Interpretacja 0111-KDSB1-2.440.578.2025.4.MD

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 31 grudnia 2025 r. (data wpływu 31 grudnia 2025 r.), uzupełnionego pismami z dnia 12 lutego 2026 r. (data wpływu 12 lutego 2026 r.), 23 lutego 2026 r. (data wpływu 23 lutego 2026 r.) oraz 16 marca 2026 r. (data wpływu 16 marca 2026 r.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: towar (świadczenie kompleksowe) – budynek mieszkalny jednorodzinny – określany przez Wnioskodawcę jako (…) wraz z udziałem w nieruchomości gruntowej, prawem do wyłącznego korzystania (…) oraz infrastrukturą techniczną i towarzyszącą

Opis towaru: budynek mieszkalny jednorodzinny – określany przez Wnioskodawcę jako (…), zlokalizowany (…). Budynek będzie posiadał osobne wejście z poziomu gruntu, osobne instalacje oraz będzie odrębnie wykorzystywany. Budynek przeznaczony będzie do stałego zamieszkania. Powierzchnia użytkowa budynku, obliczona zgodnie zasadami PKOB wynosić będzie (…) m². W dniu dostawy budynek znajdować się będzie w tzw. stanie deweloperskim. Teren, na którym znajduje się budynek został objęty ustaleniami (...) określonym jako (…). Budynek sprzedawany będzie wraz z udziałem w nieruchomości gruntowej z prawem do wyłącznego korzystania (…) oraz infrastrukturą techniczną i towarzyszącą wchodzącymi w skład budynku mieszkalnego jednorodzinnego.

Rozstrzygnięcie: PKOB 11

Stawka podatku od towarów i usług: 8% - w części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej budynek mieszkalny jednorodzinny do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (tj. do 300 m²) w całkowitej powierzchni użytkowej

Stawka podatku od towarów i usług: 23% – w pozostałej części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej niekwalifikującej budynek mieszkalny jednorodzinny do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (tj. powyżej 300 m²) w całkowitej powierzchni użytkowej

Podstawa prawna: art. 41 ust. 2 w związku z art. 41 ust. 12 oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy, art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 41 ust. 12c oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 31 grudnia 2025 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniu 12 lutego 2026 r., 23 lutego 2026 r. oraz 16 marca 2026 r., w zakresie sklasyfikowania ww. towaru dla celów określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści złożonego wniosku WIS przedstawiono następujący opis:

(…) zwracam się z prośbą o wydanie interpretacji w zakresie wysokości stawki podatku VAT dla dostawy lokalu wraz z udziałem w nieruchomości gruntowej z prawem do wyłącznego korzystania oraz infrastrukturą techniczną i towarzyszącą wchodzącego w skład budynku mieszkalnego jednorodzinnego dwulokalowego.

(…)

Wnioskodawca podkreśla, że wniosek dotyczy jednego lokalu wraz z udziałem w nieruchomości gruntowej z prawem do wyłącznego korzystania oraz infrastrukturą techniczną i towarzyszącą. Wniosek dotyczy lokalu oznaczonego (…) (dalej jako: „Dom”, „Lokal” lub „Nieruchomość”).

Dom będący przedmiotem wniosku wchodzi w skład budynku jednorodzinnego dwulokalowego.

Lokal stanowi samodzielną część budynku — posiada niezależne wejście z poziomu gruntu oraz odrębne instalacje, a także wyróżnia go autonomiczność funkcjonalna. W praktyce jest przeznaczony do samodzielnego wykorzystywania przez właścicieli. Posiada własną (…) a także inne pomieszczenia - żadne z pomieszczeń nie będzie dzielone z właścicielami drugiego lokalu wchodzącego w skład budynku jednorodzinnego dwulokalowego.

