Interpretacja 0111-KDWB.4010.82.2025.2.AZE

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 września 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczpospolitej Polski od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca należy do międzynarodowej Grupy X (dalej: „Grupa”). Grupa prowadzi swoją działalność w ponad (…) krajach (głównie europejskich), zapewniając kompleksową opiekę (…). Aktualnie Grupa działa poprzez ponad (…) placówek i zatrudnia ponad (…) pracowników.

Działalność Wnioskodawcy, który jest (…).

Umowa o świadczenie usług.

(…) Wnioskodawca jako usługobiorca zawarł z Y. (dalej: „Usługodawca”) umowę o świadczenie usług wsparcia (dalej: „Umowa o świadczenie usług”) (umowa ta zastąpiła poprzednią umowę w tym zakresie). Stroną umowy są również inne spółki z Grupy, które podobnie jak Wnioskodawca zawarły umowę jako usługobiorcy. Natomiast niniejszy wniosek dotyczy jedynie usług świadczonych przez Usługodawcę na rzecz Wnioskodawcy.

Wnioskodawca oraz Usługodawca są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy CIT – Usługodawca jest jedynym udziałowcem Wnioskodawcy.

Usługodawca jest francuskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Republiki Francuskiej od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Usługodawca ma siedzibę w (….) oraz zarejestrowany jest we francuskim rejestrze handlowym (…), pod numerem (…).

Do głównych działań Usługodawcy zalicza się działalność polegającą głównie na (…). Oprócz tego, Usługodawca świadczy usługi (…).

Umowa o świadczenie usług określa warunki, na jakich Usługodawca świadczy Usługi wsparcia, w tym reguluje sposób kalkulacji wynagrodzenia oraz warunki płatności za oferowane usługi.

Wsparcie, które jest udzielane przez Usługodawcę, ma charakter stały lub na żądanie, w zależności od potrzeb usługobiorcy.

W ramach Umowy o świadczenie usług, Usługodawca zobowiązał się do świadczenia w zakresie:

1. Usług związanych z zarządzaniem zamówieniami:

(...)

2. Usług związanych z zarządzaniem komunikacją:

(...)

3. Społecznej odpowiedzialności biznesu i jakości:

(...)

4. Usług związanych z audytem wewnętrznym oraz działem kontroli, ryzyka i zgodności:

(...)

5. Usług zarządzania ogólnego:

(...)

6. Usług związanych z kontrolą finansową:

(...)

7. Usług związanych z zarządzaniem finansami:

(...)

8. Usług związanych z zarządzaniem podatkami:

(...)

9. Usług związanych z procesami finansowymi:

(...)

10. Usług związanych z zarządzaniem środkami pieniężnymi:

(...)

11. Usług związanych z innowacjami:

(...)

12. Usług związanych z zarządzaniem prawnym:

(...)

13. Usług związanych z fuzjami i przejęciami:

(...)

14. Usług związanych z zarządzaniem medycznym:

(...)

15. Usług związanych z zarządzaniem nieruchomościami:

(...)

16. Usług związanych z zarządzaniem zasobami ludzkimi:

(...)

17. Usług związanych z transformacją:

(...)

Oprócz wymienionych powyżej Usług wsparcia Usługodawca świadczy także usługi związane z (...), w skład których wchodzi:

(...)

Dział (...) Usługodawcy podzielony jest na (...) sekcji, z czego (...) sekcje są dedykowane do realizacji działań mających wpływ na działalność pozostałych spółek zależnych. Niniejsze sekcje kształtują się następująco:

· Sekcja „(...)” – odpowiada za (...).

· Sekcja „(…)” – obejmuje zarządzanie (...).

· Sekcja „(…)” – zapewnia bezpieczeństwo (...).

· Sekcja „(…)” – jest odpowiedzialna za (...).

W celu przedstawienia pełnego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wskazuje, że w praktyce główną część płatności dokonywanych z tytułu nabywanych Usług wsparcia stanowi wynagrodzenie za Usługi IT.

Wnioskodawca, na podstawie otrzymywanych od Usługodawcy zestawień, jest w stanie przyporządkować kwoty płatności dokonywanych na rzecz Usługodawcy do poszczególnych Usług wsparcia, w tym w ramach Usług IT jest w stanie przyporządkować kwoty do konkretnych rodzajów świadczonych Usług IT.

W zakresie Usług IT wskazanych powyżej w (...) tj. (...), Usługodawca udziela Wnioskodawcy licencji do korzystania z oprogramowania oraz aplikacji na zasadzie licencji użytkownika końcowego (end-user).

W ramach powyższych licencji nie są na Wnioskodawcę przenoszone autorskie prawa majątkowe ani nie jest mu udzielone prawo do korzystania z oprogramowania na którymkolwiek z pól eksploatacji wymienionych w art. 74 ust. 4 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 24 z późn. zm.), tj. prawo do:

1) trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego;

2) tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała;

3) rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.

Tym samym, Wnioskodawca nie jest uprawniony do dalszego sublicencjonowania oprogramowania/aplikacji w celach zarobkowych oraz nie ma prawa wprowadzania do aplikacji i oprogramowania żadnych zmian czy modyfikacji. Wnioskodawca korzysta z udostępnianego mu oprogramowania/aplikacji wyłącznie do własnego użytku wewnętrznego, na cele prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Przy czym dla przedstawienia pełnego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazuje, że aktualnie korzysta jedynie z aplikacji wspierających (…), natomiast nie jest wykluczone, że w przyszłości będzie również korzystać z innych aplikacji, natomiast na analogicznych zasadach (opisane szczegółowo powyżej). Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że w nawiasach zostały podane nazwy aktualnie używanych aplikacji, natomiast w przyszłości nazwy te mogą ulec zmianie/mogą zostać zastąpione innymi wersjami aplikacji. Natomiast zmianie nie ulegnie opisany powyżej charakter licencji.

Dodatkowo, hosting, z którego Wnioskodawca korzysta w ramach Usług IT (...) Usług IT wskazanych powyżej), polega na korzystaniu z przestrzeni dyskowej oferowanej przez Usługodawcę. Dzięki tej usłudze Wnioskodawca może przechowywać różnego typu dane, pliki, aplikacje czy inne zasoby na wirtualnie udostępnionej przez Usługodawcę chmurze. Wnioskodawca w ramach usługi hostingu nie ma dostępu do serwera w sensie fizycznym.

