Interpretacja 0111-KDSB1-1.440.90.2025.12.MCW

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług  (Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, w związku z decyzją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 września 2025 r., znak: 0110-KSI2-2.441.43.2025.2.BŁ, uchylającą w całości decyzję z dnia 13 czerwca 2025 r. znak: 0111-KDSB1-1.440.90.2025.6.MCW i przekazującą sprawę   do ponownego rozpatrzenia - po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 3 marca 2025 r. (data wpływu 3 marca 2025 r.), uzupełnionego pismami z dnia 2 maja 2025 r. (data wpływu 2 maja 2025 r.), 27 maja 2025 r. (data wpływu  27 maja 2025 r.) i 9 grudnia 2025 r. (data wpływu 9 grudnia 2025 r.), wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: usługa (świadczenie kompleksowe) - wyprodukowanie, dostawa  i montaż domu modułowego (…) wykończonego do stanu deweloperskiego

Opis usługi: W ramach przedmiotowego świadczenia Wnioskodawca w pierwszej kolejności dopasowuje projekt wybranego domu modułowego do potrzeb klienta, a następnie wykonuje dom składający się z (…) modułów, które kolejno są dostarczane na nieruchomość klienta. Na przygotowanej uprzednio przez zleceniodawcę płycie fundamentowej moduły są kotwione oraz łączone. Końcowo Wnioskodawca przyłącza media oraz wykonuje prace ogólnobudowlane. Połączenie domu z płytą fundamentową jest trwałe i gwarantuje wytrzymałość na warunki atmosferyczne. Całkowita powierzchnia domu modułowego obliczona zgodnie z metodologią PKOB wynosi (…) m². Wszystkie elementy składające się na przedmiot wniosku są ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość nabywaną nierozłącznie. Z punktu widzenia nabywcy  jest on zainteresowany nabyciem kompleksowej usługi tj. wyprodukowania, dostawy  i montażu domu modułowego, a cena obejmuje całość świadczenia.

Rozstrzygnięcie: PKWiU 2015 - 41

Stawka podatku od towarów i usług: 8%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 3 marca 2025 r. do tutejszego Organu wpłynął wniosek, uzupełniony w dniach   2 maja 2025 r. i 27 maja 2025 r. o wydanie wiążącej informacji stawkowej w zakresie sklasyfikowania usługi (świadczenia kompleksowego) - wyprodukowanie, dostawa i montaż domu modułowego (…) wykończonego do stanu deweloperskiego,   dla celów określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi (świadczenia kompleksowego):

Przedmiotem wniosku jest ustalenie stawki VAT na usługi - wznoszenie budynków mieszkalnych o powierzchni użytkowej od (…) m² do (…) m². Usługa wznoszenia budynków mieszkalnych została sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług pod numerem 41.00.3, a w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

 

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług  (Dz.U. 2024, poz. 361), dalej ustawa o VAT, usługa ta zaliczana jest do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, ponieważ jak podaje ww. artykuł  przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym zwanym dalej SPM rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego, z wyłączeniem zgodnie z ust. 12b ustawy o VAT.

 

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych  w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania  z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych  i niepełnosprawnych,  a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia  20 lutego 2015 r.  o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2023 r. poz. 1436, 1597, 1681  i 1762), funkcjonalnie  z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

 

Art. 41 ust. 12b ustawy o VAT brzmi:

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a  nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza   300 m²;

2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

 

Tak więc dla budynków i lokali mieszkalnych istotnym kryterium pozwalającym na zaliczenie  ich do SPM jest ich powierzchnia użytkowa. Znaczenie ma to, czy powierzchnia budynku przekracza 300 m², a lokali przekracza 150 m².

