Interpretacja 0111-KDWB.4010.167.2025.2.BB

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzupełnili go Państwo pismem z 24 listopada 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka celowa to Deweloper, który realizuje Przedsięwzięcie Deweloperskie, podzielone na dwa etapy. W tym celu kupiła grunt pod przedsięwzięcie deweloperskie i podpisała umowy z Generalnym Wykonawcą na realizację poszczególnych Zadań. Pierwsze Zadanie polega na wzniesieniu budynku mieszkalnego wielorodzinnego wraz z infrastrukturą, drugie Zadanie polega na modernizacji istniejącego budynku. Dla każdego Zadania Spółka prowadzi odrębną ewidencję kosztów deweloperskich i przyporządkowuje koszty dotyczące ściśle określonego Zadania inwestycyjnego. W przypadku kosztów wspólnych Spółka dzieli je według racjonalnych kluczy.

W ramach realizowanego przedsięwzięcia Spółka ponosi szereg kosztów, a przychody ze sprzedaży zostaną osiągnięte przez Spółkę dopiero z dniem przeniesienia własności lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, na podstawie aktów notarialnych. Spółka podpisuje z nabywcami mieszkań notarialne umowy deweloperskie.

Spółka jest w stanie przyporządkować koszty bezpośrednie dotyczące poszczególnych Zadań z jego przychodami, stąd dla każdego Zadania wyszczególnia się oddzielnie koszty bezpośrednie wraz z odpowiadającymi im przychodami.

Przedsięwzięcie deweloperskie Spółka finansuje z pożyczek udzielonych przez udziałowców, zwrotu podatku VAT oraz z wpływu środków od nabywców mieszkań z rachunku powierniczego po odebraniu, zaakceptowaniu przez bank poszczególnych etapów Zadania i zwolnieniu środków.

Spółka jest w stanie przyporządkować, które pożyczki zostały zaciągnięte na sfinansowanie danego Zadania a dodatkowo rozdziela je na pośrednie i bezpośrednie. Zaciągane przez Spółkę pożyczki są monitorowane pod kontem ich wykorzystania i Spółka dzieli ich wykorzystanie na poszczególne Zadania oraz dokonuje analizy, czy posłużyły do sfinansowania wydatków bezpośrednich czy pośrednich, dlatego jest w stanie rozpoznać które odsetki można przypisać do danego Zadania.

W Polityce Rachunkowości Spółki znajduje się zapis, że koszty finansowania zewnętrznego (prowizje, odsetki, opłaty za kredyty i pożyczki) zaciągnięte na cel realizacji Przedsięwzięcia Deweloperskiego i zakup gruntu zaliczane są do kosztów Przedsięwzięcia Deweloperskiego i zwiększają koszt wytworzenia przedmiotu Przedsięwzięcia Deweloperskiego zgodnie z art. 28 ust. 4 Ustawy o rachunkowości i punktem 7.7 Krajowego Standardu Rachunkowości nr 8 „Działalność deweloperska”. Koszt finansowania zewnętrznego na sfinansowanie kosztów ogólnych działalności przedsiębiorstwa odnoszony jest w ciężar kosztów finansowych.

W związku z prowadzonym Przedsięwzięciem Deweloperskim Wnioskodawca ponosi następujące koszty:

Grupa A kosztów - koszty bezpośrednie dotyczące poszczególnych Zadań i dla każdego Zadania kwalifikowane odrębnie:

1. Koszty nabycia gruntu pod Przedsięwzięcie Deweloperskie;

2. Koszty robót budowlanych, budowlano-montażowych i wykończeniowych;

3. Koszt zakupu i montażu systemu monitoringu wizyjnego (CCTV). Spółka kupiła 9 kamer, rejestrator wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną (okablowanie, montaż, konfigurację systemu);

4. Koszty usług projektowych i geodezyjnych;

5. Koszty budowy przyłączy i infrastruktury zewnętrznej wraz z zielenią;

6. Koszty finansowania zewnętrznego w postaci odsetek od pożyczek od udziałowców, które posłużyły do sfinansowania wydatków tylko inwestycyjnych, tj. bezpośrednich Przedsięwzięcia Deweloperskiego;

7. Koszty związane z utrzymaniem rachunków powierniczych nabywców mieszkań, w tym:

  - prowizja bankowa za otwarcie przez bank mieszkaniowego rachunku powierniczego,

  - koszty założenia mieszkaniowego rachunku powierniczego,

  - koszty utrzymania bankowego rachunku powierniczego (opłaty za administrowanie rachunkiem powierniczym, opłata za rozpatrzenie wniosku o otwarcie rachunku powierniczego, opłaty za cesje praw z subkonta rachunków powierniczych na bank kredytujący nabywcę, opłaty za realizację dyspozycji wypłaty środków z mieszkaniowego rachunku powierniczego na rachunek bieżący),

  - koszty kontroli zakończenia etapów Przedsięwzięcia prowadzone przez bank związane z procedurą wypłaty środków z otwartego rachunku powierniczego;

8. Koszty składek na Bankowy Fundusz Deweloperski;

9. Wynagrodzenie notariusza za czynności związane z zawieraniem umów deweloperskich, umów przedwstępnych, umów sprzedaży, wypisów aktu notarialnego wydawanych przy zawarciu umów deweloperskich, umów przedwstępnych, umów sprzedaży oraz koszty sądowe w postępowaniu wieczystoksięgowym.

