Interpretacja 0111-KDSB2-1.440.366.2025.5.PK

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 42a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług  (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z 3 listopada 2025 r. (ta sama data wpływu), uzupełnionego pismami z 4 i 10 grudnia 2025 r. (te same daty wpływu) oraz z 5 stycznia 2026 r. (ta sama data wpływu), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: usługa - Zabieg mezoterapii igłowej (…)

Opis: Mezoterapia igłowa (…). Celem zabiegu jest poprawa elastyczności, napięcia, gęstości skóry poprzez stymulację procesów regeneracyjnych. (…) Zabieg nie wymaga uprzedniej konsultacji lekarskiej, (…). Usługa jest skierowana do każdej pełnoletniej osoby, bez względu na płeć, której zależy na poprawie jędrności i elastyczności skóry, redukcji zmarszczek i linii mimicznych, poprawie wyglądu skóry, regeneracji i odżywieniu skóry, poprawie jakości i struktury blizny oraz zmniejszeniu ryzyka powstawania blizn przerostowych. Wykonanie usługi wymaga doświadczenia. Zabieg może wykonać wykwalifikowany kosmetolog, który posiada wiedzę jak pracować z (…), jak łączyć i kiedy stosować dany typ (…), zna schematy postępowania w zależności od problemu skórnego.

Rozstrzygnięcie: PKWiU 2015 - 86

Stawka podatku od towarów i usług: 23%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

3 listopada 2025 r. Wnioskodawca złożył wniosek uzupełniony 4 i 10  grudnia 2025 r. oraz 5 stycznia 2026 r. w zakresie sklasyfikowania usługi - Zabieg mezoterapii igłowej (…), dla celów określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi:

(…)

Mezoterapia igłowa z zastosowaniem (…). Celem zabiegu jest poprawa elastyczności, napięcia, gęstości skóry poprzez stymulację procesów regeneracyjnych.

(…). Zabieg nie wymaga uprzedniej konsultacji lekarskiej, (…).

(…).

W uzupełnieniu wniosku z 4 grudnia 2025 r. Wnioskodawca wskazał następujące informacje:

 1. Zabieg będący przedmiotem wniosku jest wykonywany w (…) gabinecie kosmetologicznym (…).

 2. (…).

 3. (…).

 4. (…).

 5. Preparat wykorzystywany na cele zabiegu to (…). Jest to wyrób medyczny.

 6. (…).

 7. (…).

   8. Usługa jest skierowana do każdej pełnoletniej osoby, bez względu na płeć, której zależy na poprawie jędrności i elastyczności skóry, redukcji zmarszczek i linii mimicznych, poprawie wyglądu skóry, regeneracji i odżywieniu skóry, poprawie jakości i struktury blizny oraz zmniejszeniu ryzyka powstawania blizn przerostowych.

   9. Klient oczekuje poprawy jędrności i elastyczności, które przywracają skórze zwartość i gęstość, a także redukcji zmarszczek, rozstępów i blizn. Po zabiegu spodziewa się również lepszego nawilżenia, odżywienia i rozjaśnienia skóry. 

10. (…). 

11. Przerwanie ciągłości naskórka podczas zabiegu z (…) jest konieczne, (…). 

12. (…). 

13. Do wykonania zabiegu nie jest wymagana wiedza medyczna w zakresie zabiegów estetycznych związana ze specjalnością lekarza.

14. Wykonanie usługi wymaga doświadczenia. Zabieg może wykonać wykwalifikowany kosmetolog, który posiada wiedzę jak pracować z (…), jak łączyć i kiedy stosować dany typ (…), zna schematy postępowania w zależności od problemu skórnego. 

15. (…).

16. (…) jest zabiegiem inwazyjnym, (…). 

Do ww. uzupełnienia wniosku Wnioskodawca dołączył:

(…)

W uzupełnieniu z 5 stycznia 2026 r., będącym odpowiedzią na wezwanie znak 0111-KDSB2-1.440.366.2025.2.PK, Wnioskodawca wskazał następujące informacje:

(…)

Postanowieniem o sygnaturze 0111-KDSB2-1.440.366.2025.3.PK z 14 stycznia 2026 r. włączono do akt postępowania niżej wymienione pisma:

      (…)

Postanowieniem z 14 stycznia 2026 r., o sygnaturze 0111-KDSB2-1.440.366.2025.4.PK na podstawie art. 200 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa  (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, tutejszy Organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone 16 stycznia 2026 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

- niniejszych zasad metodycznych,

- uwag do poszczególnych sekcji,

- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji - jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych - stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

- symbole grupowań,

- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

   - grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno  być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

   - usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana  jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

   - usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować  w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

W świetle powyższego, w celu dokonania właściwej klasyfikacji usługi będącej przedmiotem wniosku konieczne jest szczegółowe przeanalizowanie jej cech oraz okoliczności  w jakich dochodzi do jej wykonania.

