WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)
Na podstawie art. 42a w zw. z art. 42b ust. 1 pkt 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (...) z 9 marca 2026 r. (ta sama data wpływu), uzupełnionego pismem z 20 kwietnia 2026 r. (ta sama data wpływu), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.
Przedmiot wniosku:
Usługa (świadczenie kompleksowe) – dostawa liczników wody z systemem radiowego odczytu wody wraz z montażem na terenie Gminy oraz usługami: licencją, instruktażem i integracją.
Opis usługi:
Wnioskodawca jako zamawiający w ramach zamówień publicznych ma zamiar ogłosić przetarg na realizację projektu pn.: (...) w ramach programu regionalnego (...). Przedmiotem wniosku jest dostawa liczników wody z systemem radiowego odczytu wody wraz z montażem na terenie Gminy, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu - świadczenie kompleksowe. Przedmiotowe świadczenie wykonywał będzie podmiot (Wykonawca), który nie będzie właścicielem, ani zarządzającym siecią wodociągową, na której będą zamontowane liczniki.
Przedmiotowe świadczenie będzie wykonywane w budynkach mieszkalnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m². Zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych ww. budynki mieszkalne występują pod symbolem 1110 – budynki mieszkalne jednorodzinne.
Przedmiotowe świadczenie obejmuje:
- zakup zestawów komunikacyjno-pomiarowych,
- zakup narzędzi do prowadzenia zdalnego odczytu,
- demontaż „starych” urządzeń wskazujących zużycie wody i montaż nowych liczników przepływu wody z modułem radiowym wraz z oprogramowaniem pomiarowym i systemem radiowego odczytu,
- zakup licencji lub usługi (...),
- integracja z systemem dziedzinowym,
- instruktaż/szkolenie dla pracowników Zamawiającego z obsługi nowo powstałego systemu.
Wykonawca, który zostanie wyłoniony w ramach zamówienia publicznego będzie odpowiedzialny za jakość urządzeń oraz prawidłowy ich montaż. Czynności, które zostaną zlecone Wykonawcy tworzą jedną całość. Zamawiana usługa kompleksowa musi zostać wykonana w całości i dodatkowo w krótkim czasie. Demontaż starych wodomierzy oraz montaż nowych urządzeń wraz z radiowymi nakładkami musi zostać wykonany kompleksowo aby zapewnić jak najkrótszy okres w przerwie dostawy wody oraz nie doprowadzić do awarii sieci wodociągowej. Wszystkie elementy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane funkcjonalnie i technicznie. Poszczególne czynności wchodzące w zakres zlecanego świadczenia prowadzą do określonego celu gospodarczego – zakładany cel to wymiana starych, często wadliwych i mało dokładnych wodomierzy na nowe urządzenia z nakładkami radiowymi. Montaż nowych urządzeń bardzo usprawni czynności związane z odczytami stanu wodomierzy u poszczególnych klientów. Kompleksowa usługa montażu obejmuje nie tylko fizyczny montaż zestawu komunikacyjno-pomiarowego, ale również jego podłączenie do instalacji wodociągowej, sprawdzenie poprawności działania oraz oznaczanie plombą.
Rozstrzygnięcie:
PKWiU 2015 - 43
Stawka podatku:
8%
Podstawa prawna:
art. 41 ust. 2 ustawy z zw. z art. 41 ust. 12 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy
Cel wydania WIS:
określenie stawki podatku od towarów i usług
UZASADNIENIE:
9 marca 2026 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony 20 kwietnia 2026 r., w zakresie sklasyfikowania ww. usługi (świadczenia kompleksowego) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.
Adresat niniejszej WIS jest podmiotem, o którym mowa w art. 42b ust. 1 pkt 3.
