu należy uwagę, że montaż markizy tarasowej następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego, tak jak w przypadku usług będących przedmiotem uchwały I FPS 2/13. Również i w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z konstrukcyjnym połączeniem markizy tarasowej z elementami obiektu budowlanego, co w konsekwencji tworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Fakt, że w tym przypadku nie dochodzi do zaawansowanych prac projektowych związanych z montażem tego elementu, nie zmienia samej istoty usługi oferowanej przez Spółkę. Z powołanej uchwały I FPS 2/13 wynika także, że montaż komponentów meblowych, niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego nie korzysta z obniżonej stawki z art. 41 ust. 12 uptu.

W niniejszej sprawie spełnione zostały warunki polegające na trwałym połączeniu markiz tarasowych z konstrukcją budynku. Jednocześnie NSA wskazał, że nie jest istotny stopień przetworzenia zamontowanych komponentów, a zatem argumenty organu odnośnie tego, że markizy tarasowe wytwarzane są przez odrębnego producenta na skalę masową i nie są indywidualnie dopasowane (nie podlegają obróbce dla indywidualnego klienta) nie ma znaczenia dla całościowej oceny charakteru spornej usług” (…)

W tym stanie rzeczy stwierdzić należy, że zaskarżony akt narusza prawo materialne, a mianowicie art. 41 ust. 12 pkt 1 uptu, poprzez jego wadliwą wykładnię. W rezultacie błędny jest pogląd organu podatkowego o wysokości stawki podatku VAT od usługi opisanej we wniosku o wydanie WIS”.

Mając na uwadze powyższe argumenty, świadczenie polegające na usłudze montażu pergoli ściennej (…) w budynku mieszkalnym jednorodzinnym, w wyniku trwałego połączenia elementów produktu z podłożem i elewacją budynku stanowi „modernizację” w rozumieniu art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy o VAT, poprzez podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części.

W związku z powyższym, opisane świadczenie podlega opodatkowaniu preferencyjną, 8% stawką VAT, zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Do wniosku dołączono:

(…)

Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej czynności głównej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

W przypadkach, w których występuje kilka czynności, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, możemy mówić o pewnym kompleksie świadczeń. Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE, jak i sądy administracyjne. Można tu przywołać, np. wyroki TSUE, które zapadły w sprawach C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket i C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV, z których jednoznacznie wynika, że w sytuacji gdy „dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej”.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usług zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku wskazać również należy, że:

- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze, z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (pkt 22 wyroku);

- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać, czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53, z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C 572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito - Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Rzecznik Generalna zauważyła także, że „Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.

Świadczenie kompleksowe ma zatem miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia.

W przypadku świadczeń kompleksowych o tym, czy świadczenie jest dostawą towarów, czy usługą powinien przesądzić element, który w ramach całego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będzie usługa, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Podsumowując, w przypadku gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie złożone z kilku czynności, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług. Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia.

W niniejszej sprawie wskazać należy, iż przedmiotowe świadczenie kompleksowe obejmuje zarówno dostawę pergoli ściennej (…), jak również jej prawidłowy montaż do ściany budynku.

W ramach niniejszego przedmiotu wniosku realizowane są poszczególne czynności takie jak:

- wybór przez klienta konkretnego produktu (…),

- następnie realizowany jest transport wybranego produktu,

- kolejnym krokiem jest inspekcja miejsca montażu dokonywana przez podwykonawcę oraz jego sfotografowanie w celach dokumentacyjnych,

- kolejno ekipa montażowa wykonuje szereg czynności w celu prawidłowego zamontowania pergoli,

- po zakończeniu montażu ekipa montażowa standardowo przeprowadza test działania mechanizmu dachu, weryfikując poprawność jego funkcjonowania, a w następnym kroku wykonuje dokumentację fotograficzną potwierdzającą stan po montażu,

- następnie, po zakończeniu prac, Klient podpisuje protokół zdawczo-odbiorczy, który następnie zostaje przekazany do Wnioskodawcy.

Realizacja przedmiotowego świadczenia wymaga podjęcia wielu czynności, które nie stanowią celu samego w sobie i nie stanowią odrębnych świadczeń podlegających odrębnym stawkom podatkowym, lecz są środkami służącymi każdorazowo do wykonania ww. kompleksowego świadczenia.