Grupa B kosztów - koszty pośrednie Przedsięwzięcia Deweloperskiego:

1. Podatek od nieruchomości od gruntu, na którym realizowane jest Przedsięwzięcie Deweloperskie;

2. Koszty zarządu, w tym koszty obsługi księgowej, najmu pomieszczenia biurowego na siedzibę, koszty biurowe;

3. Opłaty bankowe za przelewy i opłata za administrowanie firmowym bieżącym rachunkiem bankowym;

4. Koszty wynagrodzenia za kierowanie i prowadzenie spraw Spółki świadczone na zlecenie, które obejmują przygotowanie, prowadzanie i nadzorowanie kampanii reklamowej (zakup materiałów reklamowych, nadzór nad reklamą), prace administracyjno-biurowe nad Inwestycją (przygotowanie umowy deweloperskiej, prospektu informacyjnego, rozliczanie udziałów, lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, koordynowanie i nadzór nad działaniami biura sprzedaży, raportowanie wyników sprzedaży);

5. Koszt prowizji pośrednika, sprzedającego lokale mieszkalne i niemieszkalne Dewelopera;

6. Koszt reklamy i marketingu;

7. Koszty utrzymania nieruchomości ponoszone po jej wybudowaniu (koszty mediów m.in. energii cieplnej, wody, utrzymania i sprzątania klatek schodowych, serwisu windy i ochrony budynku dotyczące niesprzedanych lokali).

Uzupełnienie wniosku

Koszty składek określonych jako „koszty składek na Bankowy Fundusz Deweloperski (Grupa A pkt 8) należy rozumieć jako składki na Deweloperski Fundusz Gwarancyjny, wynikające z ustawy z dnia 20 maja 2021 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego oraz Deweloperskim Funduszu Gwarancyjnym.

Koszty zarządu, o które pyta Wnioskodawca (Grupa B pkt 2) obejmują:

- koszty obsługi księgowej,

- koszty obsługi administracyjno-kancelaryjnej,

- koszty najmu pomieszczenia na siedzibę Dewelopera,

- koszty biurowe.

Do kosztów biurowych, które poniosła Spółka należy zakup pieczątek firmowych, teczek biurowych, korzystanie z tokena bankowego, opłata za korzystanie z programu bankowego, analiza prawnicza i przygotowanie dokumentacji do cen transferowych w celu wypełnienia obowiązków dokumentacyjnych na gruncie ustawy CIT, abonament za program księgowy (w postaci subskrypcji) do wystawiania faktur, opłata za wydanie Interpretacji Indywidualnej.

Koszty obsługi administracyjnej to koszty związane ze świadczeniem usług administracyjno-kancelaryjnych, przez ten sam podmiot, który prowadzi obsługę księgową Spółki. Dotyczą one rejestracji i wysyłki korespondencji, porządkowania dokumentów, usług archiwizacji.

Wydatki z Grupy B pkt 2 świadczone są na rzecz Spółki i związane z ogólnym jej funkcjonowaniem, zarządzaniem i organizacją.

Koszty wynagrodzenia za kierowanie i prowadzenie spraw Spółki (Grupa B pkt 4) obejmują wynagrodzenie za usługi przygotowania, prowadzenia i nadzorowania kampanii reklamowej, zakup materiałów reklamowych na Spółkę (faktura wystawiana jest na Spółkę), prace administracyjno-biurowe czyli przygotowanie umowy deweloperskiej, prospektu informacyjnego dla Dewelopera, rozliczanie udziałów lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, raportowanie wyników sprzedaży. Usługi świadczone są na rzecz Spółki.

Kampania reklamowa dotyczy zarówno Przedsięwzięcia Deweloperskiego jak i całej Spółki. Jej celem jest reklama przygotowanej oferty sprzedaży lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, reklama Dewelopera i utrwalenie jego wizerunku i nazwy, która jest zbieżna z nazwą Przedsięwzięcia Deweloperskiego.

Koszty reklamy i marketingu (Grupa B pkt 6) obejmują:

- zakup tablicy reklamowej,

- emisję ogłoszeń oferowanych do sprzedaży lokali w serwisie (…),

- reklamę inwestycji w serwisie (…),

- promocję Przedsięwzięcia Deweloperskiego i Spółki na stronie internetowej.

Wydatki te nie pokrywają się z kosztami określonymi w Grupie B pkt 4, ale są z nimi związane, ponieważ to osoba, z którą została podpisana umowa, o której mowa w Grupie B pkt 4 nadzoruje wydatki reklamowe i koordynuje kampanię marketingową, wyszukuje serwisy, na których zamieszczane są ogłoszenia oferowanych lokali i monitoruje zmiany. Wydatki ponoszone są na rzecz Spółki.

Koszty mediów (Grupa B pkt 7) obejmują katalog zamknięty: energia cieplna, woda, odprowadzenia ścieków, utrzymania i sprzątania klatek schodowych, serwisu windy, ochrony budynku, Funduszu Remontowego. Są to koszty, które ponosi Deweloper po wybudowaniu budynku i uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie i dotyczą tylko lokali niesprzedanych.

Wszystkie wydatki wymienione w Grupie A i Grupie B są ponoszone w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów i nie stanowią wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodu na podstawie obowiązujących przepisów ustawy o CIT.

Istotne elementy opisu sprawy Wnioskodawca zawarł we własnym stanowisku wskazując, że kamery zostały zakupione w celu monitoringu części wspólnych nieruchomości i służą zapewnieniu bezpieczeństwa mieszkańcom oraz ochronie mienia, zgodnie z przyjętym standardem technicznym inwestycji. Spółka nie ponosi kosztów obsługi monitoringu, jej rolą był zakup i montaż kamer jako standardu wybudowanego budynku i przekazanie ich jako części składowej całego budynku.

Pytania

1) Czy Spółka postępuje prawidłowo rozpoznając dla celów podatkowych koszty wymienione w Grupie A jako koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, które zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o PDOP są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały powiadające im przychody?

2) Czy Spółka postąpi prawidłowo rozpoznając dla celów podatkowych koszty wymienione w Grupie B w dacie ich poniesienia, a w przypadku gdy dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o PDOP?