W ramach usługi hostingu, z którego korzysta Wnioskodawca, nie dochodzi do udostępnienia mu programu komputerowego ani też żadnego innego utworu – przedmiotem usługi jest jedynie dostęp do wirtualnej przestrzeni dyskowej.

Należności na rzecz Usługodawcy.

Korzystanie z Usług wsparcia wiążę się z uiszczaniem odpowiednich opłat na rzecz Usługodawcy. Wynagrodzenie za Usługi wsparcia obliczane jest w ten sposób, że koszt Usług wsparcia powiększany jest o ustaloną marżę. Do kosztów Usług wsparcia zaliczane są wszelkiego rodzaju wydatki bezpośrednio (...) oraz pośrednio (...) poniesione przez Usługodawcę w związku ze świadczonymi usługami. W przypadku Usług IT z kalkulacji kosztów wyłączone są koszty projektów niezrealizowanych, wstrzymanych w ciągu roku lub jeszcze niewdrożonych do produkcji, a także koszty o charakterze jednostkowym/niestandardowym.

W zakresie Usług wsparcia z wyłączeniem wybranych Usług IT, (...) będą dalej określane jako „Usługi główne”, natomiast wybrane Usługi IT, usługi w zakresie (...) będą dalej określane jako „Usługi szczególne”), baza kosztowa powiększona o marżę jest następnie alokowana na poszczególne spółki z Grupy na podstawie współczynnika alokacji stanowiącego średnią z następujących dwóch wskaźników:

a) udział obrotu danej spółki zależnej w łącznym obrocie wszystkich spółek z Grupy,

b) udział liczby łóżek obsługiwanych przez tę spółkę zależną w całkowitej liczbie łóżek obsługiwanych przez wszystkie spółki Grupy w danym roku obrotowym.

W przypadku Usług szczególnych, w tym Usług IT związanych z (...), gdzie można dokładnie zweryfikować ich rzeczywiste wykorzystanie przez poszczególne spółki zależne, roczne opłaty każdej spółki zależnej są ustalane proporcjonalnie do faktycznego zużycia tych usług. Natomiast dla pozostałych Usług IT opłaty roczne są dzielone między spółki zależne według takiego samego klucza procentowego, jaki stosuje się do innych Usług wsparcia.

Jak wskazano powyżej, Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować konkretne kwoty wynagrodzenia za usługi wsparcia w zakresie Usług IT do konkretnych pozycji. Przykładowo, w ramach rozliczenia Usług IT za poprzedni rok, Wnioskodawca może wyróżnić następujące pozycje składające się na bazę kosztową, do których jest w stanie przypisać konkretne kwoty zapłaconego wynagrodzenia:

(...).

Uzupełnienie wniosku

Spółka posiada i będzie posiadała certyfikat rezydencji podatkowej, który potwierdza, iż Y – zagraniczny udziałowiec świadczący usługi wsparcia na podstawie umowy z (…) (dalej: „Usługi wsparcia”) – jest rezydentem podatkowym Republiki Francuskiej.

Zarówno w roku podatkowym 2024, jak i 2025 kwota należności wypłaconych przez Wnioskodawcę na rzecz zagranicznego udziałowca z tytułu Usług wsparcia przekroczyła łącznie kwotę 2 000 000 zł. Dla pełnego przedstawienia opisu stanu faktycznego, Wnioskodawca wskazuje, że kwota należności wypłaconych przez Wnioskodawcę na rzecz zagranicznego udziałowca jedynie z tytułu usług hostingu również przekroczyła w 2024 r. kwotę 2 000 000 zł, a także na podstawie prognoz powinna przekroczyć ten próg również w 2025 r.

Zgodnie z prognozowanymi szacunkami, kwoty należności wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz zagranicznego udziałowca w kolejnych latach podatkowych z tytułu Usług wsparcia również najpewniej przekroczą kwotę 2 000 000 zł rocznie (sama kwota należności wynikających z tytułu hostingu również najpewniej przekroczy kwotę 2 000 000 zł rocznie).

Niezależnie od powyższego Wnioskodawca zwraca uwagę, że we wniosku Spółka przedstawiła wyczerpującą argumentację, zgodnie z którą płatności za Usługi wsparcia świadczone przez zagranicznego udziałowca nie powinny być kwalifikowane jako płatności z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz 22 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 z późn. zm.).

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że ze względów ostrożnościowych, Spółka historycznie składała oświadczenia o spełnieniu warunków do niepobrania podatku na formularzu WH-OSC, co każdorazowo poprzedzano odpowiednią analizą statusu Y jako rzeczywistego właściciela otrzymywanych należności. Spółka dodatkowo gromadziła w tym zakresie odpowiednią dokumentację, w tym w szczególności certyfikaty rezydencji oraz oświadczenia rzeczywistego właściciela.

Pytanie

Czy płatności dokonywane obecnie oraz w przyszłości na rzecz Usługodawcy na podstawie Umowy o świadczenie usług są dokonywane z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy CIT, a tym samym może mieć do nich zastosowanie tzw. mechanizm „pay and refund”, o którym mowa w art. 26 ust. 2e ustawy CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Płatności dokonywane obecnie oraz w przyszłości na rzecz Usługodawcy na podstawie Umowy o świadczenie usług nie są dokonywane z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy CIT, a tym samym nie będzie miał do nich zastosowania tzw. mechanizm „pay and refund”, o którym mowa w art. 26 ust. 2e ustawy CIT.

Uwagi ogólne.

Na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia. Z kolei zgodnie z ust. 5 ww. przepisu, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5. uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1. jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

Stosownie do art. 26 ust. 1 ustawy CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem. W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa zatem na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy CIT.

Natomiast, stosownie do art. 26 ust. 2e ustawy CIT, jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł:

1) z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;

2) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Art. 26 ust. 2e ustawy CIT wprowadza więc tzw. mechanizm „pay and refund”.

Zgodnie z tym artykułem mechanizm „pay and refund” może mieć zastosowanie do płatności z tytułów wskazanych w:

- art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, tj. z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

- w art. 22 ust. 1 ustawy CIT, tj. z określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy CIT przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy płatności, do których zastosowanie ma mechanizm „pay and refund” można pogrupować na następujące kategorie:

- Odsetki,

- Należności licencyjne,

- Dywidendy (oraz inne przychody/dochody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych),

Odsetki/dywidendy.