Nieruchomość sprzedawana przez Wnioskodawcę spełnia definicję samodzielnego lokalu mieszkalnego zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1048 ze zm., dalej jako: „ustawa o własności lokali”). W momencie sprzedaży lokal będzie posiadał zaświadczenie o samodzielności lokali wydane przez starostę. Taka informacja zostanie zawarta także w akcie notarialnym sprzedaży.

Podział techniczny oraz prawny domów wchodzących w skład budynku jednorodzinnego dwulokalowego przebiega pionowo, domy połączone są ze sobą odrębnymi (…), które znajdują się w bryle budynku.

Przedmiotem sprzedaży jest odrębny Dom, a nie cały budynek. Przedmiotem umowy przeniesienia własności sporządzanej w formie aktu notarialnego będzie Lokal mieszkalny posiadający własną księgę wieczystą oraz (…) w nieruchomości gruntowej z prawem do wyłącznego korzystania.

W dniu dostawy Lokal znajdować się będzie w tzw. stanie deweloperskim. Oznacza to, że będą wykonane wszystkie prace umożliwiające nabywcom rozpoczęcie prac wykończeniowych i zaaranżowanie wnętrza według własnego uznania. Prace niezbędne do wykonania dla budowy budynku w stanie deweloperskim to m.in. (…)

W ocenie Wnioskodawcy dostawa Lokalu z udziałem w gruncie z prawem do wyłącznego korzystania będzie stanowić świadczenie kompleksowe. Świadczeniem głównym będzie dostawa Lokalu (budynku), natomiast za elementy pomocnicze należy uznać: udział w nieruchomości gruntowej, prawo do wyłącznego korzystania z nieruchomości wspólnej oraz infrastrukturę techniczną i towarzyszącą.

Poprzez infrastrukturę techniczną i towarzyszącą (…) rozumie instalacje: (…) Każdy Dom (…) Infrastruktura techniczna i towarzysząca obejmuje elementy funkcjonalnie związane z lokalem, (…).

Wszystkie powyższe elementy tworzą świadczenie kompleksowe, ponieważ są nierozerwalnie związane z przedmiotowym Lokalem oraz są niezbędne do użytkowania go zgodnie z przeznaczeniem. Dostawa poszczególnych elementów oddzielnie nie byłaby możliwa ani nie tworzyła żadnej wartości dla nabywcy. Zamiarem nabywcy jest nabycie Lokalu wraz ze wszystkimi wymienionymi elementami, ponieważ dopiero wtedy ma możliwość wykorzystania go zgodnie ze swoją intencją.

Dodatkowo wynagrodzenie jest kalkulowane całościowo, Wnioskodawca nie rozlicza odrębnie poszczególnych elementów świadczenia.

Powierzchnia użytkowa, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 775 ze zm., dalej jako: „u.p.t.u.”), Domu wynosi (…) m². (…)

Do powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b u.p.t.u. Wnioskodawca zalicza takie pomieszczenia jak: (…).

Wnioskodawca nie wlicza do powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b u.p.t.u. powierzchni użytkowej pomieszczeń przynależnych, tj. (…).

Zarówno w Księdze Wieczystej oraz akcie notarialnym Lokalu (…) zostaną oznaczane jako pomieszczenia przynależne.

(…)

Zdaniem Wnioskodawcy do dostawy przedmiotowego lokalu znajdzie zastosowanie stawka 8%.

W art. 41 ust. 12 u.p.t.u. określono obniżoną stawkę podatku VAT w wysokości 8% (w związku z art. 41 ust. 2 oraz art. 146aa u.p.t.u.).

Zgodnie z art. 41 ust. 12 u.p.t.u. stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 (stawka 8%), stosuje się do:

1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

2) robót konserwacyjnych dotyczących:

a) Obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) Lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

- w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

Natomiast, jak wynika z art. 41 ust. 12a u.p.t.u., przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikro-instalacje, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2023 r. poz. 1436, 1597, 1681 i 1762), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Z kolei w myśl art. 41 ust. 12b u.p.t.u. do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;

2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

W stosunku do art. 41 ust. 12c w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej, z zastrzeżeniem ust. 12 pkt 2.

