Interpretacja 0111-KDSB2-1.440.380.2025.5.MSU

 

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

 

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r., poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…)
 z 4 listopada 2025 r. (ta sama data wpływu), uzupełnionego pismami z 11 grudnia 2025 r., 12 stycznia 2026 r. oraz 3 lutego 2026 r. (te same daty wpływu), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: usługa (świadczenie kompleksowe) - wybudowania nowego przyłącza wodociągowego

Opis świadczenia: Wnioskodawca nie jest właścicielem ani zarządcą sieci wodociągowej, nie świadczy usług dostarczania wody przy wykorzystaniu sieci wodociągowej, do której wykonywane jest nowe przyłącze wodociągowe. Wnioskodawca nie ma podpisanej umowy na zaopatrzenie w wodę z Klientem. Klient zleca wykonanie przyłącza wodociągowego wraz z dostarczeniem materiałów. Usługa składa się z następujących czynności: uzyskanie zgody na budowę przyłącza wodociągowego, wytyczenie trasy przyłącza, wykonanie wykopów liniowych montażowych, zabezpieczenie wykonanych wykopów montażowych przed osunięciem ziemi - wstawienie szalunków, wykonanie piaskowej podsypki pod montaż rurociągów żeliwnych, dostarczenie i montaż w wykopie rurociągów tranzytowych, dostarczenie i montaż armatury wodociągowej wewnątrz budynku (pomieszczenie wlotu wody), podłączenie przyłącza do istniejącej wewnętrznej instalacji wodnej budynku mieszkalnego oraz do sieci wodociągowej, wykonanie ciśnieniowej próby szczelności wykonanego przyłącza wodociągowego w ziemi, dezynfekcji wykonanego rurociągu, wykonanie piaskowej obsypki zmontowanego rurociągu, zasypanie i zagęszczenie wykonanych wykopów, odtworzenie nawierzchni po wykonanych pracach montażowych do stanu pierwotnego. Celem usługi będącej przedmiotem wniosku jest wybudowanie nowego przyłącza wodociągowego oraz podłączenie przyłącza do istniejącej wewnętrznej instalacji wodnej do budynku mieszkalnego oraz do sieci wodociągowej.

Rozstrzygnięcie: PKWiU 2015 - 42

Stawka podatku od towarów i usług: 23%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

 

4 listopada 2025 r. Wnioskodawca złożył wniosek uzupełniony pismami z 11 grudnia 2025 r.,12 stycznia 2026 r. i 3 lutego 2026 r. w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku przedstawiono następujący opis świadczenia:

Wykonujemy prace budowlane związane z wybudowaniem nowych przyłączy wodociągowych na potrzeby wody użytkowej dla mieszkańców oraz ochrony p. pożarowej zgodnie z obecnie obowiązującymi przepisami do budynków mieszkalnych w miejsce przyłączy z lat siedemdziesiątych budynków mieszkalnych będących w zasobach jednej ze (…) za uzgodnioną kwotę wynagrodzenia netto plus obowiązujący podatek VAT.

Roboty do wykonania polegają na: likwidacji obecnych przyłączy wodociągowych oraz wykonaniu nowych przyłączy zgodnie z nowym projektem o średnicy nominalnej (…) do istniejących budynków mieszkalnych wielorodzinnych, będących w zasobach (…) zasilających przedmiotowe budynki w wodę dla celów bytowych oraz dla celów instalacji hydrantowych ppoż. tzw. „mokrych pionów”.

Całościowy zakres prac będzie obejmował: wytyczenie trasy przyłącza w terenie wraz z pomiarami powykonawczymi, dostarczenie i montaż poza obrysem budynków rurociągów, dostarczenie i montaż armatury wewnątrz budynku, wykonanie niezbędnych robót związanych z zabezpieczeniem antykorozyjnym elementów stalowych, wykonanie niezbędnych prób i pomiarów, rozruch i odbiór instalacji.