Tym samym rozróżnić należy usługi z zakresu medycyny estetycznej oraz zabiegi pielęgnacyjne, upiększające twarz, które mogą być oferowane w gabinetach kosmetycznych.  Są to bowiem dwa, odmienne świadczenia, którym przyświeca różny cel. Inny charakter  oraz istotę posiada usługa z zakresu medycyny estetycznej, inny natomiast będzie sens świadczenia polegającego na wykonaniu zabiegu upiększającego poprzez zastosowanie szeregu kosmetyków, maseczek.

Zgodnie z wyjaśnieniami do PKWiU 2015, Sekcja S „Pozostałe usługi” obejmuje:

- usługi świadczone przez organizacje członkowskie,

- usługi naprawy i konserwacji komputerów i sprzętu komunikacyjnego,

- usługi naprawy i konserwacji artykułów użytku osobistego i domowego,

- usługi prania i czyszczenia wyrobów włókienniczych i futrzarskich,

- usługi fryzjerskie i pozostałe usługi kosmetyczne,

- usługi pogrzebowe i pokrewne,

- usługi związane z poprawą kondycji fizycznej,

- pozostałe usługi indywidualne, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Sekcja ta nie obejmuje:

- usług naprawy broni sportowej i rekreacyjnej, sklasyfikowanych w 33.11.14.0,

- usług naprawy i konserwacji fotokopiarek, kalkulatorów, sklasyfikowanych w 33.12.16.0,

- usług naprawy ręcznych narzędzi mechanicznych, sklasyfikowanych w 33.12.17.0,

- usług naprawy i konserwacji profesjonalnych przyrządów i aparatów do pomiaru czasu, sklasyfikowanych w 33.13.11.0,

- usług parkingowych, sklasyfikowanych w 52.21.24.0,

- usług edukacyjnych świadczonych przez organizacje członkowskie, sklasyfikowanych w dziale 85,

- usług w zakresie opieki zdrowotnej, sklasyfikowanych w dziale 86,

- usług renowacji prac artystycznych, sklasyfikowanych w 90.03.11.0.

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 96 „Pozostałe usługi świadczone dla ludności”,  który obejmuje:

- pranie i czyszczenie chemiczne wyrobów tekstylnych i futrzarskich,

- fryzjerstwo i pozostałe zabiegi kosmetyczne,

- pogrzeby i działalność pokrewną,

- pozostałą indywidualną działalność usługową, gdzie indziej niesklasyfikowaną.

Dział ten nie obejmuje:

- peruk, sklasyfikowanych w 32.99.30.0,

- wypożyczania odzieży innej niż odzież robocza, nawet, jeśli czyszczenie tych rzeczy  jest integralną częścią tej działalności, sklasyfikowanego w 77.29.15.0,

- utrzymania terenów zieleni na cmentarzach, sklasyfikowanego w 81.30.12.0,

- usług świadczonych przez organizacje religijne w zakresie uroczystości pogrzebowych, sklasyfikowanych w 94.91.10.0,

- naprawy i przeróbek odzieży itp., sklasyfikowanych w 95.29.11.0.

W dziale 96 „Pozostałe usługi świadczone dla ludności” mieszczą się m.in. takie grupowania,  jak 96.02.13.0 „Usługi kosmetyczne, manicure i pedicure” oraz 96.02.19.0 „Pozostałe usługi kosmetyczne”.

Grupowanie 96.02.13.0 „Usługi kosmetyczne, manicure i pedicure” obejmuje:

- usługi pielęgnacyjne i upiększające dotyczące urody i twarzy, włączając usługi kosmetyczne,

- usługi wykonywania manicure i pedicure,

- usługi związane z poradnictwem dotyczącym pielęgnacji urody i wykonywania makijażu.

Grupowanie to nie obejmuje:

- usług w zakresie opieki zdrowotnej typu lifting twarzy, sklasyfikowanych w 86.10.11.0.

Natomiast grupowanie 96.02.19.0 „Pozostałe usługi kosmetyczne” obejmuje także:

- usługi w zakresie higieny osobistej, pielęgnacji ciała, depilacji, naświetlania promieniami ultrafioletowymi i podczerwonymi.

Grupowanie to nie obejmuje:

- usług w zakresie opieki zdrowotnej, sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach działu 86.

Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że przedmiotowa usługa - Zabieg mezoterapii igłowej z użyciem (…). Preparat wykorzystywany na cele zabiegu to (…). Jest to wyrób medyczny. (…). Do wykonania zabiegu nie jest wymagana wiedza medyczna w zakresie zabiegów estetycznych związana ze specjalnością lekarza, jednak wykonanie usługi wymaga doświadczenia. Zabieg może wykonać wykwalifikowany kosmetolog, który posiada wiedzę jak pracować z (…), jak łączyć i kiedy stosować dany typ (…) oraz zna schematy postępowania w zależności od problemu skórnego. Efekt zabiegu to poprawa napięcia i elastyczności skóry, wygładzenie powierzchni i rozjaśnienie blizn, redukcja drobnych zmarszczek, wyrównanie kolorytu, stopniowy efekt „liftingu biologicznego”. (…).