Zdaniem Wnioskodawcy płatności dokonywane na rzecz Usługodawcy nie stanowią niewątpliwie odsetek ani dywidend.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy CIT, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Podobnie zgodnie z art. 22a ustawy CIT, przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W związku z tym, że Usługodawca ma siedzibę we Francji, w sprawie należy uwzględnić umowę między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisaną w Warszawie 20 czerwca 1975 r. (dalej jako: „PL-FR UPO”), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną.

Ustawa o CIT nie zawiera definicji odsetek, nie ma też katalogu przykładowych sytuacji, których zaistnienie może być związane z ich powstaniem. W praktyce, bazując na doktrynie prawa cywilnego, przyjmuje się jednak, że obejmują one wynagrodzenie za korzystanie z cudzego kapitału lub wynagrodzenie za korzystanie z pieniędzy czy innych rzeczy oznaczonych rodzajowo, pod warunkiem że ustala się je według danej stopy procentowej.

Natomiast, zgodnie z art. 11 ust. 2 PL-FR UPO określenie „odsetki” oznacza dochody z wierzytelności wszelkiego rodzaju, tak zabezpieczonych, jak i nie zabezpieczonych hipoteką lub klauzulą udziału w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek publicznych i skryptów dłużnych, w tym również premie i udziały związane z powyższymi tytułami. Kary za zwłokę w wypłacie odsetek nie są traktowane jako odsetki w rozumieniu niniejszego artykułu.

Zdaniem Wnioskodawcy, Usługi wsparcia świadczone na podstawie Umowy o świadczenie usług nie zawierają w sobie żadnej cechy lub żadnego elementu, który można byłoby przypisać do odsetek.

Natomiast art. 22 ust. 1 ustawy CIT odsyła do art. 7b ust. 1 pkt 1. Przepis ten obejmuje przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:

a) dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania, dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,

b) przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości,

c) przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,

d) przychody ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,

e) wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3,

f) równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki,

g) dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału podmiotów lub,

h) przychody wspólnika spółki dzielonej, z wyjątkiem podziału przez wyodrębnienie, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

i) zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,

j) wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia,

k) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3,

l) odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna),

m) przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

- przychody spółki dzielonej,

n) przychód ze zmniejszenia kapitału akcyjnego w prostej spółce akcyjnej;

Dodatkowo, zgodnie z art. 10 ust. 3 PL-FR UPO określenie „dywidendy” oznacza wpływy z akcji lub innych praw związanych z udziałem w zyskach, z wyjątkiem wierzytelności, jak również wpływy pochodzące z innych udziałów w spółce, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji.

Zdaniem Wnioskodawcy, płatności za Usługi wsparcia nie stanowią więc również dywidend ani innych przychodów/dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Wobec powyższego należy przeanalizować, czy płatności te mogą zostać uznane za należności licencyjne.

Należności licencyjne.

Zgodnie z brzmieniem art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT przez „należności licencyjne” należy rozumieć wypłaty z tytułu:

a) praw autorskich lub pokrewnych, praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych (w tym ze sprzedaży tych praw);

b) udostępnienia tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego;

c) użytkowania lub prawa do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego;

d) informacji związanych ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (tzw. know-how).

Co więcej, według art. 12 ust. 3 PL-FR UPO określenie „należności licencyjne” użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami i dziełami zarejestrowanymi dla radia i telewizji, do patentu, znaku przemysłowego lub handlowego, rysunku, modelu, planu, formuły, technologii produkcyjnej i za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej albo z umiejętnością (know-how).

• Licencje.

Usługi IT obejmują m.in. (…).

W ramach tej usługi, Usługodawca udziela Wnioskodawcy licencji do korzystania z oprogramowania/aplikacji.

Jak zostało to wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jest uprawniony do korzystania z powyżej wspomnianego oprogramowania i aplikacji na zasadzie licencji użytkownika końcowego (end-user).

Licencje wykorzystywane są przez Wnioskodawcę na własny użytek, bez prawa do rozporządzania nimi czy wprowadzania zmian do aplikacji/oprogramowania.

W ramach licencji end-user Wnioskodawca nabywa prawa, które ograniczają się jedynie do korzystania z aplikacji do wewnętrznego użytku. Wnioskodawca nie ma prawa do rozpowszechniania czy sublicencjonowania programów, do użyczania czy najmu programów czy ich kopii, a także do wprowadzania zmian w kodach programów. Zdaniem Wnioskodawcy prawa nabywane w ramach licencji end-user nie mieszczą się w zakresie przytoczonego wcześniej art. 74 ust. 4 Prawa autorskiego i praw pokrewnych. W ramach Umowy o świadczenie usług nie dochodzi do przeniesienia autorskich praw majątkowych czy też uprawnienia do korzystania z oprogramowania, na którymkolwiek z pól eksploatacji określonych w przytoczonej ustawie.

Z tego względu, zdaniem Wnioskodawcy, dokonywane płatności nie stanowią przychodów z praw autorskich, a więc nie wchodzą w zakres art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT.

Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (DKIS):

a) Interpretacja indywidualna DKIS z 20 czerwca 2025 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.205.2025.1.AG, w której organ zgodził się, że dokonując wypłaty należności związanych z korzystaniem z licencji użytkownika końcowego, polska spółka nie jest zobowiązana do potrącania od nich zryczałtowanego podatku dochodowego, ponieważ nie są one objęte katalogiem tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy CIT.

b) Interpretacja indywidualna DKIS z 24 marca 2025 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.112.2025.1.DK, w której organ uznał, że płatności dokonywane na rzecz dostawcy licencji użytkownika końcowego nie stanowią należności licencyjnych (w rozumieniu art. 21 ust.1 ustawy CIT), w związku z czym wnioskodawca nie jest zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od tych płatności;

c) Interpretacja indywidualna DKIS z 18 lutego 2025 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.25.2025.1.PK, w której organ przyznał rację wnioskodawcy, argumentując, że płatności dokonywane na podstawie licencji wykorzystywanych na użytek własny wnioskodawcy oraz podmiotów powiązanych typu end-user nie stanowią należności licencyjnych w rozumieniu art. 21 ust. 1 ustawy CIT, dlatego też spółka nie jest zobowiązana do potrącenia od nich zryczałtowanego podatku dochodowego;

d) Interpretacja indywidualna DKIS z 21 listopada 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.533.2024.2.EJ, w której organ odstąpił od uzasadnienia prawnego, przyznając tym samym, iż nabywana licencja użytkownika końcowego nie stanowi należności licencyjnych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, stąd spółka nie jest zobowiązania do potrącenia od nich zryczałtowanego podatku dochodowego;

e) Interpretacja indywidualna DKIS z 14 listopada 2024 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.409.2024.3.BJ, w której organ odstąpił od uzasadnienia prawnego, przyznając tym samym, iż należności wypłacane przez wnioskodawcę z tytułu nabywanej licencji end-user nie mieszczą się w zakresie art. 21 ust. 1 ustawy CIT, a konsekwencji na spółce nie ciążą obowiązki płatnika w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego.