Zgodnie z interpretacjami wydanymi dla analogicznych robót, tj. związanych z zapewnieniem dostarczania wody na potrzeby budynków mieszkalnych, stawka podatku VAT za wykonaną kompleksową usługę wynosić powinna 8% co jest zgodne ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach zawartym w interpretacji indywidualnej z dnia 16 kwietnia 2015 roku nr IBPP2/4512-30/15/WN, interpretacjami nr 0112-KDSL2-1.440.505.2023.3.MW - z dnia 05.02.2024 i nr 0112-KDSL2-1.440.16.2023.3.NR z dnia 08.03.2023 r., ponieważ usługi dotyczą świadczeń sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług jako 36.00.20.0 - usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych i podlega opodatkowaniu preferencyjną 8% stawką podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 jako wymienione w poz. 24 i 26 załącznika 3 do ustaw. Jest to także zgodne z wydawanymi w ostatnich latach przez Dyrektora KIS Wiążącymi Informacjami Skarbowymi dla usług PKD 36.00.20.0. Zdaniem Wnioskodawcy świadczenie usług związanych z przyłączeniem do sieci wodociągowych i/lub sieci kanalizacyjnych, takich jak uzgadnianie lokalizacji, wydawanie warunków technicznych dla przyłącza wodociągowego, uzgadnianie dokumentacji projektowej i wykonanie nowego przyłącza wodociągowego, odbiory końcowe przyłączy sklasyfikowanych w PKWiU jako 36.00.20.0 - Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych podlegają opodatkowaniu preferencyjną 8% stawką podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 jako wymienione w poz. 24 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług. Usługi te, niezależnie czy wykonywane wewnątrz, czy na zewnątrz budynku służą wyłącznie mieszkańcom i są nierozłączne. Tak więc zdaniem Wnioskodawcy świadczenie w/w usług, w tym wykonanie nowego przyłącza wodociągowego, będzie podlegało opodatkowaniu preferencyjną 8% stawką podatku VAT nawet jeżeli będą wykonywane poza obrysem obiektu mieszkalnego, gdyż są immanentnie związane z zapewnieniem prawidłowego funkcjonowania budynku i jego mieszkańców bowiem służy realizacji potrzeb mieszkaniowych tychże osób, zarówno życiowych tj. dostarczania wody pitnej i użytkowej (pranie itp.) oraz zapewnienia bezpieczeństwa przeciw-pożarowego (tzw. mokre piony) zgodnie z obowiązującymi przepisami.

W uzupełnieniu do wniosku z 11 grudnia 2025 r. Wnioskodawca wskazał, że:

(…)

Jako Wnioskodawca informujemy, że nie jesteśmy właścicielem ani zarządcą sieci wodociągowej, do której wykonywane są nowe przyłącza wodociągowe i przy pomocy, której świadczona jest usługa dostarczania wody.

Jako Wnioskodawca informujemy, że nie świadczymy usługi dostarczania wody przy wykorzystaniu sieci, do której wykonywane są nowe przyłącza wodociągowe ani żadna umowa na zaopatrzenie w wodę nie została spisana pomiędzy Inwestorem a Wnioskodawcą.

Prace budowlane związane z budową nowych przyłączy wodociągowych wykonane przez Wnioskodawcę polegały na:

 1. Uzyskanie w imieniu Inwestora zgody na budowę przyłącza wodociągowego od zarządcy sieci wodociągowej (w tym przypadku (…)), uzyskanie decyzji zezwalającej na zajęcie terenu Miasta, przez które przechodzi nowo wybudowane przyłącze wodociągowe.

 2. Wytyczenie trasy przyłącza w terenie wraz z pomiarami powykonawczymi (inwentaryzacje geodezyjna).

 3. Dostarczenie i montaż w wykopie poza obrysem budynków rurociągów wodociągowych, dostarczenie i montaż armatury wodociągowej wewnątrz budynku, wykonanie niezbędnych robót związanych z zabezpieczeniem wykopów montażowych. Odtworzenie nawierzchni po wykonanych pracach montażowych do stanu pierwotnego.

