Interpretacja 0111-KDSB2-2.440.273.2025.7.AD

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

 

Na podstawie art. 42a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z 14 października 2025 r. (ta sama data wpływu), uzupełnionego pismami z 14, 20, 27 października 2025 r. i 26 listopada 2025 r. (te same daty wpływu), 10 grudnia 2025 r. (ta sama data wpływu) oraz 19 grudnia 2025 r. (daty wpływu 22 grudnia 2025 r. oraz 5 stycznia 2026 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: usługa - Zabieg z użyciem wypełniacza - syntetycznego kwasu hialuronowego

Opis usługi: zabieg z użyciem wypełniacza -  syntetycznego kwasu hialuronowego w obrębie całej twarzy, na rzecz jednego klienta, w ramach jednego zabiegu, w jednej cenie określonej w cenniku. Zabieg ma na celu poprawę wyglądu skóry, poprzez wypełnienie zmarszczek, bruzd oraz przywrócenie objętości skóry. Polega na wstrzykiwaniu preparatu  w wybrane partie twarzy, gdzie istnieje potrzeba wypełnienia zmarszczek lub nadania objętości. Do wykonania zabiegu wykorzystywany jest preparat leczniczy. Procedura jest szybka i zazwyczaj nie wymaga znieczulenia, choć w niektórych przypadkach można zastosować krem znieczulający. Cena zabiegu nie jest uzależniona od obszaru iniekcji, zgodnie z cennikiem na cenę usługi ma wpływ ilość zużytego preparatu. Usługa świadczona jest w gabinecie przeznaczonym do wykonywania zabiegów kosmetycznych. Zabieg wykonywany jest przez lekarza przy zastosowaniu sprzętu i materiałów przeznaczonych do wykonywania zabiegów kosmetycznych, upiększających, a w tym przypadku przy pomocy strzykawki i igły. Po zabiegu może wystąpić lekkie zaczerwienienie lub obrzęk, które znikają w ciągu kilku dni.

Rozstrzygnięcie: PKWiU 2015 - 86

Stawka podatku od towarów i usług: 23%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

14 października 2025 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony 14,  20, 27 października 2025 r., 26 listopada 2025 r., 10 grudnia 2025 r., 22 grudnia 2025 r. oraz 5 stycznia 2026 r, w zakresie sklasyfikowania usługi - Zabieg z użyciem wypełniacza - syntetycznego kwasu hialuronowego.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi:

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą, który świadczy usługi z zakresu ochrony zdrowia, jego głównym przedmiotem działalności jest prowadzenie specjalistycznej opieki lekarskiej. Zgodnie ze statutem, podstawowym celem Wnioskodawcy-Szpitala jest prowadzenie działalności leczniczej, obejmującej stacjonarne i całodobowe świadczenia zdrowotne oraz ambulatoryjne.

W swojej działalności Wnioskodawca wykonuje nie tylko usługi medyczne służące ratowaniu i profilaktyce zdrowia ale również zabiegi kosmetyczne, poprawiające wygląd, mające na celu upiększenie. Jednym z takich zabiegów jest zabieg z użyciem wypełniacza na bazie kwasu hialuronowego, mający na celu wypełnienie zmarszczek, zniwelowanie ubytków w tkance oraz modelowanie konturów twarzy. Zabieg jest szczególnie polecany dla osób z pierwszymi oznakami starzenia, które chcą szybko i bezpiecznie poprawić swój wygląd.

Zabieg jest mało inwazyjny, bezpieczny. Do jego przeprowadzenia używa się wypełniacza, którym jest syntetyczny kwas hialuronowy, całkowicie bezpieczny dla zdrowia i organizmu, skuteczny oraz nie wywołujący żadnych alergii. Kwas hialuronowy używany do zabiegu jest popularnym wypełniaczem z uwagi na to, że łatwo się go podaje, efekty są przewidywalne, bardzo rzadko występują powikłania, a w przypadku, gdy rezultat nie jest satysfakcjonujący, można go w prosty sposób usunąć, rozpuszczając hialuronidazą. Zaletą kwasu hialuronowego jest szybki, widoczny zaraz po zabiegu, rezultat jego działania. Do wad należy zaliczyć stosunkowo krótki czas oddziaływania, a także to, że jest implantem, więc nie wpływa rewitalizująco na skórę. W praktyce kwasem hialuronowym najczęściej modeluje się usta oraz wypełnia bruzdy i zmarszczki.

Zabieg polega na wstrzykiwaniu preparatu w wybrane partie twarzy, gdzie istnieje potrzeba wypełnienia zmarszczek lub nadania objętości. Procedura jest szybka i zazwyczaj nie wymaga znieczulenia, choć w niektórych przypadkach można zastosować krem znieczulający. Po zabiegu może wystąpić lekkie zaczerwienienie lub obrzęk, które znikają w ciągu kilku dni. Niemal natychmiast po opuszczeniu gabinetu, można wrócić do swoich codziennych aktywności.

Przed przeprowadzeniem zabiegu z użyciem wypełniacza na bazie kwasu hialuronowego nie jest wymagane wykonanie badań. Nie jest konieczne przedstawienie wyników badań osobie wykonującej zabieg, nie jest również potrzebne zakwalifikowanie klienta do takiego zabiegu przez lekarza. Zabieg wykonywany jest po wypełnieniu ankiety dotyczącej stanu zdrowia oraz po uzyskaniu zgody klienta. Pomimo tego, że zabieg jest bezpieczny, istnieją osoby, u których nie powinien być wykonywany. Klient informowany jest o przeciwwskazaniach oraz zaleceniach po zabiegu.

Przeciwwskazaniem do wykonania zabiegu jest ciąża, karmienie piersią oraz alergia na składnik, który jest podawany podczas zabiegu. Przeciwwskazaniem są również choroby autoimmunologiczne, dlatego osoby z tymi schorzeniami powinny skonsultować się z lekarzem przed podjęciem decyzji o zabiegu. Możliwość wykonania usługi wykluczają choroby skóry, takie jak stany zapalne, infekcje bakteryjne, wirusowe lub grzybicze w miejscu planowanego zabiegu. Przed wykonaniem usługi klient zapoznaje się z warunkami, przeciwwskazaniami oraz odpowiada na pytanie dotyczące jego stanu.

Po pozytywnej weryfikacji ankiety, klient podpisuje zgodę i zabieg jest wykonywany. Po wykonaniu usługi wydawane są zalecenia, dotyczące pielęgnacji skóry oraz jakich czynników należy unikać i przez jaki czas. Najczęściej jest to unikanie przebywania na słońcu, zrezygnowanie z makijażu, sauny, z wykonywania ćwiczeń fizycznych, używanie delikatnych kosmetyków, wspomagających regenerację skóry oraz niedotykanie twarzy w celu uniknięcia podrażnień.