Z uwagi na powyższe płatności dokonywanych na rzez Usługodawcy na podstawie Umowy o świadczenie usług w zakresie udostępniania licencji na oprogramowanie/aplikacje (Usługi IT (...)) nie można zakwalifikować jako należności licencyjnych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT ani art. 12 PL-FR UPO.

· Usługi hostingowe.

Usługi IT obejmują również (...). W ramach tej pozycji Usługodawca świadczy na rzecz Wnioskodawcy usługi hostingowe.

Przedmiotem usług hostingu jest przechowywanie i gromadzenie danych, aplikacji i innych zbiorów informatycznych zlokalizowanych na udostępnionej wirtualnie przez Usługodawcę przestrzeni serwera (przechowywanie danych w chmurze). Należy wskazać, że Wnioskodawca nie dysponuje fizycznie serwerem Usługodawcy, nie ma do niego fizycznie dostępu.

Wnioskodawca podkreśla, że serwery udostępniane w ramach świadczonych Usług IT nie są wykorzystywane w procesach produkcji przemysłowej, nie są ściśle powiązane z urządzeniem przemysłowym biorącym udział w procesie produkcji. Co również istotne, jak już wskazywano wcześniej, sam Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie produkcji towarów. W związku z tym serwery udostępniane mu w ramach usługi hostingu nie są wykorzystywane w procesach produkcji przemysłowej ani nie są ściśle związane z urządzeniem przemysłowym biorącym udział w procesie produkcji.

Wnioskodawca podkreśla, że w ramach usług hostingu nie dochodzi do udostępnienia programu komputerowego czy też żadnego innego utworu – ani na zasadach sprzedaży, ani licencji. W związku z powyższym przychody Usługodawcy z tytułu usług hostingu nie kwalifikują się do przychodów z praw autorskich czy pokrewnych (należności licencyjnych), ponieważ w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie występują żadne utwory, wobec tego nie istnieje też żadna umowa licencyjna.

Przychodów Usługodawcy z tytułu usług hostingu nie można także uznać za przychody za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego. PL-FR UPO ani też ustawa o CIT nie zawierają definicji pojęcia „urządzenie przemysłowe”. Wobec tego należy posiłkować się definicją potoczną tych pojęć. Nawiązując do orzecznictwa, jako „urządzenie przemysłowe” należy rozumieć urządzenie przeznaczone do wykorzystania w przemyśle, którego zastosowanie ściśle wiąże się z tą dziedziną (por. np. wyrok NSA w Warszawie z 18 maja 2018 r.). Za uzasadnieniem wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 11 kwietnia 2024 r., I SA/Rz 712/23, wskazać można, że przy interpretacji wykładanego pojęcia „urządzenia przemysłowego”, którym ustawodawca posłużył się w treści art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, „nie można pomijać konotacji całego wyrażenia, nawiązującej do przemysłu”, która „nadaje mu określone znaczenie, znacznie węższe (…)”.

Podobna argumentacja została przedstawiona m. in. w następujących wyrokach:

a) Wyrok NSA z 19 kwietnia 2023 r., sygn. II FSK 2566/20, w którym NSA zgodził się z sądem pierwszej instancji, że pojęcie „urządzenie przemysłowe” należy rozumieć wąsko, to znaczy o ile dany serwer komputerowy nie jest wykorzystywany w procesie produkcji, nie można go uznać za urządzenie przemysłowe. Dodatkowo, sąd wskazał, że z tytułu korzystania ze sprzętu komputerowego można byłoby uznać za należność z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania urządzenia przemysłowego, tylko jeżeli płatności byłyby dokonywane w związku z wynajęciem (np. leasingiem czy dzierżawą) sprzętu, a nie samym udostępnieniu przestrzeni na wirtualnym serwerze;

b) Wyrok NSA z 8 marca 2023 r., sygn. II FSK 2382/20, w którym NSA zgodził się z sądem pierwszej instancji, że pojęcie „urządzenie przemysłowe” należy rozumieć wąsko, to znaczy jako urządzenie wykorzystywane w przemyśle, a jego wykorzystanie wiąże się z daną dziedziną, w związku z tym, komputer (co do zasady) nie spełnia zadań przemysłowych;

c) Wyrok NSA z 8 lutego 2023 r., sygn. II FSK 1571/20, w którym sąd zgodził się ze stanowiskiem sądu pierwszej instancji, przyjmując, że sam serwer komputerowy nie może być rozumiany jako urządzenie przemysłowe, ponieważ nie bierze udziału w procesie produkcji, ani też jako urządzenie handlowe czy naukowe, w związku z czym do usług hostingu nie będzie mieć zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT.

Warto wskazać, że cytowane powyżej wyroki i inne wyroki wydawane na tle bardzo zbliżonych stanów faktycznych „tworzą już jednolitą i ustabilizowaną i ustabilizowaną linię orzeczniczą” (wyrok NSA z 8 lutego 2023 r., sygn. II FSK 1571/20).

Niezależnie, przepisy art. 21 ust. 1 ustawy CIT stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Natomiast jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 12 ust. 3 PL-FR UPO określenie „należności licencyjne” użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami i dziełami zarejestrowanymi dla radia i telewizji, do patentu, znaku przemysłowego lub handlowego, rysunku, modelu, planu, formuły, technologii produkcyjnej i za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej albo z umiejętnością (know-how).

Definicja należności licencyjnych na podstawie PL-FR UPO w ogóle nie obejmuje więc urządzenia przemysłowego. Na marginesie więc, Wnioskodawca zaznacza, że dokonywane płatności za usługi hostingowe również nie będą stanowiły należności licencyjnych na gruncie PL-FR UPO.

Z uwagi na powyższe płatności dokonywanych na rzez Usługodawcy na podstawie Umowy o świadczenie usług w zakresie usług hostingowych (Usługi IT (...)) nie można zakwalifikować jako należności licencyjnych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT i art. 12 PL FR UPO.

· Pozostałe Usługi IT.

Opłat za pozostałe Usługi IT, tj. dotyczących następujących elementów:

(...)