 4. Wykonanie i zabezpieczenie wykopu montażowego na sieci wodociągowej w miejscu włączenia nowo wybudowanych przyłączy do sieci wodociągowej. Dostarczenie niezbędnego materiału potrzebnego do wykonania tzw. „wcinki” (przyłączenia) przyłącza wodociągowego do sieci wodociągowej (samą wcinkę wykonuje (…)), zasypanie wykopu i odtworzenie terenu.

 5. Podłączenie nowo wybudowanego przyłącza do wewnętrznej instalacji wody bytowej budynków mieszkalnych.

 6. Wykonanie dokumentacji powykonawczej, dostarczenie do Inwestora protokołów dopuszczających do użytkowania nowo wybudowane przyłącza przez (…).

Istniejące przełącza wodociągowe są w złym stanie technicznym oraz nieodpowiadające wymogom przeciwpożarowym, dlatego Inwestor zdecydował się na wybudowanie nowych i likwidację istniejących. Inwestor wykonał projekty wykonania nowych przyłączy oraz uzgodnił je z (…). Ogłosił przetarg na wykonanie nowych przyłączy, który my jako Wnioskodawca wygraliśmy po czym wykonaliśmy powierzone nam zadanie zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Celem usługi będącej przedmiotem wniosku jest wybudowanie nowego przyłącza wodociągowego do budynku mieszkalnego, które będzie zaopatrywać ludzi w wodę użytkową oraz na cele instalacji hydrantowej.

Efektem jest zapewnienie wody o odpowiedniej ilości i ciśnieniu.

Nabywca oczekuje rzetelnego wykonania powierzonego zadania przez Wnioskodawcę, z punktu ekonomicznego oczekuje opłacenia obniżonej stawki VAT 23% na VAT 8%.

Wynagrodzenie zostało skalkulowane w programie do kosztorysowania robót budowlanych Norma na podstawie otrzymanego od Inwestora przedmiaru robót oraz wiedzy i doświadczeniu Wnioskodawcy. Do wyliczonej kwoty netto należy doliczyć podatek VAT.

(…)

Wszystkie protokoły odbiorowe przyłączy, dokumentacja powykonawcza oraz inwentaryzacja geodezyjna została przekazana do Inwestora po zakończeniu prac.

Do uzupełnienia Wnioskodawca dołączył (…).

W uzupełnieniu do wniosku z 12 stycznia 2026 r. Wnioskodawca doprecyzował, że:

Informuję, że usługa budowana polegająca na budowie przyłączy wodociągowych będących przedmiotem wniosku z dnia 4 listopada 2025 została wykonana oraz odebrana przez Inwestora w dniu 16.05.2025.

Niemniej pragnę zauważyć, iż Inwestor wstępował z wnioskiem o stwierdzenie jakim podatkiem VAT powinny być objęte wykonane prace w/w wniosku jeszcze w trakcie wykonywania przez nas prac.

Trzeba zaznaczyć, że wykonane przyłącza wodociągowe będące przedmiotem wniosku są pierwszym etapem a Inwestor zamierza wykonać kolejne, jak i również my wykonujemy analogiczne prace dla innych (…).

Do uzupełnienia Wnioskodawca dołączył (…).

W uzupełnieniu do wniosku z 3 lutego 2026 r. Wnioskodawca wskazał:

Prace budowlane związane z budową nowych przyłączy wodociągowych wykonane przez Wnioskodawcę polegały na:

 1. Uzyskanie w imieniu Inwestora zgody na budowę przyłącza wodociągowego od zarządcy sieci wodociągowej (w tym przypadku (…)), uzyskanie decyzji zezwalającej na zajęcie terenu Miasta, przez które przechodzi nowo wybudowane przyłącze wodociągowe.

 2. Wytyczenie trasy przyłącza w terenie wraz z pomiarami powykonawczymi (inwentaryzacje geodezyjna).

 3. Wykonanie wykopów liniowych montażowych.

 4. Zabezpieczenie wykonanych wykopów montażowych przed osunięciem ziemi - wstawienie szalunków.

 5. Wykonanie piaskowej podsypki pod montaż rurociągów żeliwnych.

 6. Dostarczenie i montaż w wykopie rurociągów tranzytowych pomiędzy istniejącą siecią wodociągową a budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym.