Pomimo tego, że zabieg wykonywany jest przez osobę wykonującą zawód medyczny, nie jest usługą leczniczą, nie zalicza się do świadczeń zdrowotnych w rozumieniu właściwych przepisów.

Usługa świadczona jest w gabinecie przeznaczonym do wykonywania zabiegów kosmetycznych, niewyposażonym w sprzęt jaki powinna posiadać sala operacyjna. Zabieg wykonywany jest przez lekarza przy zastosowaniu sprzętu i materiałów przeznaczonych do wykonywania zabiegów kosmetycznych, upiększających, a w tym przypadku przy pomocy strzykawki i igły. Przed zabiegiem, na życzenie klienta, istnieje możliwość zaaplikowania kremu znieczulającego, w celu zminimalizowania ewentualnego dyskomfortu, aczkolwiek nie jest to zalecane, ze względu na bezbolesność zabiegu.

Czy wobec wymienionych usług Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania stawki VAT obniżonej 8%?

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWIU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Stosownie do art. 146ef ust. pkt 2 stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 146ej ust. 1 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia może obniżać stawki podatku. W związku z tym, zgodnie z brzmieniem § 1 pkt 1 lit. b) oraz § 8 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2023 roku, które weszło w życie 1 kwietnia 2024 roku, w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług, a także uwzględniając pkt 6, 7 i 8 załącznika do niniejszego rozporządzenia, obniżoną stawkę VAT 8% zastosować można do:

- usług kosmetycznych, manicure i pedicure (poz. 6, PKWIU 96.02.13.0),

- usług kosmetycznych, manicure i pedicure, świadczonych w domu (poz. 7, PKWiU ex 96.02.14.0),

- pozostałych usług kosmetycznych (poz. 8, PKWiU 96.02.19.0).

W rozpatrywanej sprawie należy mieć na uwadze, że grupowanie o symbolu PKWiU 96.02.13.0, 96.02.14.0, 96.02.19.0 nie obejmuje usług sklasyfikowanych w sekcji Q, w dziale 86, a mianowicie usług w zakresie opieki zdrowotnej oraz usług pomocy społecznej. Usługi sklasyfikowane w tym dziale świadczone są przez szpitale, obejmują swoim zakresem również praktykę lekarską, pozostałe usługi w zakresie opieki zdrowotnej a także usługi pomocy społecznej.

Usługi szpitalne nastawione są głównie na obsługę pacjentów przebywających w szpitalach i prowadzone są pod bezpośrednim nadzorem lekarzy. Jeżeli chodzi o usługi w zakresie praktyki lekarskiej, to mogą być prowadzone w placówkach medycznych, takich jak: przychodnie (ogólne, przyszpitalne, medycyny pracy, przy domach pomocy społecznej), specjalistyczne placówki medyczne inne niż szpitale, prywatne gabinety oraz w domu pacjenta.

Pozostałe usługi w zakresie opieki zdrowotnej to usługi świadczone przez pielęgniarki, położne, fizjoterapeutów, pogotowie ratunkowe, laboratoria medyczne, banki krwi, spermy i organów przeznaczonych do transplantacji. To również usługi diagnozowania za pomocą obrazu, usługi w zakresie zdrowia psychicznego świadczone przez psychologów i psychoterapeutów oraz inne usługi w zakresie opieki zdrowotnej.

Nie ulega wątpliwości, że wszystkie usługi z sekcji Q z działu 86 są usługami z zakresu opieki zdrowotnej związanej z działalnością leczniczą, czy też wymagające specjalistycznej wiedzy medycznej, do której z pewnością zaliczyć nie można usług kosmetycznych związanych z pielęgnacją i upiększeniem dotyczącym urody i twarzy.

Wnioskodawca ma jednak wątpliwości, czy usługę przez niego wykonywaną należy zakwalifikować jako usługę w zakresie opieki zdrowotnej, (a wobec tego zastosować 23% stawkę VAT), czy też pomimo tego, że wykonywana przez lekarza jest typową usługą kosmetyczną, do której zastosowanie powinna mieć stawka obniżona 8%.

Opierając się na Rozporządzeniu w sprawie obniżonych stawek VAT oraz PKWiU, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zabieg z użyciem wypełniacza na bazie kwasu hialuronowego, który jest przez niego wykonywany jest zabiegiem kosmetycznym. Nie jest usługą o charakterze medycznym, nie jest również usługą związaną z opieką zdrowotną, bo chociaż wykonywany przez lekarza nie służy celom zdrowotnym. Pomimo tego, że do zabiegu używa się igły, nie można uznać go za inwazyjny, daleki jest bowiem od zabiegu z zakresu chirurgii plastycznej. Nie zmienia rysów twarzy, jego efekt jest krótkotrwały, przemijający, aczkolwiek może zostać tak zakwalifikowany ze względu na to, że jego przeprowadzenie narusza tkankę skórną. Jest to problematyczne, tym bardziej, że Wnioskodawca nie może oprzeć się na żadnym akcie prawnym, gdyż Ustawodawca nie określił tutaj żadnej gradacji naruszenia tkanki skóry, stąd trudno jednoznacznie ustalić stawkę VAT.

Istotne jest, że preparat do którego używa się igły nie jest podawany dożylnie, co oznacza, że jego podanie nie wymaga precyzji i znajomości anatomii.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wypełnianie kwasem hialuronowym może być wykonywane przez osobę nie będącą podmiotem leczniczym, gdyż nie wymaga specjalistycznej wiedzy medycznej. Do przeprowadzenia zabiegu nie używa się specjalistycznych narzędzi, nie jest świadczeniem medycznym, nie można go również zakwalifikować do usług w zakresie opieki zdrowotnej, gdyż jego celem nie jest zachowanie, ratowanie, przywracanie czy też poprawa zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia, a upiększanie, a to z kolei oznacza, że zabieg zakwalifikować należy do typowych usług kosmetycznych pod PKWiU 96.02.19.0, jako pozostałe usługi kosmetyczne, nie jest to bowiem usługa mieszcząca się w dziale 86 Klasyfikacji PKWiU.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zabiegu nie można traktować jako medycznego i kwalifikować pod PKWiU 86, również dlatego, że jego przeprowadzenie może doprowadzić do alergii, podrażnień, krwiaków czy też siniaków, bądź dlatego, że osoba go wykonująca powinna mieć wiedzę, w które miejsca można bezpiecznie podać preparat. Organizm może różnie zareagować na podanie preparatu, gdyż klient może nie wiedzieć, że ma alergię na dany składnik. Ewentualna interwencja lekarza, która może być potrzebna po zabiegu, gdy np. dojdzie do ostrej reakcji organizmu na podany składnik, nie kwalifikuje zabiegu do świadczeń zdrowotnych czy też działalności medycznej. Są one nadal kosmetyczne, ich cel nie zmienił się przez to, że nie został osiągnięty pożądany efekt, bądź dlatego, że organizm źle zareagował na podany preparat.