Państwa stanowisko w sprawie

Odnośnie kosztów Grupy A:

Zdaniem Spółki koszty z Grupy A stanowią koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami i zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o PDOP są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Spółka uważa, że w sposób bezpośredni przyczyniają się one do osiągnięcia przychodów ze sprzedaży lokali mieszkalnych i miejsc parkingowych.

Spółka jest w stanie przyporządkować koszty bezpośrednie do odpowiadających im przychodów dla każdego Zadania oddzielnie i według niej, koszty ponoszone w Grupie A w ramach konkretnego Zadania są nierozerwalnie związane z realizowanym przez Spółkę Zadaniem i jego przychodami. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP. Moment ujęcia kosztów w kosztach uzyskania przychodów zależy od bezpośredniego lub pośredniego związku z osiąganymi przychodami.

Koszty bezpośrednie są ściśle związane z danym Zadaniem w ramach Przedsięwzięcia Deweloperskiego, a nie samym istnieniem Spółki i nie byłyby ponoszone przez Spółkę w przypadku gdyby Inwestycja deweloperska nie była realizowana. Spółka twierdzi, że koszty te powinny być traktowane jako koszty bezpośrednio związane z przychodem, o których mowa w art. 15 ust. 4 ustawy o PDOP i rozliczane w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży mieszkań i miejsc postojowych. Koszty zakupu gruntu, prac budowlano-montażowych, koszty usług projektowych czy geodezyjnych są kosztami bezpośrednimi, gdyż bez ich poniesienia Spółka nie byłaby w stanie wznieść czy zaadoptować danego budynku w ramach realizacji Przedsięwzięcia Deweloperskiego.

Koszty te powinny być traktowane jako koszty bezpośrednio związane z przychodami i tym samym powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w chwili osiągnięcia przychodu, jakim jest przychód ze sprzedaży lokali mieszkalnych i niemieszkalnych.

Koszty budowy przyłączy i wykonania infrastruktury wraz z urządzeniem terenu i zielenią powinny być - zdaniem Spółki - rozpoznawane na takich samych zasadach jak koszty zakupu gruntu czy też prac budowlano-montażowych, czyli powinny być ujęte w momencie sprzedaży mieszkań budynku, czyli osiągnięcia przychodów ze sprzedaży przez Spółkę.

Identyczne podejście Spółka ma w odniesieniu do kosztów zakupu i montażu systemu monitoringu wizyjnego (CCTV). Spółka kupiła 9 kamer, rejestrator wraz z niezbędną infrastrukturę techniczną (okablowanie, montaż, konfigurację systemu), które zostały zamontowane. Kamery zostały zakupione w celu monitoringu części wspólnych nieruchomości i służą zapewnieniu bezpieczeństwa mieszkańcom oraz ochronie mienia, zgodnie z przyjętym standardem technicznym inwestycji i stanowią one element standardu wykończenia inwestycji oferowanego przez Spółkę i dlatego powinny być rozpatrywane w kategoriach zwiększenia kosztów wzniesienia i wybudowania budynku. Dodać należy, że Spółka nie ponosi kosztów obsługi monitoringu, jej rolą był zakup i montaż kamer jako standardu wybudowanego budynku i przekazanie ich jako części składowej całego budynku (Spółka nie ewidencjonowała kamer na stanie swoich środków trwałych, bo były one składową częścią Przedsięwzięcia Deweloperskiego). Po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie i ustanowieniu Zarządcy i Wspólnoty, to Zarządca a nie Deweloper ponosi koszty konserwacji i monitoringu. Zakup kamer jako elementu Standardu Inwestycji to koszt budowy i bez wątpienia należy go rozpatrywać jako koszt bezpośredni, ponieważ jest elementem standardu technicznego budynku, dotyczy konkretnej inwestycji i można go jednoznacznie przypisać do przychodu ze sprzedaży.

Koszty finansowania zewnętrznego związane z zaciągnięciem pożyczek na sfinansowanie wydatków inwestycyjnych Przedsięwzięcia Deweloperskiego są nierozerwalnie związane z przychodami - według Spółki. Są to koszty w postaci odsetek od pożyczek od udziałowców, które posłużyły do sfinansowania wydatków tylko inwestycyjnych, tj. bezpośrednio Przedsięwzięcia Deweloperskiego i będą stanowiły koszt bezpośredni. Ponieważ Spółka jest w stanie podzielić sposób wykorzystania pożyczek od podmiotów powiązanych na:

- pożyczki, którymi sfinansowane zostały wydatki tylko inwestycyjne Przedsięwzięcia Deweloperskiego,

- pożyczki, którymi zostały sfinansowane wydatki ogółu przedsiębiorstwa,

i stąd tylko odsetki od pożyczek, którymi sfinansowano wydatki stricte inwestycyjne Spółka traktuje jako koszty bezpośrednie. Odsetki te nie byłyby ponoszone, gdyby nie prowadzona przez Spółkę Inwestycja deweloperska, której celem jest osiągnięcie zysku ze sprzedanych lokali mieszkalnych i niemieszkalnych. Ww. koszty związane są z długotrwałym procesem inwestycyjnym czyli wzniesieniem budynków mieszkalnych wraz z garażami wielostanowiskowymi. Spółka potrąca ww. koszty w okresie, w którym wystąpi przychód ze sprzedaży, czyli proporcjonalnie do osiąganych przychodów z tytułu realizowanego Przedsięwzięcia Deweloperskiego.

Podkreślenia wymaga fakt, że Spółka uwzględnia w swoim podejściu regulacje art. 15c ustawy o CIT oraz jak podkreślono wcześniej w ujęciu rachunkowym odsetki i inne koszty finansowania powiększają koszt wytworzenia produktu.