W wyroku z dnia 8 maja 2013 r. (I FSK 852/12, LEX nr 1343854) NSA uznał, że na gruncie komentowanych przepisów „pożądane byłoby stosowanie definicji powierzchni użytkowej sformułowanej na potrzeby podatku od nieruchomości”. Z kolei w innym wyroku z dnia   8 maja 2013 r. (I FSK 888/12, LEX nr 1335972) NSA zauważył: „Przy obliczaniu powierzchni użytkowej lokalu i budynku na potrzeby ustalania limitów, o których mowa w art. 41 ust. 12b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r.   poz. 361 z późn. zm.), celem skorzystania z obniżonej stawki podatku od towarów i usług, podatnicy są uprawnieni do wyliczenia „powierzchni użytkowych” w oparciu o jedną   z normatywnych definicji, która umożliwi obliczenie powierzchni użytkowej zarówno budynków mieszkalnych, jak i lokali mieszkalnych. Wyliczenia „powierzchni użytkowych” można dokonać również w oparciu o normy stosowane w budownictwie, nawet  jeżeli nie są one obligatoryjne".

 

Tak też uważają organy udzielające interpretacji indywidualnych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 19 stycznia 2018 r., 0112-KDIL2-2.4012.499.2017.2.AKR, stwierdzono, że „przy określaniu powierzchni użytkowej na potrzeby art. 41 ust. 12a-12c u.p.t.u., z uwagi na brak definicji pojęcia „powierzchnia użytkowa” w ustawie, można posłużyć się jedną z normatywnie określonych metod ustalenia takiej powierzchni”.

 

Wnioskodawca będzie oferować budowę budynków wykończonych:

- do stanu deweloperskiego - (…)

- „pod klucz” - (…)

 

Obiekt budowlany, jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach, w zależności od wymagań klienta.

 

Domy budowane będą na stalowej konstrukcji zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa budowlanego. W momencie zakończenia budowy, domy będą posiadały dach, (…) oraz wszystkie niezbędne instalacje:

(…)

 

Zdaniem Wnioskodawcy właściwą stawką podatku VAT dla usługi budowy domu jednorodzinnego, jest 8%.

 

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku wynosi 23%, jednak ustawodawca przewidział w tym zakresie wyjątki. Jednym z takich wyjątków jest budowa budynków i obiektów objętych społecznym programem mieszkaniowym, ponieważ zgodnie   z ust. 12 ww. artykułu stawkę 8% stosujemy do:

 1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych  do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

 2) robót konserwacyjnych dotyczących:

a. obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b. lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

         - w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

 

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to natomiast, jak wynika z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

 

W myśl art. 41 ust. 12a i ust. 12b ustawy o VAT, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części,  z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską   i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację,  o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2023 r. poz. 1436, 1597, 1681 i 1762), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem,  iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego powyżej  nie zalicza się:

- budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza  300 m²;

- lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

 

Z treści art. 3 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. 2024  poz. 725), dalej Prawo budowlane, wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek, budowlę bądź obiekt malej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

 

Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12  w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane  wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi.

 1. Zatem zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, usługa wznoszenia budynków mieszkalnych jednorodzinnych na konstrukcjach stalowych, trwale związanych z gruntem, wydzielonych  z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadających fundamenty i dach, powinna być opodatkowana stawką VAT w wysokości 8%. Albowiem przepis ten przewiduje obniżoną stawkę VAT na usługi budowlane związane z budową, rozbudową, przebudową, remontem  i konserwacją budynków mieszkalnych, w tym również budynków jednorodzinnych. Przepis  art. 41 ust. 12 ustawy o VAT odnosi się do szerokiego zakresu usług budowlanych, obejmując wszystkie prace związane z wznoszeniem budynków mieszkalnych, bez względu na rodzaj użytej technologii. Ustawodawca nie wprowadził rozróżnienia między rodzajami konstrukcji, co oznacza, że zarówno budowa domów w technologii murowanej,  jak i stalowej, podlega  tej samej stawce VAT 8%, o ile wynikają z niej usługi związane  z wznoszeniem budynków mieszkalnych. Dlatego usługa budowy domu mieszkalnego  w technologii stalowej, mimo że może różnić się od tradycyjnego budownictwa, spełnia  te same warunki do zastosowania obniżonej stawki VAT.

