Interpretacja 0111-KDSB2-1.440.188.2025.3.MW

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 42a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”, po rozpatrzeniu wniosku (…) z 15 lipca 2025 r. (ta sama data wpływu), uzupełnionego pismem z 18 sierpnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: usługa (świadczenie kompleksowe) - sprzedaż pizzy (…) w pizzerii z konsumpcją na miejscu.

Opis: Wnioskodawca sprzedaje w restauracji danie w postaci pizzy do konsumpcji na miejscu. Zamówienia przyjmowane są przy stoliku. Klient składając zamówienie dokonuje wyboru dwóch odrębnych produktów (pizza (…) oraz dodatek w postaci krewetek), które w efekcie finalnym stają się jednym daniem - pizzą (…). Kolejnym etapem jest przygotowanie pizzy (przygotowanie ciasta z mąki pszennej, wody, soli, drożdży i oliwy - formowanie ciasta na kulki z których następnie powstają placki pizzy - nakładanie składników, ciasto smarowane jest przecierem pomidorowym, posypywane serem - wypiek: pizza pieczona jest w piecu elektrycznym) oraz krewetek (rozmrażanie - podsmażenie - podanie). Gotowe zamówienie (pizza (…)) przynoszone jest do stolika - wraz z talerzami, sztućcami oraz serwetkami. Danie spożywane jest w lokalu gdzie również jest dostęp do toalet i szatni. Na zakończenie odbywa się obsługa posprzedażowa - czyli sprzątnięcie stolika. Ponadto mają również miejsce dodatkowe czynności pomocnicze takie jak doradztwo kelnera (np. informowanie o oferowanych produktach) czy modyfikacja zamawianego dania.

Rozstrzygnięcie: PKWiU 2015 - 56

Stawka podatku od towarów i usług: 23%

Podstawa prawna: art. 41 ust 1 ustawy w zw. z art. 41 ust. 12f pkt 3 oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

15 lipca 2025 r. Wnioskodawca złożył wniosek uzupełniony 18 sierpnia 2025 r. w zakresie sklasyfikowania usługi (świadczenia kompleksowego) „pizza (…)” - sprzedawanej w restauracji dla celów określenia stawki podatku od towarów i usług.

W złożonym wniosku o wydanie WIS, w rubryce „Szczegółowy opis towaru/usługi” Wnioskodawca przedstawił następujące informacje:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, który zajmuje się prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie gastronomii. W ramach działalności świadczy usługi gastronomiczne w lokalu (pizzerii).

Przedmiotem niniejszego wniosku jest określenie czy świadczenie w postaci usługi przygotowania pizzy do bezpośredniego spożycia na miejscu w lokalu przy stoliku w sytuacji, gdy klient zamawia do pizzy dodatkowy składnik należy traktować jako świadczenie kompleksowe.

Wniosek składny jest w celu ustalenia właściwej stawki podatku VAT.

(…)

Opis usługi

W ofercie Wnioskodawcy znajdują się różne rodzaje pizz. Natomiast w związku z tym, że charakter wniosku o wiążącą informację stawkową nie może być wielowariantowy, Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem wniosku jest sprzedaż konkretnego produktu w postaci pizzy o nazwie (…) wraz z dodatkowym składnikiem zamawianym przez klienta oddzielnie w postaci krewetek.

Na wstępie warto zaznaczyć, że pizza (…) stanowi odrębny, samodzielny produkt, natomiast krewetki to opcjonalny dodatek, wybierany indywidualnie przez klienta.

W przypadku zamówienia pizzy (…) z dodatkiem w postaci krewetek, mamy do czynienia z dwoma różnymi świadczeniami daniem głównym i dodatkiem, które dopiero na etapie podania trafiają do klienta w jednej formie, nie tracąc jednak swojej odrębności funkcjonalnej ani handlowej.

Ponadto w załączniku do wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej w rubryce „Informacje uzupełniające” Wnioskodawca doprecyzował:

Skład pizzy w ujęciu % (wagowo):

(…)

Dodatek krewetki (porcja dodawana do pizzy):

(…)

Krewetki są podawane jako jeden składnik osobny składnik, nie są w żaden sposób łączone z innymi surowcami przed obróbką.

