Interpretacja 0111-KDSB1-2.440.400.2025.6.ES

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 18 sierpnia 2025 r. (data wpływu 18 sierpnia 2025 r.), uzupełnionego pismami z dnia 1 września 2025 r. (data wpływu 2 września 2025 r. – data przesłania pisma przez Ministerstwo Finansów) oraz 14 października 2025 r. (data wpływu 14 października 2025 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: usługa (świadczenie kompleksowe) – pomiar, zaprojektowanie, wykonanie, dostawa i montaż (…) blatu kuchennego

Opis usługi: Świadczenie kompleksowe polegające na pomiarze, zaprojektowaniu, produkcji, obróbce, dostawie i montażu blatu (…) kuchennego, w tym parapetu podokiennego zintegrowanego z blatem oraz wyspy kuchennej. Inwestycja realizowana jest w budynku mieszkalnym o powierzchni użytkowej (…), znajdującym się w (…). Blat kuchenny tworzony jest na podstawie komputerowego projektu, opracowanego przy wykorzystaniu (…). Trwały montaż blatu kuchennego odbywa się przy wykorzystaniu silikonu, kleju hybrydowego oraz (…), połączenia między elementami są integralne i trwałe. Po wykonaniu montażu, blat staje się nierozłączonym elementem pomieszczenia, a jego demontaż powodowałby uszkodzenie zarówno blatu, jak i innych elementów pomieszczenia (szafek kuchennych, ścian, glazury). Wynagrodzenie ustalane jest jako jedna cena ryczałtowa za całość świadczenia. Klient nie ma możliwości nabycia samego blatu, ani wyodrębnionej części usługi.

Rozstrzygnięcie: PKWiU 2015 – 43

Stawka podatku od towarów i usług: 8%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 41 ust. 12 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2025 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniach 1 września 2025 r. oraz 14 października 2025 r. w zakresie sklasyfikowania ww. usługi (świadczenia kompleksowego) dla celów określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści dołączonego do wniosku załącznika, zawierającego treść wniosku Wnioskodawca wskazał m.in.:

Spółka świadczy usługi polegające na projektowaniu, dostawie i montażu blatów kuchennych wykonywanych z (…). Dostawa samego blatu nie jest oferowana – każdorazowo sprzedaż obejmuje świadczenie kompleksowe, w którym elementem głównym jest montaż. Montaż odbywa się w budynkach mieszkalnych i lokalach mieszkalnych spełniających definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, w szczególności:

-        budynkach mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m²,

-        lokalach mieszkalnych w budynkach wielorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 150 m².

Montaż blatu obejmuje: wykonanie projektu, przygotowanie elementów z (…), cięcie i obróbkę, transport, wniesienie oraz instalację. Instalacja blatu wiąże się z jego trwałym połączeniem z elementami konstrukcyjnymi budynku (ścianą, zabudową kuchenną przymocowaną do podłoża, systemem instalacyjnym). Po montażu blat staje się nierozłącznym elementem budynku – jego demontaż powodowałby uszkodzenie blatu i innych elementów nieruchomości. Charakter świadczenia ma dominujący aspekt usługowy – dostawa materiału (blatu) jest jedynie elementem pomocniczym.

W dalszej części Wnioskodawca wskazał klasyfikację statystyczną:

-        PKWiU: 43.33.10.0 – Roboty związane z zakładaniem stolarki budowlanej (obejmujące m.in. montaż elementów takich jak drzwi, okna, blaty kuchenne).

-        CN: 6810 – Wyroby z cementu, betonu lub kamienia sztucznego (dotyczące użytego materiału).

oraz wskazał, iż w licznych wydanych WIS potwierdzono, że usługi analogiczne do opisywanych, jeśli stanowią świadczenia kompleksowe w budynkach mieszkalnych do 300 m² (jako element modernizacji), podlegają VAT 8%.

-        WIS sygn. 0111-KDSB1-2.440.278.2022.5.LSP – usługa pomiaru, zaprojektowania, wykonania, dostawy i montażu blatów kuchennych trwale związanych z konstrukcją budynku – stawka VAT 8%.

-        WIS sygn. 0111-KDSB1-2.440.11.2023.3.SM – kompleksowa usługa dostawy i montażu blatów kuchennych w domu jednorodzinnym do 300 m² – stawka VAT 8%.

-        WIS sygn. 0111-KDSB1-2.440.109.2024.2.PKG – pomiar, obróbka, transport i montaż blatów kuchennych w lokalu mieszkalnym – stawka VAT 8%.

-        WIS sygn. 0111-KDSB1-1.440.166.2025.5.GB – kompleksowa usługa w lokalu mieszkalnym do 150 m² zakwalifikowana jako „modernizacja” – stawka VAT 8%.