– zdaniem Wnioskodawcy nie można zakwalifikować jako należności licencyjnych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT i art. 12 PL-FR UPO.

W szczególności nie dochodzi tutaj do udzielenia/przeniesienia praw autorskich lub pokrewnych, praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, udostępnienia tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego ani do udzielenia informacji związanych ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (tzw. know-how).

Pozostałe Usługi wsparcia.

Opłat za pozostałe Usługi wsparcia, tzn. dotyczące usług wymienionych w punktach 1–17 w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy również nie można zakwalifikować jako należności licencyjnych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT i art. 12 PL-FR UPO, z podobnych powodów jak wskazane powyżej dla pozostałych Usług IT.

Podsumowanie.

Reasumując, w świetle przytoczonej powyżej argumentacji, płatności dokonywane obecnie oraz w przyszłości na rzecz Usługodawcy na podstawie Umowy o świadczenie usług nie są dokonywane z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy CIT, a tym samym nie będzie miał do nich zastosowania tzw. mechanizm „pay and refund”, o którym mowa w art. 26 ust. 2e ustawy CIT.

W świetle powyższego Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278, dalej: „ustawa CIT”):

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy CIT:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Zgodnie z art. 3 ust. 5 ustawy CIT:

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Katalog takich przychodów został określony w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy CIT.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT:

Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

– ustala się w wysokości 20% przychodów.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy CIT:

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Jak stanowi art. 22 ust. 1 ustawy CIT:

Podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Ponadto zgodnie z art. 22a ustawy CIT:

Przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Stosownie do art. 22b ustawy CIT:

Zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

Wskazać należy, że w art. 21 oraz w art. 22 ustawy CIT, wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy CIT.

Art. 26 ust. 1 ustawy CIT stanowi, że:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

W myśl art. 26 ust. 2e ustawy CIT:

Jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł:

1) z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;

2) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Stosownie do art. 26 ust. 2ea ustawy CIT:

Przez podmioty powiązane, o których mowa w ust. 2e, rozumie się podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy płatności dokonywane na rzecz Usługodawcy są dokonywane z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy CIT, a tym samym może mieć do nich zastosowanie tzw. mechanizm „pay and refund”, o którym mowa w art. 26 ust. 2e ustawy CIT.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika że, Wnioskodawca jako usługobiorca zawarł z Usługodawcą Umowę o świadczenie usług. Wnioskodawca oraz Usługodawca są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy CIT – Usługodawca jest jedynym udziałowcem Wnioskodawcy.

Usługodawca jest francuskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Republiki Francuskiej od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Umowa o świadczenie usług określa warunki, na jakich Usługodawca świadczy Usługi wsparcia, w tym reguluje sposób kalkulacji wynagrodzenia oraz warunki płatności za oferowane usługi.

W ramach Umowy o świadczenie usług, Usługodawca zobowiązał się do świadczenia w zakresie:

1. Usług związanych z zarządzaniem zamówieniami,

2. Usług związanych z zarządzaniem komunikacją,

3. Społecznej odpowiedzialności biznesu i jakości,

4. Usług związanych z audytem wewnętrznym oraz działem kontroli, ryzyka i zgodności,

5. Usług zarządzania ogólnego,

6. Usług związanych z kontrolą finansową,

7. Usług związanych z zarządzaniem finansami,

8. Usług związanych z zarządzaniem podatkami,

9. Usług związanych z procesami finansowymi,

10. Usług związanych z zarządzaniem środkami pieniężnymi,

11. Usług związanych z innowacjami,

12. Usług związanych z zarządzaniem prawnym,

13. Usług związanych z fuzjami i przejęciami,

14. Usług związanych z zarządzaniem medycznym,

15. Usług związanych z zarządzaniem nieruchomościami,

16. Usług związanych z zarządzaniem zasobami ludzkimi,

17. Usług związanych z transformacją.

Spółka posiada i będzie posiadała certyfikat rezydencji podatkowej, który potwierdza, iż Y – zagraniczny udziałowiec świadczący usługi wsparcia na podstawie umowy z (…) jest rezydentem podatkowym Republiki Francuskiej.

Zarówno w roku podatkowym 2024, jak i 2025 kwota należności wypłaconych przez Wnioskodawcę na rzecz zagranicznego udziałowca z tytułu Usług wsparcia przekroczyła łącznie kwotę 2 000 000 zł., przy czym kwota należności wypłaconych przez Wnioskodawcę na rzecz zagranicznego udziałowca jedynie z tytułu usług hostingu również przekroczyła w 2024 r. kwotę 2 000 000 zł, a także na podstawie prognoz powinna przekroczyć ten próg również w 2025 r.

Zgodnie z powołanym art. 26 ust. 2e ustawy CIT tzw. mechanizm „pay and refund” może mieć zastosowanie do płatności z tytułów wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy CIT.

W związku z powyższym należy przeanalizować czy płatności dokonywane na rzecz Usługodawcy stanowią płatności z tych tytułów.

W pierwszej kolejności należy zgodzić się z Państwem, że płatności dokonywane na rzecz Usługodawcy nie stanowią należności wymienionych w art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, który obejmuje opodatkowaniem przychody wymienione w art. 7b ust. 1 pkt 1, w tym dywidendy oraz inne przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy CIT:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się:

1) przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:

a) dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,

b) przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości,

c) przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,

d) przychody ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,

e) wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3,

f) równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki,

g) dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału podmiotów lub

h) przychody wspólnika spółki dzielonej, z wyjątkiem podziału przez wyodrębnienie, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

i) zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,

j) wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia,

k) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3,

l) odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna),

m) przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

- przychody spółki dzielonej,

n) przychód ze zmniejszenia kapitału akcyjnego w prostej spółce akcyjnej;

Opisane we wniosku płatności nie stanowią przychodów wymienionych w przytoczonym wyżej przepisie art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, tym samym nie stanowią przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy.

Z kolei w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, ustawodawca wymienił płatności z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia „odsetki”. Zgodnie z definicją podawaną przez Encyklopedię Prawa (Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2000, str. 587), odsetki stanowią „okresowe świadczenie uboczne w postaci określonej kwoty pieniędzy lub rzeczy oznaczonych co do gatunku, stanowiące zazwyczaj wynagrodzenie za korzystanie z cudzego kapitału. Wielkość odsetek ustala się z uwzględnieniem określonej stopy procentowej w stosunku do wielkości kapitału oraz czasu korzystania z niego”.