 7. Dostarczenie i montaż armatury wodociągowej wewnątrz budynku (pomieszczenie wlotu wody).

 8. Wykonanie ciśnieniowej próby szczelności wykonanego przyłącza wodociągowego w ziemi.

 9. Dezynfekcji wykonanego rurociągu.

10. Wykonanie piaskowej obsypki zmontowanego rurociągu.

11. Zasypanie i zagęszczenie wykonanych wykopów.

12. Odtworzenie nawierzchni po wykonanych pracach montażowych do stanu pierwotnego.

(…) połączenie wykonanego przyłącza z istniejącą siecią wodociągową.

 1. Wykonanie i zabezpieczenie wykopu montażowego na sieci wodociągowej w miejscu włączenia nowo wybudowanych przyłączy do sieci wodociągowej. Dostarczenie niezbędnego materiału potrzebnego do wykonanie tzw. „wcinki” (przyłączenia) przyłącza wodociągowego do sieci wodociągowej (samą wcinkę wykonuje (…)), zasypanie wykopu i odtworzenie terenu.

 2. Podłączenie nowo wybudowanego przyłącza do wewnętrznej instalacji wody bytowej budynków mieszkalnych.

 3. Wykonanie dokumentacji powykonawczej, dostarczenie do Inwestora protokołów dopuszczających do użytkowania nowo wybudowane przyłącza przez (…).

(…)

 1. Dostarczenie i montaż w wykopie poza obrysem budynków rurociągów wodociągowych - zgodnie z zatwierdzonymi przez (…) projektami budowlanymi na podstawie, których budowaliśmy przyłącza wodociągowe  zakładały one wykonanie przyłączy z rur kielichowych z żeliwa sferoidalnego łączonych na gumową uszczelkę, zmiana kierunku przebiegu rurociągu odbywała się na kolanach żeliwnych kielichowych również łączonych na uszczelkę gumową. Dostarczenie i montaż armatury wodociągowej wewnątrz budynku „pomieszczenie wlotu wody” - montaż zasuw kołnierzowych klinowych miękko uszczelnionych, montaż zaworu antyskażeniowego kołnierzowego zapobiegającego skażeniem sieci wodociągowej, podłączenie do istniejącej wewnętrznej instalacji wodnej nowo budowanego przyłącza.

 2. Wykonanie i zabezpieczenie wykopu montażowego na sieci wodociągowej w miejscu włączenia nowo wybudowanych przyłączy do sieci wodociągowej. Dostarczenie niezbędnego materiału potrzebnego do wykonanie tzw. „wcinki” - dostawa trójnika kołnierzowego, kształtek żeliwnych (tzw. łącznik rurowo kołnierzowy) za pomocą, których łączy się nowo montowany trójnik do sieci wodociągowej, zasuwy kołnierzowej klinowej oraz łącznika żeliwnego kielichowo kołnierzowych, (przyłączenia) przyłącza wodociągowego do sieci wodociągowej (samą wcinkę wykonuje (…)), zasypanie wykopu i odtworzenie terenu.

 3. Podłączenie nowo wybudowanego przyłącza do wewnętrznej instalacji wody bytowej budynków mieszkalnych.

(…)

Trzeba zaznaczyć, że wykonane przyłącza wodociągowe będące przedmiotem wniosku są pierwszym etapem a Inwestor zamierza wykonać kolejne - I etap: Inwestor zlecił a my wykonaliśmy przyłącza do 5 budynków mieszkalnych, kolejnym etapem będzie realizacja budowy przyłącza do kolejnego budynku mieszkalnego objętego oddzielną umową w identycznych okolicznościach co opisane we wniosku (nie wiem do ilu jeszcze budynków mieszkalnych Inwertor zamierza wybudować/zlecić wykonanie nowych przyłączy wodociągowych).

