Interpretacja 0112-KDIL1-1.4012.134.2025.2.WK

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

- nieprawidłowe w części dotyczącej:

1) niepodlegania opodatkowaniu otrzymanego przez Państwa w ramach Umowy Konsorcjum dofinansowania (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

2) braku opodatkowania czynności/usług świadczonych przez Państwa w ramach Projektu na rzecz przedsiębiorców MŚP (pytanie oznaczone we wniosku nr 4);

3) ustalenia, w przypadku uznania, iż czynności na rzecz przedsiębiorców MŚP, które będą Państwo przeprowadzać w ramach realizacji Projektu będą opodatkowane podatkiem VAT, jak określić podstawę opodatkowania takiego świadczenia wykonanego przez Państwa na rzecz przedsiębiorców (pytanie oznaczone we wniosku nr 5);

4) ustalenia, czy w przypadku uznania, iż czynności na rzecz przedsiębiorców MŚP, które będą Państwo przeprowadzać w ramach realizacji Projektu będą opodatkowane podatkiem VAT, w jakim momencie należy uznać, iż usługa jest wykonana na rzecz MŚP (pytanie oznaczone we wniosku nr 6);

5) prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na zakup towarów i usług na cele realizacji Projektu przy założeniu, że wydatki te zostaną Wnioskodawcy zrefundowane oraz zostaną wykorzystane włącznie w celu świadczenia usług na rzecz MŚP bez odpłatności ze strony uczestników (pytanie oznaczone we wniosku nr 8);

- prawidłowe w części dotyczącej:

1) ustalenia, w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, jaki jest moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu uzyskanego przez Państwa dofinansowania (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

2) ustalenia, czy kwota otrzymanego dofinansowania pomniejszonego o przypadającą na nie kwotę podatku należnego, tj. kwota podatku należnego powinna zostać wyliczona metodą „w stu”, a dofinansowanie należy traktować jako kwoty obejmujące już podatek VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie:

1) niepodlegania opodatkowaniu otrzymanego przez Państwa w ramach Umowy Konsorcjum dofinansowania (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

2) ustalenia, w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, jaki jest moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu uzyskanego przez Państwa dofinansowania (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

3) ustalenia, czy kwota otrzymanego dofinansowania pomniejszonego o przypadającą na nie kwotę podatku należnego, tj. kwota podatku należnego powinna zostać wyliczona metodą „w stu”, a dofinansowanie należy traktować jako kwoty obejmujące już podatek VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

4) braku opodatkowania czynności/usług świadczonych przez Państwa w ramach Projektu na rzecz przedsiębiorców MŚP (pytanie oznaczone we wniosku nr 4);

5) ustalenia, w przypadku uznania, iż czynności na rzecz przedsiębiorców MŚP, które będą Państwo przeprowadzać w ramach realizacji Projektu będą opodatkowane podatkiem VAT, jak określić podstawę opodatkowania takiego świadczenia wykonanego przez Państwa na rzecz przedsiębiorców (pytanie oznaczone we wniosku nr 5);

6) ustalenia, czy w przypadku uznania, iż czynności na rzecz przedsiębiorców MŚP, które będą Państwo przeprowadzać w ramach realizacji Projektu będą opodatkowane podatkiem VAT, w jakim momencie należy uznać, iż usługa jest wykonana na rzecz MŚP (pytanie oznaczone we wniosku nr 6);

7) ustalenia, czy razie uznania, iż otrzymane dofinansowanie w ramach Umowy konsorcjum podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, to czy będą mieli Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu otrzymanego przez Państwa dofinansowania w ramach Umowy Konsorcjum (pytanie oznaczone we wniosku nr 7);

8) prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na zakup towarów i usług na cele realizacji Projektu przy założeniu, że wydatki te zostaną Wnioskodawcy zrefundowane oraz zostaną wykorzystane włącznie w celu świadczenia usług na rzecz MŚP bez odpłatności ze strony uczestników (pytanie oznaczone we wniosku nr 8).

Uzupełnili go Państwo pismem z 18 kwietnia 2025 r. (wpływ 18 kwietnia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółka A (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest podmiotem dostarczającym rozwiązania IT wspierające działalność różnych organizacji.

W ramach działalności gospodarczej Spółka dostarcza innowacyjne aplikacje i dedykowane rozwiązania informatyczne dostosowane do potrzeb klientów, w tym m.in.:

a) wsparcie procesów biznesowych związanych z magazynem (np. rezerwacja, lokalizacja, przyjęcia, wydania, kompletacje) czy produkcją (np. receptury, harmonogramowanie, etapy produkcji),

b) wsparcie różnych aspektów związanych z misjami kosmicznymi, obserwacjami obiektów kosmicznych czy analizy danych otrzymywanych z satelitów,

c) budowa innowacyjnych prototypów rozwiązań IT w ramach prac badawczo-rozwojowych,

d) audyt bezpieczeństwa systemów IT, testy penetracyjne oraz analiza złośliwego oprogramowania i realizacja narzędzi do jego wykrywania.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Spółka bierze udział w projekcie (…) (dalej: Projekt). W ramach Projektu, Spółka wraz z innymi podmiotami będzie działać jako (...) (dalej: „EDIH”), podejmując działania ukierunkowane na wsparcie mikro, małych lub średnich przedsiębiorstw (dalej: „MŚP” lub „Uczestnicy”). Celem działania Projektu jest oferowanie podmiotom z grupy mikro, małych i średnich przedsiębiorstw portfolio usług umożliwiających bezpieczne funkcjonowanie w pełni zdigitalizowanym otoczeniu oraz szczególnie wdrażanie w nim własnych rozwiązań dojrzałych technologicznie – ale jednocześnie odpornych na zaawansowane cyberataki.

Dodatkowo, w ramach Projektu wyodrębniono cztery podstawowe cele:

1) Zapewnienie organizacjom obiektów do monitorowania cyberbezpieczeństwa ich zdigitalizowanych infrastruktur,

2) Zwiększanie poziomu cyberbezpieczeństwa modernizowanych i zdigitalizowanych sieci przemysłowych (środowiska SCADA/OT),

3) Zwiększenie dojrzałości cyfrowej i poziomu zaufania w zmodernizowanych sieciach i infrastrukturze,

4) Udostępnianie dostosowanych wirtualnych laboratoriów do testowania specjalistycznych i innowacyjnych aplikacji i rozwiązań cyfrowych przez klientów.

Zasadniczo finansowanie Projektu opiera się na dwóch umowach:

1) Umowie grantowej nr (...) z Komisją Europejską podpisanej pomiędzy Komisją Europejską a Instytutem B (...) (dalej: Instytut), przy udziale Wnioskodawcy i innych podmiotów (dalej: „Partnerzy”), w celu pełnienia roli EDIH (dalej: Umowa grantowa),

2) Umowie o dofinansowanie II PRIORYTET PROGRAMU FUNDUSZE EUROPEJSKIE DLA NOWOCZESNEJ GOSPODARKI (...) (FENG) Umowa o dofinansowanie nr (…) „(…)” zawartej pomiędzy Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości (dalej: PARP), a Instytutem działającym na rzecz i w imieniu własnym oraz na rzecz Partnerów.

Umowa ta została zawarta pomiędzy Partnerami reprezentowanymi przez Instytut oraz Partnerów a PARP (dalej: Umowa o dofinansowanie projektu). Dofinansowanie w ramach Umowy o dofinansowanie oraz Umowy grantowej stanowi dla Konsorcjum pomoc niestanowiącą pomocy publicznej udzielaną w 100% intensywności kosztów kwalifikowanych finansowanych z FENG (50%) oraz z Komisji Europejskiej (50%) pod warunkiem zapewnienia jej pełnego transferowania na poziom ostatecznych odbiorców – MŚP, tj. zgodnie z zapisami umów.

W celu realizacji Projektu została zawarta Umowa Konsorcjum (dalej: Konsorcjum). Stronami Umowy Konsorcjum są Instytut jako Lider Konsorcjum oraz Partnerzy, w tym Wnioskodawca. Lider Konsorcjum to podmiot reprezentujący Konsorcjum wobec instytucji finansujących i osób trzecich, w zakresie określonym w umowie konsorcjum. Konsorcjum zostało utworzone bezpośrednio w celu realizacji Projektu określonego w Umowie grantowej nr (...) z Komisją Europejską oraz przygotowania i złożenia wniosku o dofinansowanie PARP projektu pt. „(...)” – (...) w ramach Współfinansowania działań EDIH, Priorytet 2. Środowisko sprzyjające innowacjom, Fundusze Europejskie dla Nowoczesnej Gospodarki, Numer naboru: (...) prowadzonego przez PARP oraz wspólnej realizacji Projektu w przypadku pozytywnego rozpatrzenia Wniosku przez PARP i zawarcia Umowy o dofinansowanie Projektu. Członkowie Konsorcjum zobowiązują się m.in. do:

1) realizowania Projektu;

2) postępowania w sposób zgodny z dokumentacją konkursową opublikowaną dla programu Współfinansowanie działań EDIH, Priorytet 2. Środowisko sprzyjające innowacjom, Fundusze Europejskie dla Nowoczesnej Gospodarki, Numer naboru: (...);

3) realizacji z należytą starannością (opartą na dobrych praktykach) zadań przewidzianych w Projekcie dla osiągnięcia zamierzonego Celu Konsorcjum oraz zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa, a także zgodnie z niniejszą Umową, Umową grantową oraz Umową o dofinansowanie Projektu (w tym zgodnie z postanowieniami dotyczącymi konkurencyjności wydatków).

Lider Konsorcjum jest zobowiązany w szczególności do:

1) pośredniczenia w przekazywaniu Stronom środków finansowych otrzymanych od – Komisji Europejskiej oraz Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości i ich rozliczania; sporządzania i składania kompletnych Raportów okresowych, Raportów Merytorycznych, Wniosków o płatność, zgodnie z zasadami określonymi w Umowie grantowej oraz Umowie o dofinansowanie Projektu;

2) do sporządzania Raportów okresowych, Raportów Merytorycznych, wniosków o płatność Lider może upoważnić innego Partnera lub Partnerów.