Sposób przygotowania Pizzy oraz dodatku w postaci krewetki

(…)

Krewetki nie są składnikiem bazowym pizzy. Dodawane są opcjonalnie na indywidualne zamówienie klienta.

W ramach świadczenia będącego przedmiotem wniosku, krewetki jako dodatek do pizzy (…) są podawane wyłącznie na wierzchu pizzy bezpośrednio po wypieku, tj.:

(…)

Krewetki nie są wypiekane razem z pizzą w piecu. Ich przygotowanie (podsmażenie) odbywa się na patelni, a na pizzę trafiają już po wypieku, bez dalszej obróbki termicznej razem z pizzą.

Sama sprzedaż odbywa się w następujący sposób:

1. Klient przychodzi do lokalu, siada przy stoliku, wybiera pizzę z menu oraz składa zamówienie. Pizza w ofercie składa się z wymienionych wcześniej składników, bez krewetki. Pizza nie zawiera w swoim składzie towarów wskazanych jako wyłączone z grupowań wymienionych w poz. 2 i 11 załącznika nr 10 do ustawy o VAT.

2. Do pizzy klient wybiera dodatkowy składnik w postaci krewetek, który nie znajduje się w składzie samej pizzy. Jest to całkowicie odrębna pozycja w karcie, którą klient może, ale nie musi zamawiać do pizzy. Zatem, klient zamawia go jako odrębny dodatek do pizzy w formie oddzielnego składnika. Klient sam decyduje co chce zamówić, a personel jedynie udziela informacji o dostępnych produktach.

3. Następnie po złożonym zamówieniu pizza wypiekana jest w piecu. Jak wskazano wcześniej, krewetka jest nakładana na pizzę dopiero przed samym podaniem jej klientowi (po wypieku). Po przygotowaniu dania, personel podaje danie klientowi do stolika. Danie jest przeznaczone do bezpośredniej konsumpcji.

4. Klient spożywa danie, reguluje płatność i wychodzi z lokalu.

W tym miejscu należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedna lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się wiec kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Z kolei czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego.

Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie złożone (kompleksowe), obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego (kompleksowego).

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższa usługa gastronomiczna nie powinna być traktowana jako jedno kompleksowe świadczenie, a jako dwa niezależne świadczenia w postaci sprzedaży samej pizzy objętej stawką podatku VAT 8% oraz dostawy towaru w postaci krewetek opodatkowanych stawką podatku VAT 23%.

W związku w powyższym intencją składanego wniosku jest uzyskanie informacji czy w przedstawionych okolicznościach sprzedaż pizzy z dodatkowym składnikiem w postaci krewetki należy traktować jako świadczenie kompleksowe na gruncie ustawy o VAT objęte jedną stawką podatku.

(…)

Uzasadnienie stawki VAT

Zgodnie z art. 41 ust. 12f stawkę podatku VAT 8%, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług klasyfikowanych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), z wyłączeniem sprzedaży w zakresie:

1) napojów innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie, w tym ich przygotowania i podania;

2) towarów nieprzetworzonych przez podatnika, innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie;

3) posiłków, których składnikiem są towary wskazane jako wyłączone z grupowań wymienionych w poz. 2 i 11 załącznika nr 10 do ustawy.

Przedmiotem opisanej we wniosku usługi gastronomicznej jest danie w postaci pizzy, która jako posiłek, nie zawiera składnika w postaci towaru wskazanego jako wyłączony z grupowań wymienionych w poz. 2 i 11 załącznika nr 10 do ustawy o VAT. Krewetki są odrębną pozycją, którą klient zamawia oddzielnie. W związku z tym danie w postaci pizzy będzie opodatkowane stawką podatku VAT w wysokości 8%, natomiast odrębny składnik w postaci krewetek stawką podstawową 23%.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył:

1. Menu;

2. Zdjęcie pizzy (…) bez krewetek i z krewetkami.

W uzupełnieniu z 18 sierpnia 2025 r. Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że przedmiotem złożonego wniosku jest „pizza (…)” serwowana w lokalu gastronomicznym w celu bezpośredniej konsumpcji na miejscu oraz udzielił m.in. następujących odpowiedzi:

a) czy personel przyjmuje zamówienia klienta przy „ladzie”, czy przy „stoliku”?