 2. Obniżona stawka VAT odnosi się do szerokiego zakresu usług budowlanych, które obejmują wszystkie etapy budowy domu - od fundamentów aż po dach. Dlatego usługa wnoszenia budynków mieszkalnych jednorodzinnych przez Wnioskodawcę, w pełni mieści się w ramach tego przepisu. Dlatego też usługa wznoszenia budynku mieszkalnego, który jest obiektem budowlanym o fundamentach trwale związanych z gruntem, wydzielony z przestrzeni  za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach, spełnia definicję budynku zgodnie  z ustawą Prawo budowlane. Ponadto, proces jego wznoszenia mieści się w definicji „budowy” zawartej w art. 3 pkt 1, obejmującej wszystkie prace związane z wznoszeniem obiektów budowlanych, a zatem usługa dotyczy „budowy” w rozumieniu przepisów prawa budowlanego objętego społecznym programem budowlanym. Stosowanie nowoczesnych technologii,  takich jak konstrukcja stalowa, nie zmienia charakteru obiektu, który pozostaje budynkiem mieszkalnym. Dlatego usługa wznoszenia takich budynków także powinna korzystać  z preferencyjnej stawki VAT 8%.

 

Celem ustawodawcy było obniżenie kosztów budowy mieszkań SBM poprzez obniżenie kosztów budowy. Preferencja w postaci obniżonej stawki VAT obejmuje cały sektor Społecznego Budownictwa Mieszkaniowego. Przepisy ustawy jednoznacznie wskazują,  że stawka 8%  ma zastosowanie nie do wszystkich rodzajów budownictwa mieszkalnego a jedynie do SBM.

 

Dodatkowo, interpretacje podatkowe oraz orzecznictwo sądów administracyjnych potwierdzają, że usługi związane z budową budynków mieszkalnych jednorodzinnych podlegają opodatkowaniu stawką VAT 8%. Takie stanowisko jest zgodne z praktyką organów podatkowych i wynika bezpośrednio z przepisów ustawy o VAT, które w sposób spójny  i jednoznaczny przewidują obniżoną stawkę dla tego rodzaju usług budowlanych objętych społecznym budownictwem mieszkaniowym.

 

Podsumowując, zarówno przepisy ustawy o VAT, jak i definicje zawarte w ustawie - Prawo budowlane wyraźnie wskazują, że usługa wznoszenia budynków mieszkalnych, w tym domów mieszkalnych trwale związanych z gruntem, wydzielonych z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadających fundamenty i dach, podlega opodatkowaniu stawką VAT 8%. Wszelkie prace budowlane związane z wznoszeniem budynków mieszkalnych, niezależnie   od technologii budowy, mieszczą się w ramach obniżonej stawki VAT, a cel ustawodawcy,  jakim jest wsparcie budownictwa mieszkaniowego, obejmuje również nowoczesne technologie budowlane.

 

Zgodnie z powyższym Wnioskodawca będzie świadczyć usługę budowy obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, czyli budynki mieszkalne jednorodzinne. Budynki te sklasyfikowane są w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, a ich powierzchnia nie będzie przekraczać (…) m², dlatego usługa wznoszenia budynków mieszkalnych jednorodzinnych, świadczona  przez Wnioskodawcę, będzie korzystać z obniżonej stawki podatku VAT 8%.

 

W piśmie z dnia 2 maja 2025 r., będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia  11 kwietnia 2025 r. sygn.  0111-KDSB1-1.440.90.2025.1.DS wskazano:

1. Wszystkie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę dotyczą tylko bryły budynku. Żadne prace nie są wykonywane poza obszarem bryły. (…)

2. Usługa wznoszenia budynku mieszkalnego, którego dotyczy wniosek została opisana (…). Jest to dokładny opis usługi, którą świadczy Wnioskodawca.

3. Przedmiotem wniosku jest budowa domu mieszkalnego wykończonego do stanu deweloperskiego. Standard domu, którego dotyczy wniosek został opisany (…)

4. Całkowita powierzchnia budynku mieszkalnego, którego dotyczy wniosek wynosi (…),  na który składają się:

(…)

 