Umowa Konsorcjum przewiduje, że za bieżące kierowanie pracami konsorcjum oraz strategiczne zarządzanie Projektem odpowiada Komitet Sterujący Projektu złożony z reprezentantów Instytutu i wszystkich Partnerów. Umowa Konsorcjum opisuje także zasady zwrotu przez Partnerów i za pośrednictwem Instytutu nienależnie wypłaconych kwot dofinansowania (np. z powodu braku udokumentowania ich wydatkowania), jak również procedurę odstąpienia przez Partnerów od realizacji Projektu i umów o dofinansowanie, procedurę wykluczenia Partnerów z konsorcjum przez Instytut z powodu naruszania przez nich obowiązków związanych z Projektem (i powierzenia ich praw i obowiązków innemu podmiotowi), a także zasady odpowiedzialności odszkodowawczej za wyrządzone szkody.

W ramach Konsorcjum Wnioskodawca będzie wykonywał następujące usługi na rzecz MŚP:

a) Audyt systemów informatycznych,

b) Audyt bezpieczeństwa urządzeń,

c) Audyt bezpieczeństwa tworzonego oprogramowania,

d) Opracowanie lub aktualizacja dokumentów SWB/PBE do przetwarzania informacji niejawnych,

e) Przygotowanie do certyfikacji zgodności działania organizacji z normą ISO 27001,

f) Wdrażanie RODO,

g) Opracowanie strategii cyfryzacji,

h) Wsparcie w procedurach przetargowych na systemy teleinformatyczne,

i) Opracowanie polityki bezpieczeństwa informacji (PBI),

j) Opracowanie planów zachowania ciągłości działania dla organizacji (BCP).

Opis powyższych usług został określony we wniosku o dofinansowanie projektu nr (...) z dnia 16 maja 2023 r., który stanowi załącznik do umowy z PARP, jednak ich ostateczny zakres jest indywidualnie określany w zależności od potrzeb MŚP.

Powyższe usługi będą świadczone nieodpłatnie przez Wnioskodawcę na rzecz MŚP.

Wnioskodawca dysponuje Cennikiem takich usług, w którym zaprezentowane ceny odzwierciedlają wartość rynkową świadczonych usług. Ostateczny koszt usługi jest wyceniany na podstawie przewidywanej pracochłonności przed podpisaniem umowy pomiędzy Wnioskodawcą a MŚP.

Wysokość pomocy de minimis udzielonej MŚP przez Partnerów Konsorcjum stanowi 50% kosztu usługi będącej przedmiotem umowy pomiędzy Partnerem Konsorcjum a MŚP. Różnica pomiędzy kosztem usług, a wartością pomocy de minimis zostanie pokryta z Programu Europa Cyfrowa w ramach Umowy grantowej.

Wykonanie czynności przez Wnioskodawcę na rzecz MŚP będzie się opierało na „Umowie na wykonanie usługi w ramach projektu „(...)” finansowanego ze środków Programu Europa Cyfrowa (…) oraz w ramach Programu Fundusze Europejskie dla Nowoczesnej Gospodarki (...) (FENG) zawartej pomiędzy łącznie działającym Instytutem, Wnioskodawcą, a MŚP jako drugiej strony. Dokumentem potwierdzającym odbiór Usług zrealizowanych przez Wnioskodawcę będzie „Raport z realizacji usługi”, sporządzony na piśmie. Kwota dofinansowania otrzymana przez Wnioskodawcę będzie przeznaczona wyłącznie na realizację zadań w ramach projektu. W przypadku niewykonania prac określonych w Projekcie, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków.

Realizowany Projekt nie będzie generował żadnych dochodów dla Wnioskodawcy.

Otrzymana dotacja przeznaczona zostanie wyłącznie na wydatki niezbędne do prawidłowej realizacji projektu, tj. wynagrodzenia pracowników pracujących w ramach Projektu będące kosztami bezpośrednimi oraz koszty pośrednie (ryczałt 7%) przeznaczonymi na: wyposażenie i koszty bieżącej administracji, działania informacyjno-promocyjne, obsługę księgową projektu, materiały biurowe, usługi telekomunikacyjne i internetowe, koszty podróży służbowych.

Wysokość otrzymanego dofinansowania do Projektu wynika ze złożonych wniosków o dofinansowanie, w których zaprezentowano zaprojektowany budżet podzielony na części odnoszące się do poszczególnych pakietów roboczych, w podziale na Instytut i poszczególnych Partnerów i w podziale na poszczególne rodzaje wydatków niezbędnych do realizacji Projektu (wydatki osobowe, podwykonawców, diety i podróże, wyposażenie, inne towary/usługi, ryczałtową kwotę kosztów pośrednich), przy założeniu udziału w Projekcie bez generowania zysków dla Partnerów. Jeżeli więc Wnioskodawca nie poniesie określonych kosztów realizując swoje wsparcie, dofinansowanie w tej części powinno podlegać zwrotowi. W realizowanym Projekcie Wnioskodawca ponosi/będzie ponosił wyłącznie koszty wynagrodzeń. Rozdysponowanie przyznanych funduszy publicznych związane będzie z dwoma przepływami finansowymi. Pierwszy przepływ dofinansowania będzie następował między odpowiednio Komisją Europejską lub Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości (dalej: PARP), a Instytutem. W ramach tego przepływu, Instytut otrzymuje dofinansowanie przeznaczone na realizację Projektu na podstawie składanych przez siebie wniosków o płatność, które muszą zawierać informacje i załączniki wymagane przez umowy o dofinansowaniu. Drugi przepływ będzie następował pomiędzy Instytutem a konkretnym Partnerem.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Konsorcjum, to Instytut jest odpowiedzialny za alokację i przekazywanie środków otrzymanych z PARP-u i Komisji Europejskiej Partnerom w Projekcie na podstawie dostarczanych przez nich informacji o poniesionych wydatkach związanych z realizacją wsparcia i dokumentacji potwierdzającej jego realizację.

Stosownie jednak do Umowy Konsorcjum, każda jej strona ponosi indywidualnie odpowiedzialność za prawidłowe rozliczenie wydatków ponoszonych przez nią w ramach Projektu.

Środki finansowe będą przekazywane przez Lidera Konsorcjum na rzecz Partnerów w formie zaliczek lub refundacji, na zasadach określonych w Umowie grantowej lub Umowie o dofinansowanie Projektu. Do czasu przekazania zaliczki lub refundacji, Partnerzy zobowiązani są do zaangażowania własnych środków finansowych w realizację Projektu, w uzasadnionym zakresie Przekazane przez Lidera Konsorcjum na rzecz Partnerów Konsorcjum środki finansowe na realizację Projektu mogą być wykorzystywane tylko i wyłącznie na realizację zadań Partnerów, wynikających z Umowy Konsorcjum, Umowy grantowej i Umowy o dofinansowanie Projektu.

Zgodnie z uzyskanymi przez Wnioskodawcę informacjami od Lidera Konsorcjum (a przekazanymi przez PARP) wystawienie przez Wnioskodawcę jakiejkolwiek faktury na podstawie, której MŚP będzie zobowiązany do zapłacenia jakiejkolwiek kwoty, w tym wyłącznie kwoty podatku VAT będzie oznaczało niewykonanie umowy z PARP i brak dofinansowania.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy

1. W ramach umowy Konsorcjum zachowują Państwo pełną odrębność i samodzielność jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Umowa Konsorcjum nakłada na Państwa zobowiązania w zakresie realizowanego projektu.

2. Możliwa jest sytuacja, w której nie otrzymają Państwo wynagrodzenia za czynności wykonywane w ramach umowy Konsorcjum. Zgodnie z par. 9 umowy o dofinansowanie projektu, powodem wstrzymania dofinansowania może być m.in.: odmowa poddaniu się kontroli lub jej utrudnianie, nieosiągnięcie wskaźników projektu, niezłożenie wniosku o płatność w terminie, niewłaściwa realizacja działań promocyjnych i informacyjnych, nieprawidłowe wydatkowanie dofinansowania, a także nie uznanie poniesionych kosztów za kwalifikowalne.

3. Ponoszą Państwo odpowiedzialność za niewykonanie lub nienależyte wykonanie świadczeń, do których wykonania jesteście Państwo zobowiązani w związku z udziałem w Projekcie. Ponoszą Państwo odpowiedzialność przed MŚP (odbiorcą świadczenia), Koordynatorem Projektu, który z kolei jest odpowiedzialny za całość Projektu przed Komisją Europejską (KE) oraz Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości (PARP).

4. Realizacja Projektu, jest po Państwa stronie uzależniona od otrzymania dofinansowania z DEP i refundacji z PARP. Bez dofinansowania nie realizowaliby Państwo tego Projektu.

5. Uczestnicy Projektu (MŚP) są rekrutowani zgodnie z par. 5 Regulamin świadczenia usług wsparcia cyfrowej transformacji Małych i Średnich Przedsiębiorstw (MŚP) w ramach Projektu „(...)”, realizowanego przez Konsorcjum (...). Zgodnie z tym regulaminem warunkiem jest przesłanie formularza zgłoszeniowego, spełnianie kryterium MŚP oraz pomocy de minimis, a także dostępność usług (to znaczy, że nie przekroczyli Państwo określonych KPI oraz jest jeszcze dostępny budżet na realizacje usług).

6. Z Uczestnikami (MŚP) zawierana jest Umowa na wykonanie usługi w ramach projektu „(...)” finansowanego ze środków Programu Europa Cyfrowa (…) oraz w ramach Programu Fundusze Europejskie dla Nowoczesnej Gospodarki (...) (FENG) – dalej: Umowa na wykonanie usługi. Umowa na wykonanie usługi zawierana jest pomiędzy Uczestnikiem (MŚP), Partnerem (wykonawcą = Spółka A) oraz Beneficjentem (koordynatorem projektu = PCSS). Umowa na wykonanie usługi oraz zasady realizacji są ściśle określone przez jednostkę finansującą (PARP) w Umowie o dofinansowanie Projektu. Warunki umowy są takie same dla wszystkich uczestników Projektu. Różny będzie natomiast zakres prac (zależy od usługi), a także czas realizacji i wartość usługi. Umowa z uczestnikami przewiduje możliwość jej rozwiązania. Zgodnie z par. 14 Umowy na wykonanie usługi, może ona zostać rozwiązana za zgodą wszystkich Stron w formie porozumienia zawartego w dowolnym czasie w formie pisemnej pod rygorem nieważności. Dodatkowo, np.: umowa może zostać rozwiązana w przypadku wycofania finansowania przez KE lub PARP lub złożenia przez MŚP nieprawdziwych oświadczeń. Załącznikiem (nr 1) do każdej umowy (Umowy na wykonanie usługi w ramach projektu „(...)”) jest „Opis usług wraz z harmonogramem ich wdrożenia”, który zawiera szczegółowy zakres prac, który zostanie wykonany w ramach usługi.