(…)

Nasza firma wykonuje analogiczne prace dla innych (…). Jesteśmy w trakcie realizacji bądź w trakcie podpisywania umowy z innymi Inwestorami/(…) na wykonanie budowy przyłączy wodociągowych do budynku mieszkalnych w analogicznych sytuacji jak opisane we wniosku. Dołączone we wniosku dokumenty są jedynie przykładowe.

Do ww. uzupełnienia Wnioskodawca dołączył:

(…)

Postanowieniem z 9 lutego 2026 r., znak 0111-KDSB2-1.440.380.2025.4.MSU na podstawie art. 200 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, tutejszy Organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone 9 lutego 2026 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)

Na wstępie należy wyjaśnić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem kompleksowym (złożonym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

W przypadkach, w których występuje kilka czynności, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, możemy mówić o pewnym kompleksie świadczeń. Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE, jak i sądy administracyjne. Można tu przywołać, np. wyroki TSUE, które zapadły w sprawach C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket i C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV, z których jednoznacznie wynika, że w sytuacji gdy dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwany dalej TSUE) w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., w sprawie nr C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

   - w wyroku z dnia 27 października 2005 r., w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien,ECLI:EU:C:2005:649, TSUE wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),

   - w wyroku z dnia 27 września 2012 r., w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, ECLI:EU:C:2012:597, TSUE wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy także oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito - Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira, ECLI:EU:C:2020:855, wskazując, że:

„Cechą charakterystyczną jednego świadczenia złożonego jest nierozerwalność jego poszczególnych elementów (…). W przypadku jednego świadczenia złożonego poszczególne jego elementy stapiają się ze sobą, tworząc nowe, niezależne świadczenie, w związku z czym w powszechnym odbiorze występuje tylko jedno pojedyncze świadczenie” (pkt 25).

„Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (…). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (…)”(pkt 30).

Ocena świadczenia jako kompleksowego, złożonego wymaga więc wyważenia z jednej strony zasady niezależności każdej czynności, na gruncie podatku od towarów i usług, oraz jednocześnie zasady braku stosowania sztucznego podziału wobec elementów, które wykazują nierozerwalny związek oraz zmierzają do osiągnięcia jednego celu. Identyfikacja świadczenia jako złożonego musi zostać poprzedzona każdorazowo analizą samych elementów danego świadczenia, jak i związku jaki między nimi zachodzi.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia oraz uwzględniając opis zawarty we wniosku i jego uzupełnieniach należy wskazać, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności polegające na uzyskaniu zgody na budowę przyłącza wodociągowego, wytyczeniu trasy przyłącza, wykonaniu wykopów liniowych montażowych, zabezpieczeniu wykonanych wykopów montażowych przed osunięciem ziemi - wstawienie szalunków, wykonaniu piaskowej podsypki pod montaż rurociągów żeliwnych, dostarczeniu i montażu w wykopie rurociągów tranzytowych, dostarczeniu i montażu armatury wodociągowej wewnątrz budynku (pomieszczenie wlotu wody), podłączeniu przyłącza do istniejącej wewnętrznej instalacji wodnej budynku mieszkalnego oraz do sieci wodociągowej, wykonaniu ciśnieniowej próby szczelności wykonanego przyłącza wodociągowego w ziemi, dezynfekcji wykonanego rurociągu, wykonaniu piaskowej obsypki zmontowanego rurociągu, zasypaniu i zagęszczeniu wykonanych wykopów, odtworzeniu nawierzchni po wykonanych pracach montażowych do stanu pierwotnego, są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Powyższe wynika z faktu, że poszczególne czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach przedmiotowego świadczenia będą prowadzić do realizacji jednego, określonego celu jakim jest realizacja usługi polegającej na wykonaniu przyłącza wodociągowego na podstawie umowy. Nabywca jest zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego złożonego świadczenia.

Z uwagi na cel realizowanego przez Wnioskodawcę świadczenia kompleksowego - elementem dominującym jest usługa wykonania przyłącza wodociągowego, natomiast pozostałe czynności wykonywane w ramach przedmiotowego świadczenia jak np. wytyczenie trasy, dostarczenie rur wodociągowych, podłączenie przyłącza czy odtworzenie nawierzchni po wykonanych pracach montażowych do stanu pierwotnego będą mieć charakter pomocniczy.