Według Wnioskodawcy istotny jest cel w jakim zabieg jest wykonywany oraz stopień ingerencji w organizm, a nie osoba która zabieg wykonuje. Batalia tocząca się pomiędzy lekarzami i kosmetyczkami jest zupełnie inną kwestią niż ta, której dotyczy zapytanie.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przedmiotowy zabieg, pomimo, że przeprowadzany jest przy użyciu igły i kwasu hialuronowego uważanego za lek, nie jest związany z leczeniem.

W przedmiotowej sprawie preparat leczniczy nie jest podawany ze względów zdrowotnych, zatem usługi, do której używa się wypełniacza na bazie kwasu hialuronowego, nie można zakwalifikować do medycznej, a estetycznej, czy też kosmetycznej, służącej celom upiększającym. Podanie wypełniacza, opisanego we wniosku nie wymaga wiedzy medycznej, a miejsce wkłucia nie musi być precyzyjne, jak w sytuacji, gdy ten sam lek podawany jest w celach zdrowotnych. Zabieg, którego dotyczy zapytanie nie jest skomplikowany, nie zmienia rysów twarzy, nie jest trwały, nie przeprowadza się go przy użyciu specjalnych narzędzi na sali operacyjnej oraz przez lekarza.

Do przeprowadzenia zabiegu nie są wymagane badania kwalifikujące czy też dopuszczające. Wykonywany jest na zlecenie klienta, jedynie za jego zgodą. Nie jest zabiegiem bolesnym wymagającym podania znieczulenia przez anestezjologa. Nie zalicza się do kategorii zabiegów, które pomimo iż są jedynie upiększające, wymagają wiedzy specjalistycznej z dziedziny medycyny, chirurgii, jak np. korekcja nosa, odstających uszu, czy też powiększenie piersi, które to są typowymi usługami medycznymi służącymi upiększeniu, a za które nie można uznać zabiegu podania botoksu. Ewentualne powikłania po przedmiotowym zabiegu nie mają związku z osobą, która zabieg przeprowadziła oraz z jego charakterem.

Do zabiegu przeze mnie wymienionego, używa się preparatu w tak małej ilości, że nie może to zaszkodzić zdrowiu. Zaznaczyć jednak należy, że w przypadku podania wypełniacza na bazie kwasu hialuronowego dochodzi do przerwania tkanki skóry, co oznacza, że istnieje ryzyko uznania takiego zabiegu za inwazyjny. Trudno więc samodzielnie stwierdzić, bez konkretnych wytycznych czy zabieg mieści się w podanym w uzasadnieniu przykładowym katalogu zabiegów kosmetycznych.

Wątpliwości związane z zastosowanie właściwej stawki VAT wiążą się również z tym, że zabieg którego dotyczy zapytanie mieści się w branży beauty, która nie jest uregulowana prawnie. Również w orzecznictwie nie można doszukać się uregulowań prawnych sytuacji, w której przedmiotem działania jest poprawa urody, a wnoszącym o wykonanie takiego zabiegu jest osoba, której nie można przypisać choroby. Nie jest zakazane prawem podawanie wypełniacza na bazie kwasu hialuronowego i używanie go do przeprowadzenie zabiegu przez kosmetyczki, kosmetologów czy też techników kosmetycznych. Obowiązujące przepisy nie wyznaczają granicy pomiędzy usługami kosmetycznymi upiększającymi, a medycznymi upiększającymi. Zabiegi z zakresu medycyny estetycznej mogą znacznie różnić się od siebie, i nie w każdym przypadku wiążą się ze świadczeniami zdrowotnymi. Medycyna estetyczna oprócz zabiegów leczniczych oferuje szereg zabiegów upiększających, których nie można zaliczyć do jednej grupy. Część zabiegów poprawiających wygląd wykonywanych może być jedynie przez lekarza, gdyż wymagają specjalizacji chirurgicznej i trudno je nazwać kosmetycznymi, a część nie musi być wykonywana przez lekarza, jak chociażby zabieg podania wypełniacza na bazie kwasu hialuronowego. Należy zwrócić uwagę na to, że nic nie stoi na przeszkodzie, aby lekarz przeprowadzający operacje plastyczne wykonywał również zabiegi upiększające, które do ich przeprowadzenia nie wymagają specjalizacji, jak np. podanie wypełniacza na bazie kwasu hialuronowego. Pomimo iż przez nich świadczone, według Wnioskodawcy, powinny być zakwalifikowane do Symbolu PKWIU 96, jako zabieg kosmetyczny, gdyż nie można zmienić klasyfikacji usługi ze względu na podmiot ją wykonujący. Usługa kosmetyczna powinna taką pozostać bez względu na to, kto ją wykonuje. Spór pomiędzy lekarzami a branżą beauty nie uczyni z zabiegów kosmetycznych świadczeń zdrowotnych. Służą upiększaniu i nie ma znaczenia kto je wykonuje. W obecnych przepisach brak definicji, która świadczyłaby o tym, że przedmiotowy zabieg, jest świadczeniem zdrowotnym, które należy opodatkować stawką VAT 23%.

Z uwagi na to, że wymieniony w zapytaniu zabieg nie realizuje celu zdrowotnego, a upiększający, zaś do jego przeprowadzenia nie jest wymagana wiedza specjalistyczna, uznać należy go za zabieg kosmetyczny i zakwalifikować do usług kosmetycznych wymienionych w poz. 8 z kodem PKWiU 96.02.19.0.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zabieg podania wypełniacza na bazie kwasu hialuronowego powinien zostać zaliczony do zabiegu kosmetycznego, zakwalifikowanego do symbolu PKWiU 96, a co za tym idzie do jego opodatkowania należy zastosować obniżoną stawkę VAT w wysokości 8%.