Rodzaj fundamentu to płyta fundamentowa, której wykonawcą jest klient. Powstaje   ona nie później, niż miesiąc przed usługą wzniesienia domu. Wnioskodawca nie świadczy usługi wykonania fundamentu. Budynek jest trwale złączony z gruntem (…). Budynek  jest postawiony w miejscu obszaru zabudowy, który jest wyznaczany przez geodetę. Dom, którego dotyczy wniosek składa się z (…) modułów, które są łączone na miejscu  jego budowy. (…) Po połączeniu (…) modułów budynek  jest kotwiony do płyty fundamentowej (…). Połączenie takie jest trwałe, gwarantuje wytrzymałość na warunki atmosferyczne, takie jak: deszcz,  siłę wiatru, siłę huraganu, powódź, śnieg. (…) Przeniesienie budynku na inne miejsce  nie jest możliwe bez jego trwałego uszkodzenia i częściowego zniszczenia. Nie można przenieść całego budynku, trzeba go podzielić na elementy. (…) Powoduje to trwałe uszkodzenie budynku oraz brak możliwości jego użytkowania  w przeznaczony do tego sposób.

 

Do uzupełnienia wniosku, Wnioskodawca załączył:

(…)

 

W piśmie z dnia 27 maja 2025 r., będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 20 maja 2025 r.  sygn. 0111-KDSB1-1.440.90.2025.3.DS, wskazano:

 

1. Przedmiotem wniosku jest usługa.

Przedmiotem wniosku jest usługa budowlana (…) usługa nasza polega na budowie domu mieszkalnego, wykończonego  do stanu deweloperskiego, który to jest technologicznie budowany z wyprodukowanych  i dostarczonych przez nas modułów.

(…).

Wnioskodawca wyjaśnia, że świadczenie jego usługi jest bezspornie kompleksowe, albowiem składa się z co najmniej kilku kluczowych świadczeń (…),  które są tak ściśle ze sobą powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość. Albowiem  na świadczenie składa się kombinacja różnych czynności, prowadzących  do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się wyżej wymienione czynności pomocnicze. Pojedyncza czynność nie może być traktowana odrębnie, albowiem nie prowadzi ona do realizacji kompleksowej usługi budowy domu. Niemożliwe jest bowiem w realizacji naszej usługi zrealizowanie jej korzystając jedynie  np. z usług transportowych, albo jedynie z dostawy modułów, (…). Tak, więc świadczeń tych nie można rozdzielić, albowiem miałyby one zupełnie inny charakter z punktu widzenia nabywcy. Nabywca nie kupuje od nas usług transportowych, nie kupuje od nas modułów, (…), oczekuje kompleksowej usługi budowy domu. Wszystkie te usługi są ze sobą powiązane  i stanowią jedną całość. Każdy  z tych etapów jest ze sobą powiązany i wzajemnie się uzupełnia, co umożliwia sprawną realizację świadczenia głównego.

 

Wnioskodawca zgadza się z wyrokiem sądu przytoczonym w wezwaniu do uzupełnienia wniosku, iż usługi projektowania czy formalno-prawne mogą być wykonywane przez dowolny inny podmiot i nie muszą być one związane ściśle z usługą budowlaną. Ale jeżeli one stanowią jedną z usług składających się na kompleksową budowę domu, to nie można ich pomijać  w opisie stanu fatycznego, a w naszym wypadku tak jest.

 

1.1.

b) wyprodukowania oraz dostawy wraz z montażem domu (…)

 

1.2a Celem przedmiotowego świadczenia jest usługa budowy domu, a oczekiwania Zleceniodawcy to odbiór domu wykończonego do stanu deweloperskiego.

 

1.2b Proporcja cenowa poszczególnych elementów świadczenia

Całkowita wartość świadczenia kompleksowego wynosi (…). Poniżej przedstawiono szacunkową wartość poszczególnych elementów:

(…)

 

1.2c Jak zostało już wskazane wyżej w punkcie 1:

Wnioskodawca wyjaśnia, że świadczenie jego usługi jest bezspornie kompleksowe, albowiem składa się z co najmniej kilku kluczowych świadczeń (…),  które są tak ściśle ze sobą powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość. Albowiem  na świadczenie składa się kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się wyżej wymienione czynności pomocnicze. Pojedyncza czynność nie może być traktowana odrębnie, albowiem nie prowadzi ona do realizacji kompleksowej usługi budowy domu. Niemożliwe jest bowiem w realizacji naszej usługi zrealizowanie jej korzystając jedynie  np. z usług transportowych, albo jedynie z dostawy modułów, (…). Tak, więc świadczeń tych nie można rozdzielić, albowiem miałyby one zupełnie inny charakter z punktu widzenia nabywcy. Nabywca nie kupuje od nas usług transportowych, nie kupuje od nas modułów, (…) oczekuje kompleksowej usługi budowy domu. Wszystkie te usługi są ze sobą powiązane i stanowią jedną całość. Każdy  z tych etapów jest ze sobą powiązany i wzajemnie się uzupełnia, co umożliwia sprawną realizację świadczenia głównego.