Odp. Personel przyjmuje zamówienia od klientów przy stoliku w lokalu.

b) czy personel doradza klientowi przy sprzedaży/zamówieniu?

Odp. Tak - na życzenie klienta personel udziela informacji o dostępnych produktach i doradza przy wyborze.

c) czy personel informuje o oferowanych produktach?

Odp. Tak - personel informuje o oferowanych produktach, ich składzie i możliwości dodania dodatków (np. krewetek).

d) czy na życzenie klienta przedmiotowy produkt może być modyfikowany?

Odp. Tak - na życzenie klienta możliwe są drobne modyfikacje, np. rezygnacja z wybranego składnika lub dodanie innego dodatku dostępnego w menu.

e) czy do przedmiotowego produktu podawane są klientowi sztućce, talerzyki, serwetki?

Odp. Tak - do produktu podawane są talerze, sztućce oraz serwetki.

f) czy personel sprząta stół po konsumpcji?

Odp. Tak - po zakończeniu konsumpcji personel sprząta ze stolika.

g) czy w związku ze sprzedażą przedmiotowego produktu personel wykonuje dodatkowo inne niż wskazane wyżej czynności? Jeżeli tak, należy wskazać jakie.

Odp. Przynosi go do stolika.

h) czy w lokalu są toalety i szatnie dla klientów?

Odp. Tak, są dostępne.

Ww. uzupełnieniu Wnioskodawca doprecyzował również następujące informacje:

(…) jako załącznik do niniejszego pisma, przekazuje również zdjęcie karty menu, z którego wynika, że cena dodatku w postaci krewetek wynosi 7 zł za 90 g.

Jednocześnie Wnioskodawca ponownie podkreśla, że przedmiotem wniosku jest jedno danie - „Pizza (…)”.

W karcie menu krewetki ujęte są jako oddzielna pozycja - dodatek, który klient może wybrać do pizzy oznaczonej jako „(…)”. W przypadku wyboru krewetek klient otrzymuje jedno gotowe danie w postaci pizzy z krewetkami, zgodnie ze zdjęciem załączonym do pierwotnego wniosku.

W związku z wcześniejszym wskazaniem w pierwotnym wniosku, iż ilość krewetek dodawanych do pizzy wynosi 70 g, Wnioskodawca niniejszym dokonuje zmiany opisu składu gotowego produktu (100%), który przedstawia się następująco:

Skład pizzy w ujęciu % (wagowo):

(…)

Dodatek - krewetki (porcja dodawana do pizzy):

(…)

Postanowieniem z 3 września 2025 r., znak 0111-KDSB2-1.440.188.2025.2.MW na podstawie art. 200 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, tutejszy Organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone 17 września 2025 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

Uzasadnienie sposobu zidentyfikowania świadczenia na potrzeby podatku od towarów i usług

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle przepisu art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Uwzględniając powyższe przepisy w pierwszej kolejności należy ustalić, czy w przypadku sprzedaży dania „pizza (…)”, w okolicznościach wskazanych we wniosku, mamy do czynienia ze sprzedażą towaru, czy też usługą w rozumieniu ustawy. W tym celu należy posiłkować się orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), który w licznych wyrokach odniósł się do kwestii klasyfikacji czynności jako świadczenia usług, czy dostawy towarów.

Jak wskazał TSUE w wyroku z 27 października 2005 r., nr C-41/04, w sprawie Levob Verzekeringen i OV Bank przeciwko Staatssecretaris van Financiën, ECLI:EU:C:2005:649 (pkt 19) oraz wyroku z 29 marca 2007 r., nr C-111/05 w sprawie Aktiebolaget NN przeciwko Skatterverket, ECLI:EU:C:2007:195 (pkt 21), w przypadku gdy transakcja składa się z szeregu świadczeń i czynności, należy brać pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia, po pierwsze czy chodzi o dwa, czy więcej świadczeń odrębnych, czy też o świadczenie jednolite, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku owo jednolite świadczenie należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług.