W uzupełnieniu wniosku wskazano m.in.:

Przedmiotem wniosku jest usługa - zabieg z użyciem wypełniacza na bazie kwasu hialuronowego w obrębie całej twarzy w ramach jednego zabiegu, na rzecz jednego klienta, w jednej cenie określonej w cenniku.

Intencją Wnioskodawcy jest uzyskanie wiążącej informacji stawkowej dla usługi wymienionej w cenniku pod nazwą „Wypełniacze na bazie kwasu hialuronowego”, jest to jedna usługa, nie jest dzielona ze względu na partie twarzy, jej cena uzależniona jest od ilości podanego preparatu, a nie od miejsca w które wprowadzany jest wypełniacz.

W informacji zawartej w opisie sprawy słowo botoks użyte zostało przez pomyłkę zamiast niego powinno być użyte: „wypełniacza - kwasu hialuronowego”. W związku z powyższym informuję, że podczas zabiegu, którego dotyczy wniosek nie jest podawany botoks.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę:

1. ustalenie wskazań i przeciwwskazań do zabiegu;

2. ocena potrzeb klienta;

3. przekazanie klientowi formularza zgody, zawierającego zgodę na zabieg, opisującego przeciwwskazania, możliwe działania niepożądane oraz zalecenia pozabiegowe;

4. podpisanie formularza zgody przez klienta;

5. demakijaż;

6. dezynfekcja;

7. podanie wypełniacza w pożądaną okolice z uwzględnieniem doboru preparatu do okolicy zabiegowej;

8. wydanie zaleceń pozabiegowych.

Wnioskodawca stosuje dostępne na rynku preparaty, w zależności od trendów występujących w medycynie estetycznej.

Zabieg ma na celu poprawę wyglądu skóry, poprzez wypełnienie zmarszczek, bruzd oraz przywrócenie objętości skóry.

Wypełniacz używany do zabiegu służy również do modelowania konturów twarzy, ust.

Cel uzależniony jest od potrzeb klienta, które omawiane są podczas wizyty. Celem klienta może być wymodelowania konturów twarzy, wówczas wypełniacz wprowadza się w określone miejsca na twarzy, kwas hialuronowy wypełnia braki naturalnego wypełniacza. Celem może być również wymodelowanie jedynie ust, wówczas kwas hialuronowy wstrzykiwany jest tylko w usta.

Jeżeli klient ma jasno skonkretyzowany cel, np. wymodelowanie ust, wówczas nie obstrzykuje się całej twarzy a jedynie obszar wskazany przez klienta, w tym przypadku usta.

Efekt zabiegu uzależniony jest od celu usługi. Jeżeli przykładowo klient życzy sobie wymodelowanie ust wypełniaczem, to efektem takiego zabiegu są wymodelowane usta, wypełnione, bardziej gładkie, bardziej odporne na wysuszanie.

Jeżeli klient ma życzenie, aby kości policzkowe były bardziej uwydatnione, wówczas wstrzykuje się kwas w obszar kości policzkowych zaś efektem jest ich uwidocznienie, kości są bardziej wystające, podkreślone.

Klient, który decyduje się na zakup usługi ma jasno określone oczekiwania. Klient może oczekiwać wypełnienia zmarszczek, a przez to uzyskanie gładszej, bardziej promiennej, odmłodzonej skóry. Klient może również zdecydować się na wymodelowanie konturów twarzy, wówczas wypełniacz - kwas hialuronowy wprowadzany jest w miejsca, gdzie brakuje naturalnego wypełniacza, czyli tłuszczu, twarz modelowana jest według oczekiwać klienta. Oczekiwaniem klienta może być uwydatnienie kości policzkowych, co również można uzyskać poprzez wprowadzenie wypełniacza pod skórę. Klient może również oczekiwać wymodelowania ust, wówczas wypełniacz wprowadzany jest bezpośrednio do warg.

Do niniejszego uzupełnienia wniosku dołączamy cennik, zgodę na wykonanie zabiegów, która używana jest we wszystkich zabiegach estetycznych oraz ankietę o zdrowiu, która zawarta jest w zgodzie do wykonania zabiegu.

Uprzejmie informuję, że są to wszystkie dokumenty używane przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca nie posiada ulotek, ofert, specyfikacji, regulaminu świadczeń usługi raz opinii GUS.

Do uzupełnienia wniosku dołączono:

1. cennik;

2. uniwersalną zgodę na wykonanie zabiegu estetycznego.

Postanowieniem znak: (…) z (...) 2025 r. włączono do akt postępowania niżej wymienione pisma:

 - pismo z dnia (...) 2024 r. o sygnaturze (…) wraz z załącznikami;

 - pismo z dnia (...) 2025 r. o sygnaturze (…);

 - pismo z dnia (...) 2025 r. nr (…) Ministerstwa Zdrowia wraz z załącznikami.

Na podstawie art. 200 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, postanowieniem z 16 grudnia 2025 r., znak (…), tutejszy Organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone 16 grudnia 2025 r.

W piśmie z 19 grudnia 20025 r. Wnioskodawca wypowiedział się w zakresie zebranego materiału dowodowego:

Na podstawie 200 § 1ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111, z późn. zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, w związku z prowadzonym postępowaniem w sprawie wydania wiążącej informacji stawkowej (WIS) dotyczącej usługi - Zabieg z użyciem wypełniacza - syntetycznego kwasu hialuronowego, wypowiadam się w zakresie zebranego materiału dowodowego w sprawie.

Materiał zgromadzony w sprawie, przesłany stronie na jej wniosek, przedstawia stanowisko środowiska lekarzy, które wypowiedziało się na temat zabiegów upiększających i dokonało ich kwalifikacji jako zabiegów z zakresu medycyny estetycznej.

W odniesieniu do przesłanych pism, należy zauważyć, że usługi wykonywane przez Wnioskodawcę z pewnością nie są świadczeniami zdrowotnymi, gdyż zgodnie z definicją zacytowaną chociażby w piśmie z Ministerstwa Zdrowia, świadczenia takie służą zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowie oraz są nimi inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Z kolei Światowa Organizacje Zdrowia (WHO) przyjęła, że „zdrowie” to nie tylko brak choroby ale również dobre samopoczucie. Jeżeli przyjęlibyśmy definicję wskazaną przez WHO, to należałoby zwolnić opisane przeze mnie we wniosku usługi, gdyż nie ma wątpliwości, że przyczyniają się do poprawy zdrowia rozumianego jako stan pełnego, fizycznego, umysłowego i społecznego dobrostanu.

Pismo z Ministerstwa Zdrowia wskazuje, że lekarze mają większą wiedzę medyczną i są lepiej wykształceni jeżeli chodzi o zabiegi medyczne, wkłucia, niż kosmetolodzy czy kosmetyczki, czego nikt nie neguje.