Podkreślić ponadto należy, iż z perspektywy nabywcy świadczenia będącego przedmiotem niniejszego wniosku, najważniejszy jest rezultat końcowy w postaci poprawnie zainstalowanego produktu we wskazanej lokalizacji, a nie zakup samego towaru. Montaż jest zatem elementem dominującym świadczenia z perspektywy klienta, ponieważ gwarantuje profesjonalny charakter instalacji pergoli ściennej, zapewniając trwałość konstrukcji oraz bezpieczeństwo jej użytkowania. Należy zwrócić uwagę, że w przypadku montażu pergoli ściennych mamy do czynienia z pracami, które wymagają wiedzy technicznej, narzędzi oraz odpowiedniego przygotowania. Sam montaż stanowi istotną część świadczenia, która nadaje produktowi pożądaną funkcjonalność, natomiast pozostałe elementy świadczenia związane m.in. z dostawą pergoli przyściennej, stanowią czynności pomocnicze, jednakże niezbędne do zrealizowania celu tego świadczenia. Wszystkie bowiem czynności jakich podejmuje się Wnioskodawca zmierzają do zaspokojenia potrzeby klienta jaką jest właściwe oraz trwałe zamontowanie zadaszenia.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż elementem dominującym będzie usługa montażu przyściennej pergoli, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy.

W związku z powyższym w dalszej części decyzji tut. Organ określi stawkę podatku oraz klasyfikację dla usługi (elementu dominującego) – montażu pergoli przyściennej.

Uzasadnienie klasyfikacji

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcje i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretacje wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

- niniejszych zasad metodycznych,

- uwag do poszczególnych sekcji,

- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

- symbole grupowań,

- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja F Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje OBIEKTY BUDOWLANE I ROBOTY BUDOWLANE.

W świetle wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), sekcja F obejmuje:

- budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej oraz wodnej,

- roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym,

- opracowywanie kosztorysów stanowiących integralną część robót budowlanych,

- realizację projektów budowlanych do sprzedaży.

Sekcja ta nie obejmuje:

- zarządzania projektami budowlanymi w zakresie obiektów inżynierii lądowej i wodnej, sklasyfikowanego w 71.1,

- wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych bez operatora, sklasyfikowanego w 77.32,

- usług instalowania mechanicznych lub elektrycznych urządzeń do zamykania sejfów i skarbców, powiązane z późniejszym ich monitorowaniem, sklasyfikowanych w 80.20.10.0.

W sekcji F zawarty jest m.in. dział 43 ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE, który obejmuje:

- specjalistyczne roboty budowlane związane z budową budynków oraz obiektów inżynierii lądowej i wodnej, prowadzone przez wykonawców posiadających specjalistyczne umiejętności i specjalny sprzęt, tj. wbijanie pali, budowanie fundamentów, roboty betoniarskie, murarskie, kamieniarskie, montowanie i demontowanie rusztowań, wykonywanie pokryć dachowych itp.,

- wynajem sprzętu z operatorem sklasyfikowany w odpowiednich grupowaniach obejmujących roboty budowlane wykonywane przy jego użyciu,

- roboty wykończeniowe i wykonywanie instalacji budowlanych.

Roboty montażowe/instalacyjne mogą być przeprowadzone na terenie budowy lub w warsztatach. Zalicza się tu wykonywanie:

- instalacji gazowych, wodnych, kanalizacyjnych, centralnego ogrzewania i wentylacyjnych, instalowanie anten, wykonywanie instalacji alarmowych i pozostałych instalacji elektrycznych, instalowanie przeciwpożarowego systemu zraszającego, instalowanie dźwigów osobowych i towarowych oraz schodów ruchomych itp.,

- zakładanie izolacji cieplnych, wodnych, dźwiękochłonnych, roboty blacharskie, zakładanie przemysłowych instalacji chłodniczych, systemów oświetleniowych i systemów sygnalizacyjnych dróg, szlaków kolejowych, portów lotniczych i wodnych itp.

Instalacje te obejmują także związane z nimi prace remontowe.