Odnosząc się do kosztów związanych z utrzymaniem rachunków powierniczych nabywców lokali mieszkalnych i niemieszkalnych gromadzone oddzielnie dla każdego Zadania, w tym kosztów prowizji bankowej za otwarcie przez bank mieszkaniowego rachunku powierniczego, kosztów założenia i utrzymania bankowego rachunku powierniczego takich jak opłaty za administrowanie rachunkiem powierniczym, opłata za rozpatrzenie wniosku o otwarcie rachunku powierniczego, opłaty za cesje praw z subkonta rachunków powierniczych na bank kredytujący nabywcę, kosztów kontroli zakończenia etapów przedsięwzięcia prowadzonych przez bank zgodnie z procedurą wypłaty środków z otwartego rachunku powierniczego - zdaniem Spółki - są one bezpośrednio związane z osiąganymi przychodami i powinny być rozliczane w momencie sprzedaży mieszkań.

Identyczne podejście Spółka stosuje do kosztów związanych z opłatami na BFD, tj. Bankowy Deweloperski Fundusz Gwarancyjny. Opłacane przez dewelopera w związku z realizowaną Inwestycją składki na Deweloperski Fundusz Gwarancyjny spełniają przesłanki, o których mowa w art. 15 ust. 1 UPDOP, jako poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów. Obowiązek ich ponoszenia wynika z ustawy o DFG, a składki dotyczą realizowanej Inwestycji deweloperskiej, która stanowi źródło uzyskiwanych przychodów. Dlatego - zdaniem Spółki - wskazane wyżej przepisy oraz jej charakter działalności należy stwierdzić, że opłaty na Deweloperski Fundusz Gwarancyjny nie byłyby ponoszone, gdyby nie prowadzona Inwestycja deweloperska zmierzająca do uzyskania przychodów ze sprzedaży określonych lokali. Obowiązek poniesienia określonych kosztów wynika wprost z dyspozycji poszczególnych przepisów ww. ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego oraz Deweloperskim Funduszu Gwarancyjnym.

Opłaty notarialne również należy traktować w kategorii kosztów bezpośrednich. Ponoszenie opłat za czynności notarialne przy zawieraniu umów deweloperskich i umów sprzedaży jest konieczne w długofalowym procesie Przedsięwzięcia Deweloperskiego, a ich poniesienie przekłada się na osiągnięcie przychodu ze sprzedaży mieszkań, dlatego też koszty te powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w chwili uzyskania przez Spółkę przychodów ze sprzedaży mieszkań czy miejsc postojowych. Koszty dotyczące czynności notarialnych są zatem związane ze sprzedażą konkretnego lokalu mieszkalnego czy miejsca postojowego i winny być one traktowane jako koszty bezpośrednio związane z przychodem.

Potwierdzenie swojego podejścia Spółka znalazła w następujących interpretacjach:

- interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 28 kwietnia 2016 r. sygn. ITPB3/4510-119/16-2/JG,

- interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 kwietnia 2015 r. sygn. IBPBI/2/423-1494/14/PC,

- interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 grudnia 2021 r. sygn. 0111-KDIB2-1.4010.400.2021.1.AP,

- interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 czerwca 2025 r. sygn. 0111-KDWB.4010.1.2025.1.AW.

Odnośnie kosztów Grupy B:

Koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o PDOP, w dacie ich poniesienia. W przypadku gdy koszty dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Spółka koszty wymienione w Grupie B traktuje jako koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami i zgodnie z art. 15 ust. 4d uważa, że powinny one być potrącane w dacie ich poniesienia. Gdy koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Koszty wymienione w Grupie B w sposób pośredni przyczyniają się do powstania przychodów ze sprzedaży lokali mieszkalnych i niemieszkalnych. Kosztów tych nie można przyporządkować ściśle do konkretnych zadań realizowanych w ramach Inwestycji deweloperskiej, ponieważ są one związane z ogólnym funkcjonowaniem, zarządzaniem i organizacją przedsiębiorstwa, stąd powinny być traktowane jako koszty pośrednie i Spółka na bieżąco powinna odnosić je w ciężar kosztów pośrednich w dacie ich poniesienia.

Poniesienie kosztu podatku od nieruchomości nie jest kosztem, który mógłby generować jakiekolwiek przychody, dlatego Wnioskodawca traktuje go jako koszt pośredni i zalicza do kosztów ogólnie związanych z działalnością gospodarczą.

Analogicznie koszty zarządu takie jak koszty obsługi księgowej, obsługi administracyjnej, najmu biura na siedzibę, koszty biurowe stanowią koszty pośrednio związane z uzyskaniem przychodu, ponieważ ich poniesienie nie ma bezpośredniego wpływu na uzyskanie konkretnych przychodów Przedsięwzięcia Deweloperskiego.

Koszty bankowe za utrzymanie i administrację bieżącego rachunku bankowego nie pozostają w uchwytnym związku z osiąganymi przez Spółkę przychodami, a tym samym potrącane są w dacie ich poniesienia jako koszty pośrednie.

Koszty wynagrodzenia za kierowanie i prowadzenie spraw Spółki świadczone na zlecenie również Spółka rozpatruje w kategorii kosztów pośrednich. Spółka podpisała umowę na wykonywanie zakresu czynności administracyjnych i reklamowych, które obejmują przygotowanie, prowadzanie i nadzorowanie kampanii reklamowej (zakup materiałów reklamowych, nadzór nad reklamą), prace administracyjno-biurowe nad Inwestycją (przygotowanie umowy deweloperskiej, prospektu informacyjnego, rozliczanie udziałów, lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, koordynowanie i nadzór nad działaniami biura sprzedaży, raportowanie wyników sprzedaży). Za dane czynności zgodnie z umową wystawiana jest comiesięczna faktura, której koszt jest rozpatrywany przez Spółkę jako pośredni.

Koszty prowizji pośrednika za świadczenie usług sprzedaży lokali mieszkalnych i niemieszkalnych również Spółka traktuje jako koszty pośrednie i rozpoznaje w dacie jego poniesienia.