Nie do końca można zgodzić się ze zdaniem na temat diagnostyki przed wykonaniem zabiegu objętego pytaniem, gdyż przed wykonaniem niniejszego zabiegu nie trzeba wykonywać dodatkowej diagnostyki, wbrew temu, co wskazane zostało w piśmie z MZ.

Poza tym spór pomiędzy lekarzami a kosmetyczkami o to, kto w pełni powinien mieć uprawnienia do wykonywania zabiegów z branży beauty nie dotyczy Wnioskodawcy, u którego zabieg upiększający w postaci wypełnienia kwasem hialuronowym, wykonuje lekarz.

Według mnie wskazywanie, że wstrzyknięcie kwasu hialuronowego jest świadczeniem zdrowotnym również jest błędem, jest niezgodne z definicją „świadczenia zdrowotnego”, zawartą w ustawie o działalności leczniczej.

Pytając o stawkę VAT, Wnioskodawca nie oczekuje rozwiązania sporu, kto ma większe kompetencję w branży beauty oraz tego, czy lekarz, czy kosmetyczka ma większe kwalifikacje do przeprowadzenia zabiegu i u kogo wstrzyknięcie kwasu hialuronowego jest bardziej bezpieczne. Odpowiedź z Ministerstwa Zdrowia skupia się głównie na wskazaniu, że lekarze są bardziej kompetentni do wykonywania zabiegów estetycznych niż kosmetyczki, zaś odpowiedź na pytanie czy zabiegi są usługami w zakresie opieki zdrowotnej opiera się na definicji świadczeń zdrowotnych, którą zgodnie z definicją - zabieg wstrzyknięcia kwasu hialuronowego nie jest, gdyż nie służy ratowaniu, przywracaniu czy też poprawie zdrowia.

W materiale dowodowym nie jest jednoznacznie wskazane, czy zabieg przeprowadzany przez lekarza jest usługą w zakresie opieki zdrowotnej czy pomimo osoby go wykonującej jest usługą kosmetyczną i dlaczego lekarz nie może zakwalifikować świadczonej przez siebie usługi wstrzyknięcia kwasu hialuronowego w celu upiększenia klienta, do usług kosmetycznych.

Problem można przyrównać do innych usług i zadać pytanie, czy zrobienie tatuażu przez lekarza sprawi, że będzie to usługa w zakresie opieki zdrowotnej zakwalifikowana do działu 86 PKWiU? W tym przypadku również dochodzi do uszkodzenia skóry, do kontaktu z krwią oraz mogą wystąpić powikłania, a jednak wykonanie tatuażu nie jest kwalifikowane jako usługa w zakresie opieki zdrowotnej z kodem 86 PKWiU.

W materiale dowodowym brak również odpowiedzi na pytanie, gdzie znajduje się granica pomiędzy usługami kosmetycznymi a medycznymi. Czy zabieg powiększenia piersi, korekty nosa czy też uszu można przyrównać do wstrzyknięcia wypełniacza i uznać, że są to zabiegi tożsame, medyczne. Czy jednak z uwagi na to, że zabieg wstrzyknięcia kwasu hialuronowego jest zabiegiem prostszym, niż korekcja nosa powinien być przyrównany do wykonania tatuażu czy też piercingu i zakwalifikowany do usług kosmetycznych z kodem 96 PKWiU. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że stawka VAT-u nie powinna wynikać ze sprzeczki pomiędzy lekarzami a kosmetyczkami o rynek usług ale powinna odnosić się do rodzaju zabiegu.

Zgromadzony materiał dowodowy nie daje odpowiedzi na to, do jakiej kategorii, do którego działu, powinien być zakwalifikowany zabieg upiększający. Dlaczego zabiegi upiększające, mało skomplikowane, kwalifikowane powinny być do usług z zakresu opieki zdrowotnej, tylko dlatego, że wykonuje je lekarz.

W sprawie uwagę należy również zwrócić na to, że kosmetyczka nie ma prawnego zakazu do wykonywania opisanego we wniosku zabiegu, co jest bardzo istotne i świadczy o braku skomplikowania, a co za tym idzie nie powinno kwalifikować opisanej usługi do zabiegów medycznych. O upiększającym a nie medycznym charakterze usługi świadczy również to, że wypełniacz może wstrzyknąć „każdy” lekarz, niepotrzebna jest specjalizacja z chirurgii, jak w przypadku również upiększającego zabiegu, którym jest np. korekta nosa.

Z odpowiedzi zawartych w materiale dowodowym wynika, że zabieg kwalifikujemy jako usługę w zakresie opieki zdrowotnej tylko dlatego, że powinien wykonać ją lekarz. Słowo powinien jest wskazówką środowiska lekarzy a nie zakazem czy też nakazem, nie odnosi się również do ustawy o działalności leczniczej. Lekarze wypowiadają się na temat, u kogo zabieg jest bezpieczniej wykonać. Wypowiadają się również na temat produktów oraz tego, że lek może przepisać tylko lekarz, co jest nieistotne z punktu widzenia stawki VAT, ponieważ kwas hialuronowy nie służy w tym konkretnym przypadku działalności leczniczej. Fakt, że zabieg wykonują kosmetyczki świadczy o braku skomplikowania w porównaniu do innych ww. zabiegów upiększających, a to z kolei oznacza, że powinien być zakwalifikowany do działu 96 jako pozostałe usługi kosmetyczne.

W odpowiedziach znajdujących się w zgromadzonym materiale nie jest wskazane, co oznacza specjalistyczna wiedza lekarska. Czy jest to wiedza z zakresu chirurgii, dermatologii, czy wystarczy być dentystą, a co za tym idzie nie mieć wiedzy na temat skóry, cery. Nigdzie nie jest również wytłumaczone o jakie niezbędne wyposażenie chodzi jeżeli mamy na uwadze przeprowadzenie usługi wstrzyknięcia kwasu hialuronowego. Takie tłumaczenia mają na celu wyeliminowanie kosmetyczek z rynku i odebranie im możliwości przeprowadzenia wymienionych w pismach zabiegów upiększających, co nie dotyczy Wnioskodawcy, u którego zabieg wykonuje lekarz.

Materiał zgromadzony w sprawie nie tłumaczy postawionej w nim tezy, dlaczego leki i wyroby medyczne mogą być stosowane tylko przez profesjonalistów, skoro zastrzyki przeciwzakrzepowe, które są lekiem, zaś ich podanie wymaga wkłucia, wykonywane są przez osoby niemające wykształcenia medycznego.