W treści wniosku przedstawiono m.in. następujący szczegółowy opis usługi (świadczenia kompleksowego):
Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania stawki podatkowej przy usłudze kompleksowej tj. uruchomienie systemu e-woda wraz z udostępnieniem e-usług publicznych, dostawa liczników wody z systemem radiowego odczytu wody wraz z montażem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT z dnia 11 marca 2004r. (Dz.U. 2025 r. 775 ze zm.). (...). Gmina wykonuje zadania własne, wynikające z ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Zgodnie z art. 7 niniejszej ustawy, do zadań Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty m.in. w zakresie ochrony zdrowia oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych. (...). (...) jako Zamawiający w ramach zamówień publicznych planuje wszczęcie postępowania przetargowego w ramach realizacji projektu pn. „(...)” dofinansowanego w ramach (...). Przedmiotem zamówienia jest m.in. uruchomienie systemu e-Woda wraz z udostępnieniem e-Usług Publicznych, na co składa się: zakup zestawów komunikacyjno-pomiarowych, zakup narzędzi do prowadzenia zdalnego odczytu, usługa polegająca na demontażu „starych” urządzeń wskazujących zużycie wody, a następnie montażu nowych liczników przepływu wody z modułem radiowym wraz z oprogramowaniem pomiarowym i systemem radiowego odczytu o odpowiednich parametrach, zakup licencji (Portalu, który zostanie udostępniony Zamawiającemu w formie licencji lub usługi (...), usługa integracji celem uruchomienia e-Usług (zestaw odczytowy musi być kompatybilny z portalem, i zestawami komunikacyjno-pomiarowymi, zaś zebrane dane muszą być zintegrowane z systemem dziedzinowym i we współpracy z nim umożliwiać świadczenie e-Usługi), Instruktaż dla pracowników Zamawiającego z obsługi nowo powstałego systemu e-Woda, na który składa się instruktaż teoretyczny z głównych założeń systemu e-Woda, instruktaż/szkolenie praktyczne z obsługi dostarczonych urządzeń (zdalny odczyt), podstawowa obsługa systemu, tworzenie i edycja tras odczytowych, szkoleniowe przeprowadzenie odczytu z zestawów komunikacyjno-pomiarowych w trybie online i offline, wizualizacja danych, eksport danych. Z uwagi na przenikające się zakresy, części wspólne takie jak integracja i pozostałe elementy, muszą być wdrażane wspólnie celem osiągnięcia rezultatu w postaci uruchomienia e-Usług. Z kolei podzadanie – Instruktaż dla pracowników Zamawiającego jest niezbędnym, ostatnim elementem kompleksowej usługi, umożliwiającym prawidłowe działanie systemu.
Przedmiotowe Zadanie wykonywane będzie w (...) budynkach mieszkalnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2, w budynkach, w których prowadzona jest działalność gospodarcza, w budynkach użyteczności publicznej oraz w budynkach gospodarczych.
Zamawiający nie jest w stanie określić dokładnej liczby oraz powierzchni budynków, wraz z powierzchnią lokali użytkowych, liczba ta może zmieniać się w trakcie realizacji projektu (około 180 dni). Postępowanie dotyczące zamówienia publicznego zostało zaplanowane na drugi kwartał 2026. Podczas postępowania przetargowego, do realizacji powyższego zadania, wyłoniony zostanie Wykonawca, z którym (...) podpisze umowę na realizację przedmiotowego zadania. Po wykonanej usłudze Wykonawca wystawi fakturę na (...), która jest płatnikiem faktury. W ramach przetargu, (...) zobligowana jest wskazać potencjalnemu Wykonawcy klasyfikację usługi związanej z wykonaniem zadania według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby określenia właściwej stawki podatku od towarów i usług.
Przedmiotem wniosku jest usługa kompleksowa - Uruchomienie systemu e-Woda, wraz z udostępnieniem e-Usług Publicznych - w skład której wchodzi: dostawa zestawów komunikacyjno-pomiarowych wraz z montażem na terenie gminy oraz usługami/licencją, instruktażem i integracją, które razem, w ocenie (...), składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu - świadczenie kompleksowe. Przedmiotowe świadczenie wykonywał będzie podmiot (Wykonawca), który nie jest właścicielem ani zarządzającym siecią wodociągową, na której będą zamontowane liczniki. Podmiot będzie wyłoniony w ramach postępowania o udzielenie zamówienia publicznego. Przedmiotowe świadczenie będzie wykonywane w budynkach mieszkalnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2. Zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych ww. budynki mieszkalne występują pod symbolami: 1110 - budynki mieszkalne jednorodzinne, 1121 - budynki o dwóch mieszkaniach.