7. Uczestnicy Projektu nie otrzymują wsparcia finansowego.

8. W ramach Projektu wykonują Państwo wyłącznie czynności we własnym imieniu i na własną rzecz w ramach realizowanego Projektu, jednak jesteście Państwo jednym z członków konsorcjum, a Projekt rozliczany jest jako całość.

9. Realizacja Projektu jest po Państwa stronie uzależniona od otrzymania dofinansowania z dotacji, tj. bez otrzymanego dofinasowania Projekt nie byłby realizowany i nie wykonywaliby Państwo tego rodzaju usług na rzecz MŚP.

10. Gdyby Projekt nie był dofinansowany, nie podjęliby Państwo w ogóle jego realizacji.

11. Kwota dofinansowania została wyliczona we wniosku projektowym (do KE oraz PARP). Podstawą jej wyliczenia była średnia stawka godzinowa pracowników SPÓŁKI A przewidzianych do pracy w projekcie x liczba godzin przewidzianych na realizację planowanych usług.

12. Otrzymane dofinansowanie nie jest uzależnione od liczby uczestników w Projekcie. Otrzymane dofinansowanie uzależnione jest od liczby wykonanych usług. Warunkiem otrzymania całego dofinasowania jest wykonanie wszystkich zaplanowanych we wniosku usług, tj. 39, przy czym dla jednego uczestnika można wykonać więcej niż jedną usługę (stąd liczba uczestników jest mniej istotna niż liczba usług). Za niewykonane usługi nie otrzymają Państwo dofinansowania, dodatkowo niezrealizowanie założonych wskaźników Projektu spowoduje zmniejszenie dofinansowania na wykonane usługi. Dofinansowanie może zostać również zmniejszone, jeśli PARP uzna koszty za niekwalifikowalne.

13. W ramach Projektu pobierają Państwo wynagrodzenie (refinansowanie kosztów wynagrodzeń osób zaangażowanych) za realizację usług z zakresu cyberbezpieczeństwa, opisanych w pkt 15.

14. Poza refinansowaniem wynagrodzeń osób zaangażowanych w realizację usług dla MŚP, otrzymają Państwo środki na pokrycie kosztów zarządzania Projektem oraz koszty marketingu (pozyskania MŚP), a także koszty pośrednie (w wysokości 7%) na obsługę administracyjną i koszty nie związane bezpośrednio z wykonywaniem usług: np. wynajem pomieszczeń, prąd.

15. Na pytanie o treści: „Jakie konkretnie usługi będą Państwo świadczyli na rzecz MŚP i na czym konkretnie polegające? Informacji należy udzielić oddzielnie dla każdej usługi”, wskazali Państwo, że:

Usługi oferowane przez SPÓŁKĘ A w ramach projektu „(…)”.

T1. Audyt systemów informatycznych.

Audyt systemów informatycznych to kompleksowy proces oceny i analizy systemów informatycznych w organizacji. Jego celem jest zapewnienie, że systemy te są bezpieczne, zgodne z odpowiednimi przepisami oraz że wspierają osiąganie celów biznesowych organizacji. Audyt wstępny – identyfikacja niezbędnych braków lub niedociągnięć związanych z bezpieczeństwem w systemach informatycznych (zainstalowanych na serwerach np. CRM itd., w chmurze i w sieci. W tym przypadku nacisk kładziony jest na:

· konfigurację kluczowych urządzeń sieciowych (routery, firewalle),

· dostęp do zasobów systemowych (bazy danych, serwery plików),

· zdalny dostęp do sieci (VPN, zdalny pulpit),

· polityki ruchu (routing sieciowy, reguły firewalli),

· analiza logów systemowych w celu wykrywania incydentów bezpieczeństwa (logi systemowe, logi aplikacyjne),

· weryfikacje praktyk zarządzania hasłami i uwierzytelnianiem (np. polityki haseł).

Zakres przeglądu systemów informatycznych wykorzystywanych przez podmioty do przetwarzania danych:

· konfiguracja systemów, m.in. w zakresie uprawnień dostępu, sposobu gromadzenia danych czy zasad robienia kopii zapasowych,

· bezpieczeństwo środowiska aplikacji i usług, na bazie których dane są przetwarzane – komputer, system operacyjny, sieć, serwerownia lub inne elementy wchodzące w skład infrastruktury, w której pracuje system informatyczny. Weryfikacja czynności w zakresie zarządzania oraz utrzymania systemów informatycznych czy gwarantują one bezpieczeństwo danych. Na bazie audytu, podmiot może wdrożyć działania korygujące, aby podnieść poziom bezpieczeństwa do stosowanych dobrych praktyk czy innych wymagań formalno-prawnych.

Audyt jest realizowany zarówno:

· u klienta, w ramach której będzie realizowany audyt infrastruktury oraz procedur dotyczących bezpieczeństwa,

· zdalnie, aby przeprowadzić audyt infrastruktury.

· Wycena jest oparta na czasochłonności.

T2. Audyt bezpieczeństwa urządzeń.

Audyt bezpieczeństwa urządzeń to proces oceny i analizy poziomu bezpieczeństwa urządzeń w organizacji. Jego celem jest zapewnienie, że wszystkie urządzenia zarówno te fizyczne jak i wirtualne, są odpowiednio zabezpieczone przed różnorodnymi zagrożeniami, które mogą wpływać na ich działanie oraz integralność danych które przetwarzają. Audyt wstępny – identyfikacja niezbędnych braków lub niedociągnięć związanych z bezpieczeństwem urządzeń informatycznych.

W tym przypadku nacisk kładziony jest na:

· bezpieczeństwo fizyczne (np. czy sprzęt jest zabezpieczony poprawnie, czy serwerownie są zamknięte i monitorowane, dostęp do serwerów jest kontrolowany),

· konfigurację urządzeń sieciowych i informatycznych (np. poprawna konfiguracja routerów, switchów, firewalli, serwerów),

· dostępność urządzeń sieciowych i informatycznych (np. redundancja, systemy UPS),

· bezpieczeństwo stanowisk pracy (zasada czystego biurka, blokady ekranów),

· weryfikację praktyk zarządzania hasłami i uwierzytelnianiem (np. polityki haseł),

· ocenę domyślnie zainstalowanego oprogramowania urządzeń (jeżeli jest taka możliwość).

Usługa zapewnia przegląd ustawień bezpieczeństwa:

· urządzeń sieciowych,

· serwerów,

· stacji roboczych,

· innej infrastruktury teleinformatycznej (serwerownie czy sieć telefoniczna).

Analizie podlegają konfiguracje tych elementów z punktu widzenia zarówno administratora zarządzającego, jak i użytkowników. Audyt pozwala zidentyfikować luki oraz na tej podstawie wdrożyć działania naprawcze dotyczące konfiguracji urządzeń i systemów operacyjnych.

Audyt jest realizowany zarówno:

· u klienta, w ramach której będzie realizowany audyt infrastruktury oraz procedur dotyczących bezpieczeństwa,

· zdalnie, aby przeprowadzić audyt infrastruktury.

· Wycena jest oparta na czasochłonności.

T3. Audyt bezpieczeństwa tworzonego oprogramowania.

Audyt bezpieczeństwa tworzonego oprogramowania to proces oceny i analizy aplikacji na różnych etapach jej rozwoju. Ma on na celu identyfikację i eliminację potencjalnych zagrożeń oraz luk bezpieczeństwa, aby zweryfikować, czy oprogramowanie jest bezpieczne, spełnia odpowiednie standardy oraz jest odporne na różnorodne ataki, zanim zostanie wdrożone do użytku. Audyt wstępny – identyfikacja niezbędnych braków lub niedociągnięć związanych z bezpieczeństwem wytwarzanego oprogramowania.

W tym przypadku nacisk kładziony jest na:

· analizę kodu źródłowego (statyczna – np. narzędzia takie jak (...)),

· identyfikacja błędów w kontekście bezpieczeństwa wytwarzanego oprogramowania (np. podatności na ataki SQL Injection, XSS, CSRF),

· ocena procedur testowania bezpieczeństwa (sprawdzenie jak testowane jest wytworzone oprogramowanie),

· badanie oprogramowania w postaci wykonywalnej (np. dynamiczna analiza aplikacji),

· analiza dokumentacji oprogramowania pod kątem ujawnienia wrażliwych informacji lub podatności systemu (np. sprawdzenie czy dokumentacja nie zawiera haseł, kluczy API, szczegółowych informacji o architekturze systemu).

Audyt nie jest przewidziany dla wszystkich języków oprogramowania.

Zapewnienie bezpieczeństwa produktów informatycznych dla zachowania wiarygodności podmiotów zajmujących się wytwarzaniem oprogramowania:

· przegląd kodu źródłowego, o automatyczny (np. SonarQube), o ręczny,

· analiza procesu wytwarzania oprogramowania,

· analiza kodu w postaci wykonywalnej: o wykrywanie słabości, których nie wykryto podczas analizy kodu źródłowego; o sprawdzanie dostępności komponentów niedostępnych źródłowo, np. biblioteki; o interakcja z innymi komponentami, np. z systemem operacyjnym, o testy zgodności z OWASP top 10 (jeżeli jest taka możliwość).

Efektem jest zapewnienie bezpieczeństwa w produkowanym oprogramowaniu w ramach cyklu życia produktu. Usługa jest świadczona w siedzibie SPÓŁKI A lub zdalnie w zależności od tego w jaki sposób zostanie udostępniony kod oprogramowania podlegający audytowi. Wycena jest oparta na czasochłonności.