Zgodnie z opinią Wnioskodawcy, przytoczone interpretacje potwierdzają jednolitą linię orzeczniczą, zgodnie z którą decydujący jest charakter świadczenia głównego – montaż i trwałe wbudowanie blatu w lokal mieszkalny.

Kolejno, Wnioskodawca przedstawił uzasadnienie prawne oraz stanowisko, w którym wskazano:

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, obniżoną stawkę 8% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Art. 41 ust. 12a ustawy o VAT definiuje budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym jako:

-        lokale mieszkalne o powierzchni użytkowej do 150 m²,

-        budynki mieszkalne jednorodzinne o powierzchni użytkowej do 300 m².

Wnioskodawca świadczy usługi wyłącznie w takich obiektach – spełniających kryteria powierzchniowe i funkcjonalne. Usługi montażu blatów kuchennych są robotami budowlano-wykończeniowymi, których istota polega na dostosowaniu lokalu do zamieszkania. Trybunał Sprawiedliwości UE (m.in. wyrok C-41/04 Levob Verzekeringen BV) oraz sądy administracyjne wskazują, że w przypadku świadczeń kompleksowych należy określić świadczenie główne. W tym przypadku usługą główną jest montaż i trwała instalacja blatu, a dostawa materiału ma charakter pomocniczy.

Dodatkowe uzasadnienie kompleksowości usługi:

Zgodnie z opinią Wnioskodawcy, świadczenie wykonywane przez Spółkę, należy traktować jako świadczenie kompleksowe – poszczególne czynności (projekt, obróbka, transport, wniesienie, montaż) są ze sobą ściśle powiązane i razem prowadzą do osiągnięcia finalnego efektu – zamontowanego blatu kuchennego. Klient nie ma możliwości nabycia tylko blatu ani wydzielonej czynności. Z jego perspektywy istotą zlecenia jest gotowy, zamontowany element kuchni. Sam blat nie spełnia swojej funkcji bez montażu, a demontaż po instalacji prowadziłby do uszkodzenia nieruchomości – co świadczy o trwałym, budowlanym charakterze usługi. Poszczególne elementy świadczenia mają charakter pomocniczy wobec montażu – świadczenia głównego. Z ekonomicznego punktu widzenia nabywca kupuje usługę instalacji, a nie towar. Wobec tego całość należy kwalifikować jako usługę modernizacji w budownictwie mieszkaniowym – objętą preferencyjną stawką VAT 8%.

Wnioskodawca zadał również następujące pytanie:

Czy kompleksowa usługa polegająca na dostawie i montażu blatów kuchennych z (…), wykonywana w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni użytkowej do 300 m² oraz w lokalach mieszkalnych o powierzchni użytkowej do 150 m², podlega opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług?

W dniu 1 września 2025 r. Wnioskodawca przesłał uzupełnienie wniosku, będące odpowiedzią na wezwanie do uzupełnienia wniosku WIS z dnia 26 sierpnia 2025 r., znak 0111-KDSB1-2.440.400.2025.1.ES, w którym wskazał m.in.:

Przedmiotem wniosku jest kompleksowa usługa polegająca na zaprojektowaniu, wykonaniu, dostawie i montażu blatu kuchennego z (…), realizowana na podstawie jednej umowy zawartej z klientem. Usługa stanowi świadczenie kompleksowe, w ramach którego dostawa materiału (blatu) ma charakter pomocniczy wobec zasadniczego świadczenia, tj. usługi trwałego montażu blatu w budynku mieszkalnym.

Przedmiotem wniosku nie jest cała działalność gospodarcza prowadzona przez Spółkę, lecz jedna konkretna usługa – świadczenie kompleksowe polegające na:

-         wykonaniu pomiaru i projektu,

-         przygotowaniu elementów blatu z (…),

-         transporcie i wniesieniu,

-         a przede wszystkim na trwałym montażu blatu kuchennego w budynku mieszkalnym jednorodzinnym o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m².

Usługa ta stanowi jedno świadczenie złożone, w którym czynności pomocnicze (projekt, obróbka, transport) służą realizacji świadczenia głównego – trwałej instalacji blatu kuchennego. Klient nabywa całość jako efekt finalny, tj. zamontowany blat kuchenny, a nie poszczególne czynności oddzielnie.

Zgodnie z art. 42a ustawy o VAT, wiążąca informacja stawkowa dotyczy wyłącznie towaru, usługi albo świadczenia złożonego i zawiera opis przedmiotu, jego klasyfikację oraz stawkę podatku. W niniejszej sprawie przedmiotem klasyfikacji jest właśnie wskazane powyżej świadczenie kompleksowe.

Jednocześnie, stosownie do art. 42b ust. 5 ustawy, wniosek może dotyczyć jednego towaru, jednej usługi albo jednego świadczenia złożonego. W ocenie Wnioskodawcy, opisane wyżej czynności stanowią jedno świadczenie złożone, którego istotą jest montaż blatu kuchennego, a więc prawidłowo mogą być przedmiotem jednego wniosku o WIS.