Natomiast w wyroku z 10 marca 2005 r., nr C-491/03 w sprawie Ottmar Hermann przeciwko Stadt Frankfurt am Main, ECLI:EU:C:2005:157 (pkt 22), TSUE wskazał, że: „Ponieważ sprzedaży jakiegoś towaru zawsze towarzyszy świadczenie jakiejś minimalnej usługi (takiej jak wyłożenie towarów na stoiskach, wydanie faktury, itd.), jedynie usługi inne niż te, które towarzyszą nieodłącznie sprzedaży jakiegoś towaru, mogą być wzięte pod uwagę przy ocenie udziału świadczenia usług w odniesieniu do całości złożonej czynności, obejmującej również dostawę jakiegoś towaru”.

Z kolei, w wyroku z 2 maja 1996 r., nr C-231/94 w sprawie Faaborg-Gelting Linien przeciwko Finanzamt Flensburg, ECLI:EU:C:1996:184, w pkt 14 TSUE orzekł, że działalność restauracyjną charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi. Świadczenie takie należy zatem uznać za świadczenie usług, o którym mowa w art. 6 ust. 1 szóstej dyrektywy. Odwrotnie jest natomiast, gdy transakcja dotyczy artykułów żywnościowych na wynos i nie wiąże się ze świadczeniem usług służących organizacji konsumpcji na miejscu w odpowiednich warunkach. Stąd w odniesieniu do działalności restauracyjnej prowadzonej na promie TSUE podkreślił, że sprzedaż gotowych artykułów żywnościowych i napojów do spożycia na miejscu jest wynikiem świadczenia szeregu usług, od przygotowania posiłku do jego podania, i że wiąże się z zapewnieniem klientom infrastruktury obejmującej salę jadalną z pomieszczeniami przyległymi (szatnia itd.) oraz meble i nakrycia. W niektórych przypadkach osoby fizyczne, które zawodowo realizują świadczenia wchodzące w skład działalności restauracyjnej, nakrywają do stołu, służą poradą klientom i udzielają im wyjaśnień w przedmiocie oferowanych artykułów żywnościowych i napojów, podają te produkty do stołu i wreszcie sprzątają stoły po konsumpcji (pkt 13 tego wyroku).

W wyroku z 10 maja 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 (ECLI:EU:C:2011:135, pkt 62) TSUE wskazał, że trzeba też dodać, że element dominujący określa się z punktu widzenia przeciętnego konsumenta [zob. podobnie ww. wyroki: w sprawie Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV, pkt 22; w sprawie Everything Everywhere (dawniej T-Mobile UK), pkt 26] oraz z uwzględnieniem, w ramach całościowej oceny, wagi jakościowej, a nie tylko ilościowej, elementów świadczenia usług w stosunku do elementów dostawy towarów.

Zatem w przypadku wystąpienia, oprócz usług nierozerwalnie ze sprzedażą towaru związanych, usług dodatkowych (takich jak, np. zapewnienie miejsca do konsumpcji wraz z obsługą kelnerską), które zaspokajają potrzeby klientów, dla których elementy te są istotne, stwierdzić należy, że w takich okolicznościach mamy do czynienia ze świadczeniem usługi związanej z wyżywieniem.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.3.2011, str. 1, z późn. zm.) - usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie.

Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy.

Natomiast w wyroku z 22 kwietnia 2021 r. w sprawie C-703/19 (ECLI:EU:C:2021:377) TSUE wyjaśnił jak w świetle dyrektywy oraz rozporządzenia wykonawczego 282/11 należy właściwie rozumieć pojęcia „usługa restauracyjna i cateringowa” czy też dostawa „towarów spożywczych”. Istotą tego wyroku jest wyjaśnienie, że tzw. infrastruktura materialna (stoliki, krzesła, sztućce, toaleta) i ludzka (obsługa kelnerska, barmańska) dostępna w lokalach gastronomicznych ma znaczenie dla ustalenia czy mamy do czynienia z towarem, czy z usługą. Jednak kwestia ta nie jest decydująca z punktu widzenia określenia stawki podatku VAT, której wysokość jest rezultatem podporządkowania świadczenia do odpowiedniej pozycji właściwej klasyfikacji.