W ocenie (...) montaż zestawów komunikacyjno-pomiarowych z systemem odczytu w budynkach wraz z usługami/licencją, integracją oraz instruktażem jest usługą kompleksową. Będąca przedmiotem wniosku usługa wymiany zestawów komunikacyjno-pomiarowych składa się z następujących czynności: dojazd na miejsce świadczenia usługi, odcięcie dopływu wody poprzez zamknięcie zasuw/zaworów do budynku, demontaż starego licznika, montaż nowego, sprawnego urządzenia, konfiguracja zdalnego odczytu, założenie plomby, otworzenie zasuw/zaworów wody do/w budynku oraz sprawdzenie prawidłowości montażu i szczelności połączeń. Kompleksowa usługa montażu obejmuje nie tylko fizyczny montaż zestawu komunikacyjno-pomiarowego, ale również jego podłączenie do instalacji wodociągowej, sprawdzenie poprawności działania oraz oznaczanie plombą.
Szczegóły wykonywanej usługi:
1. Wykonawca wspólnie z Zamawiającym sporządzi harmonogram wymiany, który będzie przedstawiany mieszkańcom poszczególnych miejscowości na bieżąco, w celu łatwego dostępu do wymiany.
2. Wykonawca wykona kompleksową usługę demontażu istniejących wodomierzy z przyłączy wodociągowych potwierdzonych protokołem zbiorczym na terenie Gminy i zutylizuje je we własnym zakresie.
3. Wykonawca zamontuje zestaw ze skonfigurowanym modułem na węzłach urządzeń rejestrujących oraz po montażu zestawów pomiarowo-komunikacyjnych oplombuje węzły urządzeń rejestrujących plombą z tworzywa sztucznego, z numerem seryjnym montowaną na śrubunek na przyłączach wodociągowych (adresach) wskazanych przez Zamawiającego. Montaże mają być wykonane przy pomocy aplikacji dla Zamawiającego lub wskazanych przez niego podmiotów do wymiany wodomierzy. Postęp prac ma być widoczny dla Zamawiającego w trybie online. Aplikacja ma umożliwiać skanowanie kodów kreskowych i kodów QR znajdujących się na urządzeniach rejestrujących, modułach radiowych i plombach w celu uniknięcia pomyłek ludzkich.
4. Zamawiający zakłada, że dla części lokalizacji prace montażowe mogą wymagać dodatkowej ingerencji poza wymianą samego wodomierza. Wszelkie prace dodatkowe niewchodzące w zakres wymiany samego wodomierza będą realizowane na podstawie ewentualnego dodatkowego zlecenia.
5. Kolejnymi czynnościami, jakie Wykonawca ma obowiązek wykonać to podzadania zakupu licencji, zakupu narzędzi do prowadzenia zdalnego odczytu oraz integracji. Z uwagi na przenikające się zakresy, zadania te zostały zarówno opisane jak i powinny być wdrażane wspólnie celem osiągnięcia rezultatu jakim jest uruchomienie e-Usług.
Wnioskodawca zobowiązany jest zapewnić wymagania funkcjonalne i poza funkcjonalne dla systemu e-Woda, na które składa się obsługa ogólna (m. in. udostępnienie portalu Zamawiającemu w formie licencji lub usługi (...), możliwość generowania plików odczytowych w formacie (...) z minimum danymi, możliwość integracji z systemem bilingowym po (...) dostępnym do wykorzystania na stronie internetowej portalu bez konieczności wezwania dostawcy do jego udostępnienia, aplikacja na urządzenia mobilne jako element portalu, elektroniczna obsługa rozliczania zużycia wody (możliwość tworzenia tras odczytowych oraz ich przypisywanie poszczególnym użytkownikom, możliwość odczytu wszystkich danych wysyłanych przez moduły radiowe, możliwość prowadzenia automatycznej archiwizacji danych rejestrowanych z modułów radiowych), usługi instruktażu/szkoleniowe (dla pracowników Zamawiającego z obsługi nowopowstałego systemu e-Woda na zakończenie realizacji zadania, niezbędne dla zapewnienia poprawności i ciągłości działania systemu).