Blat (…) jest instalowany w zabudowie kuchennej w następujący sposób:

-    osadzenie blatu na konstrukcji szafek kuchennych przytwierdzonych na stałe do podłoża - blat jest klejony do szafek kuchennych silikonem, tylna część blatu jest klejona do ściany, tak aby się nie ruszał blat. Zabudowy blatów często łączone są na trwałe również z podłogą w formie zakończenia blatu (…), która jest montowana na (…) i silikonie. Demontaż blatu kuchennego wykonanego pod konkretny wymiar będzie skutkować uszkodzeniem zarówno samego blatu, podłogi, jak i ścian wokół niego. Przeniesienie blatu do innego pomieszczenia będzie zlepkiem przypadkowych uszkodzonych elementów,

-    blat kuchenny położony na zabudowie meblowej jest przyklejony do ściany (a więc do elementu konstrukcyjnego budynku), integralnie połączony i niejednokrotnie zastępujący również parapet pod oknem, jest montowany w następujący sposób: od dołu przyklejony na silikonie z szafkami i klejami od strony ściany. Do montażu używana jest pianka niskoprężna, silikon, klej hybrydowy oraz (…),

-    blat kuchenny położony na zabudowie meblowej wraz z (…) przyklejoną/przytwierdzoną do ściany (do elementu konstrukcyjnego budynku) pionowo do blatu, jest montowany w następujący sposób: od dołu przyklejony na silikonie z szafkami, przyklejany od tyłu do ściany. Do montażu używane są silikon, klej hybrydowy oraz (…),

-    blat kuchenny położony na zabudowie meblowej przytwierdzonej do podłoża (do elementu konstrukcyjnego budynku) w formie wyspy kuchennej, jest montowany w następujący sposób: blat jest przyklejony na silikonie do szafek, nogi są przyklejane na (…) i silikonie do posadzki oraz blatu. Do montażu używane są silikon, klej hybrydowy oraz (…),

-    wzmocnienie połączeń poprzez użycie stalowych kątowników i śrub mocujących,

-    ostateczne fugowanie i wykończenie styku ze ścianą.

Po wykonaniu montażu blat staje się nierozłącznym elementem lokalu – jego demontaż powodowałby uszkodzenie zarówno blatu, jak i innych elementów nieruchomości (szafek kuchennych, ścian, glazury).

Usługa obejmuje zamknięty katalog czynności:

1.    Wykonanie pomiaru i projektu – (…) pomiar zabudowy kuchennej wraz pomieszczeniem kuchni w celu ustalenia umiejscowienia sprzętów takich jak zlewozmywak, bateria, dozownik płynu, płyta indukcyjna, gniazdka nablatowe. Wszystkie te otwory muszą być precyzyjnie zwymiarowane, odpowiednio umiejscowione by pasowały do konkretnej zabudowy meblowej.

2.    Następnie przygotowywany jest komputerowo przy użyciu specjalistycznego oprogramowania projekt blatów kuchennych wraz oznaczeniem wszystkich widocznych krawędzi, otworów, dodatkowych obróbek.

3.    Kolejnym krokiem jest wycięcie z (…)

4.    Po wykonaniu blatów w (…) są one zabezpieczane, przygotowywane do transportu i montowane u klienta. Do tego potrzebnych jest w zależności od wielkości i wagi blatów odpowiednia ilość wykwalifikowanych montażystów. Osadowienie blatu polega na tym, że blat kuchenny jest przyklejany do zabudowy meblowej, ściany, a elementy blatów kuchennych w miejscu łączeń zostają integralnie połączone ze sobą przy pomocy specjalnego kleju – (…), a sam fragment blatu (jeśli jest taki przypadek) wchodzący w parapet (tzw. blatoparapet) jest zespolony z budynkiem za pomocą pianki montażowej.

5.    Wniesienie – ręczne wniesienie elementów blatu przy użyciu pasów transportowych.

6.    Montaż – trwałe połączenie blatu z konstrukcją zabudowy kuchennej zgodnie z technologią opisaną w pkt II.

7.    Prace końcowe – czyszczenie i impregnacja (…).

Klienci zlecają kompleksową usługę, ponieważ (…). Po wykonaniu montażu blat staje się nierozłącznym elementem lokalu – jego demontaż powodowałby uszkodzenie zarówno blatu, jak i innych elementów nieruchomości (szafek kuchennych, ścian, glazury).

Wynagrodzenie ustalane jest jako jedna cena ryczałtowa za całość świadczenia, obejmująca wszystkie opisane powyżej czynności. Faktura dokumentuje usługę jako jedną pozycję – kompleksowy montaż blatu kuchennego. Klient nie ma możliwości nabycia samego blatu, ani wyodrębnionej części usługi. Świadczenie będące przedmiotem niniejszego wniosku wykonywane jest budynku mieszkalnym jednorodzinnym.