Usługi w zakresie pomocy przy opracowywaniu lub tworzeniu dokumentów w ramach standardów bezpieczeństwa europejskiego oraz narodowego są istotnym punktem w dzisiejszych czasach, gdzie współpraca z firmami zagranicznymi jest na wysokim poziomie, a często dochodzi do wymiany dokumentów czy współdzielenia zasobów informatycznych. W zależności od potrzeb firmy w tym zakresie, zostanie udzielona odpowiednia pomoc. Szczegółowe informacje zostały podzielone na punkty takie jak wdrożenie RODO, dokumenty SWB/PBE, strategia cyfryzacji czy wsparcie w procedurach finansowych są opisane w poniżej.

T4. Opracowanie lub aktualizacja dokumentów SWB/PBE do przetwarzania informacji niejawnych.

Opracowanie lub aktualizacja dokumentów SWB/PBE (Schematu Wsparcia Bezpieczeństwa/Planu Bezpieczeństwa Obiektu) jest niezbędnym krokiem dla organizacji, które przetwarzają informacje niejawne.

SWB/PBE stanowi zbiór dokumentów i procedur określających zasady i środki bezpieczeństwa, które mają być stosowane w procesie przetwarzania informacji niejawnych. Opracowanie lub aktualizacja dokumentów niejawnych musi odbywać się pod odpowiednim nadzorem osób z uprawnieniami oraz w wyznaczonych do tego miejscach – kancelariach niejawnych.

Opracowanie lub aktualizacja dokumentów SWB/PBE do przetwarzania informacji niejawnych dotyczy zarówno systemów komputerowych, jak i dokumentów papierowych.

Obszary tematyczne dla dokumentu SWB:

· Charakterystyka Systemu Teleinformatycznego

· Metodyka szacowania ryzyka

· Raport z procesu szacowania ryzyka

· Bezpieczeństwo osobowe oraz uprawnienia dostępu do informacji niejawnych przetwarzanych w systemie

· Bezpieczeństwo fizyczne systemu, strefy ochronne i ich zabezpieczenia

· Sieć transmisyjna i łącza telekomunikacyjne

· Ochrona elektromagnetyczna

· Stosowane urządzenia i narzędzia kryptograficzne

· Ciągłość działania, alternatywne łącza telekomunikacyjne, zasilanie awaryjne

· Ustawienia konfiguracyjne stacji komputerowej oraz zarządzanie konfiguracją

· Analiza środków bezpieczeństwa fizycznego.

Obszary tematyczne dla dokumentu PBE:

· Procedury szacowania ryzyka

· Procedury bezpieczeństwa osobowego

· Procedury ochrony fizycznej

· Procedury administrowania systemem

· Procedury audytu wewnętrznego

· Zarządzanie incydentami

· Zapewnienia ciągłości działania system.

T5. Przygotowanie do certyfikacji zgodności działania organizacji z normą ISO 27001.

Przygotowanie do certyfikacji zgodności działania organizacji z normą ISO 27001 jest procesem kluczowym dla zapewnienia skutecznej ochrony informacji oraz zarządzania ryzykiem związanym z bezpieczeństwem informacji. Norma ISO 27001 określa wymagania dotyczące ustanowienia, wdrażania, utrzymania i ciągłego doskonalenia systemu zarządzania bezpieczeństwem informacji (ISMS).

Etapy postępowania pracy:

I. Inicjacja projektu

II. Analiza i opis obszarów działań firmy

III. Szkolenie zespołu wdrożeniowego

IV. Analiza posiadanej dokumentacji

V. Audyt zerowy

VI. Analiza ryzyk pod kątem wdrożenia systemu bezpieczeństwa informacji według normy ISO 27001

VII. Przygotowanie zaleceń oraz opracowanie dokumentacji

VIII. Przeprowadzenie szkoleń/warsztatów dla pracowników Zamawiającego

IX. Wdrożenie wytycznych i zaleceń

X. Asysta w certyfikacji

Opracowane procesy:

• audyt wewnętrzny,

• przegląd zarządzania,

• monitorowanie, pomiary, analiza i ocena,

• relacje z dostawcami,

• raport z działań korygujących.

Opracowane polityki:

- szacowania ryzyka i postępowania z ryzykiem,

- bezpieczeństwa informacji w organizacji,

- stosowania urządzeń mobilnych,

- bezpieczeństwa kapitału ludzkich,

- akceptowalnego użycia aktywów informacyjnych,

- klasyfikacji informacji i postępowania z aktywami informacyjnymi,

- kontroli dostępu do aktywów informacyjnych,

- kryptograficzna i zarządzania kluczami,

- bezpieczeństwa fizycznego i środowiskowego,

- ochrony przed szkodliwym oprogramowaniem,

- zarządzania konfiguracją, zmianą i podatnościami technicznymi,

- kopii zapasowych,

- monitorowania bezpieczeństwa systemów informacyjnych,

- bezpieczeństwa sieci i komunikacji,

- bezpieczeństwa przesyłania informacji,

- bezpieczeństwa korzystania z internetu i poczty elektronicznej,

- bezpieczeństwa systemów informacyjnych w całym cyklu życia,

- zarządzania dostawcami,

- zarządzania incydentami związanymi z bezpieczeństwem informacji,

- zapewnienia ciągłości działania,

- zgodności systemu zarządzania bezpieczeństwem informacji.

Inne dokumenty:

- deklaracja stosowania,

- plan ciągłości działania i plan przywracania działania po awarii,

- pomiar skuteczności zabezpieczeń w systemie zarządzania bezpieczeństwem informacji,

- utrzymanie systemu zarządzania bezpieczeństwem informacji,

- klasyfikacja informacji,

- podręcznik systemu zarządzania bezpieczeństwem informacji.

T6. Wdrażanie RODO.

Wdrażanie RODO, czyli Rozporządzenia Ogólnego o Ochronie Danych Osobowych, stanowi istotny krok dla organizacji w zakresie zapewnienia zgodności z przepisami dotyczącymi ochrony danych osobowych. Ma na celu wzmocnienie praw i ochrony danych osobowych obywateli UE oraz ujednolicenie przepisów dotyczących przetwarzania danych w całej Unii Europejskiej w danej firmie. Wdrażanie RODO nie jest jednorazowym wydarzeniem, lecz ciągłym procesem, który wymaga regularnej oceny i aktualizacji zgodności z przepisami oraz dostosowywania się do zmieniającego się otoczenia regulacyjnego i technologicznego.

Proces wdrożenia:

1. przeprowadzenie analizy obecnej dokumentacji,

2. wybranie docelowej struktury dokumentacji,

3. przygotowanie listy brakujących dokumentów i braków w dokumentacji na podstawie wyników inwentaryzacji danych oraz analizy ryzyka,

4. opracowanie i uzupełnienie dokumentacji.

Dokumentacja:

· strategia bezpieczeństwa,

· wymogi spoczywające na pracownikach przetwarzających dane osobowe,

· struktura organizacyjna w zakresie ochrony danych osobowych,

· analiza ryzyka,

· raport z analizy ryzyka utraty prywatności (ocen skutków dla ochrony danych),

· realizacja praw osób, których dane dotyczą,

· plan ciągłości działania uchwalany na wypadek awarii lub innego czynnika zewnętrznego powodującego brak dostępności do danych osobowych.

Polityki:

- polityka bezpieczeństwa (ochrony) danych osobowych,

- polityka monitorowania i reagowania na naruszenia ochrony danych,

- polityka zarządzania ryzykiem utraty prywatności.

Procedury:

- procedura zgłaszania naruszeń zgromadzonych danych osobowych i postępowania z incydentami ochrony danych osobowych,

- procedura zarządzania zmianą,

- procedura zarządzania użytkownikami i dostępem,

- procedura nadawania upoważnień,

- procedura szkoleń wskazująca na sposób szkolenia pracowników odpowiedzialnych za przestrzeganie zasad RODO,

- procedura audytu wewnętrznego wskazująca na to, kto, w jaki sposób i kiedy kontroluje system ochrony danych osobowych,

- procedury IT związane z ochroną danych osobowych,

- procedury odtwarzania systemu po awarii oraz ich testowania,

- kontrola podmiotów przetwarzających dane osobowe.

Rejestry:

· rejestr czynności przetwarzania danych osobowych,

· rejestr kategorii czynności przetwarzania,

· rejestr zasobów wykorzystywanych w przetwarzaniu danych osobowych,

· rejestr incydentów naruszeń ochrony danych osobowych,

· ewidencja upoważnień służąca do kontroli liczby osób upoważnionych do przetwarzania danych osobowych.

Inne dokumenty:

• materiały informacyjne dla pracowników z zakresu RODO,

• informacja i opis stosowanych środkach technicznych i organizacyjnych dotyczących ochrony danych osobowych w firmie,

• instrukcja zarządzania systemami informatycznymi,

• zasady gromadzenia (retencji) danych.

T7. Opracowanie strategii cyfryzacji.

Strategia cyfryzacji stanowi plan działania, który określa główne cele rozwoju oraz konkretne działania związane z wykorzystaniem technologii informatycznych i cyfrowych w organizacji.

Cyfryzacja umożliwia także zwiększenie innowacyjności poprzez wykorzystanie nowych technologii, takich jak sztuczna inteligencja, analiza danych, internet rzeczy (IoT) czy blockchain, które mogą rewolucjonizować sposoby pracy. W opracowaniu strategii cyfryzacji uwzględniane są nie tylko aspekty technologiczne, ale także organizacyjne, kulturowe, prawne i społeczne.