Zatem ustalenie, czy świadczenie należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących. Element dominujący określa się z punktu widzenia przeciętnego konsumenta oraz z uwzględnieniem - w ramach całościowej oceny - wagi jakościowej (a nie tylko ilościowej) elementów świadczenia usług w stosunku do elementów dostawy towarów.

Sprzedaży towaru zawsze towarzyszy minimalny zakres świadczonych usług, takich jak umieszczenie towaru na półkach sklepowych czy wystawienie rachunku, w związku z czym tylko usługi odrębne od usług nierozerwalnie związanych ze sprzedażą towarów można brać pod uwagę w celu określenia udziału świadczenia usług w świadczeniu złożonym, obejmującym również dostawę towarów.

Z kolei działalność restauracyjną charakteryzuje wiele elementów i czynności, wśród których dostawa gotowej żywności i napojów przeznaczonych do spożycia przez ludzi jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi.

Ustalenie, z jaką kategorią świadczenia gastronomicznego mamy do czynienia, zależy od wielu zmiennych. Nie jest nią jedynie wola konsumenta skorzystania z infrastruktury lokalu, ale całokształt „otoczenia”, okoliczności towarzyszących danemu świadczeniu.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca sprzedaje w restauracji danie w postaci pizzy do konsumpcji na miejscu. Zamówienia przyjmowane są przy stoliku. Klient składając zamówienie dokonuje wyboru dwóch odrębnych produktów (pizza (…) oraz dodatek w postaci krewetek), które w efekcie finalnym są jednym gotowym daniem - pizzą (…) z krewetkami. Kolejnym etapem jest przygotowanie pizzy (przygotowanie ciasta z mąki pszennej, wody, soli, drożdży i oliwy - formowanie ciasta na kulki z których następnie powstają placki pizzy - nakładanie składników, ciasto smarowane jest przecierem pomidorowym, posypywane serem - wypiek: pizza pieczona jest w piecu elektrycznym) oraz krewetek (rozmrażanie - podsmażenie - podanie). Gotowe zamówienie przynoszone jest do stolika - wraz z talerzami, sztućcami oraz serwetkami. Danie spożywane jest w lokalu gdzie również jest dostęp do toalet i szatni. Na zakończenie odbywa się obsługa posprzedażowa - czyli sprzątnięcie stolika. Ponadto mają również miejsce dodatkowe czynności pomocnicze takie jak doradztwo kelnera (np. informowanie o oferowanych produktach) czy modyfikacja zamawianego dania.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w okolicznościach analizowanej sprawy sprzedaży klientowi w restauracji „pizzy (…) z krewetkami” towarzyszą usługi przesądzające, że mamy do czynienia z usługą restauracyjną. W tym przypadku występują bowiem usługi charakterystyczne dla działalności restauracyjnej, takie jak m.in.: udostępnienie odpowiedniej infrastruktury, zapewnienie i podanie naczyń, przyjmowanie zamówienia klienta przy stoliku, podanie zamówienia do stolika i sprzątanie ze stolika.

W konsekwencji twierdzenie Wnioskodawcy, że wykonywana przez niego usługa nie powinna być traktowana jako jedno świadczenie kompleksowe, a jako dwa niezależne świadczenia (w postaci sprzedaży pizzy oraz dostawy krewetek) należy uznać za niezasadne.

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

W myśl art. 5a ustawy - towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

- niniejszych zasad metodycznych,

- uwag do poszczególnych sekcji,

- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji - jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych - stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

- symbole grupowań,

- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

Zgodnie z tytułem, Sekcja I Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług „USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM I USŁUGI GASTRONOMICZNE” obejmuje:

- usługi w zakresie noclegów i usługi towarzyszące świadczone przez hotele, motele, pensjonaty, centra odnowy biologicznej i inne obiekty hotelowe,

- usługi świadczone przez schroniska młodzieżowe oraz chaty lub domki,

- usługi świadczone przez domy letniskowe, do których goście posiadają prawo wspólnego użytkowania przez określony okres każdego roku,

- usługi świadczone przez pola namiotowe i pola kempingowe, włączając pola dla pojazdów kempingowych,

- tymczasowe lub długoterminowe zakwaterowanie w domach studenckich, internatach i bursach szkolnych, hotelach pracowniczych, blokach mieszkalnych,

- usługi sypialne i restauracyjne w wagonach kolejowych oraz pozostałych środkach transportu,

- usługi gastronomiczne,

- usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering),

- usługi stołówkowe,

- usługi przygotowywania i podawania napojów.