Spółka ponosi również koszty reklamy i marketingu takie jak: zakup tablicy reklamowej, reklamy w Internecie na portalach nieruchomości, promowanie inwestycji na portalach ogłoszeniowych, wydatki na stronę internetową. Reklama dotyczy zarówno całego Przedsięwzięcia Deweloperskiego jak i Spółki, dlatego Spółka traktuje koszty te jako koszty pośrednie i potrąca w dacie ich poniesienia.

Identycznie Spółka traktuje koszty utrzymania nieruchomości ponoszone po jej wybudowaniu, to jest koszty mediów, m.in. energii cieplnej, wody, utrzymania i sprzątania klatek schodowych, serwisu windy i ochrony budynku dotyczące niesprzedanych lokali. Są to pośrednie koszty, bo nie można ich powiązać z przychodami.

Potwierdzenie swojego podejścia Spółka znalazła w następujących interpretacjach:

- interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 28 lipca 2015 r. sygn. ITPB3/4510-213/15/AW,

- interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 28 kwietnia 2016 r. sygn. ITPB3/4510-119/16-3/JG,

- interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 grudnia 2021 r. sygn. 0111-KDIB2-1.4010.400.2021.1.AP.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien więc wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym. W tym celu, każdorazowo wymagana jest ocena istnienia związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodów lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

  - został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

  - jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

  - pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

  - poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

  - został właściwie udokumentowany,

  - nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach ustawy, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna więc brać pod uwagę:

  - przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu, racjonalność i niezbędność) oraz

  - potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Z regulacji art. 15 ustawy o CIT wynika m.in., że każdy koszt powinien być oceniony pod kątem celu jego poniesienia, cel natomiast powinien być badany na moment poniesienia kosztu. Zatem, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Kierując się kryterium charakteru powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia:

  - koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, tj. takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów - w ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód (np. wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru handlowego);

  - koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), tj. takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia - są to wydatki związane z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczyniające się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów, w przypadku których nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy (np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną).

Innymi słowy - posługując się językowym znaczeniem - przez koszty bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są wszelkie inne koszty, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem. W stosunku do tego rodzaju kosztów doszukiwanie się ich bezpośredniości w relacji z przychodami nie wchodzi w rachubę. Takie bowiem koszty, chociaż niewątpliwie związane z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami.

Regulacje dotyczące potrącalności kosztów bezpośrednio związanych z przychodami zawarte zostały w art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT:

 

W myśl art. 15 ust. 4b ustawy o CIT:

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

 1) sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

 2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

           - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Stosownie zaś do art. 15 ust. 4c ustawy o CIT:

Natomiast, art. 15 ust. 4d oraz art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, regulują zasady potrącalności kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT:

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o CIT:

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo Spółką celową realizującą Przedsięwzięcie Deweloperskie, w ramach którego Spółka realizuje dwa Zadania. Pierwsze Zadanie polega na wzniesieniu budynku mieszkalnego wielorodzinnego wraz z infrastrukturą, drugie Zadanie polega na modernizacji istniejącego budynku. Dla każdego Zadania Spółka prowadzi odrębną ewidencję kosztów deweloperskich i przyporządkowuje koszty dotyczące ściśle określonego Zadania inwestycyjnego. W przypadku kosztów wspólnych Spółka dzieli je według racjonalnych kluczy. W związku z realizowanymi Zadaniami Spółka ponosi szereg kosztów, które dzieli na dwie grupy: Grupa A kosztów - koszty bezpośrednie dotyczące poszczególnych Zadań i dla każdego Zadania kwalifikowane odrębnie, Grupa B kosztów - koszty pośrednie Przedsięwzięcia Deweloperskiego. Wszystkie wydatki wymienione w Grupie A i Grupie B nie stanowią wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodu o których mowa w art. 16 ustawy o CIT, a ponoszenie ich związane jest z uzyskaniem przychodu lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów Spółki. Spółka jest w stanie przyporządkować koszty bezpośrednie dotyczące poszczególnych Zadań z jego przychodami, stąd dla każdego Zadania wyszczególnia się oddzielnie koszty bezpośrednie wraz z odpowiadającymi im przychodami. Przychody ze sprzedaży zostaną osiągnięte przez Spółkę dopiero z dniem przeniesienia własności lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, na podstawie aktów notarialnych.

Państwa wątpliwości dotyczą kwalifikacji i momentu zaliczenia wydatków ponoszonych w związku z prowadzonym Przedsięwzięciem Deweloperskim do kosztów uzyskania przychodów.

Rozważając kwalifikację wydatków związanych z realizacją Przedsięwzięcia Deweloperskiego należy uwzględnić cel, na jaki podmiot ponoszący owe wydatki wydatkuje.

W opisie sprawy Spółka wskazała, że w związku z prowadzonym Przedsięwzięciem Deweloperskim ponosi następujące koszty (Grupa A):

1. Koszty nabycia gruntu pod przedsięwzięcie deweloperskie;

2. Koszty robót budowlanych, budowlano-montażowych i wykończeniowych;

3. Koszt zakupu i montażu systemu monitoringu wizyjnego (CCTV). Spółka kupiła 9 kamer, rejestrator wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną (okablowanie, montaż, konfigurację systemu);

4. Koszty usług projektowych i geodezyjnych;

5. Koszty budowy przyłączy i infrastruktury zewnętrznej wraz z zielenią;

6. Koszty finansowania zewnętrznego w postaci odsetek od pożyczek od udziałowców, które posłużyły do sfinansowania wydatków tylko inwestycyjnych, tj. bezpośrednich przedsięwzięcia deweloperskiego;