Główne elementy, na który kładziony jest nacisk:

· aspekty techniczne: o Architektura (umożliwia integrację różnorodnych rozwiązań oraz zapewnia skalowalność i elastyczność w długoterminowej perspektywie), o Systemy (identyfikowanie odpowiednich systemów informatycznych, które wspierają realizację celów biznesowych organizacji, zapewniając niezbędną funkcjonalność i wydajność), o Integracja (umożliwia wymianę danych i współpracę między różnymi obszarami działalności),

· aspekty finansowo-ekonomiczne: o Nakłady (określenie wymaganych nakładów finansowych na realizację strategii cyfryzacji, włączając w to koszty zakupu i wdrożenia nowych technologii, szkoleń pracowników oraz utrzymania systemów informatycznych), o Koszty (analiza kosztów operacyjnych i kapitałowych związanych z cyfryzacją), o model finansowania (wybór odpowiedniego modelu finansowania projektów cyfryzacji, obejmującego możliwości finansowania z własnych środków, kredytów, funduszy europejskich czy partnerstw publiczno-prywatnych), o Korzyści (identyfikacja spodziewanych korzyści ekonomicznych wynikających z cyfryzacji, takich jak zwiększenie efektywności operacyjnej, oszczędności kosztów, wzrost przychodów czy poprawa obsługi klienta), o Wady (analiza potencjalnych negatywnych skutków ekonomicznych cyfryzacji, takich jak ryzyko utraty danych, zwiększone koszty związane z koniecznością modernizacji infrastruktury czy opóźnienia w wdrożeniu projektów),

· aspekty kadrowe: o Kompetencje (ocena istniejących kompetencji pracowników oraz identyfikacja potrzeb szkoleniowych w zakresie nowych technologii i umiejętności cyfrowych), o model zarządzania i utrzymania (określenie odpowiedniego modelu zarządzania zasobami ludzkimi oraz utrzymania systemów informatycznych),

· aspekty organizacyjne: o dostawy (zarządzanie procesem dostaw i wdrożeń nowych technologii w tym zakresie), o usługi (określenie zakresu i standardów usług cyfrowych oferowanych przez organizację), o model wdrożenia (wybór odpowiedniego modelu wdrożenia nowych technologii)

T8. Wsparcie w procedurach przetargowych na systemy teleinformatyczne.

Wsparcie w procedurach przetargowych na systemy teleinformatyczne jest kluczowym elementem procesu wyboru i wdrażania nowych rozwiązań technologicznych w organizacji.

W przypadku systemów teleinformatycznych, procedury przetargowe mają istotne znaczenie, ponieważ decyzje podejmowane w tym procesie mają długofalowy wpływ na efektywność, wydajność i bezpieczeństwo działania organizacji. Wsparcie w tych procedurach polega na zapewnieniu odpowiedniego doradztwa technicznego w zakresie wyboru różnych propozycji oferowanych przez potencjalnych dostawców oraz pomoc w przygotowaniu odpowiednich dokumentów.

Kluczowe dokumenty:

· SIWZ (Specyfikacja Istotnych Warunków Zamówienia stanowi kluczowy dokument w procesie przetargowym, który określa wymagania oraz warunki jakie muszą być spełnione przez potencjalnych wykonawców),

· OPZ/SOPZ (Szczegółowy Opis Przedmiotu Zamówienia. Jest to dokument określający w sposób szczegółowy wymagania dotyczące przedmiotu zamówienia, w tym jego cechy techniczne, jakość, ilość, parametry itd.),

· opis systemu (umożliwiają potencjalnym dostawcom lepsze zrozumienie wymagań organizacji oraz zapewnienie rozwiązania, które najlepiej odpowiada potrzebom i oczekiwaniom): o obecnego (jeśli jest) – dokument zawiera opis istniejącego systemu teleinformatycznego, który może być aktualizowany lub zastąpiony przez nowe rozwiązanie. Opis ten może zawierać informacje dotyczące architektury systemu, jego funkcjonalności, ograniczeń, wydajności oraz ewentualnych problemów czy niedociągnięć., o docelowego – dokument określający wymagania i oczekiwania dotyczące nowego systemu teleinformatycznego, który ma być wybrany w wyniku przetargu. Opis ten zawierać może szczegóły dotyczące funkcji, parametrów technicznych, wymagań dotyczących bezpieczeństwa i wydajności, a także integracji z innymi systemami czy aplikacjami.

T9. Opracowanie polityki bezpieczeństwa informacji (PBI).

PBI (polityka bezpieczeństwa informacji) stanowi fundament dla działań związanych z ochroną danych oraz określa zasady, procedury i wytyczne dotyczące bezpiecznego przetwarzania, przechowywania i przesyłania informacji.

Elementy składające się na PBI:

- raport naruszeń,

- polityka kryptograficzna,

- polityka antywirusowa,

- polityka instalacji oprogramowania,

- polityka dla danych wrażliwej,

- polityka haseł,

- polityka audytu komputerów i sieci,

- polityka dostępu fizycznego,

- polityka wizyt gości,

- polityka dostępu zdalnego dla pracowników,

- polityka dostępu zdalnego dla dostawców,

- polityka dla strefy zdemilitaryzowanej,

- polityka sieci bezprzewodowej,

- polityka użytkowania poczty elektronicznej,

- polityka użytkowania komunikatorów,

- polityka używania sprzętu prywatnego,

- polityka używania urządzeń mobilnych,

- polityka używania internetu,

- polityka używania przenośnych pamięci,

- polityka dostępu do danych wrażliwych na urządzeniach mobilnych,

- zasady korzystania z własności intelektualnych innych podmiotów,

- zasady konfiguracji stacji komputerowych,

- polityka czystego biurka,

- zasady robienia kopii zapasowych,

- polityka zdalnego dostępu VPN,

- biały wywiad (OSINT).

W przypadku, gdy istnieje element istotny dla firmy, który nie został wymieniony, należy również rozważyć jego włączenie do polityki bezpieczeństwa informacji, jeśli jest to możliwe.

T10. Opracowanie planów zachowania ciągłości działania dla organizacji (BCP).

Planowanie ciągłości działania (BCP) obejmuje opracowanie strategii i działań, które mają na celu minimalizację zakłóceń w działalności organizacji oraz zapewnienie szybkiego i skutecznego powrotu do normalnego funkcjonowania po wystąpieniu incydentu. Celem usługi jest przeprowadzanie analizy systemu lub wybranego elementu architektury, który został zaatakowany, a jego efektem jest wskazanie źródła ataku (jeżeli dostępne informacje są wiarygodne) oraz zabezpieczenie znalezionej luki. Możliwe jest również wsparcie w przypadku, gdyby atak się powtórzył, aby zgłosić to odpowiednim organom.

Etapy:

1. analiza ryzyka,

2. analiza wpływu na przedsiębiorstwo (BIA)

3. opracowanie planu zachowania ciągłości działania (BCP),

4. opracowanie procedur odtworzeniowych (DRP).

Elementy:

· analiza ryzyka,

· analiza dotycząca finansowych, operacyjnych i fizycznych skutków wynikających z przerwania procesów lub usług w celu poznania kluczowych obszarów do utrzymania ciągłości funkcjonowania systemów IT,

· plan odzyskiwania po awarii - zbiór procedur niezbędnych do przywrócenia systemu podczas awarii, o określenie i podział ról oraz zadań poszczególnych jednostek, zmierzających do zapewnienia ciągłości działania w przypadku wystąpienia zdarzenia kryzysowego i usunięcia jego negatywnych następstw, o zasady składania raportów na temat aktualnego statusu działań podjętych w celu usunięcia negatywnych skutków zdarzenia kryzysowego,

· zasady komunikacji w sytuacjach kryzysowych,

· zapewnienie bezpieczeństwa i dostępności pracowników,

· zasady bieżącego monitorowania wpływu zdarzenia kryzysowego na działanie organizacji,

· ochrona wizerunku organizacji,

· zapewnienia ciągłości pracy kluczowych dostawców oraz usług.

16. Na pytanie o treści: „Czy usługi świadczone przez Państwa na rzecz MŚP stanowią/będą stanowić czynności świadczone oddzielnie, czy czynności składające się na jedną usługę kompleksową?” wskazali Państwo, że: usługi świadczone na rzecz MŚP będą stanowić czynności świadczone oddzielnie. Dla jednego MŚP, w ramach jednej umowy może być świadczonych kilka usług, ale nie stanowią one usługi kompleksowej.

17. Na pytanie o treści: „Jeżeli usługi świadczone przez Państwa na rzecz MŚP stanowią/będą stanowić czynności składające się na jedną usługę kompleksową, to która z tych usług jest/będzie usługą główną (dominują)? Jakie okoliczności o tym przesądzają? Odpowiedź prosimy uzasadnić”, wskazali Państwo, że: jeśli na rzecz jednego MŚP, w ramach jednej umowy może być świadczonych kilka usług, to nie stanowią one usługi kompleksowej i żadna z nich nie jest usługą dominującą.

18. Na pytanie o treści: „Czy między poszczególnymi usługami świadczonymi przez Państwa na rzecz MŚP istnieje zależność powodująca, że usługi te nie mogą być świadczone odrębnie? Jeśli tak należy wskazać, na czym konkretnie polega zależność między poszczególnymi usługami świadczonymi przez Państwa na rzecz MŚP, która powoduje, że usługi te nie mogą być świadczone odrębnie?”, wskazali Państwo, że: pomiędzy usługami świadczonymi na rzecz MŚP nie istnieje żadna zależność. Każda z usług może być świadczona odrębnie.

19. Na rzecz poszczególnych Uczestników mogą być świadczone zarówno wszystkie usługi, jak i tylko wybrane/wybrana usługa.

20. Wynagrodzenie za poszczególne usługi (wartość usługi) dla MŚP ustalane jest w oparciu o wcześniejszą wycenę (sporządzoną do wniosku do KE i PARP). Bazą jej wyliczenia była średnia stawka godzinowa pracowników SPÓŁKI A (Wnioskodawcy) przewidzianych do pracy w projekcie x liczba godzin przewidzianych na realizację planowanych usług. Na podstawie tych wyliczeń powstał cennik zawierający średnie kwoty dla każdej z usług. Cena ostatecznej usługi dla MŚP określana jest na podstawie szacownej pracochłonności (np. audyt systemów informatycznych w firmie zatrudniającej 80 osób zajmie więcej czasu, niż w firmie zatrudniającej 5 osób).

21. Na pytanie o treści: „Czego dotyczy i co konkretnie będzie zawierał „Raport z realizacji usług”?”, wskazali Państwo, że: „Raport z realizacji usług” zawiera oświadczenie MŚP, że usługa objęta danym raportem została wykonana zgodnie z warunkami umowy i bez zwłoki, spełnia wszystkie wymagania jakościowe, MŚP odbiera usługę bez zastrzeżeń oraz otrzymał dokumentację wynikową.

22. Na pytanie o treści: „Kiedy dokładnie będzie sporządzany „Raport z realizacji usług”?”, odpowiedzieli Państwo, że: „Raport z realizacji usług” jest sporządzany po wykonaniu wszystkich usług z umowy z danym MŚP.