(…)

 

1.2d Nabywca usługi jest zainteresowany budową domu. Nabywcą usługi jest zawsze klient końcowy - użytkownik tego domu. Żaden nabywca nie jest zainteresowany pojedynczą ścianą, podłogą czy fragmentem modułu. (…) Wnioskodawca jest kompleksowym wykonawcą usługi budowlanej, tj. budowy domu.

Z punktu widzenia nabywcy, przedmiotem zainteresowania jest nabycie jednego, złożonego świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę w sposób kompleksowy.

Klient nie jest zainteresowany zakupem poszczególnych elementów oddzielnie (…). Oczekuje on nabycia kompletnego domu modułowego wraz z jego przygotowaniem, dostarczeniem i zamontowaniem na działce klienta. Wszystkie te elementy traktowane są przez klienta jako nierozerwalne i wzajemnie zależne części jednego świadczenia, którego celem jest otrzymanie gotowego do użytku budynku mieszkalnego.

 

1.2e Elementem dominującym jest usługa budowy domu/prace budowlane, albowiem:

- Głównym celem świadczenia jest wykonanie kompletnego budynku mieszkalnego - trwale związanego z gruntem i oddanego do użytkowania na działce klienta.

- Klient nabywa dom jako efekt końcowy całego procesu inwestycyjno-budowlanego,   a nie jedynie zestaw towarów do samodzielnego montażu.

- Prefabrykowane moduły są środkiem do realizacji celu budowlanego, a nie celem samym   w sobie - bez montażu, podłączenia instalacji i osadzenia na fundamencie, nie stanowią samodzielnego budynku.

(…)

- Proces realizacji wymaga zaangażowania specjalistów z uprawnieniami budowlanymi, wykonania prac montażowo-instalacyjnych oraz odbioru technicznego.

- Usługa obejmuje także prace instalacyjne (…),   które są integralną częścią budowy budynku.

- Z ekonomicznego i funkcjonalnego punktu widzenia, całość świadczenia stanowi świadczenie kompleksowe o charakterze budowlanym, a dostarczane elementy (…) mają charakter pomocniczy.

 

(…)

1.2 g Do efektywniejszego/lepszego wykonania świadczenia głównego tej usługi przyczyniają się:

(…)

- Produkcja prefabrykatów prowadzona w warunkach kontrolowanych (hala produkcyjna) gwarantuje powtarzalność jakości i skraca czas realizacji inwestycji w porównaniu   do tradycyjnego budownictwa.

(…)

 

1.3 Opis przebiegu montażu domu modułowego na działce klienta

Czas trwania montażu: (…)

(…)

Maszyny i urządzenia używane podczas montażu:

(…)

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, postanowieniem z dnia 4 czerwca 2025 r., znak: 0111-KDSB1-1.440.90.2025.5.MCW, tutejszy Organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się  w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało doręczone Wnioskodawcy w dniu 4 czerwca 2025 r. Do dnia wydania decyzji z prawa tego Strona  nie skorzystała.

Decyzją z dnia 13 czerwca 2025 r. znak: 0111-KDSB1-1.440.90.6.MCW - na podstawie art. 42g  ust. 3 ustawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odmówił wydania wiążącej informacji stawkowej dotyczącej realizacji inwestycji (…)

Decyzja została doręczona Wnioskodawcy w dniu 13 czerwca 2025 r.

Nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem, pismem z dnia 27 czerwca 2025 r. (data nadania  27 czerwca 2025 r.), zgodnie z terminem przewidzianym w art. 223 Ordynacji podatkowej, Strona złożyła odwołanie.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej rozpoznając sprawę na skutek złożonego odwołania, po analizie materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy, decyzją z dnia  1 września 2025 r. znak: 0110-KSI2-2.441.43.2025.2.BŁ, uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, (…)

Wskutek powyższego wniosek złożony w dniu 3 marca 2025 r. wymaga ponownego rozpatrzenia przez tutejszy Organ.