(…)
Czynności, które zostaną zlecone Wykonawcy niewątpliwie tworzą jedną całość, nie jest możliwe odrębne świadczenie przedstawionych wyżej usług. Zamawiana usługa kompleksowa musi zostać wykonana w całości i dodatkowo w krótkim czasie. Demontaż starych wodomierzy oraz montaż nowych urządzeń wraz z radiowymi nakładkami musi zostać wykonany kompleksowo aby zapewnić jak najkrótszy okres w przerwie dostawy wody dla budynków mieszkalnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2 oraz nie doprowadzi do awarii sieci wodociągowej. Wykonawca usługi odpowiada zarówno za odpowiednią jakość urządzeń jak też prawidłowy ich montaż. Poszczególne czynności wchodzące w zakres zlecanej usługi prowadzi do określonego celu. Zakładany cel to wymiana starych, często wadliwych i mało dokładnych wodomierzy na nowe urządzenia z nakładkami radiowymi. Montaż nowych urządzeń bardzo usprawni czynności związane z odczytami stanu wodomierzy u poszczególnych klientów, powstanie system zapewniający odczyty modułów radiowych zamontowanych na wodomierzach oraz przystosowany do współpracy z system bilingowym Zamawiającego. Przy czym elementem dominującym jest usługa demontażu starych urządzeń wskazujących zużycie wody, a następnie montażu nowych liczników przepływu wody z modułem radiowym wraz z oprogramowaniem pomiarowym i systemem radiowego odczytu o odpowiednich parametrach, natomiast dostawa i pozostałe czynności związane z jej wykonaniem (integracja, licencja, instruktaż/szkolenie) mają charakter pomocniczy. Podczas demontażu i wymiany wodomierzy nie zostaje naruszona substancja budynku, montowany element nie staje się integralną częścią budynku, nie stanowi z nim jednej całości i nie ma nieodwracalnego charakteru.
Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy dostawa elementów infrastruktury teleinformatycznej nie prowadzi do realizacji określonego celu, jakim jest modernizacja budynku i należy zastosować stawkę podstawową 23% VAT do całości jako usługi kompleksowej. W związku z powyższym, Wnioskodawca wnosi o wydanie Wiążącej Informacji Stawkowej uwzględniającej zapytanie, czy prawidłowym stanowiskiem będzie ujęcie zadań jako usługi kompleksowej z zastosowaniem stawki podstawowej 23% VAT?
20 kwietnia 2026 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek m.in. o następujące informacje:
(...) jest wnioskodawcą jako zamawiający w rozumieniu ustawy z dnia 11 września 2019 r. – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1710, 1812, 1933 i 2185 oraz z 2023 r. poz. 412 i 825) – w zakresie mającym wpływ na sposób obliczenia ceny w związku z udzielanym zamówieniem publicznym. (...). Gmina realizuje zadania własne, do których w myśl ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2025r. poz. 1153 zpóżn.zm.) należą m.in. sprawy z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. W celu realizacji tych zadań Gmina zamierza ogłosić przetarg w ramach zamówienia publicznego na realizację zadania pn. (...). Przedmiotem Inwestycji jest m. in. dostawa wraz z montażem (...) wodomierzy głównych z wbudowanymi modułami radiowymi umożliwiającymi zdalny odczyt zużycia pomiaru wody, zgodnych z określonymi wymaganiami technicznymi i eksploatacyjnymi, o minimalnym progu rozruchu dla pomiaru zużycia wody. W ramach realizacji przedmiotu Inwestycji przewidziana jest dostawa Wodomierzy statycznych (...), według zapotrzebowania, wyposażonych w moduły radiowe (...).
Przedmiotem wniosku jest usługa kompleksowa - dostawa liczników wody z systemem radiowego odczytu wody wraz z montażem na terenie Gminy, które razem w ocenie Wnioskodawcy składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu - świadczenie kompleksowe.