Sekcja ta nie obejmuje:

- gotowej żywności łatwo psującej się, takiej jak: kanapki, sklasyfikowanej w 10.89.16.0,

- sprzedaży detalicznej żywności, sklasyfikowanej w dziale 47,

- wynajmu nieruchomości mieszkalnych w celu dłuższego pobytu, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w 68.20.1,

- usług dyskotek i sal tanecznych (z wyłączeniem serwujących napoje), sklasyfikowanych w 93.29.19.0.

W sekcji I PKWiU zawarty jest m.in. dział 56 „USŁUGI ZWIĄZANE Z WYŻYWIENIEM”, który obejmuje:

- usługi związane z zapewnianiem pełnego wyżywienia przeznaczonego do bezpośredniej konsumpcji w restauracjach, włączając restauracje samoobsługowe i oferujące posiłki „na wynos”, z lub bez miejsc do siedzenia.

Dział ten nie obejmuje:

- gotowych posiłków i dań, pakowanych próżniowo, mrożonych lub w puszkach, sklasyfikowanych w 10.85.1,

- gotowych posiłków i dań, łatwo psujących się, sklasyfikowanych w 10.89.16.0,

- napojów, sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach działu 11,

- sprzedaży żywności, która nie jest traktowana, jako gotowy posiłek lub sprzedaży gotowych posiłków, które nie są przeznaczone do bezpośredniej konsumpcji, sklasyfikowanej w odpowiednich grupowaniach Sekcji G.

Przy czym nie jest istotny rodzaj obiektu serwującego posiłki, ale fakt, że są one przeznaczone do bezpośredniej konsumpcji.

Odnosząc się do zaproponowanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji dotyczącego przedmiotu wniosku należy wskazać, że mimo iż danie w postaci „pizzy (…)” -przygotowane jest z dwóch produktów (pizza i krewetki) - mających oddzielną pozycję w cenniku oraz osobny sposób przygotowania, to finalnie stanowi jedno danie podane klientowi w ramach usługi restauracyjnej.

Uwzględniając powyższe, sprzedaż w pizzerii dania „pizza (…)” stanowi usługę, która spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 56 „USŁUGI ZWIĄZANE Z WYŻYWIENIEM”. Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015).

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. z 2024 r. poz. 248, ze zm.) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

2) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

3) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Stosownie do art. 41 ust. 12f ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług klasyfikowanych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), z wyłączeniem sprzedaży w zakresie:

1) napojów innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie, w tym ich przygotowania i podania;

2) towarów nieprzetworzonych przez podatnika, innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie;

3) posiłków, których składnikiem są towary wskazane jako wyłączone z grupowań wymienionych w poz. 2 i 11 załącznika nr 10 do ustawy.

Powyższy przepis wskazuje, że niezależnie od tego, jak dana czynność będzie traktowana w świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług (tj. czy jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług), jeżeli będzie sklasyfikowana w dziale 56 PKWiU z 2015 r. będzie do niej miała zastosowanie stawka tego podatku w wysokości 8% (pod warunkiem braku wyłączenia wynikającego z art. 41 ust. 12f ustawy).

Jak już wcześniej wskazano, sprzedaż w restauracji dania „pizza (…)” spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 56 „USŁUGI ZWIĄZANE Z WYŻYWIENIEM”.

Rozstrzygając kwestię stawki podatku należy przeanalizować wyłączenia wskazane w art. 41 ust. 12f ustawy w odniesieniu do towaru, którego dotyczy wniosek.

Aby wykluczyć wyłączenie z art. 41 ust. 12f pkt 3 ustawy konieczne jest ustalenie, czy będący przedmiotem niniejszej decyzji produkt jest posiłkiem, którego składnikiem są towary wskazane jako wyłączone z grupowań wymienionych w poz. 2 i 11 załącznika nr 10 do ustawy.