23. „Raport z realizacji usług” jest sporządzany po wykonaniu wszystkich usług z umowy z MŚP.

24. „Raport z realizacji usług” jest warunkiem wypłaty wynagrodzenia (czyli refundacji kosztów), ponieważ stanowi dla PARP i KE dowód, że usługa została przez Wnioskodawcę wykonana na rzecz MŚP.

25. Wynagrodzenie za poszczególne usługi (wartość usługi) dla MŚP ustalane jest w oparciu o wcześniejszą wycenę (sporządzoną do wniosku do KE i PARP). Bazą jej wyliczenia była średnia stawka godzinowa pracowników Wnioskodawcy przewidzianych do pracy w projekcie x liczba godzin przewidzianych na realizację planowanych usług. Na podstawie tych wyliczeń powstał cennik zawierający średnie kwoty dla każdej z usług. Cena ostatecznej usługi dla MŚP określana jest na podstawie szacownej pracochłonności.

26. Wynagrodzenie (wartość usługi) ustalana jest przed podpisaniem umowy na podstawie wywiadu z MŚP mającego na celu szczegółowe określenie zakresu usługi oraz jej pracochłonności.

27. Nie jest z góry wiadome jaką kwotę wynagrodzenia Wnioskodawca otrzyma za wykonane usługi na rzecz MŚP. Za wykonane dla MŚP usługi otrzymamy od KE i PARP (po 50%) wynagrodzenie (refundację kosztów na wynagrodzenia) w wysokości równej finalnej wartości usług dla MŚP, osiągniętych wskaźników projektu oraz uznaniu kwalifikowalności wszystkich poniesionych kosztów.

28. Wynagrodzenie (refundacja kosztów od KE i PARP) uzależniona jest od pozytywnego odbioru usługi (zakończenia), tj. zatwierdzenia „Raportu z realizacji usług”.

29. Na pytanie o treści: „Czy sporządzenie „Raportu z realizacji usług” jest określone w umowie zawartej z MŚP jako materialne zakończenie usługi?”, odpowiedzieli Państwo, że: zgodnie z par. 4 Umowy na wykonanie usługi w ramach projektu „(...)”, dokumentem potwierdzającym odbiór Usług zrealizowanych przez Beneficjenta i Partnera będzie „Raport z realizacji usługi”, sporządzony na piśmie.

30. Zgodnie z par. 3.5 Umowy o dofinansowanie nr FENG.02.22-IP.02-0012/23-00, warunkiem wypłaty dofinansowania jest złożenie przez Beneficjenta prawidłowo wypełnionego i kompletnego wniosku o płatność oraz jego zatwierdzenie przez Instytucję. Załącznikiem do wniosku o płatność jest m.in. ewidencja wykonanych usług oraz raporty z realizacji usług.

31. Na pytanie o treści: „Kto zatwierdza i czy zatwierdzenie „Raportu z realizacji usług” jest jednoznaczne z odbiorem (zakończeniem) usługi wyświadczonej przez Państwa?”, wskazali Państwo, że: „Raport z realizacji usług” zatwierdzany jest (podpisywany) przez strony umowy: MŚP, Partnera (SPÓŁKI A) oraz Beneficjanta (koordynatora = PCSS).

32. Podmiotem weryfikującym odbiór usługi jest MŚP, które może odrzucić „Raportu z realizacji usług” w celu dokonania ewentualnych poprawek w wyświadczonej usłudze.

Dokonywanie poprawek odbywa się zgodnie z par. 4 Umowy na wykonanie usługi: MŚP ma 7 dni na wniesienie zastrzeżeń co do jakości lub sposobu wykonania usługi. W przypadku uznania zastrzeżeń za zasadne wykonawca ma 30 dni na ich poprawę.

33. Daty wykonania poszczególnych usług zawarte są w Zał. nr 1 do Umowy na wykonanie usługi: Opis usług wraz z harmonogramem ich wdrożenia. Szczegółowy zakres usług zawarty jest w Zał. nr 1 do Umowy na wykonanie usługi w ramach projektu „(...)”: Opis usług wraz z harmonogramem ich wdrożenia. W terminie nie późniejszym niż data wykonania usługi. Sposób informowania określony jest w załączniku 2 (Wykaz osób do kontaktu w bieżących sprawach dotyczących umowy) do Umowy na wykonanie usługi na wykonanie usługi w ramach projektu „(...)”.

34. Na pytanie o treści: „Czy oprócz usług świadczonych na rzecz MŚP będą Państwo wykonywać jakiekolwiek inne czynności w ramach Projektu? Jeśli tak, to jakie dokładne będą to czynności i czy będą to czynności opodatkowane podatkiem VAT?”, odpowiedzieli Państwo, że: Oprócz usług świadczonych na rzecz MŚP wykonane zostaną także prace związane z zarządzaniem projektem oraz działania marketingowe mające na celu pozyskanie MŚP. Czynności te nie są opodatkowane podatkiem VAT – ich koszt to wyłącznie wynagrodzenia osób zatrudnionych na umowie o pracę.

35. Na pytanie o treści: „Czy realizują Państwo Projekt indywidualnie, tj. indywidualnie dokonując zakupu towarów i usług w zakresie dotyczącym wyłącznie jego części?”, wskazali Państwo, że:

Projekt realizują Państwo indywidualnie, jednak w Państwa części Projektu nie zostały przewidziane zakupy towarów i usług.

36. Na pytanie o treści: „Jakie dokładnie wydatki (należy wymienić) ponoszone są/będą przez Państwa w ramach Projektu, które są/będą finansowane z otrzymanych dotacji?”, odpowiedzieli Państwo, że: w ramach Projektu ponoszone będą wyłącznie wydatki na wynagrodzenia osób realizujących Projekt i zatrudnionych w SPÓŁCE A na umowie o pracę.

37. Na pytanie o treści: „Czy są Państwo wskazani jako nabywca w fakturach dokumentujących zakupy związane z realizacją Projektu w odniesieniu do realizowanych przez Państwa zadań? Jeśli nie, to należy wskazać w odniesieniu do jakich zadań?”, wskazali Państwo, że: w ramach Projektu nie realizują Państwo żadnych zakupów. Nie zostały one przewidziane we wniosku Projektowym.

38. Na pytanie o treści: „W związku ze wskazaniem w opisie sprawy, że:

„Środki finansowe będą przekazywane przez Lidera Konsorcjum na rzecz Partnerów w formie zaliczek lub refundacji, na zasadach określonych w Umowie grantowej lub Umowie o dofinansowanie Projektu”;

proszę o jednoznaczne wskazanie, czy:

a) środki jakie będą Państwo otrzymywali otrzymają Państwo w formie zaliczek, czy w formie refundacji?

b) w przypadku, gdy będą Państwo otrzymywać zaliczki, to czy zaliczki tę są/będą wypłacane przed wykonaniem poszczególnych usług na rzecz MŚP? Jeśli nie, to kiedy dokładnie i przy spełnieniu jakich dokładnie warunków.

c) w przypadku, gdy będą Państwo otrzymywać refundację, to czy refundacje tę są/będą wypłacane przed wykonaniem poszczególnych usług na rzecz MŚP? Jeśli nie, to kiedy dokładnie i przy spełnieniu jakich dokładnie warunków”,

odpowiedzieli Państwo, że: Środki otrzymywane na realizację Projektu wypłacane będą zarówno w formie zaliczek, jak i refundacji.

Zaliczki wypłacane są na realizację całego Projektu, bez dzielenia ich na poszczególne usługi (które nie są wcześniej znane). Mechanizm wypłacania zaliczek przez PARP: na początku realizacji Projektu Beneficjent zwraca się do PARP o wypłatę zaliczki zgodnie z harmonogramem – ok. 25% wartości dofinansowania.

Wniosek o kolejną zaliczkę może być składany pod warunkiem rozliczenia 70% poprzedniej zaliczki. W projekcie przewidziano 4 zaliczki. Łączna kwota dofinansowania w formie zaliczki nie może przekroczyć 90% całkowitej kwoty dofinansowania Projektu. W praktyce zaliczki z PARP przekazywane są z opóźnieniem, w związku z tym należy wykładać własne środki za realizację usług. Mechanizm wypłacania zaliczek przez KE: zaliczka wysokości 60% po podpisaniu umowy, 25% po pierwszym okresie sprawozdawczym (18 m-cy), 15% jako refundacja po zakończeniu projektu.

Refundacja następuje po zakończeniu projektu i rozliczeniu wszystkich środków: przedstawia się wykaz wydatków kwalifikowanych (poniesionych na realizację projektu i spełniających kryteria konkursu). Całkowita kwota wydatków kwalifikowanych/poniesionych na realizacje projektu jest równa kwocie finalnego dofinansowania (PARP – 50% i KE – 50%). Kwota refundacji (ostatniej płatności) stanowi różnicę pomiędzy kwotą dofinansowania (poniesionych wydatków) a otrzymanymi zaliczkami. Jeśli kwota zaliczek była większa od finalnego dofinasowania, różnicę należy zwrócić. Kwota dofinansowania zawarta w umowie jest kwotą maksymalną. Może być ona mniejsza jeśli wydatki poniesione na realizację projektu były mniejsze. W przypadku kiedy wydatki poniesione na realizację były wyższe, dofinasowanie (refundacja) następuje do wysokości kwoty przewidzianej w umowie. Koszty wykraczające poza umowę są kosztem Beneficjenta. W przypadku rozliczania kosztów w KE dochodzą różnice kursowe: umowa z KE jest EUR, koszty ponoszone w złotówkach przeliczane są na euro po średnim kursie z czasu trwania okresu rozliczeniowego (18 m-cy) Europejskiego Banku Centralnego.