Biorąc pod uwagę treść ww. decyzji, pismem z dnia 2 grudnia 2025 r. znak: 0111-KDSB1-1.440.90.2025.8.MCW tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

(…)

Pismem z dnia 9 grudnia 2025 r. Wnioskodawca w odpowiedzi na powyższe wezwanie uzupełnił wniosek wskazując:

(…)

Odnosząc się do meritum sprawy:

1. W (…) wskazany został katalog czynności wykonywanych w ramach usługi wyprodukowania, dostarczenia  i montażu domu typu dom modułowy, którego dotyczy wniosek.

2. Przedmiotem wniosku nie jest usługa architekta, takiej usługi samodzielnie (…) w ogóle nie świadczy.

(…)

Do uzupełnienia Wnioskodawca dołączył (…)

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej postanowieniem z dnia  3 marca 2026 r., znak 0111-KDSB1-1.440.90.2025.10.MCW, tutejszy Organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało doręczone Wnioskodawcy w dniu  4 marca 2026 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz obowiązujące przepisy, stwierdza się co następuje.

Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi):

Należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji,  gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się  jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Natomiast, aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast, czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać  lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania  ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej zwany TSUE lub Trybunał) w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., w sprawie nr C-349/96 stwierdzając,  że: Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej,  jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

   - w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (pkt 22 wyroku),

   - w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem  którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy  oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia  19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito - Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Rzecznik Generalna zauważyła także, że „Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen  za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą  za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31). Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C 581/19.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli  je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze - tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania  ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić  tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy - wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

W przypadku świadczeń kompleksowych o tym, czy świadczenie jest dostawą towarów, czy usługą powinien przesądzić element, który w ramach całego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg - Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd  p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będzie usługa, to mimo że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Podsumowując, w przypadku gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności,  należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana,  w celu określenia po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie złożone z kilku czynności, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług. Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, uwzględniając opis świadczenia zawarty we wniosku oraz uzupełnieniach należy wskazać, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności,  tj. wyprodukowanie, dostawa i montaż domu modułowego będą ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie będą tworzyć w aspekcie gospodarczym jedną całość i nie można ich nabywać oddzielnie. Niewykonanie jakiejkolwiek czynności spowoduje, że usługa będzie niekompletna.

Z punktu widzenia klienta jest on zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego (złożonego) świadczenia, w którego skład wchodzi wyprodukowanie, dostawa i montaż domu modułowego. Wszystkie wykonywane przez Wnioskodawcę czynności będą niezbędne do zrealizowania celu, (…) - skonstruowania z odpowiednich elementów domu modułowego.

Wskazać należy, że klient zainteresowany jest przede wszystkim powstaniem domu. Elementy przedmiotowego domu zostaną dostarczone na miejsce ich montażu (działkę klienta)  i tam dopiero są montowane w całość i kotwione do płyty fundamentowej, której wykonawcą jest klient. Dopiero wtedy powstaje dom. Analizując przedmiotowe świadczenie należy zauważyć, że z punktu widzenia klienta nie jest on zainteresowany przede wszystkim dostarczeniem na działkę elementów konstrukcyjnych domku modułowego. Celem świadczenia jest powstanie domku modułowego, który po wykonaniu wszystkich czynności przez Wnioskodawcę, zostanie oddany klientowi do użytkowania.

Z uwagi na fakt, że klient przede wszystkim oczekuje powstania domu modułowego, jego montażu, a nie dostawy poszczególnych jego elementów wskazać należy, że czynnością dominującą przedmiotowego świadczenia jest usługa - montaż domu modułowego, natomiast pozostałe czynności związane z jej wykonaniem, mają charakter pomocniczy jednak niezbędny do wykonania świadczenia dominującego.

W związku z powyższym w dalszej części decyzji tutejszy Organ określi stawkę podatku  i klasyfikację dla usługi montażu domu modułowego (elementu dominującego).