Do pozostałych usług związanych z wykańczaniem obiektów budowlanych zalicza się m.in.:

- szklenie, tynkowanie, malowanie, układanie ceramicznych, betonowych lub kamiennych płytek podłogowych i ściennych, układanie pokryć dywanowych i parkietów, tapetowanie ścian itp., cyklinowanie podłóg, zakładanie stolarki budowlanej, zewnętrzne mycie budynków itp. Zalicza się tu również związane z tymi robotami prace remontowe.

W dziale PKWiU 43 mieści się klasa 43.32 ROBOTY INSTALACYJNE STOLARKI BUDOWLANEJ.

Pod pozycją PKWiU 43.32.10.0 sklasyfikowane zostały Roboty instalacyjne stolarki budowlanej. Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) grupowanie to obejmuje także:

- roboty związane z instalowaniem futryn drzwiowych i okiennych oraz drzwi (z wyłączeniem drzwi automatycznych i obrotowych) i okien, okiennic, żaluzji drzwiowych i okiennych żaluzji listwowych, drzwi garażowych itp. wykonanych z dowolnego materiału,

- roboty związane ze wzmacnianiem drzwi zewnętrznych i roboty związane z instalowaniem wzmocnionych drzwi,

- roboty związane z instalowaniem drzwi przeciwpożarowych,

- roboty związane z instalowaniem wewnętrznych schodów, szaf ściennych, wbudowanych mebli kuchennych na wymiar,

- roboty związane z instalowaniem desek poszycia ścian, zakładaniem boazerii itp.,

- roboty związane z instalowaniem ruchomych przegród oraz podsufitki na konstrukcji metalowej,

- roboty związane z instalowaniem werand i oranżerii w prywatnych domach.

Grupowanie to nie obejmuje:

- robót związanych z instalowaniem ogrodzeń i balustrad, sklasyfikowanych w 43.29.12.0,

- robót związanych z instalowaniem drzwi automatycznych i obrotowych, sklasyfikowanych w 43.29.19.0,

- robót związanych z instalowaniem wyrobów kowalstwa artystycznego, sklasyfikowanych w 43.39.11.0,

- robót związanych z montażem mebli wolno stojących, sklasyfikowanych w 95.24.10.0.

Uwzględniając powyższe, usługa (świadczenie kompleksowe) będąca przedmiotem wniosku spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 43 ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Natomiast zgodnie z art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. z 2024 r. poz. 248, z późn. zm.) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W myśl art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2024 r. poz. 1361 , 1847 i 1881 oraz z 2025 r. poz. 303 ), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Z treści art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania 8% stawki podatku jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie, obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy.

Rodzaje usług wymienionych w art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.). Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy zostały wprowadzone do ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

Potwierdzeniem powyższego jest uchwała z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13, w której Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że, czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 474, kol. 2), pojęcie „modernizacja” – oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Zatem modernizacja ma prowadzić do unowocześnienia obiektu, podniesienia jego standardu, czyli poprzez montaż z wykorzystaniem w sposób istotny elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego winno dojść do podniesienia jego standardu – unowocześnienia obiektu budowlanego.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym sklasyfikowanym w PKWiU 43 ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE.

Z opisu sprawy wynika, że pergola ścienna zostanie zamontowana do podłoża betonowego oraz ściany zewnętrznej budynku. Przy montażu wykorzystywany jest osprzęt kotwiący dostosowany do typu podłoża. Montaż poprzecznej belki ściennej wymaga ingerencji w strukturę budynku poprzez wykonanie (…) głębokich otworów w ścianie nośnej celem użycia elementów mocujących. Następnie usuwany jest powstały pył, a w przygotowane otwory w ścianie wprowadzane są kotwy rozporowe, których końcówki są wbijane młotkiem, a następnie dokręcane przy użyciu klucza płaskiego, zapewniając stabilne i trwałe zamocowanie panelu ściennego do ściany budynku. W przypadku montażu nóg pergoli do podłoża, montażyści przez stopy pergoli nawiercają otwory w podłożu za pomocą wiertła i umieszczają w otworach kołki rozporowe/kotwy mechaniczne, zapewniając odpowiednią wytrzymałość mocowania pergoli. Wykonanie tego kroku wymaga trwałego uszkodzenia podłoża, na którym umieszczona jest pergola. Ze względu na wagę konstrukcji ((…) kg), mocowanie do podłoża musi być wytrzymałe, aby zapewnić bezpieczeństwo użytkowania pergoli. Po wykonaniu montażu w budynku jednorodzinnym wskazanym we wniosku, zadaszenie będzie stanowiło stały, integralny element tego obiektu budowlanego. Konstrukcja pergoli jest zaprojektowana w ten sposób, że wymaga ona trwałego związania z substancją budynku w sposób zapewniający odporność konstrukcji na czynniki atmosferyczne, w tym intensywne opady, czy silny wiatr.