W załączniku nr 10 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką VAT w wysokości 5%:

- w pozycji 2 wskazano - CN ex 03 „Ryby i skorupiaki, mięczaki i pozostałe bezkręgowce wodne - z wyłączeniem homarów i ośmiornic oraz innych towarów objętych CN 0306 - CN 0308”;

- w pozycji 11 wskazano - CN ex 16 „Przetwory z mięsa, ryb, skorupiaków, mięczaków lub pozostałych bezkręgowców wodnych, lub z owadów - z wyłączeniem:

1) kawioru oraz namiastek kawioru objętych CN 1604,

2) przetworów z homarów i ośmiornic oraz z innych towarów objętych CN 1603 00 i CN 1605”.

W świetle art. 2 pkt 30 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: ex - rozumie się przez to zakres towarów i usług węższy niż określony odpowiednio w danym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury scalonej (CN) lub danym grupowaniu klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Zatem umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury scalonej (CN) ma na celu zawężenie stosowania obniżonej stawki podatku tylko do towarów należących do wymienionego działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN), spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „Nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”.

Z podanych przez Wnioskodawcę informacji wynika, że w składzie produktu znajdują się m.in. krewetki, która sklasyfikowane są - jak wskazał Wnioskodawca - do pozycji 0306 Nomenklatury scalonej.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega regułom zawartym w Ogólnych regułach interpretacji Nomenklatury scalonej zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Reguła 1. Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS) wskazuje, że tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej.

Zgodnie z tytułem działu 03 Nomenklatury scalonej, dział ten obejmuje:

Ryby i skorupiaki, mięczaki i pozostałe bezkręgowce wodne.

Pozycja 0306 obejmuje:

Skorupiaki, nawet w skorupach, żywe, świeże, schłodzone, zamrożone, suszone, solone lub w solance; skorupiaki wędzone, nawet w skorupach, nawet gotowane przed lub w trakcie procesu wędzenia; skorupiaki, w skorupach, gotowane na parze lub w wodzie, nawet schłodzone, zamrożone, suszone, solone lub w solance.

Z not wyjaśniających do HS do pozycji 0306 wynika:

Niniejsza pozycja obejmuje:

Skorupiaki w skorupach lub bez, żywe, świeże, schłodzone, zamrożone, suszone, solone lub w solance.

Skorupiaki wędzone, nawet w skorupach, nawet gotowane przed lub w trakcie procesu wędzenia.

Skorupiaki w ich skorupach, gotowane na parze lub w wodzie (nawet z dodatkiem niewielkiej ilości tymczasowych chemicznych środków konserwujących), mogą one być również schłodzone, zamrożone, suszone, solone lub w solance.

Do głównych rodzajów skorupiaków należą: homary, raki morskie, langusty, kraby i krewetki.

W świetle powyższego należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że krewetki będące składnikiem „pizzy (…)” - są klasyfikowane do pozycji 0306.

Tym samym, przedmiotowe danie - „pizza (…)” - zawiera składnik, który wskazany jest jako wyłączony z grupowań wymienionych w poz. 2 załącznika nr 10 do ustawy. W związku z powyższym, w analizowanym przypadku zastosowanie znajdzie wyłączenie, o którym mowa w art. 41 ust. 12f pkt 3 ustawy.

Podsumowując - „pizza (…)” do konsumpcji na miejscu - w okolicznościach opisanych przez Wnioskodawcę we wniosku - jest klasyfikowana do działu PKWiU 56 „Usługi związane z wyżywieniem”. Usługa ta została objęta wyłączeniem, o którym mowa w art. 41 ust. 12f pkt 3 ustawy, dlatego też podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy z zw. z art. 41 ust. 12f ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług (świadczeń kompleksowych) tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do usługi (świadczenia kompleksowego) będącej jej przedmiotem, która zostanie wykonana w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

- usługa (świadczenie kompleksowe), będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do usługi będącej przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

- klasyfikacja usługi, lub

- stawka podatku właściwa dla usługi, lub

- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji - stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/ e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).