W ramach Inwestycji przewidziano realizację przez wykonawcę dostawy usługi kompleksowej polegającej na:
1. odcięciu dopływu wody,
2. demontażu istniejących już wodomierzy,
3. montażu nowych kompletów wodomierzy wraz z wymianą uszczelek,
4. zaplombowaniu wodomierzy przy użyciu plomb dostarczonych przez Gminę,
5. sprawdzeniu poprawności działania zainstalowanych wodomierzy,
6. sporządzeniu stosownego protokołu z montażu.
Powyższe czynności nie mogą być świadczone odrębnie, ponieważ wykonawca wyłoniony w ramach zamówienia publicznego będzie odpowiedzialny zarówno za zgodność dostarczonych urządzeń z wymaganą przez Wnioskodawcą specyfikacją, jak i za prawidłowy ich montaż. Sposób instalacji Wodomierzy oraz prawidłowa konfiguracja nakładek radiowych mają kluczowe znaczenie dla poprawności działania urządzeń, a wszystkie wodomierze muszą współpracować z systemem mobilnego odczytu radiowego. Po wykonaniu usługi Wykonawca przedmiotowej Inwestycji wystawi fakturę na Gminę, która będzie jej płatnikiem. Wodomierze zostaną zamontowane wyłącznie na sieci wodociągowo-kanalizacyjnej stanowiącej własność Gminy, przy czym Wnioskodawca pragnie wskazać, że nie wystąpią sytuacje, w których odbiorcy końcowi korzystaliby z alternatywnych źródeł zaopatrzenia w wodę, takich jak np. studnie. Wodomierze będące przedmiotem wniosku pozostaną własnością Gminy i będą wykorzystywane w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej polegającej na odpłatnym świadczeniu usług dostawy wody. Usługi te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Przedmiotowe świadczenie będzie wykonywane w budynkach mieszkalnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2. Zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych ww. budynki mieszkalne występują pod symbolami: 1110 - budynki mieszkalne jednorodzinne.
(...) wyjaśnia, wszelkie czynności wymienione we wniosku, czyli polegające na:
1. odcięciu dopływu wody,
2. demontażu istniejących już wodomierzy,
3. montażu nowych kompletów wodomierzy wraz z wymianą uszczelek,
4. zaplombowaniu wodomierzy przy użyciu plomb dostarczonych przez Gminę,
5. sprawdzeniu poprawności działania zainstalowanych wodomierzy,
6. sporządzeniu stosownego protokołu z montażu,
wykonywane są w ramach jednej usługi kompleksowej.
Celem usługi polegającej na montażu liczników wody wraz z systemem radiowego odczytu wody na terenie Gminy jest usprawnienie czynności związanych z pozyskiwaniem informacji o stanie zużycia wody u poszczególnych jej odbiorców. Ww. czynności nie mogą być świadczone odrębnie, gdyż są ze sobą funkcjonalnie i technicznie nierozerwalnie powiązane oraz następują po sobie w logicznej kolejności, prowadząc do osiągnięcia jednego, wspólnego celu gospodarczego, jakim jest prawidłowy montaż i uruchomienie zmodernizowanego systemu pomiaru zużycia wody. Żadna z tych czynności, rozpatrywana samodzielnie, nie realizowałaby celu usługi ani nie miałaby samodzielnej wartości użytkowej dla Gminy i jej mieszkańców. Dopiero ich łączne wykonanie pozwala na pełne i prawidłowe wykonanie usługi. Każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.
(…)
Postanowieniem z 2 czerwca 2026 r. o sygnaturze 0111-KDSB2-1.440.121.2026.2.MSU na podstawie art. 200 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, tutejszy Organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone 12 czerwca 2026 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.
Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)
Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.
Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.
Natomiast aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej czynności głównej.
Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.
W przypadkach, w których występuje kilka czynności, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, możemy mówić o pewnym kompleksie świadczeń. Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE, jak i sądy administracyjne. Można tu przywołać, np. wyroki TSUE, które zapadły w sprawach C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket i C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV, z których jednoznacznie wynika, że w sytuacji gdy dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.
Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.
Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku wskazać również należy, że:
- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze, z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku);
- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać, czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).
Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53, z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C 572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).
Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito - Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Rzecznik Generalna zauważyła także, że „Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.
Świadczenie kompleksowe ma zatem miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia.