•      Adres obiektu: (…)

•      PKOB: 1110 – budynek mieszkalny jednorodzinny

•      Powierzchnia użytkowa: poniżej 300 m²

•      Obiekt spełnia definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (art. 41 ust. 12a ustawy o VAT).

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, iż umowa zawierana z klientem obejmuje całość świadczenia. Cena obejmuje wszystkie czynności składające się na usługę. Klient nie ma możliwości nabycia wyłącznie materiału, ani części prac. Przedmiotem wniosku jest jedno, konkretne świadczenie kompleksowe: montaż blatu kuchennego z (…) w budynku mieszkalnym jednorodzinnym, spełniającym kryteria budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Do uzupełnienia Wnioskodawca dołączył:

(…)

W dniu 14 października 2025 r. Wnioskodawca przesłał uzupełnienie wniosku, będące odpowiedzią na wezwanie do uzupełnienia wniosku WIS z dnia 8 października 2025 r., znak 0111-KDSB1-2.440.400.2025.2.ES, w którym wskazano m.in.:

Przedmiotem wniosku jest jedno świadczenie kompleksowe obejmujące:

-        projekt,

-        produkcję i obróbkę,

-        dostawę,

-        montaż (…) blatu kuchennego, w tym:

-        parapet podokienny zintegrowany z blatem,

-        wyspa kuchenna.

Świadczenie dotyczy jednego, konkretnego zamówienia realizowanego na podstawie jednej umowy, dla jednego klienta.

Zakres czynności:

-  Pomiary i projektowanie:

-        Dokładne cyfrowe pomiary pomieszczeń kuchennych.

-        Opracowanie projektu komputerowego blatów (…), obejmującego wszystkie widoczne krawędzie, otwory technologiczne, dodatkowe obróbki oraz integrację z parapetem i wyspą kuchenną.

-  Produkcja:

-        Wykonanie blatów z (…) zgodnie z projektem.

-        Obróbka krawędzi i powierzchni, wykonanie otworów technologicznych na sprzęt AGD i armaturę kuchenną.

·         Transport i przygotowanie do montażu:

-        Transport wykonanych blatów na miejsce montażu.

-        Zabezpieczenie elementów do czasu montażu.

-  Montaż:

-        Osadzenie blatów na zabudowie meblowej i połączenie z elementami konstrukcyjnymi budynku.

-        Integracja z parapetem podokiennym i wyspą kuchenną.

-        Montaż przy użyciu silikonu, kleju hybrydowego oraz (…).

-        Połączenia między elementami są integralne i trwałe.

W dalszej części uzupełnienia Wnioskodawca wskazał miejsce wykonywania świadczenia oraz informacje dotyczące budynku:

(…)

Powierzchnia użytkowa obejmuje wszystkie pomieszczenia mieszkalne i pomocnicze zgodnie z metodologią PKOB, w tym kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytku, z wyłączeniem powierzchni komunikacyjnych i technicznych.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał: Opis przedmiotu wniosku obejmuje jedno, konkretne świadczenie kompleksowe dotyczące jednego budynku i jednej umowy. Załączone dokumenty umożliwiają Dyrektorowi KIS pełną weryfikację faktów niezbędnych do ustalenia prawa do stawki 8% VAT. Przedstawione informacje zapewniają jednoznaczność, brak wariantowości i pełną przejrzystość w zakresie wykonywanego świadczenia, co umożliwia wydanie WIS bez zastrzeżeń.

Do uzupełnienia Wnioskodawca dołączył:

(…)

Pismem nr 0111-KDSB1-2.440.400.2025.3.ES z dnia 16 października 2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, zwrócił się do (…) z prośbą o udzielenie informacji, jaka jest dokładna powierzchnia użytkowa budynku zlokalizowanego pod adresem, (…) oraz o wskazanie jakie jest przeznaczenie gruntu, na którym posadowiony jest budynek.

W dniu 17 października 2025 r. zostało skierowane do Wnioskodawcy zawiadomienie nr 0111-KDSB1-2.440.400.2025.4.ES, w którym Organ wskazał, że pismem z dnia 16 października 2025 r. zwrócił się do (…) z prośbą o udzielenie informacji dotyczących wskazanego przez Wnioskodawcę budynku.

W dniu 27 października 2025 r. do tutejszego Organu wpłynęło (…) z dnia 27 października 2025 r., znak: (…), do którego załączono (…)

Ponadto do tut. Organu wpłynęło pismo znak (…), przekazujące (…) pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, znak 0111-KDSB1-2.440.400.2025.3.ES, dotyczące udzielenia informacji na temat przeznaczenia w miejscowym planie zagospodarowanie przestrzennego działki położonej przy (…).