To, że kwas hialuronowy jest lekiem nie ma przełożenia na stopień skomplikowania czy też kwalifikacji usługi do opieki zdrowotnej, czy też świadczenia medycznego.

Nie można również zgodzić się z tym, że o usłudze zdrowotnej a nie kosmetycznej świadczy użycie igły. Gdyby tak było piercing, makijaż permanentny czy też wykonanie tatuażu, należałoby również zakwalifikować do usług z zakresu opieki zdrowotnej.

Wnioskodawca nie wypowiada się w kwestii osób, które powinny zabieg wykonywać, gdyż nie jest to przedmiotem sporu.

Mając na uwadze zgromadzony materiał dowodowy, uznać należy, że zabieg wykonywany przez Wnioskodawcę powinien zostać zakwalifikowany do działu 96 jako zabieg upiększający, estetyczny. Biorąc pod uwagę wyjaśnienia dostępne na stronie GUS, które powinny być kompatybilne z Rozporządzeniem w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), zauważyć należy, że katalog usług nie jest zamknięty. Podane w nim zabiegi są jedynie przykładowe. Wyjaśnienia do podklasy wyliczają zabiegi przykładowe, nie wymieniają wszystkich zabiegów upiększających.

Mając na uwadze stan faktyczny opisany we wniosku, stopień skomplikowania zabiegu, efekty oraz umiejętności osoby wykonującej usługę, nie ma podstaw, aby zabieg z zastosowaniem wypełniacza kwalifikować jako działalność z zakresu chirurgii plastycznej i kwalifikować do działu 86 Rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

- niniejszych zasad metodycznych,

- uwag do poszczególnych sekcji,

- schematu klasyfikacji.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Natomiast schemat klasyfikacji - jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych - stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

- symbole grupowań,

- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

   - grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

   - usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

   - usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

W świetle powyższego, w celu dokonania właściwej klasyfikacji usługi będącej przedmiotem wniosku, konieczne jest szczegółowe przeanalizowanie jej cech oraz okoliczności w jakich dochodzi do jej wykonania.

Tym samym należy rozróżnić usługi z zakresu medycyny estetycznej/estetyczno-naprawczej oraz zabiegi pielęgnacyjne, upiększające twarz, które mogą być oferowane w gabinetach kosmetycznych. Są to bowiem dwa odmienne świadczenia, którym przyświeca różny cel. Inny charakter oraz istotę posiada usługa z zakresu medycyny estetycznej/estetyczno-naprawczej, inny natomiast będzie sens świadczenia polegającego na wykonaniu zabiegu upiększającego poprzez zastosowanie szeregu preparatów kosmetycznych, np. maseczek, kremów, etc.

Zgodnie z wyjaśnieniami do PKWiU 2015, Sekcja S „Pozostałe usługi” obejmuje:

- usługi świadczone przez organizacje członkowskie,

- usługi naprawy i konserwacji komputerów i sprzętu komunikacyjnego,

- usługi naprawy i konserwacji artykułów użytku osobistego i domowego,

- usługi prania i czyszczenia wyrobów włókienniczych i futrzarskich,

- usługi fryzjerskie i pozostałe usługi kosmetyczne,

- usługi pogrzebowe i pokrewne,

- usługi związane z poprawą kondycji fizycznej,

- pozostałe usługi indywidualne, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Sekcja ta nie obejmuje:

- usług naprawy broni sportowej i rekreacyjnej, sklasyfikowanych w 33.11.14.0,

- usług naprawy i konserwacji fotokopiarek, kalkulatorów, sklasyfikowanych w 33.12.16.0,

- usług naprawy ręcznych narzędzi mechanicznych, sklasyfikowanych w 33.12.17.0,

- usług naprawy i konserwacji profesjonalnych przyrządów i aparatów do pomiaru czasu, sklasyfikowanych w 33.13.11.0,

- usług parkingowych, sklasyfikowanych w 52.21.24.0,

- usług edukacyjnych świadczonych przez organizacje członkowskie, sklasyfikowanych w dziale 85,

- usług w zakresie opieki zdrowotnej, sklasyfikowanych w dziale 86,

- usług renowacji prac artystycznych, sklasyfikowanych w 90.03.11.0.

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 96 „Pozostałe usługi świadczone dla ludności”, który obejmuje:

- pranie i czyszczenie chemiczne wyrobów tekstylnych i futrzarskich,

- fryzjerstwo i pozostałe zabiegi kosmetyczne,

- pogrzeby i działalność pokrewną,

- pozostałą indywidualną działalność usługową, gdzie indziej niesklasyfikowaną.

Dział ten nie obejmuje:

- peruk, sklasyfikowanych w 32.99.30.0,

- wypożyczania odzieży innej niż odzież robocza, nawet, jeśli czyszczenie tych rzeczy jest integralną częścią tej działalności, sklasyfikowanego w 77.29.15.0,

- utrzymania terenów zieleni na cmentarzach, sklasyfikowanego w 81.30.12.0,

- usług świadczonych przez organizacje religijne w zakresie uroczystości pogrzebowych, sklasyfikowanych w 94.91.10.0,

- naprawy i przeróbek odzieży itp., sklasyfikowanych w 95.29.11.0.

W dziale 96 „Pozostałe usługi świadczone dla ludności” mieszczą się m.in. takie pozycje, jak 96.02.13.0 „Usługi kosmetyczne, manicure i pedicure” oraz 96.02.19.0 „Pozostałe usługi kosmetyczne”.

Pozycja 96.02.13.0 „Usługi kosmetyczne, manicure i pedicure” obejmuje:

- usługi pielęgnacyjne i upiększające dotyczące urody i twarzy, włączając usługi kosmetyczne,

- usługi wykonywania manicure i pedicure,

- usługi związane z poradnictwem dotyczącym pielęgnacji urody i wykonywania makijażu.

Grupowanie to nie obejmuje:

- usług w zakresie opieki zdrowotnej typu lifting twarzy, sklasyfikowanych w 86.10.11.0.

Natomiast grupowanie 96.02.19.0 „Pozostałe usługi kosmetyczne” obejmuje także:

- usługi w zakresie higieny osobistej, pielęgnacji ciała, depilacji, naświetlania promieniami ultrafioletowymi i podczerwonymi.

Grupowanie to nie obejmuje:

- usług w zakresie opieki zdrowotnej, sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach działu 86.

Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że przedmiotowa usługa, tj. Zabieg z użyciem wypełniacza - syntetycznego kwasu hialuronowego, polega na wstrzykiwaniu preparatu w wybrane partie twarzy, gdzie istnieje potrzeba wypełnienia zmarszczek lub nadania objętości. Zabieg wykonywany jest przez lekarza przy pomocy strzykawki i igły. Przed zabiegiem, na życzenie klienta, istnieje możliwość zaaplikowania kremu znieczulającego, w celu zminimalizowania ewentualnego dyskomfortu.

Ponadto występują następujące przeciwwskazania do wykonywania zabiegu:

- ciąża,

- karmienie piersią,

- alergia na składnik, który jest podawany podczas zabiegu,

- choroby autoimmunologiczne,

- choroby skóry, takie jak stany zapalne, infekcje bakteryjne, wirusowe lub grzybicze w miejscu planowanego zabiegu.

Przed wykonaniem usługi klient zapoznaje się z warunkami, przeciwwskazaniami oraz odpowiada na pytania dotyczące jego stanu zdrowia.

W ocenie Wnioskodawcy, zabieg z użyciem wypełniacza - syntetycznego kwasu hialuronowego nie jest zabiegiem inwazyjnym. Należy jednak wskazać, że przedmiotowa usługa jest zabiegiem, w którym dochodzi do bezpośredniego naruszenia ciągłości skóry poprzez wstrzyknięcie preparatu za pomocą igły. W trakcie zabiegu następuje iniekcja syntetycznego kwasu hialuronowego, który jest lekiem (jak wskazał w treści wniosku Wnioskodawca), do tkanki skóry na wybranej przez klienta partii twarzy.

Odnosząc się do powyższego należy zauważyć, że w piśmie Ministerstwa Zdrowia z dnia 17 lutego 2025 r., znak (…), do którego dołączono opinię konsultanta krajowego w dziedzinie dermatologii i wenerologii oraz lekarskich towarzystw naukowych właściwych w zakresie medycyny estetyczno-naprawczej z dnia 10 lutego 2025 r., stanowisko Zarządu Stowarzyszenia Lekarzy Dermatologów Estetycznych z dnia 14 lutego 2025 r., oraz stanowisko Polskiego Towarzystwa Dermatologicznego z dnia 16 lutego 2024 r. - będącym odpowiedzią na pismo Dyrektora KIS z dnia 4 grudnia 2024 r., znak (…) oraz 6 lutego 2025 r., znak (…), zaprezentowane zostało stanowisko w sprawie zabiegów z pogranicza kosmetyki i medycyny estetycznej realizowanych w salonach kosmetycznych, przerywających ciągłość skóry.

Aby zatem ustalić klasyfikację usługi będącej przedmiotem wniosku, należy stwierdzić, czy usługa ta stanowi zabieg z zakresu medycyny estetycznej/estetyczno-naprawczej oraz przez kogo może być wykonana.

W tym celu należy przywołać ww. pismo Ministerstwa Zdrowia z dnia 17 lutego 2025 r., znak (…), w którym wskazano, że: „Czynnikami decydującymi o uzyskaniu uprawnień do wykonywania procedur medycyny estetyczno-naprawczej z punktu widzenia Ministra Zdrowia są: obowiązujące przepisy prawne dotyczące realizacji świadczeń zdrowotnych oraz posiadanie co najmniej prawa wykonywania zawodu lekarza lub lekarza dentysty (PWZ) na czas nieokreślony oraz odbycie szkolenia w tym zakresie potwierdzonego dyplomem, a po wejściu w życie znowelizowanego art. 17 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. z 2024 r. poz. 1287, z późn. zm.) określającego na nowo zasady certyfikacji umiejętności zawodowych, posiadanie certyfikatu z medycyny estetyczno-naprawczej uzyskanego na podstawie tych przepisów. Równie ważnym czynnikiem stawiającym granicę między zabiegami medycznymi i kosmetologicznymi jest ryzyko narażenia pacjenta na wszelkie niepożądane skutki działania stosowanego leku lub metody na pozór łatwej do wykonania, ale w rzeczywistości stwarzającej zagrożenie dla zdrowia lub życia pacjenta. (…)”.

W ww. piśmie wskazano, m.in. jakie zabiegi stanowią procedury medyczne. Wśród wymienionych zabiegów znalazły się wszelkie procedury iniekcyjne związane z wprowadzaniem leków - toksyna botulinowa, steroidy, hialuronidaza. Ponadto, wskazano, że wszystkie zabiegi wchodzące w skład procedur medycyny estetyczno-naprawczej, w tym wykonywane za pośrednictwem iniekcji (nie dotyczy piercingu, makijażu permanentnego i tatuażu, które nie są procedurami medycyny estetycznej zgodnie z przepisami UE) powinny być identyfikowane, jako usługi w zakresie opieki zdrowotnej.

Zwrócono uwagę, że program specjalizacyjny realizowany w dziedzinie dermatologii i wenerologii przewiduje nabycie przez lekarzy wiedzy i praktyki dotyczącej: m.in. mezoterapii. Podobnie, w programie szkolenia specjalizacyjnego w dziedzinie chirurgii plastycznej zawarta została tematyka dotyczące realizacji procedur medycyny estetyczno-naprawczej.

Co więcej, wskazano, iż procedury medyczne wchodzące w zakres umiejętności zawodowej o nazwie medycyna estetyczno-naprawcza są świadczeniami zdrowotnymi o inwazyjnym charakterze, zatem konieczne jest posiadanie specjalistycznej wiedzy lekarskiej do ich wykonania.

Zgodnie z opinią konsultanta krajowego w dziedzinie dermatologii i wenerologii oraz lekarskich towarzystw naukowych właściwych w zakresie medycyny estetyczno-naprawczej z dnia 10 lutego 2025 r. oferowane przez gabinety kosmetyczne zabiegi są w rzeczywistości inwazyjnymi zabiegami z zakresu medycyny estetyczno-naprawczej. Mowa tu o takich zabiegach jak np. „1. Zabiegi iniekcyjne z użyciem kwasu hialuronowego o różnym stopniu usieciowania: wolumetria, liftingowanie, korekcja ust, nosa i innych narządów, (…)”.