W przypadku świadczeń kompleksowych o tym, czy świadczenie jest dostawą towarów, czy usługą powinien przesądzić element, który w ramach całego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będzie usługa, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.
Podsumowując, w przypadku gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie złożone z kilku czynności, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług. Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia.
Przedmiotem wniosku jest świadczenie kompleksowe obejmujące:
1. zakup zestawów komunikacyjno-pomiarowych,
2. zakup narzędzi do prowadzenia zdalnego odczytu,
3. demontaż „starych” urządzeń wskazujących zużycie wody i montaż nowych liczników przepływu wody z modułem radiowym wraz z oprogramowania pomiarowego i systemem radiowego odczytu,
4. zakup licencji lub usługi (...),
5. integracja z systemem dziedzinowym,
6. instruktaż/szkolenie dla pracowników Zamawiającego z obsługi nowo powstałego systemu.
Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, uwzględniając opis zawarty we wniosku i jego uzupełnieniach należy wskazać, że ww. czynności realizowane w ramach uruchomienia systemu e-Woda stanowią jedno świadczenie kompleksowe.
Powyższe wynika z faktu, że czynności, które zostaną zlecone Wykonawcy tworzą jedną całość, nie jest możliwe odrębne świadczenie przedstawionych wyżej usług. Zamawiana usługa kompleksowa musi zostać wykonana w całości i dodatkowo w krótkim czasie. Demontaż starych wodomierzy oraz montaż nowych urządzeń wraz z radiowymi nakładkami musi zostać wykonany kompleksowo aby zapewnić jak najkrótszy okres w przerwie dostawy wody dla budynków mieszkalnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2 oraz nie może doprowadzić do awarii sieci wodociągowej. Wykonawca usługi odpowiada zarówno za odpowiednią jakość urządzeń jak też prawidłowy ich montaż. Wszystkie elementy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane funkcjonalnie i technicznie, prowadzą do osiągnięcia jednego, wspólnego celu gospodarczego, jakim jest prawidłowy montaż i uruchomienie zmodernizowanego systemu pomiaru zużycia wody. Żadna z ww. czynności, nie spełnia samodzielnie celu zamówienia, ani nie miałaby samodzielnej wartości użytkowej dla Gminy i jej mieszkańców. Dopiero ich łączne wykonanie pozwala na pełne i prawidłowe wykonanie usługi.
Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że w tym konkretnym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym.
Przy czym elementem dominującym jest usługa demontażu starych urządzeń wskazujących zużycie wody, a następnie montażu nowych liczników przepływu wody z modułem radiowym, wraz z oprogramowaniem pomiarowym i systemem radiowego odczytu o odpowiednich parametrach, natomiast dostawa i pozostałe czynności związane z jej wykonaniem (integracja, licencja, instruktaż/szkolenie) mają charakter pomocniczy.
Powyższe wynika z informacji zawartych w opisie sprawy, że poszczególne czynności wchodzące w zakres zlecanego świadczenia prowadzą do określonego celu – zakładany cel to wymiana starych, często wadliwych i mało dokładnych wodomierzy na nowe urządzenia z nakładkami radiowymi. Montaż nowych urządzeń bardzo usprawni czynności związane z odczytami stanu wodomierzy u poszczególnych klientów.
W związku z powyższym w dalszej części decyzji tutejszy Organ określi stawkę podatku oraz klasyfikację dla usługi (elementu dominującego) – demontażu starych urządzeń wskazujących zużycie wody, a następnie montażu nowych liczników przepływu wody.
Uzasadnienie klasyfikacji usługi:
Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.
Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:
1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;
2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:
a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,
b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;
3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.
Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2027 r. – na podstawie § 2 pkt 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17 grudnia 2025 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2025 r., poz. 1829) – należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556).
Podstawowe cele, konstrukcje i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretacje wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.
Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).
Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:
- niniejszych zasad metodycznych,
- uwag do poszczególnych sekcji,
- schematu klasyfikacji.
Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:
- symbole grupowań,
- nazwy grupowań.
Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.
W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:
- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,
- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,
- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.
Zgodnie z tytułem, Sekcja F Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje: „Obiekty budowlane i roboty budowlane”.