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności,   o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z  dnia  23  lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej,  jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane  na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

- niniejszych zasad metodycznych,

- uwag do poszczególnych sekcji,

- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji - jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych - stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

- symbole grupowań,

- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

   - grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno  być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

   - usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana  jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

   - usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować  w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja F Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje OBIEKTY BUDOWLANE I ROBOTY BUDOWLANE.

 

W świetle wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), sekcja F obejmuje:

   - budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej oraz wodnej,

   - roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym,

   - opracowywanie kosztorysów stanowiących integralną część robót budowlanych,

   - realizację projektów budowlanych do sprzedaży.

 

Sekcja ta nie obejmuje:

   - zarządzania projektami budowlanymi w zakresie obiektów inżynierii lądowej i wodnej, sklasyfikowanego w 71.1,

   - wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych bez operatora, sklasyfikowanego w 77.32,

   - usług instalowania mechanicznych lub elektrycznych urządzeń do zamykania sejfów  i skarbców, powiązane z późniejszym ich monitorowaniem, sklasyfikowanych   w 80.20.10.0.

 

W sekcji F zawarty jest m.in. dział 41 BUDYNKI I ROBOTY BUDOWLANE ZWIĄZANE  ZE WZNOSZENIEM BUDYNKÓW, który obejmuje:

    - budynki mieszkalne i niemieszkalne,

    - roboty ogólnobudowlane związane ze wznoszeniem kompletnych budynków mieszkalnych, budynków biurowych, budynków handlowych oraz innych budynków użyteczności publicznej, budynków gospodarstw rolnych itp., na własny rachunek  lub na zlecenie.

 

W PKWiU 41 mieści się klasa 41.00 BUDYNKI I ROBOTY BUDOWLANE ZWIĄZANE  ZE WZNOSZENIEM BUDYNKÓW.

Klasa ta obejmuje:

  - realizację projektów budowlanych obejmujących przedsięwzięcia finansowe, techniczne i rzeczowe w celu przygotowania lub budowy budynków do sprzedaży.

 

Klasa ta nie obejmuje:

- usług w zakresie architektury i inżynierii oraz zarządzania projektami budowlanymi, sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach grupy 71.1.

 

Z kolei grupowanie 41.00.31.0 Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych jednorodzinnych obejmuje:

   - roboty budowlane związane ze wznoszeniem, przebudową lub remontem: domów jednorodzinnych, pawilonów, willi, domków wypoczynkowych, leśniczówek, domów mieszkalnych w gospodarstwach rolnych, rezydencji wiejskich, domów letnich itp. budynków wolno stojących,

   - roboty budowlane związane ze wznoszeniem, przebudową lub remontem domów  w zabudowie bliźniaczej lub szeregowej, posiadających własny dach i własne wejście  z poziomu gruntu.

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem wniosku spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 41 BUDYNKI I ROBOTY BUDOWLANE ZWIĄZANE ZE WZNOSZENIEM BUDYNKÓW.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei, na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług  w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%,  z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. z 2024 r. poz. 248, z późn. zm.) określonych  na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42  ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110  i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Art. 41 ust. 12 ustawy stanowi, że stawkę podatku o której mowa w ust. 2 stosuje się do:

 1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych  do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

 2) robót konserwacyjnych dotyczących:

a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

                - w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części,  z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską  i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację,  o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2024 r. poz. 1361 , 1847 i 1881 oraz z 2025 r. poz. 303 ), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to - jak wynika z art. 2 pkt 12 ustawy - budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Stosownie do art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Natomiast, obiekt budowlany, zgodnie z art. 3 pkt 1 powyższej ustawy - to budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie  z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze: zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie: obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Odnosząc się do zakresu wykonywanych czynności określonych w art. 41 ust. 12 ustawy, podkreślić należy, że ustawodawca nie odesłał do stosowania definicji zawartych w innych ustawach. Dlatego należy przyjąć, że czynności te zostały wprowadzone do ustawy  w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły. 