Zatem, wystąpienie odsetek zdeterminowane jest wystąpieniem długu. Odsetki stanowią zatem wynagrodzenie za korzystanie z cudzego kapitału. W ocenie organu wypłacanych należności na rzecz Usługodawcy nie można zakwalifikować jako płatności z tytułu odsetek.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w ramach świadczonych usług, Usługodawca udziela Wnioskodawcy licencji do korzystania z oprogramowania oraz aplikacji na zasadzie licencji użytkownika końcowego (end-user).

W ramach powyższych licencji nie są na Wnioskodawcę przenoszone autorskie prawa majątkowe ani nie jest mu udzielone prawo do korzystania z oprogramowania na którymkolwiek z pól eksploatacji wymienionych w art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT obejmuje swym zakresem przychody z praw autorskich. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia praw autorskich lub praw pokrewnych, dlatego analizy wymagają przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 24 ze zm.; dalej: „ustawa o prawie autorskim”).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim:

Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Ponadto w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim stwierdza się, że:

Przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Zgodnie z art. 17 ustawy o prawie autorskim:

Jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, twórcy przysługuje wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu.

W myśl art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim:

Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Ponadto, zgodnie z art. 74 ust. 2 zdanie pierwsze ustawy o prawie autorskim:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Stosownie do treści art. 74 ust. 4 tej ustawy:

Autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, z zastrzeżeniem przepisów art. 75 ust. 2 i 3, obejmują prawo do:

1) trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego;

2) tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała;

3) rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.

Skoro, jak wynika z opisu sprawy, Usługodawca udziela Państwu licencji do korzystania z oprogramowania oraz aplikacji wyłącznie na własne potrzeby na zasadzie licencji użytkownika końcowego (end-user). W ramach powyższych licencji nie są na Spółkę przenoszone autorskie prawa majątkowe ani nie jest Spółce udzielone prawo do korzystania z oprogramowania na którymkolwiek z pól eksploatacji wymienionych w art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim, to należy uznać że omawiane płatności z tytułu licencji końcowego użytkownika nie stanowią przychodów z praw autorskich i tym samym nie mieszczą się w art. 21 ust. 1 ustawy CIT.

Z opisu sprawy wynika, że w skład nabywanych przez Spółkę Usług IT wchodzą usługi hostingu - zarządzanie serwerami (...). Hosting polega na korzystaniu z przestrzeni dyskowej oferowanej przez Usługodawcę. Dzięki tej usłudze Wnioskodawca może przechowywać różnego typu dane, pliki, aplikacje czy inne zasoby na wirtualnie udostępnionej przez Usługodawcę chmurze.

Ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT wymienił także płatności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają definicji urządzenia przemysłowego. Według Słownika języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) słowo „urządzenie” oznacza „mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonania określonych czynności”.

Podobnie według Słownika języka polskiego (PWN Warszawa 1996 r. tom III, str. 575) urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę.

Zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) pojęcie „przemysł” oznacza produkcję materialną polegającą na wydobywaniu z ziemi bogactw naturalnych i wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych. Natomiast słowo „handel” oznacza działalność polegająca na kupnie, sprzedaży lub wymianie towarów i usług (Słownik języka polskiego, www.sjp.pwn.pl).

Pojęcia „przemysłowy”, „handlowy” oznaczają odpowiednio – związany z przemysłem, handlem, mający zastosowanie w przemyśle, handlu (w tym w usługach) itp.

Zatem pojęcie „urządzenie przemysłowe, naukowe lub handlowe” oznacza rodzaj mechanizmu lub zespół elementów, przyrządów, służący do wykonywania określonych czynności lub ułatwiający pracę, związany z produkcją materialną lub procesem sprzedaży towarów i usług oraz nauką, czyli szeroko rozumianą działalnością komercyjną.

Jak wskazuje Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyrok z 6 czerwca 2018 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1773/16 oraz z 5 czerwca 2018 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1540/16) przy interpretowaniu pojęcia „urządzenia przemysłowe” trzeba mieć także na uwadze, że jego źródłem jest umowa międzynarodowa. Przy interpretacji pojęć zawartych w treści aktu prawa międzynarodowego istotny jest przede wszystkim cel regulacji. W wersji anglojęzycznej Modelowej Konwencji w sprawie dochodu i majątku OECD, na bazie której sporządzane są umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, pojęciu „urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego” odpowiada zwrot „industrial, commercial, or scientific equipment”. Chodzi tu zatem o wykorzystywanie urządzeń w celach komercyjnych, profesjonalnych, a nie prywatnych, zarówno w działalności przemysłowej, handlowej i naukowej.