W świetle wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), sekcja F obejmuje:
- budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej oraz wodnej,
- roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym,
- opracowywanie kosztorysów stanowiących integralną część robót budowlanych,
- realizację projektów budowlanych do sprzedaży.
Sekcja ta nie obejmuje:
- zarządzania projektami budowlanymi w zakresie obiektów inżynierii lądowej i wodnej, sklasyfikowanego w 71.1,
- wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych bez operatora, sklasyfikowanego w 77.32,
- usług instalowania mechanicznych lub elektrycznych urządzeń do zamykania sejfów i skarbców, powiązane z późniejszym ich monitorowaniem, sklasyfikowanych w 80.20.10.0.
W sekcji F zawarty jest m.in. dział 43 „Roboty budowlane specjalistyczne”, który obejmuje:
- specjalistyczne roboty budowlane związane z budową budynków oraz obiektów inżynierii lądowej i wodnej, prowadzone przez wykonawców posiadających specjalistyczne umiejętności i specjalny sprzęt, tj. wbijanie pali, budowanie fundamentów, roboty betoniarskie, murarskie, kamieniarskie, montowanie i demontowanie rusztowań, wykonywanie pokryć dachowych itp.,
- wynajem sprzętu z operatorem sklasyfikowany w odpowiednich grupowaniach obejmujących roboty budowlane wykonywane przy jego użyciu,
- roboty wykończeniowe i wykonywanie instalacji budowlanych.
Roboty montażowe/instalacyjne mogą być przeprowadzone na terenie budowy lub w warsztatach. Zalicza się tu wykonywanie:
- instalacji gazowych, wodnych, kanalizacyjnych, centralnego ogrzewania i wentylacyjnych, instalowanie anten, wykonywanie instalacji alarmowych i pozostałych instalacji elektrycznych, instalowanie przeciwpożarowego systemu zraszającego, instalowanie dźwigów osobowych i towarowych oraz schodów ruchomych itp.,
- zakładanie izolacji cieplnych, wodnych, dźwiękochłonnych, roboty blacharskie, zakładanie przemysłowych instalacji chłodniczych, systemów oświetleniowych i systemów sygnalizacyjnych dróg, szlaków kolejowych, portów lotniczych i wodnych itp.
Instalacje te obejmują także związane z nimi prace remontowe.
Do pozostałych usług związanych z wykańczaniem obiektów budowlanych zalicza się m.in.:
- szklenie, tynkowanie, malowanie, układanie ceramicznych, betonowych lub kamiennych płytek podłogowych i ściennych, układanie pokryć dywanowych i parkietów, tapetowanie ścian itp., cyklinowanie podłóg, zakładanie stolarki budowlanej, zewnętrzne mycie budynków itp. Zalicza się tu również związane z tymi robotami prace remontowe.
W dziale tym mieści się m.in. klasa 43.22 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych”, a w niej kategoria 43.22.1 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych, odwadniających, cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”.
Z kolei w ww. kategorii zostało wymienione grupowanie 43.22.11.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych i odwadniających”, które obejmuje:
- roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnej (systemu rurociągów zimnej i ciepłej wody), włącznie z usługami w zakresie czyszczenia i udrażniania instalacji wodno-kanalizacyjnych w budynkach,
- roboty związane z instalowaniem urządzeń sanitarnych,
- roboty związane z instalowaniem systemów zraszających ogródki działkowe,
- roboty związane z instalowaniem urządzeń dostarczających wodę pod ciśnieniem do zwalczania pożarów, włączając hydranty przeciwpożarowe z wężami i innymi elementami powiązanymi, dyszami (końcówkami),
- roboty związane z instalowaniem wodomierzy,
- roboty związane z budową przyłączy kanalizacyjnych.
Uwzględniając powyższe, usługa (świadczenie kompleksowe) będąca przedmiotem wniosku spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 43 „Roboty budowlane specjalistyczne”.
Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.
Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług:
W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.
Na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.
Natomiast zgodnie z art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. 2024 r. poz. 248, z późn. zm.) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:
1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;
2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.
Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do:
1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
2) robót konserwacyjnych dotyczących:
a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12,
- w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1
W myśl art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2024 r. poz. 1361, 1847 i 1881 oraz z 2025 r. poz. 303), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.
Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:
1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.
Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej, z zastrzeżeniem ust. 12 pkt 2.
Z treści art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania 8% stawki podatku jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie, obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.
Należy zauważyć, że wszystkie usługi wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ponadto, ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w tym w Prawie budowlanym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy zostały wprowadzone do ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.
W niniejszej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym sklasyfikowanym w PKWiU 43 „Roboty budowlane specjalistyczne”.
Z opisu sprawy wynika, że dostawa wraz z montażem nowego licznika z systemem mobilnego radiowego odczytu stanowi unowocześnienie, usprawnienie działającej już instalacji. Zgodnie z uchwałą NSA z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13. „(…) unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części” spełnia definicję modernizacji budynku. Zatem, Wykonawca w ramach przedmiotowego świadczenia kompleksowego będzie wykonywał szereg czynności niezbędnych do zrealizowania celu kompleksowej usługi, jakim jest modernizacja budynku (unowocześnienie, usprawnienie działającej już instalacji).
Tym samym, czynności nabywane przez Wnioskodawcę prowadzą do realizacji określonego celu – jakim jest modernizacja budynku.
Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005) pojęcie „modernizacja” – oznacza bowiem unowocześnienie i usprawnienie czegoś.
W celu zastosowania prawidłowej stawki VAT niezbędne jest jednak określenie, czy budynek w którym jest wykonywane świadczenie jest objęty społecznym programem mieszkaniowym.
W myśl art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.
Należy zauważyć, że ustawa, poprzez podanie klasyfikacji, na potrzeby art. 41 ust. 12, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.).
W sekcji 1 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) Budynki w dziale 11 Budynki mieszkalne w grupie 111 Budynki mieszkalne jednorodzinne mieści się klasa 1110 Budynki mieszkalne jednorodzinne.
W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że usługa kompleksowa opisana we wniosku będzie świadczona w budynkach mieszkalnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2. Zgodnie z Polską klasyfikacją Obiektów budowlanych ww. budynki mieszkalne występują pod symbolem 1110 – budynki mieszkalne jednorodzinne.
Biorąc pod uwagę, okoliczności przedstawione we wniosku, jego uzupełnieniu oraz powołane przepisy prawa, uznać należy, że usługa (świadczenie kompleksowe) – dostawa liczników wody z systemem radiowego odczytu wody wraz z montażem na terenie Gminy oraz usługami: licencją, instruktażem i integracją, stanowi usługę modernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy i podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy z zw. z art. 41 ust. 12 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy.
Informacje dodatkowe:
Niniejsza WIS dotyczy ustalenia stawki podatku od towarów i usług dla planowanych czynności opodatkowanych, których przedmiotem będzie opisana w treści wniosku usługa, co oznacza, że jakakolwiek zmiana, niezależnie od tego kiedy zostanie dokonana, skutkować będzie utratą ważności WIS.
Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.
Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.
Z uwagi na status podmiotu, dla którego wydano niniejszą WIS (art. 42b ust. 1 pkt 3 ustawy), nie wiąże ona organów podatkowych wobec tego podmiotu, oraz tego podmiotu. Wobec adresata niniejszej WIS nie znajdą także zastosowania przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej dotyczące ochrony prawnej. Jednakże, z ww. ochrony na podstawie art. 42c ust. 3 ustawy mogą korzystać m.in. podmioty, które będą wykonywały na rzecz adresata WIS świadczenie będące przedmiotem niniejszej decyzji.
Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).
WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:
1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS,
albo
2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1
- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).
WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do świadczenia kompleksowego będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:
- klasyfikacja usługi (świadczenia kompleksowego), lub
- stawka podatku właściwa dla usługi (świadczenia kompleksowego), lub
- podstawa prawna stawki podatku
staje się niezgodna z tymi przepisami.
Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).
Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.
POUCZENIE:
Od niniejszej decyzji - stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.
Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym korzystając z formularza Pismo WIS. Następnie należy wybrać rodzaj pisma Odwołanie w sprawie WIS.
Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).