Zabieg ten jest więc zabiegiem inwazyjnym, (…).

(…)

Podsumowując, z uwagi na to, że przedmiotowa usługa - Zabieg mezoterapii igłowej (…) celem wprowadzenia preparatu ((…) - wyrób medyczny) (…), to nie można uznać, że stanowi on zabieg pielęgnacyjny bądź upiększający. W konsekwencji przedmiotowej usługi nie można zaklasyfikować do grupowania PKWiU 96.02.13.0 „Usługi kosmetyczne, manicure i pedicure” lub 96.02.19.0 „Pozostałe usługi kosmetyczne” - które to usługi objęte są obniżoną stawką podatku w wysokości 8%.

Zgodnie z wyjaśnieniami do PKWiU 2015 Sekcja Q „Usługi w zakresie opieki zdrowotnej  i pomocy społecznej” obejmuje:

- usługi w zakresie opieki zdrowotnej,

- usługi pomocy społecznej.

W ww. sekcji mieści się dział 86 „Usługi w zakresie opieki zdrowotnej” obejmujący:

   - porady lekarskie, diagnostykę i leczenie świadczone przez lekarzy,

   - praktykę dentystyczną o charakterze ogólnym lub specjalistycznym, włączając usługi ortodontyczne,

   - praktykę pielęgniarek i położnych,

   - usługi fizjoterapeutyczne

   - usługi pogotowia ratunkowego,

   - usługi paramedyczne,

   - usługi prowadzone przez laboratoria, pracownie techniczne, włącznie z usługami radiologów,

   - usługi izb przyjęć,

   - usługi aptek szpitalnych,

   - usługi szpitali ogólnych i specjalistycznych, sanatoriów, prewentoriów, centrów rehabilitacyjnych oraz pozostałych placówek medycznych zapewniających pacjentom zakwaterowanie i wyżywienie,

   - obsługę sal operacyjnych.

Dział 86 „Usługi w zakresie opieki zdrowotnej” obejmuje natomiast klasę PKWiU 86.90 „Pozostałe usługi w zakresie opieki zdrowotnej”.

W klasie PKWiU 86.90 „Pozostałe usługi w zakresie opieki zdrowotnej” wskazano:

Uwaga. Usługi objęte tą klasą świadczone są przez osoby uprawnione, inne niż lekarze medycyny.

W klasie PKWiU 86.90 mieści się grupowanie 86.90.19.0 „Pozostałe usługi w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowane” obejmuje:

   - pozostałe usługi paramedyczne w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowane, takie jak: akupunktura, aromaterapia, akwaterapia, bioenergoterapia, chiropraktyka, fitoterapia, hipnoterapia, hirudoterapia (leczenie pijawkami), homeopatia, klawiterapia, terapia biorezonansowa itp.,

   - usługi w zakresie hipoterapii, terapii mowy, gdzie indziej niesklasyfikowane,

   - usługi związane z prowadzeniem profilaktyki i promocji zdrowia świadczone przez higienistki- szkolne, dietetyków, ortoptystów, instruktorów higieny i pozostałych specjalistów promocji zdrowia,

   - pomocnicze usługi dentystyczne świadczone przez higienistki i asystentki dentystyczne,

   - usługi w dziedzinie optometrii.

Grupowanie to nie obejmuje:

  - usług w dziedzinie fizjoterapii i ergoterapii, sklasyfikowanych w 86.90.13.0.

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem wniosku - Zabieg mezoterapii igłowej (…), spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem 86 PKWiU „Usługi w zakresie opieki zdrowotnej”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r.  do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia  11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. z 2024 r. poz. 248, z późn. zm.)  określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy  z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Stosownie do art. 146ef ust. 2 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski", koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

Usługa będąca przedmiotem wniosku mieści się w dziale 86 PKWiU „Usługi w zakresie opieki zdrowotnej”. Usługa ta nie została wymieniona, jako usługa, dla której ustawodawca, w ustawie oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku. Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowej usługi jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług. W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną  do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych  pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe  wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która zostanie wykonana w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1  pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

   - podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego  (art. 42b ust. 3 ustawy),

   - usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa,  o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

             - w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do usługi będącej przedmiotem  tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

- klasyfikacja usługi, lub

- stawka podatku właściwa dla usługi lub

- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji - stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym korzystając z formularza Pismo WIS. Następnie należy wybrać rodzaj pisma Odwołanie w sprawie WIS.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).