Pytania

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że otrzymywana przez niego kwota dofinansowania w ramach umowy Konsorcjum nie podlega opodatkowaniu VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

2. W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 powyżej to, czy momentem skutkującym powstaniem obowiązku podatkowego dla VAT z tytułu uzyskanego dofinansowania będzie chwila otrzymania dofinansowania przez Wnioskodawcę, a zatem dzień wpływu środków na rachunek bankowy Wnioskodawcy od Lider Konsorcjum? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

3. Czy kwota otrzymanego dofinansowania pomniejszonego o przypadającą na nie kwotę podatku należnego, tj. kwota podatku należnego powinna zostać wyliczona metodą „w stu”, a dofinansowanie należy traktować jako kwoty obejmujące już podatek VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

4. Czy czynności/usługi na rzecz przedsiębiorców MŚP, które Wnioskodawca będzie przeprowadzać w ramach realizacji Projektu na rzecz MŚP będą opodatkowane podatkiem VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

5. W przypadku jednak gdyby Organ uznał, iż czynności na rzecz przedsiębiorców MŚP, które Wnioskodawca będzie przeprowadzać w ramach realizacji Projektu będą opodatkowane podatkiem VAT to jak określić podstawę opodatkowania takiego świadczenia wykonanego przez Wnioskodawcę na rzecz przedsiębiorców? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

6. Gdyby Organ uznał, iż czynności na rzecz przedsiębiorców MŚP, które Wnioskodawca będzie przeprowadzać w ramach realizacji Projektu będą opodatkowane podatkiem VAT to w jakim momencie należy uznać, iż usługa jest wykonana na rzecz MŚP? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

7. Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na zakup towarów i usług na cele realizacji Projektu przy założeniu, że wydatki te zostaną Wnioskodawcy zrefundowane oraz zostaną wykorzystane włącznie w celu świadczenia usług na rzecz MŚP bez odpłatności ze strony uczestników? (pytanie oznaczone we wniosku nr 8)

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1) Wnioskodawca jest zdania, iż otrzymywana przez niego kwota dofinansowania w ramach Umowy Konsorcjum nie podlega opodatkowaniu VAT.

Niewątpliwie w rozpoznawanej sprawie środki w postaci dofinansowania przekazywane Wnioskodawcy, materializują się w postaci usług świadczonych przez Wnioskodawcę i innych Partnerów na rzecz przedsiębiorców MŚP.

Istotnym jest jednak fakt, że otrzymane dofinansowanie ma zapewnić pokrycie kosztów realizacji Projektu, za wyjątkiem niekwalifikowalnej kwoty podatku VAT. Beneficjenci Projektu, będący przedsiębiorstwami, otrzymujący wsparcie w ramach Projektu, korzystają częściowo w tej sytuacji z pomocy publicznej de minimis.

Tym samym, niniejsza forma tak realizowanego dofinansowania ma de facto charakter pomocy publicznej de minimis. Nie można jej w tej sytuacji uznać za mającą charakter działalności gospodarczej, gdyż działanie pośredniczącej w tej formie finansowania dotacji publicznej Spółki, nie ma charakteru ekonomicznego. Nie chodzi bowiem w przypadku tego finansowania o generowanie kolejnych dochodów lub maksymalizację zysków, gdyż na pierwszym planie stoją względy interesu ogólnego (pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom) na korzyść wszystkich. Działanie takie nie jest charakterystyczne dla typowego podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, który poniesione koszty świadczenia powiększa o marżę zysku, a ponadto w ramach określonej działalności konkuruje z innymi usługodawcami (dostawcami). Poprzez realizację Projektu realizowane jest zadanie służące gospodarczemu i społecznemu rozwojowi przedsiębiorców. Należy podkreślić, iż nie jest prawdziwa teza, iż Wnioskodawca świadcząc na rzecz konkretnych beneficjentów zindywidualizowane usługi, otrzymuje za to wynagrodzenie od osoby trzeciej.

To „wynagrodzenie”, stanowi bowiem jedynie zwrot kosztów wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na rzecz przedsiębiorców, co nie jest charakterystyczne dla działalności gospodarczej, mającej na celu generowanie zysku. Zwrócić przy tym należy uwagę, że w przypadku niezrealizowania przedmiotowego Projektu (określonych zadań w ramach projektu i konkretnych usług) Wnioskodawca jest zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych, co również nie jest elementem swoistym dla działalności gospodarczej, lecz dla działalności w sferze publicznej, będącej pod kontrolą publiczną. W tej sytuacji, realizacja usług takich jak w tej sprawie, finansowanych po kosztach z dotacji publicznych w ramach realizacji pomocy publicznej de minimis dla określonej grupy przedsiębiorców, jako niemająca charakteru działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT, nie podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT. W konsekwencji otrzymane na ten cel dofinansowanie ze środków publicznych nie może być rozważane jako podstawa opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy VAT.

Takie stanowisko zostało potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) w wyroku z 21 marca 2024 r., sygn. akt I FSK 53/24, który zajmował się tożsamym problemem. W opinii Wnioskodawcy otrzymane dofinansowanie nie jest dotacją do ceny, lecz jest typową dotacją zakupową, co wyklucza uznanie jej za bezpośrednio związaną z ceną, a tym samym wyklucza również uznanie jej za zwiększającą podstawę opodatkowania podatkiem VAT w myśl art. 29a ust. 1 ustawy VAT.

Takie stanowisko zostało potwierdzone przez NSA w wyroku z 27 września 2018 r. I FSK 1875/16, kontynuującym linię orzeczniczą TSUE wskazał, że: „kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Opodatkowaniu podlegają bowiem jedynie przedmiotowe dotacje do ceny sprzedaży (u dostawcy towaru lub usługi). Nie podlegają natomiast opodatkowaniu przedmiotowe dotacje do ceny zakupu (u nabywcy towaru lub usługi)”.

Sąd ten zwrócił także uwagę na to, że w orzeczeniach TSUE C-154/80, C-89/81, C-16/93 stwierdzono, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc za czynności opodatkowane VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje wzajemne świadczenie. Według NSA nie występuje świadczenie wzajemne w sytuacji, gdy dotacja ma typowo zakupowy charakter. Nie jest wówczas związana bezpośrednio z jakąkolwiek dostawą czy usługą. Jest to stanowisko zbieżne z wyrokiem TSUE C-381/01 z 15 lipca 2004 r.

Należy podkreślić, że stanowisko o braku opodatkowania dofinansowań uzyskiwanych w programach finansowanych ze środków publicznych/unijnych potwierdzają również sądy administracyjne.

Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 16 kwietnia 2024 r., sygn. akt I SA/Po 876/23 uznał, że takie dofinansowanie jest przeznaczone na wydatki niezbędne do wykonania Projektu i pozostaje bez wpływu na świadczenia na rzecz uczestników projektu, które z natury podjętego założenia projektu mają walor nieodpłatnych. Nie występuje zatem bezpośredni związek pomiędzy wysokością przyznanej dotacji, a odpłatnością (nieodpłatnością) świadczeń dla uczestników jako docelowej grupy nabywającej wiedzę i umiejętności na podstawie podjętego przez Instytut działania. Tym samym nieuprawnione jest wywodzenie przez organ opodatkowania takiej dotacji z uwagi na to, że dzięki dofinansowaniu beneficjenci Projektu wzięli w nim udział bezpłatnie, podczas gdy w normalnych warunkach rynkowych wnioskodawca musiałby żądać od uczestników Projektu (MŚP) wyższą odpłatność. Chybione jest bowiem upatrywanie w tym bezpośredniego wpływu kwoty dofinansowania na finalną cenę usługi na rzecz uczestników projektu – w niniejszym przypadku (...) zł (por. wyrok NSA z 9 lutego 2022 r., I FSK 2486/21)”.

Ad 2) Wnioskodawca jest zdania, iż momentem skutkującym powstaniem obowiązku podatkowego dla VAT z tytułu uzyskanego dofinansowania będzie chwila otrzymania dofinansowania przez Wnioskodawcę, a zatem dzień wpływu środków na rachunek bankowy Wnioskodawcy od Lider Konsorcjum. Obowiązek podatkowy reguluje art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy VAT, wprowadza szczególny moment powstania obowiązku podatkowego stanowiąc, że, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1. Podsumowując, obowiązek podatkowy w stosunku do otrzymywanych kwot dofinansowania powstaje w dacie otrzymania części lub całości kwoty dofinansowania, tj. w okolicznościach sprawy rozliczenie podatku VAT z tego tytułu powinno nastąpić z chwilą otrzymania dofinansowania przez Wnioskodawcę, a zatem z dniem każdorazowego wpływu środków od Lidera Konsorcjum na rachunek bankowy Spółki.

Ad 3) W opinii Wnioskodawcy, kwota otrzymanego dofinansowania pomniejszona o przypadającą na nie kwotę podatku należnego, tj. kwota podatku należnego powinna zostać wyliczona metodą „w stu”, a dofinansowanie należy traktować jako kwoty obejmujące już podatek VAT. Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Z kolei zgodnie z art. 29a ust. 6 podstawa opodatkowania nie obejmuje kwoty podatku VAT. Zasadniczo, otrzymane kwoty dofinansowania Wnioskodawca powinien opodatkować podatkiem VAT i tzw. rachunkiem „w stu” (dokumentem wewnętrznym) wyliczyć kwotę podatku VAT należnego, którą będzie Wnioskodawca zobowiązany wykazać w składanej deklaracji (JPK_VAT).

Potwierdzeniem takiego stanowiska jest (pośrednio) m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 sierpnia 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.364.2018.2.MR, w której organ uznał, że: „w przypadku otrzymanej dotacji na realizację projektu w zakresie montażu instalacji fotowoltaicznych na nieruchomościach mieszkańców, należy traktować ją jako kwotę brutto, od której należy odprowadzić podatek, czy jako kwotę netto i do tej kwoty należy doliczyć podatek VAT, należy zauważyć, że jak wyżej wskazano otrzymane przez Gminę dofinansowanie na realizację projektu pn. "..." w zakresie montażu instalacji fotowoltaicznych oraz kolektorów słonecznych na budynkach mieszkańców będzie stanowiło podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy i będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. W konsekwencji, Gmina powinna wyliczyć wartość podatku VAT metodą „w stu”, traktując wskazaną kwotę dofinansowania jako kwotę brutto, tj. kwotę zawierającą podatek należny”. Innymi słowy Wnioskodawca będzie zobowiązana wyliczyć wartość należnego VAT tzw. metodą „w stu”, traktując wysokość uzyskanego dofinansowania jako kwotę brutto, tj. obejmującą już należny podatek VAT.