W dniu 30 października 2025 r. do tutejszego Organu, wpłynęło pismo (…) z dnia 30 października 2025 r., znak (…) do którego załączono:

-         informację (…), z dnia 30 października 2025 r. znak (…) w której wskazano, że: (…)

-         zaświadczenie z dnia 30 października 2025 r., znak (…), w którym wskazano, iż (…).

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, postanowieniem z dnia 19 listopada 2025 r., znak 0111-KDSB1-2.440.400.5.ES, tutejszy Organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało doręczone Wnioskodawcy w dniu 19 listopada 2025 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej czynności głównej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

W przypadkach, w których występuje kilka czynności, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, możemy mówić o pewnym kompleksie świadczeń. Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE, jak i sądy administracyjne. Można tu przywołać, np. wyroki TSUE, które zapadły w sprawach C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket i C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV, z których jednoznacznie wynika, że w sytuacji gdy dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku wskazać również należy, że:

-   w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze, z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku);

-   w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać, czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53, z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C‑572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito - Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Rzecznik Generalna zauważyła także, że „Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za  poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.

Świadczenie kompleksowe ma zatem miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia.

W przypadku świadczeń kompleksowych o tym, czy świadczenie jest dostawą towarów, czy usługą powinien przesądzić element, który w ramach całego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będzie usługa, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Pomocne przy ustaleniu czy elementem dominującym jest świadczenie usług czy dostawa towaru jest orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE oraz krajowych sądów administracyjnych. Z orzeczeń TSUE wynika, że jeżeli podatnik dokonuje dostawy towarów i ich montażu, to dla określenia, czy ma on do czynienia z dostawą towarów czy ze świadczeniem usług, zasadnicze znaczenie ma określenie głównego elementu (czynności) transakcji. Główny element (czynność) transakcji to ten, który ma przeważające znaczenie dla nabywcy świadczenia. W orzecznictwie Trybunału wskazuje się na różne przesłanki, które pozwalają na określenie elementu stanowiącego główną czynność danego świadczenia. Mogą to być:

-    zarówno elementy o charakterze bardziej subiektywnym, jak m.in. waga, jaką danej czynności przypisuje klient (wyrok TSUE z 11 lutego 2010 r. w sprawie C-88/09 Graphic Procede przeciwko Ministère du Budget, des Comptes publics et de la Fonction publique, ECLI:EU:C:2010:76), jak i

-    elementy bardziej obiektywne, w postaci ceny danych elementów świadczenia, choć w tym przypadku Trybunał zaznaczył, że koszt materiałów i prac nie może samodzielnie posiadać decydującego znaczenia (wyrok TSUE z 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN przeciwko Skatteverket, ECLI:EU:C:2007:195).

Podsumowując, w przypadku gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie złożone z kilku czynności, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług. Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia oraz uwzględniając opis zawarty we wniosku oraz jego uzupełnieniach należy wskazać, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności polegające pomiarze, zaprojektowaniu, produkcji, obróbce, dostawie i montażu blatu (…) kuchennego, w tym parapetu podokiennego zintegrowanego z blatem oraz wyspy kuchennej są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie stanowią jedno świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Powyższe wynika z faktu, że poszczególne czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach przedmiotowego świadczenia będą prowadzić do realizacji jednego, określonego celu jakim jest stworzenie blatu kuchennego. Klient nie ma możliwości nabycia samego blatu, ani innych wydzielonych usług. Klient jest zainteresowany nabyciem jednego, złożonego świadczenia, jakim jest gotowy, zamontowany element kuchni.

Blaty kuchenne wykonywane są na podstawie (…) pomiarów pomieszczenia kuchennego, następnie komputerowo (przy użyciu specjalistycznego sprzętu) przygotowywany jest projekt blatów kuchennych, obejmujący wszystkie widoczne krawędzie, otwory technologiczne, dodatkowe obróbki oraz integrację z parapetem i wyspą kuchenną, kolejnym krokiem jest wykonanie blatów z (…) oraz obróbka krawędzi i powierzchni. Następnie blaty są zabezpieczane oraz transportowane w miejsce montażu. Montaż blatów następuje poprzez osadzenie blatów na zabudowie meblowej, połączenie z elementami konstrukcyjnymi budynku oraz integrację z parapetem podokiennym i wyspą kuchenną. Do montażu wykorzystywane są silikony, klej hybrydowy oraz (…). Połączenia między elementami są integralne i trwałe. (…).

Wynagrodzenie ustalane jest jako jedna cena ryczałtowa, za całość świadczenia.

Zawierana z klientem umowa obejmuje całość opisanego świadczenia.

Faktura dokumentuje usługę jako jedną pozycję – kompleksowy montaż blatu kuchennego.