Obiekty budownictwa mieszkaniowego zostały zdefiniowane w art. 2 pkt 12 u.p.t.u. jako budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z powyższych przepisów wynika, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w art. 41 ust. 12a u.p.t.u. nie zalicza się: budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. Należy zauważyć, że ustawodawca nie wyłączył całkowicie "budynków mieszkalnych jednorodzinnych" ani "lokali mieszkalnych" z budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, a jedynie wprowadził limity powierzchniowe dla tych dwóch rodzajów obiektów.

Natomiast, jako że ustawodawca definiując obiekty budownictwa mieszkaniowego w art. 2 pkt 12 u.p.t.u. odnosi się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, to klasyfikacji obiektu na potrzeby art. 41 ust. 12b u.p.t.u. również należy dokonać w oparciu o PKOB.

Jak wskazano w tezie wyroku NSA z dnia 5 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 1721/12: „Pojęcia: budynek mieszkalny jednorodzinny i lokal mieszkalny do celów podatkowych należy definiować tak jak nakazuje to ustawa o VAT, czyli z uwzględnieniem postanowień PKOB.”

Klasyfikacja PKOB została wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz.U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 ze zm., dalej jako: „PKOB”).

Dział 11 PKOB obejmuje "budynki mieszkalne" (dzielone dalej na "budynki mieszkalne jednorodzinne - grupa 111", "budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe - grupa 112" oraz "budynki zbiorowego zamieszkania - grupa 113").

Grupa 111 „Budynki mieszkalne jednorodzinne” obejmuje klasę 1110 noszącą tę samą nazwę. Obejmuje ona:

• samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp.;

• domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu.

Natomiast klasa ta nie obejmuje budynków gospodarstw rolnych (klasa 1271), budynków o dwóch mieszkaniach (klasa 1121) oraz budynków o trzech i więcej mieszkaniach (1122).

Ponadto, zgodnie z objaśnieniami do PKOB. budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

W przypadku budynków połączonych między sobą (np. domy bliźniacze lub szeregowe), jak wskazują objaśnienia do PKOB, budynek jest budynkiem samodzielnym, jeśli jest oddzielony od innych jednostek ścianą przeciwpożarową od fundamentu po dach. Gdy nie ma ściany przeciwpożarowej, budynki połączone między sobą uważane są za budynki odrębne, jeśli mają własne wejścia, są wyposażone w instalacje i są oddzielnie wykorzystywane.

W kolejnej części objaśnień do PKOB wskazuje się, że budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Na podstawie przepisów u.p.t.u. jak i PKOB zdaniem Wnioskodawcy lokal będący przedmiotem niniejszego wniosku należy uznać za samodzielny obiekty budownictwa mieszkaniowego, sklasyfikowany według PKOB w dziale 11 - budynki mieszkalne.

O tym, że stanowi on samodzielny budynek przesądza, przede wszystkim, niezależne wejście z poziomu gruntu, odrębne instalacje oraz autonomiczność funkcjonalna - lokal będzie wykorzystywany zupełnie samodzielnie. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego lokal posiada własną (…) a także inne pomieszczenia - co pozwala na wykorzystanie go w celach mieszkalnych.

Wnioskodawca także podkreśla, że zarówno (…) jak i nabywcy postrzegają lokal jako samodzielny budynek - dom jednorodzinny.

Powyższe świadczy o tym, że lokal spełniają kryteria niezbędne do uznania go za budynek samodzielny sklasyfikowany zgodnie z PKOB w dziale 11 - budynki mieszkalne.

Zdaniem (…) bez znaczenia pozostaje fakt, że w akcie notarialnym nieruchomości wyróżniane są jako lokale mieszkalne. Dla odpowiedniej klasyfikacji nieruchomości na gruncie art. 41 ust. 12b u.p.t.u. należy, jak już wskazano, kierować się klasyfikacją PKOB, a nie tym jak nieruchomość nazwana jest w jakichkolwiek innych dokumentach.