Na powyższe wskazuje także NSA w wyroku z 17 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK 1308/17 „(…) Pojęciem „urządzenie przemysłowe” posługuje się zarówno umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w art. 12 ust. 3, jak i ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 21 ust. 1 pkt 1. (…) Poszukując znaczenia tego określenia trzeba mieć na względzie, że wykładnia językowa, korzystając ze znaczeń przypisywanych poszczególnym słowom i zwrotom, musi uwzględniać tę cechę języka, że określone znaczenie przypisywać można zarówno poszczególnym wyrazom, jak i zwrotom, zdaniom i zespołem zadań. Każdy wyraz tekstu prawnego może mieć jedno lub więcej znaczeń, a znaczenie zwrotu zbudowanego z kilku wyrazów nie zawsze jest sumą tych znaczeń tych wyrazów. Znaczenie określonego zwrotu użytego w treści przepisu może być ponadto zdeterminowane sposobem ulokowania go w treści zdania, w który został użyty (por. B. Brzeziński „Wykładnia prawa podatkowego”, Gdańsk 2013 r., s. 28). Przy wykładni określenia „urządzenie przemysłowe” trzeba mieć na uwadze cały zwrot odnoszący się do tego pojęcia i sposób jego ulokowania w treści zdania. Część przepisu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT odnosząca się do urządzeń przemysłowych dotyczy wyodrębnionego zbioru rzeczy (urządzeń), których użytkowanie lub prawo użytkowania rodzi określone w tym przepisie konsekwencje podatkowe. Umieszczony między przecinkami zwrot normatywny „w tym również środka transportu”, mający charakter zwrotu wtrąconego, informuje adresata, że w zbiorze urządzeń przemysłowych zawarte są także środki transportu (por. NSA z dnia 3 kwietnia 2012 r., II FSK 1933/10). W tej sytuacji, wyjaśniając sens określenia „urządzenie przemysłowe” nie można wprost odwołać się tylko do znaczenia słownikowego słów „urządzenie” oraz „przemysłowe”, rozumianych odrębnie od znaczenia zawartego w tekście ustawy CIT, bowiem prowadzić to będzie do błędnych wniosków. Normatywne zaliczenie do urządzeń przemysłowych także środków transportu, i to bez żadnych ograniczeń, wskazuje, że określenie „urządzenia przemysłowe” należy rozumieć możliwe szeroko, jako wszelkie urządzenia, które racjonalnie rzecz biorąc mogą być wykorzystywane w przemyśle. Zaliczenie urządzenia do „urządzeń przemysłowych” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT zależy od obiektywnych cech konstrukcyjnych i użytkowych tego urządzenia, a nie od okoliczności, czy tego w jaki sposób urządzenie to jest w danym okresie wykorzystywane”.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2416/14 „(…) Wyjaśniając sens tego pojęcia nie można wprost odwołać się tylko do znaczenia słownikowego pojęć: „urządzenie” oraz „przemysłowe”, rozumianych odrębnie od znaczenia zawartego w tekście Umowy i ustawy podatkowej. Zdaniem składu orzekającego odkodowanie znaczenia słownikowego tych wyrazów i to odrębnie każdego z nich, bez uwzględnienia całego fragmentu treści przepisu, prowadzi do błędnych wniosków. Skoro urządzeniami przemysłowymi są środki transportu, urządzenie handlowe czy też urządzenie naukowe, za chybione trzeba również uznać odwoływanie się przy poszukiwaniu pojęcia urządzenia przemysłowego do KŚT (Klasyfikacji Środków Trwałych). Przy interpretowaniu pojęcia „urządzenia przemysłowe” trzeba mieć także na uwadze, że jego źródłem jest umowa międzynarodowa. Przy interpretacji pojęć zawartych w treści aktu prawa międzynarodowego istotny jest przede wszystkim cel regulacji. Autor skargi kasacyjnej odwołując się do wersji anglojęzycznej Modelowej konwencji w sprawie dochodu i majątku OECD, na bazie której sporządzane są umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zwrócił uwagę, że pojęciu „urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego” odpowiada zwrot „industrial, commercial, or scientific equipment”. Chodzi tu zatem o wykorzystywanie urządzeń w celach komercyjnych, profesjonalnych a nie prywatnych, zarówno w działalności przemysłowej, handlowej i naukowej. Odpowiada temu definicja w polskiej ustawie podatkowej, w której do urządzeń przemysłowych zalicza się środki transportu oraz urządzenia naukowe i handlowe. Tym samym zarówno wykładnia językowa jak i wykładnia celowościowa prowadzą do wniosku, że pojęcie urządzenia przemysłowego obejmuje wszelkie urządzenia wykorzystywane w profesjonalnym obrocie, przy czym muszą one być związane z działalnością danego podmiotu. Nie muszą one jednak być wykorzystywane bezpośrednio w procesie produkcji. (…)”

Tym samym zarówno wykładnia językowa jak i wykładnia celowościowa prowadzą do wniosku, że pojęcie urządzenia „przemysłowego, handlowego lub naukowego” obejmuje wszelkie urządzenia wykorzystywane w profesjonalnym obrocie, przy czym muszą one być związane z działalnością danego podmiotu. Nie muszą one jednak być wykorzystywane bezpośrednio w procesie produkcji, wąsko rozumianego handlu (hurtowego i detalicznego), czy nauki.

Wskazać należy, że serwer (chmura), podobnie jak każdy komputer, jest „urządzeniem”, niezależnie od tego, że urządzenia te funkcjonują w powiązaniu z siecią internetową i wymagają odpowiedniego oprogramowania. Wobec tego jeżeli urządzenia te wykorzystywane są w związku z prowadzoną przez polskiego podatnika działalnością przemysłową, handlową lub naukową, to należy je zakwalifikować do „urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT. Stąd odpłatność z tytułu usługi zakupu dostępu do wirtualnej przestrzeni dyskowej określanej jako tzw. chmura internetowa jest odpłatnością z tytułu użytkowania urządzenia przemysłowego. Powyższa usługa polega na oddaniu do dyspozycji określonej objętości dysku serwera komputerowego w celu przechowywania na nim zapisanych plików. W tym wypadku mamy do czynienia z odpłatnością za użytkowanie urządzenia przemysłowego jakim jest w przedmiotowej sprawie serwer.

Reasumując, wydatki ponoszone przez Państwa tytułem usług hostingu, z którego Spółka korzysta w ramach Usług IT (...), stanowią płatności za korzystanie z urządzenia przemysłowego, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, więc co do zasady może mieć zastosowanie do tych płatności mechanizm z art. 26 ust. 2e ustawy CIT.

W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 26 ust. 9 ustawy CIT:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, grupy podatników, grupy płatników lub czynności, w przypadku których zostanie wyłączone lub ograniczone stosowanie ust. 2e, jeżeli spełnione zostały warunki do niepobrania podatku, zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, uwzględniając istnienie określonych uwarunkowań obrotu gospodarczego, specyficzny status niektórych grup podatników i płatników oraz specyfikę dokonywania niektórych czynności.

Korzystając z ustawowej delegacji Minister Finansów wydał ww. rozporządzenie. Stosownie do § 2 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia:

Wyłącza się stosowanie art. 26 ust. 2e ustawy w przypadku wypłat należności z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego.

Zgodnie z powyższym rozporządzeniem wyłączenie to nie jest ograniczone żadnym terminem. Ustawodawca zrezygnował z obarczania obostrzeniami niektóre rodzaje płatności z uwagi na „niewielkie ryzyko nadużyć w tym obszarze” (to w uzasadnieniu projektu rozporządzenia wyłączającego z 2022 r.). Aby to wyłączenie mogło być zastosowane, muszą być spełnione przesłanki z § 2 ust. 2 tego rozporządzenia.

Według § 2 ust. 2 rozporządzenia:

W przypadku wypłat należności, o których mowa w ust. 1 pkt 6, wyłączenie stosowania art. 26 ust. 2e ustawy stosuje się jedynie do wypłat należności na rzecz podatników mających siedzibę lub zarząd na terytorium państwa będącego stroną zawartej z Rzecząpospolitą Polską umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, której przepisy określają zasady opodatkowania dochodów z dywidend, odsetek oraz należności licencyjnych, jeżeli istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem siedziby lub zarządu tych podatników.