Realizacja przedmiotowego świadczenia wymaga podjęcia wielu czynności, które nie stanowią celu samego w sobie i nie stanowią odrębnych świadczeń, lecz są środkami służącymi każdorazowo do wykonania ww. kompleksowego świadczenia. Bez wykonania szeregu opisanych czynności nie byłoby możliwe zrealizowanie usługi wykonania blatu kuchennego z (…) spełniającego wymagania klienta.

W związku z powyższym, przedstawione przez Wnioskodawcę czynności będą stanowiły jedno świadczenie kompleksowe. Przy czym elementem dominującym jest montaż blatów kuchennych. Natomiast wykonywane w powiązaniu z usługą montażu, czynności pomiaru, zaprojektowania, wykonania oraz dostawy blatów kuchennych, będą miały charakter pomocniczy.

Powyższe wywołuje skutki w zakresie jednolitego opodatkowania wszystkich czynności wchodzących w skład tego świadczenia, zgodnie z usługą główną (dominującą). Tym samym, w dalszej części decyzji tut. Organ dokona klasyfikacji usługi montażu blatu kuchennego.

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.).

Podstawowe cele, konstrukcje i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretacje wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

-        niniejszych zasad metodycznych,

-        uwag do poszczególnych sekcji,

-        schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

-        symbole grupowań,

-        nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

-    grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

-    usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

-    usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja F Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje OBIEKTY BUDOWLANE I ROBOTY BUDOWLANE.

W świetle wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), sekcja F obejmuje:

-     budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej oraz wodnej,

-     roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym,

-     opracowywanie kosztorysów stanowiących integralną część robót budowlanych,

-     realizację projektów budowlanych do sprzedaży.

Sekcja ta nie obejmuje:

-        zarządzania projektami budowlanymi w zakresie obiektów inżynierii lądowej i wodnej, sklasyfikowanego w 71.1,

-        wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych bez operatora, sklasyfikowanego w 77.32,

-        usług instalowania mechanicznych lub elektrycznych urządzeń do zamykania sejfów i skarbców, powiązane z późniejszym ich monitorowaniem, sklasyfikowanych w 80.20.10.0.

W sekcji F zawarty jest m.in. dział 43 ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE, który obejmuje:

-        specjalistyczne roboty budowlane związane z budową budynków oraz obiektów inżynierii lądowej i wodnej, prowadzone przez wykonawców posiadających specjalistyczne umiejętności i specjalny sprzęt, tj.:

-        wbijanie pali, budowanie fundamentów, roboty betoniarskie, murarskie, kamieniarskie, montowanie i demontowanie rusztowań, wykonywanie pokryć dachowych itp.,

-        montaż konstrukcji stalowych, o ile pojedyncze elementy konstrukcji nie zostały wykonane przez tę samą jednostkę, która zajmuje się ich montażem,

-        wynajem sprzętu z operatorem sklasyfikowany w odpowiednich grupowaniach obejmujących roboty budowlane wykonywane przy jego użyciu,

-        roboty wykończeniowe i wykonywanie instalacji budowlanych.

Roboty montażowe/instalacyjne mogą być przeprowadzone na terenie budowy lub w warsztatach. Zalicza się tu wykonywanie:

-    instalacji gazowych, wodnych, kanalizacyjnych, centralnego ogrzewania i wentylacyjnych, instalowanie anten, wykonywanie instalacji alarmowych i pozostałych instalacji elektrycznych, instalowanie przeciwpożarowego systemu zraszającego, instalowanie dźwigów osobowych i towarowych oraz schodów ruchomych itp.,

-    zakładanie izolacji cieplnych, wodnych, dźwiękochłonnych, roboty blacharskie, zakładanie przemysłowych instalacji chłodniczych, systemów oświetleniowych i systemów sygnalizacyjnych dróg, szlaków kolejowych, portów lotniczych i wodnych itp.

Instalacje te obejmują także związane z nimi prace remontowe.

Do pozostałych usług związanych z wykańczaniem obiektów budowlanych zalicza się m.in.:

-    szklenie, tynkowanie, malowanie, układanie ceramicznych, betonowych lub kamiennych płytek podłogowych i ściennych, układanie pokryć dywanowych i parkietów, tapetowanie ścian itp., cyklinowanie podłóg, zakładanie stolarki budowlanej, zewnętrzne mycie budynków itp. Zalicza się tu również związane z tymi robotami prace remontowe.

W dziale PKWiU 43 mieści się klasa 43.32 ROBOTY INSTALACYJNE STOLARKI BUDOWLANEJ.