W związku z powyższym, ewentualny późniejszy demontaż zamontowanego zadaszenia nie będzie mógł zostać wykonany bez uszkodzenia jego elementów składowych oraz elementów konstrukcyjnych budynku. Demontaż będzie powodował ingerencję w substancje budynku, prowadząc do uszkodzeń ściany oraz podłoża, do którego mocowane są elementy nośne konstrukcji. W przypadku demontażu elementów montowanych do ściany konieczne będzie ich usunięcie poprzez wykucie kotew lub odcięcie za pomocą specjalistycznych narzędzi.

Z opisu sprawy wynika ponadto, że instalacja pergoli przyściennej zmienia funkcjonalność danej nieruchomości, jednocześnie zwiększając nie tylko jej walory estetyczne, ale przede wszystkim użytkowe, gdyż pergole ścienne zapewniają ochronę przed warunkami pogodowymi, w tym nasłonecznieniem, opadami atmosferycznymi, czy też wysoką temperaturą. Możliwość regulacji stopnia nasłonecznienia poprzez zmianę kąta nachylenia lameli dachowych sprawia, że przestrzeń pod pergolą staje się bardziej funkcjonalna i może być efektywnie wykorzystywana w zróżnicowanych warunkach pogodowych.

Biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione we wniosku i załączonych dokumentach, oraz powołane przepisy prawa, należy uznać, że w wyniku usługi (świadczenia kompleksowego), która stanowi przedmiot wniosku, nastąpi unowocześnienie, ulepszenie obiektu budowlanego, czyli jego modernizacja.

Z kolei, w odniesieniu do drugiego warunku wynikającego z art. 41 ust. 12 ustawy, należy ustalić czy budynek (bądź jego część), w którym przedmiot wniosku będzie realizowany jest zaliczany do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to – jak wynika z art. 2 pkt 12 ustawy – budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Należy zauważyć, że ustawa, poprzez podanie klasyfikacji, na potrzeby art. 41 ust. 12, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.). Klasyfikacja ustala symbole, nazwy i zakres poszczególnych grupowań klasyfikacyjnych na czterech poziomach tj.: sekcji, działów, grup i klas.

W sekcji 1 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) Budynki w dziale 11 Budynki mieszkalne w grupie 111 Budynki mieszkalne jednorodzinne mieści się klasa 1110 Budynki mieszkalne jednorodzinne.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że świadczenie kompleksowe opisane we wniosku będzie dotyczyć budynku mieszkalnego, sklasyfikowanego w PKOB 1110, zlokalizowanego (…)

Ponadto w materiale dowodowym zgromadzonym w niniejszej sprawie znajduje się (…)

Z kolei w myśl art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;

2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Z (…) wynika, że powierzchnia użytkowa budynku, obliczona zgodnie z PKOB, wynosi (…) m2.

W związku z powyższym, stwierdzić należy, że obiekt budowlany, w którym wykonywane będą czynności będące przedmiotem wniosku, jest budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym, którego powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2, a zatem spełnia kryteria dla uznania go za obiekt zaliczany do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Tym samym, biorąc pod uwagę powyższe, uznać należy, że usługa (świadczenie kompleksowe) – dostawa oraz montaż pergoli ściennej w budynku mieszkalnym jednorodzinnym – podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług. W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług (świadczeń kompleksowych) tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do usługi (świadczenia kompleksowego) będącej jej przedmiotem, które zostanie wykonane w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

- usługa (świadczenie kompleksowe) będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS,

albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do usługi (świadczenia kompleksowego) będącej przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

- klasyfikacja usługi (świadczenia kompleksowego), lub

- stawka podatku właściwa dla usługi (świadczenia kompleksowego), lub

- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji - stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłączne za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).