7. Koszty związane z utrzymaniem rachunków powierniczych nabywców mieszkań, w tym:

  - prowizja bankowa za otwarcie przez bank mieszkaniowego rachunku powierniczego,

  - koszty założenia mieszkaniowego rachunku powierniczego,

  - koszty utrzymania bankowego rachunku powierniczego (opłaty za administrowanie rachunkiem powierniczym, opłata za rozpatrzenie wniosku o otwarcie rachunku powierniczego, opłaty za cesje praw z subkonta rachunków powierniczych na bank kredytujący nabywcę, opłaty za realizację dyspozycji wypłaty środków z mieszkaniowego rachunku powierniczego na rachunek bieżący),

  - koszty kontroli zakończenia etapów przedsięwzięcia prowadzone przez bank związane z procedurą wypłaty środków z otwartego rachunku powierniczego;

8. Koszty składek na Deweloperski Fundusz Gwarancyjny;

9. Wynagrodzenie notariusza za czynności związane z zawieraniem umów deweloperskich, umów przedwstępnych, umów sprzedaży, wypisów aktu notarialnego wydawanych przy zawarciu umów deweloperskich, umów przedwstępnych, umów sprzedaży oraz koszty sądowe w postępowaniu wieczystoksięgowym.

Biorąc pod uwagę charakter działalności Spółki należy stwierdzić, że będące przedmiotem wniosku wydatki wskazane powyżej nie byłyby ponoszone, gdyby nie prowadzona Inwestycja zmierzająca do uzyskania przychodów ze sprzedaży określonych lokali mieszkalnych i niemieszkalnych. Tym samym zrealizowanie celu gospodarczego Spółki, jakim jest uzyskanie przychodu w postaci ceny zbywanych lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, ściśle związane jest z poniesieniem powyższych wydatków.

Do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami można więc zaliczyć: koszty nabycia gruntu pod przedsięwzięcie deweloperskie, koszty robót budowlanych, budowlano-montażowych i wykończeniowych, koszty usług projektowych i geodezyjnych, koszty budowy przyłączy i infrastruktury zewnętrznej wraz z zielenią. Koszty te są ściśle związane z procesem budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego wraz z infrastrukturą oraz modernizacją istniejącego budynku, gdyż niewątpliwie służą „wytworzeniu” przedmiotów realizowanego przez Spółkę Przedsięwzięcia Deweloperskiego. Koszty te nie powstałyby samoistnie, w oderwaniu od realizowanej inwestycji. Umożliwia to bezpośrednie powiązanie ich z przychodami osiąganymi ze zbycia lokali. W związku z powyższym koszty te podlegają ujęciu w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c tego artykułu.

Podobne podejście, w ocenie organu, należy zastosować do kosztów zakupu i montażu systemu monitoringu wizyjnego (zakup 9 kamer, rejestratora wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną, okablowanie, montaż, konfiguracja systemu). Z wniosku wynika bowiem, że kamery zostały zakupione w celu monitoringu części wspólnych nieruchomości i służą zapewnieniu bezpieczeństwa mieszkańcom oraz ochronie mienia, zgodnie z przyjętym standardem technicznym inwestycji. Spółka nie ponosi kosztów obsługi monitoringu, jej rolą był zakup i montaż kamer jako standardu wybudowanego budynku i przekazanie ich jako części składowej całego budynku. Co oznacza, że koszty w sposób bezpośredni przyczyniają się do uzyskania przychodu.

Również wydatki w postaci wynagrodzenia notariusza za czynności związane z zawieraniem umów deweloperskich, umów przedwstępnych, umów sprzedaży, wypisów aktu notarialnego wydawanych przy zawarciu umów deweloperskich, umów przedwstępnych, umów sprzedaży oraz koszty sądowe w postępowaniu wieczystoksięgowym, wykazują bezpośredni związek z przychodami osiąganymi ze sprzedaży określonych lokali mieszkalnych i niemieszkalnych. Do ww. wydatków znajdzie zastosowanie art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, zatem ww. wydatki należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w momencie, w którym osiągnięty zostanie odpowiadając im przychód, tj. przychód ze sprzedaży lokali.

Ponadto na wskazane we wniosku Przedsięwzięcie Deweloperskie Spółka poniosła koszty związane z utrzymaniem rachunków powierniczych nabywców mieszkań.

Zauważyć należy, że umowy deweloperskie podlegają przepisom ustawy z dnia 20 maja 2021 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego oraz Deweloperskim Funduszu Gwarancyjnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 695; dalej: „Ustawa Deweloperska”).

Stosownie do art. 1 Ustawy Deweloperskiej:

Stosownie do art. 6 ust. 1 Ustawy Deweloperskiej:

Jak stanowi art. 7 ust. 4 Ustawy Deweloperskiej:

Zgodnie z art. 17 ust. 1 Ustawy Deweloperskiej:

Natomiast w myśl art. 14 ust. 1 Ustawy Deweloperskiej:

Spółka w związku z Przedsięwzięciem Deweloperskim poniosła koszty związane z utrzymaniem rachunków powierniczych nabywców mieszkań, w tym: koszty prowizji bankowej za otwarcie przez bank mieszkaniowego rachunku powierniczego, koszty założenia mieszkaniowego rachunku powierniczego, koszty utrzymania bankowego rachunku powierniczego (opłaty za administrowanie rachunkiem powierniczym, opłata za rozpatrzenie wniosku o otwarcie rachunku powierniczego, opłaty za cesje praw z subkonta rachunków powierniczych na bank kredytujący nabywcę, opłaty za realizację dyspozycji wypłaty środków z mieszkaniowego rachunku powierniczego na rachunek bieżący), koszty kontroli zakończenia etapów Przedsięwzięcia prowadzone przez bank związane z procedurą wypłaty środków z otwartego rachunku powierniczego.

Obowiązek dokonania wskazanych wyżej czynności i poniesienia określonych kosztów wynika wprost z dyspozycji poszczególnych przepisów Ustawy Deweloperskiej. Ustawodawca w sposób wyraźny uzależnił możliwość prowadzenia przedsięwzięć deweloperskich od spełniania szeregu warunków mających na celu zabezpieczenie nabywcy. Tym samym należy stwierdzić, że osiągnięcie przychodu z tytułu Przedsięwzięcia Deweloperskiego uzależnione jest bezpośrednio od poniesienia powyższych wydatków, a tym samym wydatki te stanowią koszty bezpośrednie zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT.