Powyższe wywołuje skutki w zakresie jednolitego opodatkowania elementów wchodzących w skład tego świadczenia zgodnie z usługą główną (dominującą). W związku z powyższym, w dalszej części decyzji dokonano klasyfikacji oraz określono stawkę podatku od towarów i usług dla usługi (elementu dominującego).

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

- niniejszych zasad metodycznych,

- uwag do poszczególnych sekcji,

- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji - jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych - stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

- symbole grupowań,

- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

   - grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

   - usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

   - usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Odnosząc się do zaproponowanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji PKWiU 36.00.20.0 „Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych”, należy wskazać, że Wnioskodawca nie jest właścicielem ani zarządcą sieci wodociągowej, nie świadczy usług dostarczania wody, jak również nie ma podpisanej umowy na zaopatrzenie w wodę. W związku z powyższym klasyfikacja wskazana przez Wnioskodawcę jest niewłaściwa.

Zgodnie z tytułem, Sekcja F Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „Obiekty budowlane i roboty budowlane”.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja F obejmuje:

  - budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej oraz wodnej,

  - roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym,

  - opracowywanie kosztorysów stanowiących integralną część robót budowlanych,

  - realizację projektów budowlanych do sprzedaży.

Sekcja ta nie obejmuje:

  - zarządzania projektami budowlanymi w zakresie obiektów inżynierii lądowej i wodnej, sklasyfikowanego w 71.1,

  - wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych bez operatora, sklasyfikowanego w 77.32,

  - usług instalowania mechanicznych lub elektrycznych urządzeń do zamykania sejfów i skarbców, powiązane z późniejszym ich monitorowaniem, sklasyfikowanych w 80.20.10.0.

W sekcji F zawarty jest m.in. dział 42 „Budowle i roboty ogólnobudowlane związane z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej”.

Dział ten obejmuje:

  - obiekty inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: autostrady, drogi, ulice, mosty, tunele, wiadukty, estakady, drogi szynowe, płyty lotniska, porty oraz obiekty inżynierii wodnej, systemy irygacyjne, systemy kanalizacyjne, sieci wodno-kanalizacyjne, obiekty przemysłowe, rurociągi oraz linie elektroenergetyczne, odkryte obiekty sportowe itp.,

  - realizację projektów inżynierskich.

Dział ten nie obejmuje:

  - realizacji projektów budowlanych obejmujących przedsięwzięcia finansowe, techniczne i rzeczowe w celu przygotowania lub budowy budynków do sprzedaży, sklasyfikowanej w 41.00,

  - wykonywania instalacji oświetlenia ulic i sygnalizacji świetlnej, sklasyfikowanego w 43.21.10,

  - usług w zakresie architektury i inżynierii oraz zarządzania projektami budowlanymi, sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach grupy 71.1.

Uwaga: Część lub całość robót związanych ze wznoszeniem, rozbudową odbudową, przebudową, remontem, montażem lub czasami praktycznie cały zakres robót może być zlecony podwykonawcom.

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem wniosku spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 42 „Budowle i roboty ogólnobudowlane związane z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej”. Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. z 2024 r., poz. 248, z późn. zm.) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Jak wynika z art. 146ef ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

Opisana we wniosku i uzupełnieniach usługa mieści się w dziale 42 PKWiU. Usługa ta nie została wymieniona jako usługa, dla której ustawodawca, w ustawie o podatku od towarów i usług oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku. Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowej usługi jest stawka podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczeń kompleksowych tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostanie wykonane w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

  - podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

  - świadczenie kompleksowe, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

      - w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do świadczenie kompleksowego będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

- klasyfikacja towaru/usługi, lub

- stawka podatku właściwa dla towaru/usługi lub

- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji - stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłączne za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym korzystając z formularza Pismo WIS. Następnie należy wybrać rodzaj pisma Odwołanie w sprawie WIS.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).