Potwierdzenie tego, że lokale wchodzące w skład budynków jednorodzinnych dwulokalowych są w rozumieniu art. 41 ust. 12b u.p.t.u. budynkami mieszkalnymi jednorodzinnymi można znaleźć m.in. w:

• wyroku NSA z dnia 5 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 1721/12;

• Wiążącej Informacji Stawkowej z dnia 6 czerwca 2025 r., znak pisma 0111-KDSB1-2.440.39.2025.7.KG;

• Wiążącej Informacji Stawkowej z dnia 11 kwietnia 2025 r., znak pisma 0111-KDSB1-1.440.29.2025.3.GB;

• Wiążącej Informacji Stawkowej z dnia 13 listopada 2024 r., znak pisma 0111-KDSB1 -1.440.372.2024.4.MSM.

Podsumowując, (…) wchodzący w skład budynku mieszkalnego jednorodzinnego dwulokalowego należy rozpatrywać, na gruncie art. 41 ust. 12b u.p.t.u. w związku z przepisami PKOB, jako budynek mieszkalny jednorodzinny.

Natomiast o tym, że przedmiotowy Lokal, zgodnie z art. 41 ust. 12a u.p.t.u. w związku z art. 2 pkt 12 oraz art. 41 ust. 12b u.p.t.u., spełnia definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym świadczą następujące przesłanki:

• służy one stałemu zamieszkaniu,

• stanowi budynek samodzielny klasyfikowany w PKOB w dziale 11,

• jego powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m².

W ocenie Wnioskodawcy stanowi on budynek mieszkalny jednorodzinny objęty społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a i 12b pkt 1 u.p.t.u.

Biorąc pod uwagę powyższe dostawa Lokalu powinna zostać opodatkowana stawką 8%.

Kolejno, Wnioskodawca wskazał informacje dodatkowe, w tym poufne:

(…)

Pismami z dnia 12 lutego 2026 r. (data wpływu 12 lutego 2026 r.), będącymi odpowiedzią na wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie WIS z dnia 30 stycznia 2026 r. znak: 0111- KDSB1-2.440.578.2025.1.MD, Wnioskodawca uzupełnił braki formalne wniosku oraz:

Na prośbę Organu o:

-     wskazanie, czy w momencie sprzedaży lokal wraz z udziałem w nieruchomości gruntowej z prawem do wyłącznego korzystania z nieruchomości wspólnej oraz infrastrukturą techniczną i towarzyszącą objęte będą jedną umową sprzedaży, jednym aktem notarialnym oraz jedną księgą wieczystą, oraz

-     wyjaśnienie co dokładnie obejmuje prawo do wyłącznego korzystania z nieruchomości wspólnej oraz jakie elementy wchodzą w zakres infrastruktury technicznej i towarzyszącej,

Wnioskodawca wskazał:

W momencie sprzedaży lokal wraz z udziałem w nieruchomości gruntowej z prawem do wyłącznego korzystania z nieruchomości wspólnej oraz infrastrukturą techniczną i towarzyszącą objęte będą jedną umową sprzedaży, jednym aktem notarialnym oraz jedną księgą wieczystą.

W zakresie wyjaśnienia co dokładnie obejmuje prawo do wyłącznego korzystania z nieruchomości wspólnej, Wnioskodawca wskazuje, że (…).

Natomiast w zakresie infrastruktury technicznej i towarzyszącej mieszczą się: (…)

Wnioskodawca wskazuje, że wskazana infrastruktura techniczna nie jest współdzielona z drugim lokalem. (…) został wyposażony w całkowicie niezależną infrastrukturę techniczną – (…).