Ponadto, zgodnie z opinią konsultanta krajowego w dziedzinie dermatologii i wenerologii oraz lekarskich towarzystw naukowych właściwych w zakresie medycyny estetyczno-naprawczej, zawartą w piśmie z dnia 10 lutego 2025 r. (dołączoną do ww. pisma Ministerstwa Zdrowia), cyt.: „Reprezentowane przeze mnie środowisko lekarskie i naukowe, nie ma wątpliwości, że powszechnie oferowane przez gabinety kosmetyczne zabiegi, ukrywane pod atrakcyjnymi nazwami »kosmetologia estetyczna«, »zabiegi estetyczne«, czy wprost - »medycyna estetyczna« są w rzeczywistości inwazyjnymi zabiegami z zakresu medycyny estetyczno-naprawczej, których warunki wykonywania wymagają dostosowania do działalności leczniczej, odpowiedniego wyposażenia i co najważniejsze specjalistycznej wiedzy lekarskiej.

Zgodnie z programem szkolenia specjalizacyjnego w dziedzinie dermatologii i wenerologii oraz zatwierdzonych (już obowiązujących) procedur certyfikacji z medycyny estetyczno-naprawczej, procedury medyczne stanowią: (…) Wszelkie procedury iniekcyjne związane z wprowadzaniem leków (…).

W przypadku tych zabiegów, z uwagi na ich inwazyjność, ryzyko związane z ich wykonywaniem oraz możliwością wystąpienia indywidualnej nieprzewidzianej reakcji organizmu manifestującej się pojawieniem wczesnych lub późnych objawów niepożądanych wymuszających zastosowania w sposób ciągły i adekwatny do przeprowadzonej procedury konieczność wdrożenia szybkiej diagnostyki i leczenia, nie ma wątpliwości, iż nie stanowią one zabiegów kosmetycznych, czy kosmetologicznych, lecz są zabiegami stricte medycznymi, do wykonania których konieczne jest posiadanie specjalistycznej wiedzy lekarskiej”.

Mając na uwadze powyższe, przedmiotowego zabiegu nie sposób uznać za typowy zabieg kosmetyczny, klasyfikowany do grupowania PKWiU 96.02.13.0 „Usługi kosmetyczne, manicure i pedicure” lub 96.02.19.0 „Pozostałe usługi kosmetyczne” - które to usługi objęte są obniżoną stawką podatku w wysokości 8%. Świadczy o tym fakt, że:

- zabieg wykonywany jest przez lekarza;

- do wykonania zabiegu używany jest syntetyczny kwas hialuronowy, który jest preparatem leczniczym;

- zabieg wykonywany jest przy pomocy strzykawki i igły;

- przed zabiegiem, na życzenie klienta, istnieje możliwość zaaplikowania kremu znieczulającego;

- istnieją przeciwwskazania do wykonaniu zabiegu;

- po zabiegu klient musi stosować się do określonych zaleceń.

Podsumowując, zabiegu z użyciem wypełniacza - syntetycznego kwasu hialuronowego  nie sposób uznać za typowy zabieg kosmetyczny. Przedmiotowy zabieg jest zabiegiem inwazyjnym i stanowi usługę z zakresu medycyny estetycznej/estetyczno-naprawczej, która podlega klasyfikacji do działu PKWiU 86 Usługi z zakresu opieki zdrowotnej.

Zgodnie z wyjaśnieniami do PKWiU 2015 Sekcja Q „USŁUGI W ZAKRESIE OPIEKI ZDROWOTNEJ I POMOCY SPOŁECZNEJ” obejmuje:

   - usługi w zakresie opieki zdrowotnej,

   - usługi pomocy społecznej.

W ww. sekcji mieści się dział 86 „Usługi w zakresie opieki zdrowotnej” obejmujący:

   - porady lekarskie, diagnostykę i leczenie świadczone przez lekarzy,

   - praktykę dentystyczną o charakterze ogólnym lub specjalistycznym, włączając usługi ortodontyczne,

   - praktykę pielęgniarek i położnych,

   - usługi fizjoterapeutyczne

   - usługi pogotowia ratunkowego,

   - usługi paramedyczne,

   - usługi prowadzone przez laboratoria, pracownie techniczne, włącznie z usługami radiologów,

   - usługi izb przyjęć,

   - usługi aptek szpitalnych,

   - usługi szpitali ogólnych i specjalistycznych, sanatoriów, prewentoriów, centrów rehabilitacyjnych oraz pozostałych placówek medycznych zapewniających pacjentom zakwaterowanie i wyżywienie,

   - obsługę sal operacyjnych.

Dział 86 „Usługi w zakresie opieki zdrowotnej” obejmuje natomiast klasę PKWiU 86.22 „Praktyka lekarska specjalistyczna”.

W klasie PKWiU 86.22 mieszczą się m.in. takie grupowania jak PKWiU 86.22.11.0 „Usługi w zakresie analizy i opisywania obrazów medycznych” oraz PKWiU 86.22.19.0 „Pozostałe usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej”.

Grupowanie 86.22.19.0 „Pozostałe usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej” obejmuje:

- porady w zakresie pediatrii, ginekologii, położnictwa, neurologii i psychiatrii oraz inne różne usługi medyczne,

- porady w zakresie chirurgii,

- usługi szpitalne świadczone dla pacjentów dochodzących, takie jak: wykonywanie dializ, chemioterapia, terapia insulinowa, terapia oddechowa, naświetleniowa i podobne.

Grupowanie to nie obejmuje:

- usług dla pacjentów hospitalizowanych, sklasyfikowanych w 86.10.1,

- usług w zakresie praktyki dentystycznej, sklasyfikowanych w 86.23.1,

- usług świadczonych przez fizjoterapeutów, sklasyfikowanych w 86.90.13.0,

- usług laboratoriów medycznych, sklasyfikowanych w 86.90.15.0,

- usług poradnictwa w zakresie planowania rodziny (z wyłączeniem opieki zdrowotnej), sklasyfikowanych w 88.99.19.0.

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem wniosku - Zabieg z użyciem wypełniacza - syntetycznego kwasu hialuronowego -  spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem 86 PKWiU „Usługi w zakresie opieki zdrowotnej”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. z 2024 r. poz. 248, ze zm.) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Stosownie do art. 146ef ust. 2 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

Usługa Zabieg z użyciem wypełniacza - syntetycznego kwasu hialuronowego, będąca przedmiotem wniosku, mieści się w dziale PKWiU 86 „Usługi w zakresie opieki zdrowotnej” i nie została wymieniona, jako usługa, dla której ustawodawca, w ustawie oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku. Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowej usługi jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która zostanie wykonana w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

  - podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

  - usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

        - w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do usługi będącej przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że

- klasyfikacja usługi, lub

- stawka podatku właściwa dla usługi lub

- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji Podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji - stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym korzystając z formularza Pismo WIS. Następnie należy wybrać rodzaj pisma Odwołanie w sprawie WIS.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej)