Interpretacja 0111-KDWB.4010.116.2025.2.APA

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

 

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

 

31 sierpnia 2025 r., wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 21 października 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

 

Opis stanu faktycznego

 

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, posiadającą status polskiego rezydenta podatkowego, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca posiada zarejestrowaną działalność gospodarczą w zakresie następujących rodzajów działalności wg klasyfikacji PKD:

- (...),

- (...),

- (...).

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca koncentruje się w szczególności na sprzedaży, zakupie oraz zarządzaniu flotą samochodów osobowych, głównie używanych, sporadycznie nowych, przeznaczonych do dalszej odsprzedaży lub tymczasowego powierzenia klientom w ramach umów cywilnoprawnych. Model działania Spółki polega na nabywaniu samochodów osobowych od klientów końcowych na podstawie standardowej umowy sprzedaży, skutkującej przeniesieniem własności pojazdu na Spółkę. Samochody te stają się pełnoprawną własnością Spółki i są ujmowane w księgach rachunkowych jako towary handlowe, przeznaczone do dalszej odsprzedaży lub odpłatnego oddania w użytkowanie. Jednocześnie z klientami Spółka zawiera umowę powierzenia, na mocy której uprzedni właściciel pojazdu uzyskuje prawo dalszego, odpłatnego lub nieodpłatnego użytkowania samochodu, który wcześniej został sprzedany na rzecz Spółki. W tego rodzaju przypadkach pojazd formalnie pozostaje w majątku Spółki, natomiast klient korzysta z niego do momentu ewentualnego ponownego nabycia - zgodnie z zapisami umowy.

Spółka nabywa karty sportowe (...) od zewnętrznego dostawcy - najczęściej w cenie około (...) zł brutto za sztukę. Zakup opłacany jest przez Spółkę z jej firmowego konta. Następnie Spółka przekazuje te karty swoim współpracownikom działającym w ramach umów B2B. Przekazanie kart następuje odpłatnie - wystawiana jest na tę okoliczność refaktura (nota obciążeniowa), obejmująca dokładnie tę samą wartość, którą Spółka poniosła przy zakupie. W księgach rachunkowych Spółka ujmuje koszt zakupu kart sportowych po stronie kosztów uzyskania przychodów, a jednocześnie wpływ z refaktury po stronie przychodów. Model ten w ocenie Spółki zapewnia neutralność podatkową - nie powstaje rzeczywisty przychód ani koszt ekonomiczny, ponieważ wydatek jest zwracany w całości przez kontrahenta. Spółka powzięła jednak wątpliwość, czy taka konstrukcja - tj. koszt i przychód refakturowanej karty sportowej - rzeczywiście może być rozliczana podatkowo w ten sposób, czy może powinna być neutralna również podatkowo (tj. nieujmowana ani w kosztach, ani w przychodach), podobnie jak ma to miejsce w przypadku świadczeń przekazywanych pracownikom w ciężar wynagrodzenia.

Nadto, Spółka zakupiła dostęp do zagranicznej platformy do zarządzania zasobami ludzkimi - dostawcą jest podmiot (...), który wystawia faktury za dostęp do usługi/oprogramowania. W ramach tej licencji Spółka ma możliwość m.in. ewidencjonowania czasu pracy, urlopów i zadań pracowniczych. Licencja jest wykorzystywana wyłącznie przez Spółkę - nie dochodzi do jej dalszego odpłatnego udostępniania innym podmiotom. W związku z powyższym Spółka powzięła wątpliwość, czy na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, należy potraktować zakup tej licencji jako należność z tytułu korzystania z praw autorskich i tym samym - czy ciąży na niej obowiązek poboru podatku u źródła. W ocenie Spółki obowiązek taki nie powstaje, ponieważ licencja nie służy dalszemu rozpowszechnianiu, nie stanowi wartości niematerialnej wykorzystywanej w działalności generującej przychody z praw autorskich, a jej wykorzystanie ma charakter pomocniczy i wewnętrzny.

Oprócz tego, w ramach działalności Spółka nabywa samochody osobowe od klientów. W części przypadków, po nabyciu pojazdu, zawierana jest umowa użyczenia, na podstawie której samochód pozostaje w użytkowaniu poprzedniego właściciela. W ramach tej umowy, klient zobowiązany jest do uiszczania opłaty rezerwacyjnej, natomiast obowiązek ubezpieczenia pojazdu spoczywa po stronie Spółki - zawierana jest przez nią roczna polisa ubezpieczeniowa (OC/AC) na ten pojazd. Koszt polisy ponoszony jest jednorazowo i w tej samej wysokości refakturowany jest na użytkownika (sprzedającego) za pomocą noty obciążeniowej, wystawionej również jednorazowo. Spółka powzięła wątpliwość, czy w takim przypadku prawidłowe jest jednorazowe ujęcie kosztu polisy w dacie poniesienia oraz równoczesne rozpoznanie jednorazowego przychodu z refaktury. Alternatywnie, czy - jako że polisa dotyczy okresu rocznego - zarówno koszt, jak i przychód powinny być rozliczane w czasie (np. przez 12 miesięcy).

Uzupełnienie wniosku

W ramach udzielonej licencji nie doszło do przeniesienia na Spółkę żadnych praw autorskich ani praw pokrewnych. Spółka uzyskała wyłącznie niewyłączne, ograniczone czasowo prawo do korzystania z oprogramowania/platformy w modelu (...), bez nabycia jakichkolwiek praw własności intelektualnej.

Spółka korzysta z nabytej licencji wyłącznie na własne potrzeby, w charakterze użytkownika końcowego. Spółka nie posiada prawa do modyfikowania, ulepszania, tłumaczenia, rozpowszechniania, sublicencjonowania ani udzielania dostępu osobom trzecim. Licencja służy wyłącznie celom wewnętrznym Spółki.

Wynagrodzenie wypłacane podmiotowi (...) obejmuje wyłącznie opłatę za dostęp/licencję do platformy kadrowo-zarządczej. Nie obejmuje ono żadnych dodatkowych usług wdrożeniowych, doradczych, serwisowych ani innych świadczeń o charakterze usługowym.

Podmiot (...), od którego Spółka nabywa licencję, nie jest podmiotem powiązanym ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wartość należności wypłacanych na rzecz wskazanego podmiotu (...) nie przekroczyła w roku podatkowym Spółki kwoty 2 000 000 zł.

Spółka posiada certyfikat rezydencji podatkowej podmiotu (...), potwierdzający jego rezydencję podatkową w (...).

Nabywane przez Spółkę pojazdy stanowią zasadniczo samochody osobowe w rozumieniu art. 4a pkt 9a ustawy o CIT. Jednocześnie Spółka wskazuje, że w niektórych przypadkach nabywane są również pojazdy ciężarowe, w zależności od potrzeb działalności gospodarczej.

Wartość samochodów przyjęta dla celów ubezpieczenia zazwyczaj nie przekracza kwoty 150 000 zł, jednak w niektórych przypadkach wartość może tę kwotę przekroczyć.

Ponadto wskazali Państwo dane transgraniczne identyfikujące podmiot zagraniczny biorący udział w zdarzeniu opisanym we wniosku.

Pytania

1. Czy w przypadku, gdy Spółka nabywa karty sportowe (...) i przekazuje je współpracownikom działającym w oparciu o umowy B2B, a następnie w pełni refakturuje wartość zakupu na podwykonawców (bez elementu dopłaty ze strony Spółki i bez włączenia do wynagrodzenia za usługi), prawidłowe jest przyjęcie, że transakcja ta nie generuje po stronie Spółki ani kosztu uzyskania przychodu, ani przychodu podatkowego, z uwagi na brak poniesienia ekonomicznego ciężaru i wyłącznie techniczny charakter rozliczenia?

2. Czy w przypadku nabycia licencji do zagranicznej platformy kadrowo-zarządczej od (...) dostawcy, która wykorzystywana jest jedynie na potrzeby wewnętrzne Spółki, bez dalszego udostępniania osobom trzecim, Spółka jest zobowiązana do poboru podatku u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT?

3. Czy w przypadku, gdy Spółka ponosi koszt rocznej polisy ubezpieczeniowej (OC/AC) dla samochodu użyczonego byłemu właścicielowi, a następnie refakturuje go w tej samej wysokości za pomocą noty obciążeniowej, może jednorazowo rozpoznać koszt i przychód podatkowy w dacie wystawienia faktury/poniesienia wydatku?

Państwa stanowisko w sprawie

1) Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku nabycia kart sportowych (...) i ich refakturowania w całości na współpracowników (działających w oparciu o umowę B2B), z uwagi na brak ekonomicznego ciężaru i neutralność operacji - operacja ta nie powinna być ujmowana ani po stronie kosztów, ani po stronie przychodów.

2) Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku nabycia licencji do zagranicznej platformy kadrowo-zarządczej od (...) dostawcy, która wykorzystywana jest jedynie na potrzeby wewnętrzne Spółki, bez dalszego udostępniania osobom trzecim, Spółka nie jest zobowiązana do poboru podatku u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

3) Zdaniem Wnioskodawcy, skoro koszt ubezpieczenia został jednorazowo przeniesiony na klienta poprzez refakturę, a Spółka nie ponosi ekonomicznego ciężaru tego wydatku, nie ma podstaw do jego rozliczania w czasie.

Ad 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem koszów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

 

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

  - został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

  - jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

  - pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

  - poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

  - został właściwie udokumentowany,

  - nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie jego przychodu. Do ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami.

 

W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

1. bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

2. inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Za koszty bezpośrednie związane z uzyskaniem przychodu uznaje się te koszty, których poniesienie można wprost powiązać z konkretnym przychodem uzyskanym przez podatnika (koszty najczęściej stanowiące element kalkulacji ceny konkretnego produktu). Natomiast, pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

W ocenie Wnioskodawcy, wydatki ponoszone przez Spółkę na zakup karty sportowej (...), które w całości są refakturowane na współpracownika (kontrahenta), powinny być traktowane jako neutralne podatkowo - to znaczy nie powinny być ujmowane ani jako koszt uzyskania przychodów, ani jako przychód. Refakturowanie polega na pośrednim przeniesieniu kosztu na rzeczywistego beneficjenta usługi bez jego obciążania ekonomicznie. Spółka działa tu jedynie jak pośrednik - odpowiada za formalność zakupu, ale ponoszone koszty są w pełni zwracane. W związku z tym transakcja nie stanowi przysporzenia majątkowego po stronie Spółki i nie niesie ryzyka ekonomicznego. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., za koszt podatkowy można uznać wydatki realnie poniesione i zarazem mające wpływ na osiągnięcie przychodu. W przypadku refakturowania całkowicie neutralnego, związek z przychodem jest iluzoryczny, podobnie jak ekonomiczne obciążenie.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 października 2024 r., Znak: 0111‑KDIB2‑1.4010.461.2024.2.AG, przedstawia podejście organów podatkowych do kwalifikowania wydatków ponoszonych przez spółki na programy sportowe, takie jak (...). W omawianej sprawie wnioskodawca opisał model, w którym karta sportowa była częściowo finansowana ze środków pracodawcy, a częściowo przez pracownika. Organ podatkowy potwierdził, że wydatki ponoszone przez pracodawcę, jako element motywacyjny i propracowniczy, mogą być traktowane jako koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kluczowym elementem w tej ocenie była jednak właśnie ta częściowa partycypacja pracodawcy, czyli poniesienie przez niego rzeczywistego, definitywnego kosztu, który miał związek z działalnością gospodarczą i wpływał pośrednio na zwiększenie efektywności pracowników.

Należy jednak podkreślić, że przywołana interpretacja dotyczy innego modelu biznesowego niż ten analizowany w niniejszym przypadku. W przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym wydatki na (...) są w całości refakturowane na współpracowników będących osobami prowadzącymi działalność gospodarczą. W praktyce oznacza to, że Spółka jedynie przejściowo pokrywa koszt, który następnie w całości odzyskuje. Brak definitywnego charakteru wydatku - czyli brak ostatecznego obciążenia ekonomicznego po stronie Spółki - skutkuje brakiem przesłanek do zaliczenia tego rodzaju kosztu do rachunku podatkowego. Wydatki te nie służą bowiem ani osiąganiu przychodów przez Spółkę, ani zachowaniu czy zabezpieczeniu źródła przychodów, a ich poniesienie nie wywiera wpływu na efektywność pracy personelu, z uwagi na brak charakteru propracowniczego.

Z punktu widzenia podatkowego znaczenie ma również fakt, że Spółka w tej sytuacji nie ponosi żadnego ryzyka ekonomicznego. Koszt jest w całości przenoszony na współpracownika, a Spółka działa wyłącznie jako podmiot technicznie pośredniczący w transakcji - nie angażując własnych środków w sposób trwały, nie realizując żadnej polityki personalnej i nie osiągając w związku z tym żadnych przychodów lub korzyści natury operacyjnej. Art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. wymaga, by koszt pozostawał w związku przyczynowym z przychodem i wpływał na jego osiągnięcie, co w omawianej konfiguracji nie ma miejsca.

W efekcie należy uznać, że skoro ponoszony przez Spółkę wydatek jest w pełni refakturowany na współpracownika, nie może być traktowany jako koszt uzyskania przychodów. Jednocześnie, brak poniesienia definitywnego kosztu eliminuje również obowiązek wykazania przychodu po stronie Spółki z tytułu dokonanej refaktury. Transakcja ma bowiem wyłącznie charakter techniczny i rozliczeniowy, a po stronie Spółki nie występuje żadna realna korzyść ekonomiczna. W rezultacie operacja taka powinna być traktowana jako podatkowo neutralna i nieujmowana ani po stronie kosztowej, ani po stronie przychodowej. Dla porównania, gdyby Spółka współfinansowała kartę sportową, a resztę kosztu obciążała współpracownika - wówczas możliwe byłoby uznanie wydatku (w części nieprzeniesionej) za koszt podatkowy. Jednak w przypadku pełnego przerzutu ekonomicznego ciężaru, jak ma to miejsce w opisanym stanie faktycznym, wydatki te pozostają poza rachunkiem podatkowym.

Ad 2.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym nie znajduje zastosowania obowiązek poboru podatku u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Zakupiona przez Spółkę usługa polega na nabyciu licencji do korzystania z zagranicznej platformy kadrowej (online), umożliwiającej zarządzanie czasem pracy, urlopami oraz obowiązkami pracowników i współpracowników. Spółka nabywa dostęp wyłącznie na własny użytek wewnętrzny - nie udziela sublicencji, nie odsprzedaje tego prawa i nie integruje go z żadnym towarem czy usługą oferowaną klientom. Oznacza to, że nie występuje tzw. „eksploatacja komercyjna” praw autorskich lub praw pokrewnych, która jest warunkiem zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.

Zgodnie z literalnym brzmieniem tego przepisu, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

Spółka korzysta z zagranicznej platformy w formule subskrypcyjnej, przy czym dostęp do niej ograniczony jest wyłącznie do wewnętrznego użytku. Nie dochodzi tu do nabycia praw autorskich, przeniesienia egzemplarza programu, ani też do jego dalszego udostępniania osobom trzecim. W praktyce oznacza to, że mamy do czynienia z klasyczną usługą użytkownika końcowego, która nie powinna być traktowana jako „należność licencyjna” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., ponieważ nie dotyczy transferu praw autorskich ani sublicencjonowania.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w aktualnej interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 lutego 2025 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.712.2024.1.DK. W sprawie tej organ uznał, że płatności za użytkowanie oprogramowania w formule (...), przeznaczonego wyłącznie do użytku wewnętrznego przez polską spółkę, nie stanowią należności licencyjnych i w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym u źródła. Kluczowe dla rozstrzygnięcia było to, że zagraniczny podmiot nie przenosi na użytkownika żadnych autorskich praw majątkowych, a korzystanie z oprogramowania odbywa się w sposób ograniczony i czasowy.

W ocenie Wnioskodawcy, skoro nabywana platforma kadrowa służy wyłącznie wewnętrznej organizacji procesów HR i nie wiąże się z komercyjnym wykorzystaniem lub udzielaniem dalszych licencji, opłaty ponoszone z tego tytułu nie spełniają definicji należności licencyjnych. Tym samym, na Spółce nie ciąży obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od tych płatności ani obowiązek składania deklaracji IFT-2R.

Ad 3.

W ocenie Wnioskodawcy, skoro koszt rocznej polisy ubezpieczeniowej został poniesiony jednorazowo, a równolegle został w całości przerzucony na kontrahenta (dotychczasowego właściciela pojazdu, obecnie korzystającego z niego na podstawie umowy użyczenia), to zarówno wydatek, jak i przychód powinny zostać rozpoznane jednorazowo - w dacie poniesienia kosztu i wystawienia noty obciążeniowej.

Nie występują bowiem przesłanki do rozliczania tego kosztu (i przychodu) w czasie. Spółka nie korzysta z polisy na własne potrzeby - jej zakup ma charakter techniczny i formalny, podyktowany faktem, że Spółka jest właścicielem pojazdu i to na niej ciąży obowiązek zawarcia ubezpieczenia. Ekonomiczny ciężar tego ubezpieczenia został jednak w całości przeniesiony na osobę faktycznie korzystającą z pojazdu, co potwierdza refakturowanie kosztu w pełnej wysokości na kontrahenta.

W takim przypadku wydatek nie spełnia definicji kosztu pośredniego, który powinien być rozliczany proporcjonalnie do czasu, np. miesięcy trwania ubezpieczenia. Jego charakter jest jednorazowy, a cel nie dotyczy bieżącej działalności operacyjnej Spółki, lecz czynności technicznej związanej z zabezpieczeniem obowiązkowego ubezpieczenia OC (ew. także AC), które jednak nie służy Spółce, lecz jej kontrahentowi. Analogicznie - skoro przychód z tytułu noty obciążeniowej również nie ma charakteru wynagrodzenia za świadczenie rozłożone w czasie, lecz jedynie technicznie odzwierciedla jednorazowy koszt ubezpieczenia, który został przeniesiony na korzystającego - nie ma podstaw do jego rozliczania proporcjonalnie w czasie.

Zgodnie z zasadą memoriału i współmierności przychodów i kosztów, koszty pośrednie rozlicza się w czasie, jeżeli dotyczą okresów przekraczających rok podatkowy i nie zostały poniesione w całości w danym roku. W analizowanej sytuacji wydatek został poniesiony w całości w roku podatkowym, a jego istota nie wskazuje na celowe rozłożenie kosztu w czasie - przeciwnie, jego charakter uzasadnia ujęcie jednorazowe, podobnie jak refakturowanego przychodu. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, zarówno koszt polisy ubezpieczeniowej, jak i odpowiadający mu przychód z noty obciążeniowej powinny być jednorazowo rozpoznane dla celów podatku dochodowego - bez konieczności rozliczania w czasie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Ad 1 i 3.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej „ustawa o CIT”):

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Literalna wykładnia powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik powinien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, lub pomniejsza jego pasywa. Od zasady tej, w ściśle określonych przypadkach, wprowadzone zostały przez ustawodawcę wyjątki. Katalog przysporzeń, których nie zalicza się do przychodów podatkowych jest zamknięty i zawarto go w art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazać przy tym należy, że przychód w prawie podatkowym nie jest definiowany wynikowo (jako strata lub zysk podmiotu), a jako jakiekolwiek trwałe przysporzenie majątkowe, uzyskane poprzez przyrost aktywów lub zmniejszenie pasywów podatnika.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 ustawa o CIT, zgodnie z którym:

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

 

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

  - wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

  - jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

  - pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

  - poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

  - został właściwie udokumentowany,

  - nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dokonują podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty pośrednie (inne niż bezpośrednio związane z przychodami).

 

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna więc brać pod uwagę:

  - przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu, racjonalność i niezbędność), oraz

  - potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty związane z przychodami (zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio), o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast, pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Mając na uwadze zróżnicowany charakter ww. kategorii kosztów ustawodawca zróżnicował zasady ich potrącalności.

Stosownie do art. 15 ust. 4 ustawy o CIT:

W myśl art. 15 ust. 4d ustawy o CIT:

Jak stanowi art. 15 ust. 4e ustawy o CIT:

Koszty pośrednie potrąca się, co do zasady, w roku poniesienia. Jeżeli jednak dotyczą one okresu dłuższego niż 1 rok, rozlicza się je proporcjonalnie (art. 15 ust. 4d zd. drugie ustawy o CIT). O tym jednak czy w istocie dany wydatek z uwagi na swój charakter nie może zostać przyporządkowany do długości okresu, którego dotyczy, decydować będą przepisy prawa podatkowego, a nie sposób jego księgowania na potrzeby prawa bilansowego.

 

Państwa wątpliwości:

  - w zakresie pytania nr 1 dotyczą ustalenia czy w przypadku gdy Spółka nabywa karty sportowe i przekazuje je współpracownikom działającym w oparciu o umowy B2B, a następnie refakturuje wartość zakupu na podwykonawców transakcja ta nie generuje po stronie Spółki ani kosztu uzyskania przychodu, ani przychodu podatkowego,

  - w zakresie pytania nr 3 dotyczą ustalenia czy w przypadku, gdy Spółka ponosi koszt rocznej polisy ubezpieczeniowej (OC/AC) dla samochodu użyczonego byłemu właścicielowi, a następnie refakturuje go w tej samej wysokości za pomocą noty obciążeniowej, może jednorazowo rozpoznać koszt i przychód podatkowy w dacie wystawienia faktury/poniesienia wydatku.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności należy wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „refakturowanie”. Charakter i konstrukcja tej czynności zostały wypracowane przez doktrynę i praktykę gospodarczą.

W myśl art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. EU L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot odsprzedający daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.

Refakturowanie polega na zafakturowaniu odsprzedaży usług bez doliczania jakiejkolwiek marży. Celem refakturowania jest przeniesienie wyłożonych kosztów przez podmiot refakturujący, na podmiot, który z danych usług faktycznie korzystał, mimo że podmiot refakturujący fizycznie danej usługi nie świadczy.

Refakturowanie usług nastąpić może pod tymi jednak warunkami, że strony łączy umowa określająca sprzedaż o charakterze zasadniczym, zaś refakturowanie jest jedynie sprzedażą uboczną służącą realizacji zawartej umowy, odbiorca faktury jest równocześnie odbiorcą refakturowanych usług oraz pomiędzy odbiorcą, a wystawcą refaktury istnieje umowa, z której wynika, że taka usługa jest przedmiotem świadczenia i odrębnego fakturowania. Przyjęty sposób rozliczenia powinien wynikać z zawartej umowy.

Refakturowanie jest samoistną czynnością, wywołująca skutek podatkowy w postaci uzyskania przychodu należnego. Jest to przychód, który może być wskazany co do kwoty i tożsamości. Koszt poniesiony w celu refakturowania usługi wiąże się bezpośrednio z przychodem z tytułu refakturowania. Podmiot zakupujący daną usługę nabywa ją na własny rachunek i we własnym imieniu, a następnie odsprzedaje ją ostatecznemu nabywcy, który jest konsumentem tej usługi. Refaktura jest więc zwykłą fakturą tyle, że wystawioną przez podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym usługodawcą a rzeczywistym nabywcą tej usługi.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, co do zasady koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (koszty bezpośrednie).

Z uwagi na bezpośredni związek kosztów usług z przychodami z tytułu ich refakturowania przyjmuje się, że są to koszty bezpośrednio związane z przychodem, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, które zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT powinny być zaliczane w koszty uzyskania przychodów w momencie uzyskania tego przychodu.

Mając na uwadze powyższe, nie można się zgodzić, z Państwa stanowiskiem, że wydatki ponoszone na zakup kart sportowych, które w całości są refakturowane na współpracowników powinny być traktowane jako neutralne podatkowo.

W świetle powyżej powołanych przepisów, a także opisu sprawy należy uznać, że należności wynikające z refaktury za karty sportowe stanowią dla Państwa przychód podatkowy zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, zaś wydatki które Państwo ponoszoną na zakup kart sportowych, które są refakturowane na współpracowników są kosztami bezpośrednio związanymi z tą refakturą i powinny zostać zaliczone do kosztów podatkowych w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody z refaktury, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości w zakresie refaktur polisy ubezpieczeniowej (OC/AC) dla samochodu użyczonego byłemu właścicielowi biorąc pod uwagę całokształt powyższych rozważań wydatki ponoszone na polisę ubezpieczeniową samochodów jako koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodem z refaktury, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT powinny być zaliczane w koszty uzyskania przychodów jednorazowo w momencie uzyskania tego przychodu.

 

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3, zgodnie z którym:

  - zarówno koszt polisy ubezpieczeniowej, jak i odpowiadający mu przychód z noty obciążeniowej powinny być jednorazowo rozpoznane dla celów podatku dochodowego - bez konieczności rozliczania w czasie jest prawidłowe,

  - wydatek z tytułu polisy ubezpieczeniowej stanowi koszt uzyskania przychodu w dacie poniesienia - jest nieprawidłowe.

Dodatkowo należy zauważyć, że art. 16 ust. 1 ustawy o CIT zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów. Koszt kwalifikujący się do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, bez względu na przyczynę jego poniesienia.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT:

Ad 2.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 2 dotyczą ustalenia czy w przypadku nabycia licencji do zagranicznej platformy kadrowo-zarządczej od (...) dostawcy, która wykorzystywana jest jedynie na potrzeby wewnętrzne Spółki, bez dalszego udostępniania osobom trzecim, Spółka jest zobowiązana do poboru podatku u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT:

W myśl art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

W myśl natomiast art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Z treści ww. przepisów wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o CIT:

Jak wynika z powołanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy w wysokości 20% ustala się m.in. od przychodów z praw autorskich uzyskanych na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Zatem analizując obowiązek pobrania podatku u źródła od licencji użytkownika końcowego, należy odnieść się do przepisów określających zakres praw autorskich.

W celu określenia zakresu praw autorskich wg polskich przepisów, należy odnieść się do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 24 ze zm., dalej: „ustawa o prawie autorskim”), który stwierdza, że:

Ponadto w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim stwierdza się, że:

W myśl art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim:

Ponadto, zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim:

 

Stosownie do treści art. 74 ust. 4 tej ustawy:

Autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, z zastrzeżeniem przepisów art. 75 ust. 2 i 3, obejmują prawo do:

 1) trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego;

 2) tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała;

 3) rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.

Skoro jak wynika z opisu sprawy, Spółka nabyła na wykorzystanie na użytek własny licencje platformy kadrowo-zarządczej (tzw. licencje użytkownika końcowego), w ramach licencji nie doszło do przeniesienie na Spółkę jakiekolwiek majątkowych praw autorskich do ww. platformy, Spółka nie posiada prawa do modyfikowania, ulepszenia, tłumaczenia, rozpowszechniania, sublicencjonowania ani udzielenia dostępu osobom trzecim, to należy uznać, że omawiane płatności z tytułu licencji końcowego użytkownika nie stanowią przychodów z praw autorskich i tym samym nie mieszczą się w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Oznacza to, że dokonując wypłaty takich należności nie są Państwo zobowiązani do potrącenia od nich zryczałtowanego podatku dochodowego ani składania deklaracji IFT-2R.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

 

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

 

   - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

 

   - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

 

   - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

 

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

 

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

 

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

 

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

 

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

 

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.