Dodatkowo Wnioskodawca pragnie ponownie podkreślić, że lokal, poza niezależną infrastrukturą techniczną, posiada niezależne wejście z poziomu gruntu, nie posiada żadnych wspólnych pomieszczeń i jest przeznaczony do zupełnie samodzielnego wykorzystywania przez przyszłego nabywcę. Powyższe świadczy o pełnej autonomiczności funkcjonalnej lokalu. To wszystko, zdaniem Wnioskodawcy, stanowi o tym, że lokal jest budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym w rozumieniu art. 41 ust. 12b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 775 ze zm., dalej: „u.p.t.u.").

Kolejno, na prośbę Organu o potwierdzenie, czy podana we wniosku powierzchnia, stanowi powierzchnię użytkową obliczoną zgodnie z zasadami metodologii Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), Wnioskodawca wyjaśnił:

Wskazana przez Wnioskodawcę we wniosku powierzchnia użytkowa lokalu została obliczona w oparciu o normę nr PN-ISO 9836:2022-07. Powierzchnia obliczona w oparciu o wskazaną normę znajduje się w (…).

Ze względu na to, że Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz.U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) posługuje się niezależną definicją powierzchni użytkowej, powierzchnię użytkową na potrzeby PKOB należy skorygować o powierzchnię poszczególnych pomieszczeń.

Powierzchnia (…) obliczona zgodnie z zasadami metodologii PKOB wynosi (…) m². Składają się na nią: (…)

Przy czym, zdaniem Wnioskodawcy, powierzchnia użytkowa, o której mowa w art. 41 ust. 12b u.p.t.u. nie musi być obligatoryjnie obliczana zgodnie z zasadami metodologii PKOB. Ze względu na brak normatywnej definicji powierzchni użytkowej w u.p.t.u., podatnik ma możliwość wyliczenia powierzchni użytkowej na potrzeby art. 41 ust. 12b u.p.t.u. zgodnie z wybraną przez siebie normatywną definicją określoną w wybranym akcie prawnym, czy też w oparciu o normy stosowane w budownictwie, nawet jeżeli nie są one obligatoryjne. Wskazane podejście jest potwierdzane w orzecznictwie sądów administracyjnych (m.in. wyrok NSA z dn. 8 maja 2013 r., sygn. akt I FSK 888/12; wyrok WSA s Warszawie z dn. 16 stycznia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 1618/14; wyrok NSA z dn. 8 maja 2013 r., sygn. akt I FSK 852/12 oraz wyrok NSA z dn. 23 maja 2013 r., sygn. akt I FSK 953/12).

Na prośbę Organu o opisanie co dokładnie obejmuje stan deweloperski w którym będzie dostarczany przedmiotowy lokal (wraz ze wskazaniem ewentualnego wyposażenia), Wnioskodawca wskazał, że:

stan deweloperski, w którym będzie dostarczany lokal obejmuje:

(…)

Do uzupełnienia dołączono: (…)

Pismem z dnia 23 lutego 2026 r. (data wpływu 23 lutego 2026 r.), Wnioskodawca uzupełnił wniosek o następujące dokumenty: (…)

Pismem z dnia 16 marca 2026 r. (data wpływu 16 marca 2026 r.), będącymi odpowiedzią na wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie WIS z dnia 9 marca 2026 r. znak: 0111- KDSB1-2.440.578.2025.2.MD, Wnioskodawca uzupełnił braki formalne wniosku oraz:

Na pytanie Organu o wskazanie, do jakich celów będzie wykorzystywane każde z pomieszczeń (…) przedmiotowego budynku, Wnioskodawca wyjaśnił: (…)

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, postanowieniem z dnia 18 marca 2026 r. nr 0111-KDSB1-2.440.578.2025.3.MD tut. Organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 18 marca 2026 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (towaru)

Należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

W przypadkach, w których występuje kilka czynności, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, możemy mówić o pewnym kompleksie świadczeń. Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE, jak i sądy administracyjne. Można tu przywołać, np. wyroki TSUE, które zapadły w sprawach C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket i C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV, z których jednoznacznie wynika, że w sytuacji gdy dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

-    w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),

-    w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito - Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27). Rzecznik Generalna zauważyła także, że Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31). Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