Odnosząc się do wydatków związanych z finansowaniem realizowanej Inwestycji w postaci odsetek od pożyczek od udziałowców, które posłużyły do sfinansowania wydatków tylko inwestycyjnych, tj. bezpośrednich Przedsięwzięcia Deweloperskiego ponownie podkreślić należy, że kwalifikacja danych wydatków wymaga uwzględnienia celu, na jaki podmiot otrzymujący pożyczkę wydatkuje uzyskane w ten sposób środki pieniężne.

We wniosku wskazano, że Spółka jest w stanie przyporządkować, które pożyczki zostały zaciągnięte na sfinansowanie danego Zadania a dodatkowo rozdziela je na pośrednie i bezpośrednie. Zaciągane przez Spółkę pożyczki są monitorowane pod kontem ich wykorzystania i Spółka dzieli ich wykorzystanie na poszczególne Zadania oraz dokonuje analizy, czy posłużyły do sfinansowania wydatków bezpośrednich czy pośrednich, dlatego jest w stanie rozpoznać które odsetki można przypisać do danego Zadania. Koszt finansowania zewnętrznego na sfinansowanie kosztów ogólnych działalności przedsiębiorstwa odnoszony jest w ciężar kosztów finansowych.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że będące przedmiotem wniosku wydatki z tytułu kosztów finansowania związanego z finansowaniem zewnętrznym w postaci odsetek od pożyczek od udziałowców, które posłużyły do sfinansowania wydatków bezpośrednich Przedsięwzięcia Deweloperskiego, nie byłyby ponoszone, gdyby nie prowadzona Inwestycja zmierzająca do uzyskania przychodów ze sprzedaży określonych lokali mieszkalnych i niemieszkalnych. Tym samym należy stwierdzić, że wydatki z tytułu odsetek od pożyczek od udziałowców są ściśle związane z przychodem z Przedsięwzięcia Deweloperskiego. Jak wynika z wniosku, w Spółce istnieją odpowiednie rozwiązania rachunkowe, by przypisać ponoszone z ww. tytułu wydatki do przychodów uzyskanych ze sprzedaży poszczególnych lokali mieszkalnych i niemieszkalnych.

Mając na uwadze przepis art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, wydatki te należy rozpoznać jako koszty uzyskania przychodu współmiernie do przychodów, to znaczy proporcjonalnie do osiąganych sukcesywnie przychodów z tytułu realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego, a tym samym wydatki te będą stanowiły dla Spółki koszty bezpośrednio związane z Przedsięwzięciem Deweloperskim.

Należy jednak podkreślić, że rozpatrując kwestię możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych odsetek od pożyczek, z których finansowane będzie Przedsięwzięcie Deweloperskie należy zwrócić uwagę na ograniczenie w możliwości zaliczania w koszty uzyskania przychodów kosztów finasowania dłużnego stosownie do art. 15c ustawy o CIT oraz wyłączenia ujęte w art. 16 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o CIT:

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT:

Z kolei, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 12 ustawy o CIT:

Kolejnym wydatkiem ponoszonym przez Spółkę w ramach Grupy A są koszty składek na Deweloperski Fundusz Gwarancyjny.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 Ustawy Deweloperskiej:

Jak stanowi art. 46 ust. 1 i 2 Ustawy Deweloperskiej:

W myśl art. 47 ust. 1 Ustawy Deweloperskiej:

Stosownie do art. 47 ust. 2 Ustawy Deweloperskiej:

Zgodnie z art. 49 ust. 4 Ustawy Deweloperskiej:

Biorąc pod uwagę wskazane wyżej przepisy oraz charakter działalności Spółki należy stwierdzić, że koszty składek na Deweloperski Fundusz Gwarancyjny nie byłyby ponoszone, gdyby nie prowadzone Przedsięwzięcie Deweloperskie zmierzające do uzyskania przychodów ze sprzedaży określonych lokali, a obowiązek ich ponoszenia wynika wprost z dyspozycji poszczególnych przepisów Ustawy Deweloperskiej. Ustawodawca w sposób wyraźny uzależnił możliwość prowadzenia przedsięwzięć deweloperskich od spełniania szeregu warunków mających na celu zabezpieczenie nabywcy, w tym obowiązek uiszczania składek na Deweloperski Fundusz Gwarancyjny. W związku z powyższym należy uznać, że wydatki z tytułu składek na Deweloperski Fundusz Gwarancyjny stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 4 ustawy o CIT.

Podsumowując, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, zgodnie z którym wydatki wymienione w Grupie A Spółka powinna zaliczyć do kosztów bezpośrednich zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT i rozpoznać je w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, jest prawidłowe.

Przechodząc w dalszej kolejności do kosztów uzyskania przychodów innych niż bezpośrednio związane z przychodami , tj. wydatków które Spółka kwalifikuje do Grupy B, zauważyć należy, że wśród wydatków tych wymieniono:

1.  Podatek od nieruchomości od gruntu, na którym realizowane jest Przedsięwzięcie Deweloperskie;

2.  Koszty zarządu, w tym koszty obsługi księgowej, najmu pomieszczenia biurowego na siedzibę, koszty biurowe;

3.  Opłaty bankowe za przelewy i opłata za administrowanie firmowym bieżącym rachunkiem bankowym;

4.  Koszty wynagrodzenia za kierowanie i prowadzenie spraw Spółki świadczone na zlecenie, które obejmują przygotowanie, prowadzanie i nadzorowanie kampanii reklamowej (zakup materiałów reklamowych, nadzór nad reklamą), prace administracyjno-biurowe nad Inwestycją (przygotowanie umowy deweloperskiej, prospektu informacyjnego, rozliczanie udziałów, lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, koordynowanie i nadzór nad działaniami biura sprzedaży, raportowanie wyników sprzedaży);

5.  Koszt prowizji pośrednika, sprzedającego lokale mieszkalne i niemieszkalne Dewelopera;

6.  Koszt reklamy i marketingu;

7.  Koszty utrzymania nieruchomości ponoszone po jej wybudowaniu dotyczące niesprzedanych lokali (koszty: energii cieplnej, wody, utrzymania i sprzątania klatek schodowych, serwisu windy i ochrony budynku oraz Funduszu Remontowego).