Pod pozycją PKWiU 43.32.10.0 sklasyfikowane zostały Roboty instalacyjne stolarki budowlanej. Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015):

grupowanie to obejmuje także:

-        roboty związane z instalowaniem futryn drzwiowych i okiennych oraz drzwi (z wyłączeniem drzwi automatycznych i obrotowych) i okien, okiennic, żaluzji drzwiowych i okiennych żaluzji listwowych, drzwi garażowych itp. wykonanych z dowolnego materiału,

-        roboty związane ze wzmacnianiem drzwi zewnętrznych i roboty związane z instalowaniem wzmocnionych drzwi,

-        roboty związane z instalowaniem drzwi przeciwpożarowych,

-        roboty związane z instalowaniem wewnętrznych schodów, szaf ściennych, wbudowanych mebli kuchennych na wymiar,

-        roboty związane z instalowaniem desek poszycia ścian, zakładaniem boazerii itp.,

-        roboty związane z instalowaniem ruchomych przegród oraz podsufitki na konstrukcji metalowej,

-        roboty związane z instalowaniem werand i oranżerii w prywatnych domach.

Grupowanie to nie obejmuje:

-        robót związanych z instalowaniem ogrodzeń i balustrad, sklasyfikowanych w 43.29.12.0,

-        robót związanych z instalowaniem drzwi automatycznych i obrotowych, sklasyfikowanych w 43.29.19.0,

-        robót związanych z instalowaniem wyrobów kowalstwa artystycznego, sklasyfikowanych w 43.39.11.0,

-        robót związanych z montażem mebli wolno stojących, sklasyfikowanych w 95.24.10.0.

Uwzględniając powyższe, usługa (świadczenie kompleksowe) będąca przedmiotem wniosku spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 43 ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei, na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. z 2024 r. poz. 248, z późn. zm.) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1)    stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2)    stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy, stawkę podatku o której mowa w ust. 2 stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W myśl art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2023 r. poz. 1436, 1597, 1681 i 1762), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Stosownie do art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1)    budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;

2)    lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek.

Po pierwsze: zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części.

Po drugie: obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Rodzaje usług wymienionych w art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2025 r. poz. 418). Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy zostały wprowadzone do ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. Potwierdzeniem powyższego jest uchwała z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13, w której Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że: czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 474, kol. 2), pojęcie „modernizacja” – oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Zatem modernizacja ma prowadzić do unowocześnienia obiektu, podniesienia jego standardu, czyli poprzez montaż z wykorzystaniem w sposób istotny elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego winno dojść do podniesienia jego standardu – unowocześnienia obiektu budowlanego.

Na podstawie podjętej uchwały NSA wykształciła się linia orzecznicza dotycząca czynności wykonywania trwałej zabudowy meblowej, przykładowo można wskazać na następujące orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego: I FSK 1362/17 z 18.12.2019 r., I FSK 792/19 z 3.07.2019 r., I FSK 204/17 z 8.01.2019 r., I FSK 464/16 z 16.01.2018 r., I FSK 40/16 z 11.10.2017 r., I FSK 1120/16 z 12.04.2018 r., I FSK 1276/15 z 10.05.2017 r. Z tej linii orzeczniczej wynika, że dla uznania czynności wykonania trwałej zabudowy meblowej za usługę modernizacji obiektu budownictwa objętym społecznym programem mieszkaniowym, konieczne jest wystąpienie określonych przesłanek, tj.:

- wykonane na wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami konstrukcyjnymi komponenty meblowe nie funkcjonują w obrocie tak jak ma to miejsce w przypadku mebli „wolnostojących”; dlatego też nie można ich utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie mają żadnego trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią;

- zabudowa meblowa w istotnym stopniu wykorzystuje elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (ścian, podłogi czy sufitu). Elementy te wyznaczają zakres konstrukcyjny mebla (elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego lub jego części (lokalu) pełnią rolę elementów mebla);

- o użytkowych walorach wykonywanej zabudowy meblowej decyduje trwałe połączenie wykonywanych na zlecenie części zabudowy z elementami konstrukcyjnymi budynku lub jego części (ściany podłoga, sufit) w sposób uniemożliwiający jej przesunięcie w inne miejsce (trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową), a same te części, bez trwałego ich przymocowania do elementów konstrukcyjnych budynku (ścian, podłogi, sufitu) nie spełniają pod względem użytkowym przymiotu mebla.

Określając zatem, czy do świadczenia kompleksowego polegającego na dokonaniu pomiaru, zaprojektowaniu, wykonaniu, dostawy i montażu blatów kuchennych, wykonanych w obiekcie budowlanym lub jego części (lokalu) może mieć zastosowanie stawka od podatku od towarów i usług w wysokości 8% należy przede wszystkim badać stopień konstrukcyjnego połączenia blatów kuchennych i elementów konstrukcyjnych tego obiektu budowlanego lub jego części (lokalu).