Jednym z decydujących czynników uznania towaru za „świadczenie kompleksowe” jest zatem także to, czy przeciętny konsument (tj. przeciętny świadczeniobiorca) postrzega otrzymane świadczenie jako wiele niezależnych świadczeń, czy też jedno pojedyncze świadczenie. Kluczowym kryterium w tym przypadku jest powszechny odbiór, a więc to, co rozumie pod tym ogół ludności. Cechą charakterystyczną jednego świadczenia złożonego jest nierozerwalność jego poszczególnych elementów. Ponadto wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji. Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa TSUE jedno świadczenie złożone występuje zatem wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu.

Warto jednak zauważyć, że oceniając powiązanie różnych czynności pod kątem występowania świadczenia kompleksowego, należy zwrócić szczególną uwagę na indywidualny charakter całego świadczenia. Oznacza to, że te same czynności, wykonywane w różnych warunkach, przez różne podmioty mogą podlegać różnym kryteriom oceny, zważywszy na aspekt ekonomiczny oraz cel całej transakcji. W niniejszej sprawie istotne kryterium oceny stanowi nietypowość, niepowtarzalność całego przedsięwzięcia o innowacyjnym charakterze.

W tym miejscu należy wyjaśnić także, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowiony został budynek, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynku lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynku, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym jest on posadowiony, grunt dzieli byt prawny budynków lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jeżeli mamy do czynienia z działką, na której znajduje się więcej niż jeden budynek, dostawa budynku mieszkalnego spełniającego kryterium budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym następuje wraz z proporcjonalnie obliczoną w stosunku, np. do powierzchni użytkowej budynku, dostawą gruntu.

Ponadto zauważyć należy, że dostawa infrastruktury technicznej i towarzyszącej przynależnej do budynku również powinna zostać obliczona proporcjonalnie w stosunku np. do powierzchni użytkowej budynku. Istotne jest, aby przyjęty klucz podziału był rzetelny i miarodajny, a tym samym odzwierciedlał stan faktyczny.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, uwzględniając opis zawarty we wniosku, jego uzupełnieniach i załącznikach, należy wskazać, że czynności składające się na dostawę budynku mieszkalnego jednorodzinnego określanego przez Wnioskodawcę jako (…) wraz z udziałem w nieruchomości gruntowej z prawem do wyłącznego korzystania (…) oraz infrastrukturą techniczną i towarzyszącą – są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Wraz z nabyciem prawa własności przedmiotowego (…), nabywca nabędzie także udział w prawie własności nieruchomości gruntowej (…). W zakresie infrastruktury technicznej i towarzyszącej mieszczą się: (…). W momencie sprzedaży (…) wraz z udziałem w nieruchomości gruntowej z prawem do wyłącznego korzystania z nieruchomości wspólnej oraz infrastrukturą techniczną i towarzyszącą objęte będą jedną umową sprzedaży, jednym aktem notarialnym oraz jedną księgą wieczystą.

Także wszystkie podjęte czynności zmierzają do efektu końcowego, którym jest dostawa budynku mieszkalnego jednorodzinnego określanego przez Wnioskodawcę jako (…), wraz z udziałem w nieruchomości gruntowej z prawem do wyłącznego korzystania (…) oraz infrastrukturą techniczną i towarzyszącą. Klient nie jest zainteresowany nabyciem poszczególnych elementów osobno, samodzielnie nie mają one dla Niego istotnego znaczenia i służą tylko osiągnięciu celu końcowego. Nie da się bowiem dostarczyć infrastruktury bez dostarczenia budynku, a jednocześnie budynek bez tej infrastruktury ma znacząco gorsze – a w przypadku (…) wręcz uniemożliwiające – zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych. Nie da się również odłączyć infrastruktury od budynku i sprzedać ją osobno, innym nabywcom. Ponadto infrastruktura nie może być przedmiotem odrębnego, niezależnego obrotu, gdyż nie stanowi ona prawa rzeczowego lub ograniczonego prawa rzeczowego.