W myśl § 4 rozporządzenia:

Przepisy § 2 i § 3 stosuje się, jeżeli spełnione zostały warunki do niepobrania podatku, zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W rozporządzeniu wskazano zatem wyłączenia stosowania mechanizmu „pay and refund” w odniesieniu do należności z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania urządzenia przemysłowego. Wyłączenie to jest zależne od spełnienia warunków do zastosowania preferencji (tj. niepobrania podatku, zastosowania niższej stawki lub zwolnienia) wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jak wynika z powyższego wyłączenie stosuje się jedynie do wypłat należności na rzecz podatników mających siedzibę lub zarząd na terytorium państwa będącego stroną zawartej z Rzecząpospolitą Polską umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, której przepisy określają zasady opodatkowania dochodów z dywidend, odsetek oraz należności licencyjnych, jeżeli istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem siedziby lub zarządu tych podatników.

Zakres postanowień umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 20 czerwca 1975 r. (Dz.U. z 1977 r. Nr 1 poz. 5, dalej: „umowa polsko-francuska”), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisanej przez Polskę oraz przez Francję dnia 7 czerwca 2017 r. („Konwencja MLI”) odpowiada wymogom określonym w § 2 ust. 2 rozporządzenia. Podstawa do wymiany informacji zawarta została w art. 26 umowy polsko-francuskiej.

Ponadto stosownie do § 4 Rozporządzenia, przepisy § 2 i § 3 stosuje się, jeżeli spełnione zostały warunki do niepobrania podatku, zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W tym miejscu ponownie należy się odwołać do art. 26 ust. 1 ustawy CIT, który wskazuje m.in., że zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Ponadto przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Przy zachowaniu powyższych warunków płatności dokonywane na rzecz Usługodawcy tytułem hostingu, z którego Spółka korzysta w ramach Usług IT (...) nie podlegają obowiązkowemu mechanizmowi poboru podatku od nadwyżki ponad 2 000 000 zł, o którym mowa w art. 26 ust. 2e ustawy CIT. Do przedmiotowych płatności Spółka może zastosować postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Stosownie do art. 12 umowy polsko-francuskiej:

1. Należności licencyjne pochodzące z Umawiającego się Państwa wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie.

2. W każdym razie takie należności mogą być opodatkowane także w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz gdy osoba pobierająca należności licencyjne jest ich rzeczywistym odbiorcą, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10% kwoty tych należności.

3. Bez względu na postanowienia ustępu 2 należności z praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub naukowej podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym osoba otrzymująca te należności ma miejsce zamieszkania.

4. Określenie "należności licencyjne" użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami i dziełami zarejestrowanymi dla radia i telewizji, do patentu, znaku przemysłowego lub handlowego, rysunku, modelu, planu, formuły, technologii produkcyjnej i za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej albo z umiejętnością (know-how).

5. Postanowień ustępów 1, 2 i 3 nie stosuje się, jeżeli odbiorca należności licencyjnych posiadający miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie, z którego pochodzą należności, bądź działalność przemysłową lub handlową za pośrednictwem położonego w tym Państwie zakładu, bądź wolny zawód w oparciu o stałą placówkę położoną w tym Państwie, a prawa lub wartości majątkowe, z tytułu których wypłacane są należności licencyjne, rzeczywiście należą do tego zakładu lub są związane z wykonywaniem wolnego zawodu. W tym przypadku postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14 mają odpowiednie zastosowanie.

6. Należności licencyjne uważa się za pochodzące z Umawiającego się Państwa, gdy dłużnikiem jest to Państwo, jego jednostka samorządu lokalnego, osoba prawna prawa publicznego albo osoba mająca w tym Państwie miejsce zamieszkania lub siedzibę. Jeżeli jednak dłużnik należności licencyjnych bez względu na to, czy ma on w jednym Umawiającym się Państwie miejsce zamieszkania lub siedzibę, posiada w Umawiającym się Państwie zakład, a umowa, na podstawie której płacone są należności licencyjne, została zawarta dla celów zakładu i zakład sam pokrywa te należności, wówczas uważa się należności licencyjne za pochodzące z tego Umawiającego się Państwa, w którym położony jest zakład.

7. Jeżeli między dłużnikiem a wierzycielem lub między nimi a osobą trzecią istnieją szczególne stosunki i dlatego zapłacone opłaty licencyjne przekraczają w stosunku do świadczenia podstawowego kwotę, którą dłużnik i wierzyciel umówiliby bez tych stosunków, wówczas artykuł ten stosuje się tylko do tej ostatnio wymienionej kwoty. W tym przypadku nadwyżka ponad tę kwotę podlega opodatkowaniu według prawa każdego Umawiającego się Państwa oraz przy uwzględnieniu innych przepisów niniejszej umowy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy polsko-francuskiej:

Zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa podlegają opodatkowaniu w drugim Umawiającym się Państwie jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Stosownie do art. 4 Protokołu do UPO:

Uzgodniono, że tylko postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14 - w zależności od przypadku - mają zastosowanie do wynagrodzeń wszelkiego rodzaju płaconych za używanie lub prawo używania wyposażenia przemysłowego, handlowego albo naukowego, za usługi związane z badaniami, studiami lub poszukiwaniami o charakterze naukowym lub technicznym albo za usługi w zakresie porad, kontroli lub nadzoru.

Analiza powyższych przepisów, prowadzi do wniosku, że na gruncie przedmiotowej sprawy nie obejmują one swoim zakresem należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego. Zatem takie należności powinny być kwalifikowane jako zyski przedsiębiorstw w myśl art. 7 umowy.

Tym samym w odniesieniu do płatności dokonywanych na rzecz podmiotu francuskiego tytułem usług hostingu, z którego Spółka korzysta w ramach Usług IT nie będzie miał zastosowania tzw. mechanizm „pay and refund”, o którym mowa w art. 26 ust. 2e ustawy CIT.

W związku z powyższym Państwa stanowisko zgodnie z którym:

- płatności dokonywane obecnie oraz w przyszłości na rzecz Usługodawcy na podstawie Umowy o świadczenie usług nie są dokonywane z tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy CIT jest nieprawidłowe w zakresie płatności z tytułu usług hostingu, w pozostałym zakresie jest prawidłowe;

- nie będzie miał zastosowania do tych płatności tzw. mechanizm, o którym mowa w art. 26 ust. 2e ustawy CIT uznano za prawidłowe, jednakże częściowo z innych powodów niż wskazane przez Spółkę.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.