Nie chodzi tutaj o badanie powiązania elementów blatów kuchennych z konstrukcyjnymi - w rozumieniu techniki budowlanej - elementami obiektu budowlanego lub jego części (lokalu), ale o tak silne powiązanie konstrukcyjne blatów kuchennych i elementów tego obiektu budowlanego lub jego części (lokalu), że powstaje trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową.

Dla całościowej oceny charakteru świadczenia nie ma również znaczenia, czy blaty kuchenne są ze sobą zespolone i ewentualnie jak silne jest to zespolenie, gdyż istotne na potrzeby uznania ich za „modernizację” w związku z podatkiem od towarów i usług jest dopiero odpowiednio trwałe połączenie tych blatów z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części (lokalu).

Podsumowując, w sytuacji, gdy o użytkowych walorach wykonanych blatów decyduje trwałe połączenie wykonanych na indywidualne zlecenie blatów kuchennych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części (lokalu) w sposób uniemożliwiający ich przesunięcie w inne miejsce, natomiast po demontażu blaty kuchenne są niezdatne do użytku – wystąpi kompleksowe świadczenie, w którym elementem dominującym jest usługa w zakresie modernizacji obiektu budowlanego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach przedmiotowego świadczenia kompleksowego realizuje czynności wykonania trwałej zabudowy w postaci (…) blatu kuchennego. Wszystkie czynności niezbędne są do zrealizowania celu kompleksowej usługi, jakim jest modernizacja, ulepszenie i unowocześnienie budynku mieszkalnego, poprzez wykonanie (…) blatów kuchennych. Usługa (świadczenie kompleksowe) polegająca na pomiarze, zaprojektowaniu, produkcji, obróbce, dostawie i montażu blatu (…) kuchennego, w tym parapetu podokiennego zintegrowanego z blatem oraz wyspy kuchennej stanowi zatem usługę modernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy.

W celu zastosowania prawidłowej stawki VAT niezbędne jest również określenie, czy budynek w którym jest wykonywane świadczenie jest objęty społecznym programem mieszkaniowym.

Należy podkreślić, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydając wiążącą informację stawkową – w przedmiotowej tematyce – a więc w przedmiocie określenia czy usługa świadczona przez Wnioskodawcę stanowi modernizację obiektu budowlanego zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, obowiązany jest m.in. samodzielnie zweryfikować czy rzeczywiście usługa w takim obiekcie jest/będzie wykonywana.

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędne jest określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje - mieszkalne czy użytkowe.

Należy zauważyć, że ustawa, poprzez podanie klasyfikacji, na potrzeby art. 41 ust. 12, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.).

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że usługa kompleksowa opisana we wniosku będzie świadczona w budynku mieszkalnym sklasyfikowanym w PKOB 1110, zlokalizowanym pod (…)

W sekcji 1 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) Budynki w dziale 11 Budynki mieszkalne w grupie 111 Budynki mieszkalne jednorodzinne mieści się klasa 1110 Budynki mieszkalne jednorodzinne.

Z pism (…) oraz (…) wynika, że ww. budynek jest budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej (…).

W związku z powyższym, stwierdzić należy, że obiekt budowlany, w którym wykonywane są czynności będące przedmiotem wniosku, jest obiektem objętym społecznym programem mieszkaniowym.

Tym samym, biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione we wniosku i jego uzupełnieniach, zgromadzone dokumenty oraz powołane przepisy prawa, uznać należy, że usługa (świadczenie kompleksowe) polegająca na pomiarze, zaprojektowaniu, produkcji, obróbce, dostawie i montażu blatu (…) kuchennego, w tym parapetu podokiennego zintegrowanego z blatem oraz wyspy kuchennej, wykonywana w budynku mieszkalnym o powierzchni użytkowej (…), znajdującym się w (…), będącym obiektem objętym społecznym programem mieszkaniowym, stanowi usługę modernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy, podlegającą opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy w związku z art. 41 ust. 12 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że nie stanowi modernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy i nie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8% świadczenie polegające na dokonaniu pomiaru, zaprojektowaniu, produkcji, obróbce, dostawie i montażu blatów (…) kuchennych, jeżeli zamontowane blaty kuchenne mogą stać się przedmiotem powtórnego montażu w innym, dowolnym miejscu, tj. mogą pełnić dalej użytkową funkcję ze względu na brak istotnego powiązania z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług. W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług (świadczeń kompleksowych) tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do usługi (świadczenia kompleksowego) będącej jej przedmiotem, które zostanie wykonane w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

-    podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

-    usługa (świadczenie kompleksowe) będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1)    następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS,

albo

2)    wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do usługi (świadczenia kompleksowego) będącej przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

-        klasyfikacja usługi (świadczenia kompleksowego), lub

-        stawka podatku właściwa dla usługi (świadczenia kompleksowego), lub

-        podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 ustawy Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji - stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).