Dodatkowo wyjaśnić należy, że z własnością budynku związany jest udział w nieruchomości wspólnej. Udział ten stanowi prawo nierozerwalnie związane z własnością budynku i nie może być przedmiotem odrębnego obrotu. W konsekwencji sprzedaż budynku obejmuje również z mocy prawa przeniesienie udziału w nieruchomości wspólnej, który stanowi jego integralny element.

Mając na uwadze, przedstawione okoliczności sprawy, należy stwierdzić, że czynności opisane we wniosku oraz jego uzupełnieniach, mają charakter kompleksowy.

Elementem dominującym (głównym) w ramach opisanego świadczenia będzie dostawa budynku, elementy pomocnicze to wszystko to, co stanowi udział w nieruchomości gruntowej z prawem do wyłącznego korzystania oraz infrastrukturą techniczną i towarzyszącą, pozwalające na korzystanie z budynku w sposób zgodny z jego przeznaczeniem i zapewniającą lepsze warunki korzystania z budynku.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że dostawa budynku mieszkalnego jednorodzinnego – określanego przez Wnioskodawcę jako (…) jest kluczowym elementem realizowanego świadczenia. Pozostałe elementy świadczenia przyczyniają się do efektywniejszego wykonania świadczenia głównego.

Powyższe wywołuje skutki w zakresie jednolitego opodatkowania wszystkich czynności wchodzących w skład tego świadczenia, zgodnie z czynnością główną (dominującą). Tym samym, w dalszej części decyzji dokonano klasyfikacji dla towaru – budynku mieszkalnego jednorodzinnego – określanego przez Wnioskodawcę jako (…).

Uzasadnienie klasyfikacji towaru

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury Scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury Scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a pkt 2 lit. a ustawy, WIS zawiera m.in. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, jednakże tylko w sytuacji, w której jest ona niezbędna do określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. z 1999 r. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) – Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB) stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej. Klasyfikacja ustala symbole, nazwy i zakres poszczególnych grupowań klasyfikacyjnych na czterech poziomach tj.: sekcji, działów, grup i klas.

Zgodnie z zasadami metodycznymi PKOB – przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Każdy obiekt budowlany klasyfikowany jest zgodnie z jego przeważającym przeznaczeniem, przy uwzględnieniu charakteru technicznego obiektu (np. budynek, budowla). W przypadku budynków przeznaczonych lub użytkowanych do wielu celów klasyfikuje się je w jednej pozycji PKOB, zgodnie z ich głównym użytkowaniem, wyrażonym w m² powierzchni użytkowej, przeznaczonej na ten cel.

Budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

W przypadku budynków połączonych między sobą (np. domy bliźniacze lub szeregowe), budynek jest budynkiem samodzielnym, jeśli jest oddzielony od innych jednostek ścianą przeciwpożarową od fundamentu po dach. Gdy nie ma ściany przeciwpożarowej, budynki połączone między sobą uważane są za budynki odrębne, jeśli mają własne wejścia, są wyposażone w instalacje i są oddzielnie wykorzystywane.

Za jednostkę klasyfikacyjną przyjmuje się zwykle pojedynczy obiekt budowlany. Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:

- powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów,

- powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych,

- powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

W sekcji 1 Budynki w dziale 11 w grupie 111 Budynki mieszkalne jednorodzinne Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych mieści się klasa 1110 Budynki mieszkalne jednorodzinne w odniesieniu do której wskazano:

Klasa obejmuje:

- Samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp.

- Domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu.

(…)

Zauważyć ponadto należy, że budynek, określany przez Wnioskodawcę jako (…), zlokalizowany (…), będzie posiadał własne wejście z poziomu gruntu, własne instalacje oraz będzie oddzielnie wykorzystywany od drugiego lokalu w zabudowie.