W analizowanym przypadku, wyjaśnić należy, że Wnioskodawca w ramach kompleksowej usługi polegającej na wykonaniu, dostawie i montażu domku modułowego, wykonuje szereg czynności służących realizacji jednego celu, tj. wybudowania domu wykończonego do stanu deweloperskiego (…). Dom modułowy jest trwale związany z gruntem (…) na nieruchomości klienta. W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że realizowane przez Wnioskodawcę czynności polegające na montażu ww. domu spełniają definicję budowy. W związku z powyższym, świadczenie będące przedmiotem wniosku dotyczy czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy.

Jednakże, aby możliwe było zastosowanie preferencyjnej stawki podatku VAT w związku  ze świadczoną usługą, należy dokonać analizy, czy budynek opisany we wniosku  i jego uzupełnieniach jest obiektem zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W związku z powyższym, odnosząc się do drugiego ww. warunku, przypomnienia wymaga,  że stosownie do art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego (wskazane w art. 41 ust. 12a ustawy) rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Należy zauważyć, że ustawa, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej. Zatem, dla celów podatku  od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia  30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB)  (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.). Klasyfikacja ustala symbole, nazwy i zakres poszczególnych grupowań klasyfikacyjnych na czterech poziomach tj.: sekcji, działów, grup i klas.

Wnioskodawca w treści wniosku wskazał, że: (…) Obiekt budowlany, jest trwale związany  z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundament i dach (…) Domy budowane będą na stalowej konstrukcji zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa budowlanego. W momencie zakończenia budowy domy będą posiadały dach, (…) oraz wszelkie niezbędne instalacje: (…) Ponadto  z opisu przedmiotu wniosku wynika także, że (…) Budynek jest postawiony w miejscu obszaru zabudowy, który jest wyznaczanym przez geodetę. Dom, którego dotyczy wniosek składa się z (…) modułów, które są łączone  na miejscu jego budowy. (…) Połączenie takie jest trwałe, gwarantuje wytrzymałość  na warunki atmosferyczne, takie jak: deszcz, siłę wiatru, siłę huraganu, powódź, śnieg. Przeniesienie budynku na inne miejsce nie jest możliwe bez jego trwałego uszkodzenia i częściowego zniszczenia. (…)

Zgodnie z zasadami metodycznymi PKOB - przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Każdy obiekt budowlany klasyfikowany jest zgodnie z jego przeważającym przeznaczeniem, przy uwzględnieniu charakteru technicznego obiektu (np. budynek, budowla).

Za jednostkę klasyfikacyjną przyjmuje się zwykle pojedynczy obiekt budowlany. Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana  do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany  jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

 

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:

- powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów;

- powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych;

- powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

Z materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie wynika, iż całkowita powierzchnia użytkowa domu modułowego (…) obliczona zgodnie z metodologią PKOB wynosi (…) m²,  z czego ponad połowa całkowitej powierzchni użytkowej budynku przeznaczona jest na część mieszkalną. 

W sekcji 1 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) Budynki w dziale 11 Budynki mieszkalne w grupie 112 Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe mieści się klasa 1122 Budynki o trzech i więcej mieszkaniach.

W związku z powyższym oraz w oparciu o przedstawione we wniosku i jego uzupełnieniach informacje, jak również przedłożone przez Wnioskodawcę dokumenty należy stwierdzić, iż dom modułowy (…) - spełnia kryteria dla uznania go za obiekt zaliczany do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Uwzględniając powyższe, opisana we wniosku usługa (świadczenie kompleksowe) stanowi usługę budowy, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy i dotyczy obiektu objętego społecznym programem mieszkaniowym, a zatem właściwą stawką dla jej opodatkowania jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 41 ust. 12 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług. W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną  do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

 

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczeń kompleksowych tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe  wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu  do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostanie wykonane  w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

   - podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS,  w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

   - świadczenie kompleksowe będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).

 

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

 

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do świadczenia kompleksowego będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

- klasyfikacja świadczenia kompleksowego, lub

- stawka podatku właściwa dla świadczenia kompleksowego, lub

- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

 

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

 

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji - stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/ e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji  w e-Urzędzie Skarbowym korzystając z formularza Pismo WIS. Następnie należy wybrać rodzaj pisma Odwołanie w sprawie WIS.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).