Państwa wątpliwości sprowadzają się do prawidłowego rozpoznania dla celów podatkowych kosztów wymienionych powyżej w dacie ich poniesienia, a w przypadku gdy dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Nie ulega wątpliwości, że wskazany w pkt 1 wydatek – podatek od nieruchomości od gruntu, na którym realizowane jest Przedsięwzięcie Deweloperskie – nie jest kosztem, który mógłby tworzyć czy generować jakiekolwiek przychody. Jednak możliwe jest zaliczenie go do kosztów uzyskania przychodów jako kosztu pośredniego, ogólnie związanego z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Przedsiębiorca, zwłaszcza prowadzący przedsiębiorstwo, który wykorzystuje nieruchomości ma obowiązek płacenia od nich podatku. W tym sensie podatek ten należy uznać za koszt uzyskania przychodu. Kwestia momentu zaliczania zapłaconego podatku od nieruchomości do kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednie jest determinowana tym, że nie jest możliwe ustalenie kiedy i jakiej wysokości przychód powstanie w związku z jego poniesieniem. Dlatego też jest to koszt o charakterze pośrednim, niepowiązany bezpośrednio z żadnymi konkretnymi przychodami, do którego zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

W kontekście wskazanych wydatków z tytułu kosztów zarządu w tym obsługi księgowej, najmu pomieszczenia biurowego na siedzibę, kosztów biurowych, zauważyć należy, że niewątpliwie stanowią one koszty pośrednio związane z uzyskaniem przychodu. Poniesienie tych kosztów nie ma bowiem bezpośredniego wpływu na uzyskanie konkretnych przychodów, lecz są one związane z całokształtem działalności Spółki. W związku z powyższym, stanowią one koszty pośrednie Przedsięwzięcia Deweloperskiego, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

Z kolei opłaty bankowe za przelewy i opłata za administrowanie firmowym bieżącym rachunkiem bankowym, czy też wydatki z tytułu prowizji pośrednika, sprzedającego lokale mieszkalne i niemieszkalne Spółki, co do zasady, stanowią koszty uzyskania przychodów. Nie mają one bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, są to więc wydatki, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie tych przychodów. Tego rodzaju koszty, chociaż związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym zasadne jest ich potrącenie zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

W odniesieniu do wydatków z tytułu wynagrodzenia za kierowanie i prowadzenie spraw Spółki świadczone na zlecenie, które obejmują przygotowanie, prowadzanie i nadzorowanie kampanii reklamowej, zakup materiałów reklamowych (faktura za zakup wystawiona jest na Spółkę), nadzór nad reklamą, prace administracyjno-biurowe nad Inwestycją (przygotowanie umowy deweloperskiej, prospektu informacyjnego, rozliczanie udziałów, lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, koordynowanie i nadzór nad działaniami biura sprzedaży, raportowanie wyników sprzedaży), wskazać należy, że są wydatkami niewątpliwie związanymi z prowadzoną działalnością Spółki jako Dewelopera. Jak wskazano w uzupełnieniu wniosku, osoba odpowiedzialna za powyższe zadania, nadzoruje wydatki reklamowe i koordynuje kampanię marketingową, wyszukuje serwisy, na których zamieszczane są ogłoszenia oferowanych lokali i monitoruje zmiany. Należy zatem uznać, że powyższe koszty odnoszą się do całokształtu działalności Spółki w związku z czym stanowią koszty pośrednie, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

Podobnie wydatki na reklamę i marketing, tj. wydatki z tytułu zakupu tablicy reklamowej, emisji ogłoszeń oferowanych do sprzedaży lokali w serwisie (…), reklamy inwestycji w serwisie (…) oraz promocji Przedsięwzięcia Deweloperskiego i Spółki na stronie internetowej, dotyczą zarówno Przedsięwzięcia Deweloperskiego jak i całej Spółki. Ich celem jest reklama przygotowanej oferty sprzedaży lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, reklama Dewelopera i utrwalenie jego wizerunku i nazwy, która jest zbieżna z nazwą Przedsięwzięcia Deweloperskiego, wobec czego niemożliwe jest przyporządkowanie kosztów reklamy i marketingu do poszczególnych Zadań, w związku z powyższym stanowią koszty pośrednie, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

Ostatnim wskazanym we wniosku wydatkiem z Grupy B są koszty utrzymania nieruchomości ponoszone po jej wybudowaniu dotyczące niesprzedanych lokali – koszty: energii cieplnej, wody, odprowadzenia ścieków, utrzymania i sprzątania klatek schodowych, serwisu windy, ochrony budynku oraz Funduszu Remontowego. Wskazane koszty są związane z działalnością prowadzoną przez Spółkę i przyczyniają się w sposób ogólny do osiągania przez nią przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy. Zatem stwierdzić należy, że koszty utrzymania nieruchomości ponoszone po jej wybudowaniu, stanowią koszty pośrednie Przedsięwzięcia Deweloperskiego na gruncie art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

Podsumowując, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2, zgodnie z którym koszty wymienione w Grupie B stanowią koszty pośrednie w myśl art. 15 ust. 4d ustawy o CIT i podlegają ujęciu w kosztach uzyskania przychodów w dacie poniesienia, a w przypadku gdy dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

  - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

  - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.