Na podstawie złożonych wyjaśnień wnioskodawcy oraz informacji zawartych w przedłożonym do akt sprawy (…), Organ dokonał szczegółowej analizy zgodnie z którą wyliczył powierzchnię użytkową budynku zgodnie z zasadami metodologii PKOB. Tym samym całkowita powierzchnia użytkowa przedmiotowego budynku - określanego przez Wnioskodawcę jako (…) (po odliczeniu powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych, (…)) wynosi: (…) m². Co najmniej połowa wskazanej powierzchni użytkowej będzie wykorzystywana do celów mieszkalnych.

W związku z powyższym, w oparciu o przedstawiony opis oraz dokumenty złożone w niniejszej sprawie – budynek mieszkalny jednorodzinny – określany przez Wnioskodawcę jako (…), należy klasyfikować jako budynek mieszkalny w dziale PKOB 11.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Na podstawie art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. z 2024 r. poz. 248, z późn. zm.) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%,

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Z kolei art. 41 ust. 12 ustawy stanowi, że stawkę podatku o której mowa w ust. 2 stosuje się do:

1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

2) robót konserwacyjnych dotyczących:

a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12,

– w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2024 r. poz. 1361, 1847 i 1881 oraz z 2025 r. poz. 303), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;

2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to – jak wynika z art. 2 pkt 12 ustawy – budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej, z zastrzeżeniem ust. 12 pkt 2.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie, obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z dostawą budynku, tym samym przedmiot wniosku dotyczy jednej z czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy.

Jednakże, aby możliwe było zastosowanie przez Wnioskodawcę preferencyjnej stawki podatku VAT w związku ze świadczoną usługą, należy dokonać analizy czy budynek opisany we wniosku i jego uzupełnieniu jest obiektem zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Z dokonanej powyżej analizy zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że przedmiotowy budynek jest budynkiem sklasyfikowanym w PKOB 11.

(…)

Tym samym przedmiotowy budynek jest budynkiem przeznaczonym stałego zamieszkania.

W związku z powyższym należy uznać, że przedmiotowy budynek, spełnia przesłanki zaliczające go do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Należy jednak podkreślić, że – jak wykazano wyżej – powierzchnia użytkowa budynku będzie wynosić (…) m².

W przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m²), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Ponadto należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowiony został budynek, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynku lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynku, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym jest on posadowiony, grunt dzieli byt prawny budynków lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jeżeli mamy do czynienia z działką, na której znajduje się więcej niż jeden budynek, dostawa budynku mieszkalnego spełniającego kryterium budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym następuje wraz z proporcjonalnie obliczoną w stosunku, np. do powierzchni użytkowej budynku, dostawą gruntu.

W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar – budynek mieszkalny jednorodzinny – określany przez Wnioskodawcę jako (…) zlokalizowany (…) wraz z udziałem w nieruchomości gruntowej z prawem do wyłącznego korzystania (…) oraz infrastrukturą techniczną i towarzyszącą, klasyfikowany jest do PKOB 11 jego dostawa podlegać będzie opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8% tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej obiekt do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (tj. do 300 m²) na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy z zw. z art. 41 ust. 12 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy. Natomiast w pozostałej części (tj. powyżej 300 m²) należy zastosować stawkę podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 41 ust. 12c oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług. W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do towarów (świadczeń kompleksowych) tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do dostawy towaru (świadczenia kompleksowego) będącego jej przedmiotem, który zostanie sprzedany, zaimportowany lub wewnątrzwspólnotowo nabyty w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

‒   podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

‒   towar (świadczenie kompleksowe), będący przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS,

albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do towaru będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

‒ klasyfikacja towaru (świadczenia kompleksowego), lub

‒ stawka podatku właściwa dla towaru (świadczenia kompleksowego), lub

‒ podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym korzystając z formularza Pismo WIS. Następnie należy wybrać rodzaj pisma Odwołanie w sprawie WIS.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).