Ad 4) W opinii Wnioskodawcy, czynności/usługi na rzecz przedsiębiorców, które Wnioskodawca będzie przeprowadzać w ramach realizacji Projektu na rzecz MŚP nie będą opodatkowane podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Oznacza to, iż a contrario nieodpłatne świadczenie usług do celów działalności gospodarczej podatnika nie stanowi odpłatnego świadczenia usług oraz w efekcie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej dla celów podatku VAT ma bardzo szeroki zakres i obejmuje m.in. świadczenie usług.

Zasadniczo, aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – jak wskazano wyżej – świadczenie tych usług musi się bowiem odbyć bez związku z potrzebami prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku, nieodpłatne świadczenie usług na rzecz przedsiębiorców mają związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Realizacja przedmiotowego Projektu jest zatem nierozerwalnie związana z wykonywaniem przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jako spółki prawa handlowego. Świadczone usługi w ramach projektu, chociaż świadczone nieodpłatnie, wykazują ścisły związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, wpisują się w cel jej prowadzenia. Ponadto w części w jakiej usługa doradcza świadczona jest nieodpłatnie na rzecz przedsiębiorcy, stanowi pomoc de minimis.

Zgodnie z rozporządzeniem Komisji (UE) 2023/2831 z dnia 13 grudnia 2023 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis, a także przepisami ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej – katalog instrumentów formy pomocy de minimis jest otwarty co oznacza, że jest możliwe udzielenie pomocy de minimis również w formie świadczenia usług. Praktyka taka jest dość powszechna w przypadku wsparcia publicznego realizowanego na rzecz przedsiębiorców. Ponadto należy podkreślić, iż Wnioskodawca przekazuje pomoc de minimis w formie usług na podstawie odrębnej umowy w sprawie pomocy de minimis, zawieranej z przedsiębiorcą.

Ponadto, należy wskazać, iż opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatne świadczenie usług oraz odpłatna dostawa towarów. Jak zostało wykazane wyżej, usługi podlegają opodatkowaniu tylko wtedy, gdy charakteryzują się ekwiwalentnością świadczeń. Z kolei cechą charakterystyczną pomocy de minimis jest brak ekwiwalentności, gdyż podmiot udzielający pomocy de minimis nie oczekuje w zamian żadnych świadczeń ze strony jej beneficjenta. W efekcie stwierdzić należy, iż przekazanie pomocy de minimis bez względu na jej formę (może to być również usługa), nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Oznacza to, iż nieodpłatne świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz przedsiębiorcy usług doradczych stanowi w istocie pomoc de minimis i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Fakt, finansowania usług świadczonych w ramach Projektu, w części w jakiej usługi są nieodpłatne dla przedsiębiorcy i stanowią dla niego pomoc de minimis nie oznacza, że usługi mają charakter odpłatny. Dotacja w tym przypadku stanowi jedynie zwrot kosztów zakupu usługi i nie stanowi wynagrodzenia dla Wnioskodawcy.

Reasumując, w zakresie w jakim od usług świadczonych w ramach Projektu Wnioskodawca nie pobiera wynagrodzenia od przedsiębiorców MŚP, usługi te należy uznać za nieodpłatne świadczenie usług do celów działalności gospodarczej podatnika. Oznacza to, iż a contrario na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT, usługi te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. W efekcie Wnioskodawca nie ma obowiązku wystawienia faktur VAT.

Ad 5) Wnioskodawca jest zdania, iż podstawą opodatkowania takich świadczeń wykonywanych na rzecz przedsiębiorców MŚP będzie stanowiła wartość konkretnej czynności/usługi wskazana w Cenniku. Kwota wskazana w Cenniku będzie stanowiła kwotę netto.

Ad 6) Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

Wnioskodawca jest zdania, iż za moment wykonania usługi należy uznać podpisanie przez obie strony tj. Przedsiębiorcą MŚP oraz Wnioskodawcę „Raport z realizacji usługi”.

Ad 8) Wnioskodawca jest zdania, iż nie będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na zakup towarów i usług na cele realizacji Projektu przy założeniu, że wydatki te zostaną Wnioskodawcy zrefundowane oraz zostaną wykorzystane wyłącznie w celu świadczenia usług na rzecz MŚP bez odpłatności ze strony uczestników. Jak wskazano powyżej, Wnioskodawca jest zdania, iż zarówno dofinansowanie jak i czynności/usługi na rzecz przedsiębiorców MŚP, które Wnioskodawca będzie przeprowadzać w ramach realizacji Projektu na rzecz MŚP nie będą opodatkowane podatkiem VAT. W konsekwencji, brak jest prawa do odliczenia podatku VAT związanego z wydatkami poniesionymi na zakup towarów i usług na cele realizacji Projektu przy założeniu, że wydatki te zostaną Wnioskodawcy zrefundowane oraz zostaną wykorzystane wyłącznie w celu świadczenia usług na rzecz MŚP bez odpłatności ze strony uczestników.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

- nieprawidłowe w części dotyczącej:

1) niepodlegania opodatkowaniu otrzymanego przez Państwa w ramach Umowy Konsorcjum dofinansowania (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

2) braku opodatkowania czynności/usług świadczonych przez Państwa w ramach Projektu na rzecz przedsiębiorców MŚP (pytanie oznaczone we wniosku nr 4);

3) ustalenia, w przypadku uznania, iż czynności na rzecz przedsiębiorców MŚP, które będą Państwo przeprowadzać w ramach realizacji Projektu będą opodatkowane podatkiem VAT, jak określić podstawę opodatkowania takiego świadczenia wykonanego przez Państwa na rzecz przedsiębiorców (pytanie oznaczone we wniosku nr 5);

4) ustalenia, czy w przypadku uznania, iż czynności na rzecz przedsiębiorców MŚP, które będą Państwo przeprowadzać w ramach realizacji Projektu będą opodatkowane podatkiem VAT, w jakim momencie należy uznać, iż usługa jest wykonana na rzecz MŚP (pytanie oznaczone we wniosku nr 6);

5) prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na zakup towarów i usług na cele realizacji Projektu przy założeniu, że wydatki te zostaną Wnioskodawcy zrefundowane oraz zostaną wykorzystane włącznie w celu świadczenia usług na rzecz MŚP bez odpłatności ze strony uczestników (pytanie oznaczone we wniosku nr 8);

- prawidłowe w części dotyczącej:

1) ustalenia, w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, jaki jest moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu uzyskanego przez Państwa dofinansowania (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

2) ustalenia, czy kwota otrzymanego dofinansowania pomniejszonego o przypadającą na nie kwotę podatku należnego, tj. kwota podatku należnego powinna zostać wyliczona metodą „w stu”, a dofinansowanie należy traktować jako kwoty obejmujące już podatek VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Zaznaczyć należy, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Z powołanego powyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Oznacza to, że pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

TSUE, w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG wskazał, że:

„(...) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Finlandii, Zb. Orz. s. I 10605, pkt 43). W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47).

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK Ltd przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, Zb. Orz. s. 1 7505, pkt 27 i przytoczone orzecznictwo)” (pkt 17-19).

Z kolei, w wyroku z 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre de l’Économie et des Finances Trybunał wskazał, że:

„(...) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej (zob. podobnie wyrok Loyalty Management UK i Baxi Group, C-53/09 i C-55/09, EU:C:2010:590, pkt 56)” (pkt 34).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy:

Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przepisy ustawy formułują zatem zasadę, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega co do zasady odpłatne świadczenie usług, a nieodpłatne ich świadczenie traktuje się jako odpłatne w przypadkach określonych w ww. art. 8 ust. 2 ustawy.

Dla stwierdzenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie będzie się wpisywało w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, tj. za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. Opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością. Przez świadczenie usług niezwiązanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy rozumieć takie świadczenie usług, które odbywa się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności.

Natomiast przez usługi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, należy rozumieć te usługi, które są wykonywane nieodpłatnie w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podatnika, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa. W tym więc aspekcie winny być rozpatrywane działania podejmowane przez dany podmiot.

Podkreślenia wymaga również, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z treści powołanego przepisu wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotne zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy, by możliwe było jej ustalenie. Cena, jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z treści art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Dotacja podlega opodatkowaniu, jeżeli ma bezpośredni związek z ceną towaru/usługi świadczonej przez otrzymującego dotację. W takiej sytuacji przyjmuje się, że dotacja stanowi składnik tej ceny. Innymi słowy dotacja „uzupełnia” podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towaru/usługi i jest opodatkowana na takich samych zasadach jak czynność, której dotyczy.

Biorąc pod uwagę powyższe, wskazać należy, że warunkiem zaliczenia dotacji do podstawy opodatkowania jest jej bezpośredni związek z ceną (wpływ na poziom ceny). Podstawa opodatkowania nie obejmuje zatem dotacji i dopłat o charakterze ogólnym, stanowiących dofinansowanie do ogólnych kosztów prowadzenia działalności gospodarczej (a nie konkretnej wykonywanej przez podmiot czynności podlegającej opodatkowaniu).

Bezpośredni związek dopłaty z ceną (a więc cenotwórczy charakter tej dopłaty) występuje jedynie w przypadku, gdy w sposób jednoznaczny można określić jej wpływ na poziom ceny konkretnego towaru lub usługi. Jest to możliwe w przypadku, gdy dotację można uznać za „korelat” świadczonej usługi lub dostarczonego towaru, tzn. gdy wypłacana jest tylko w razie świadczenia konkretnych usług lub dostawy konkretnego towaru, kwotowo również zależy od ilości świadczonych usług lub dostarczonych towarów. Także wtedy gdy dopłata ustalana jest jako określony procent poniesionych wydatków (określonej kategorii poniesionych wydatków), ma ona proste przełożenie na cenę świadczenia, gdy powoduje redukcję kwoty należnej od świadczeniobiorcy. W przypadku bowiem nieotrzymania dopłaty, odbiorca usług/towarów musiałby zapłacić cenę wyższą od oferowanej przez świadczeniodawcę, którego koszty (część kosztów) finansowana jest z zewnętrznego źródła.

Otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu.

Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług.

Aby otrzymana należność w postaci dopłaty lub dofinansowania zwiększała podstawę opodatkowania stwierdzone winno zostać, że:

1) dofinansowanie związane jest z identyfikowalnym świadczeniem wzajemnym, przy czym nie ma konieczności, by kwota dofinansowania odpowiadała dokładnie zmniejszeniu ceny dostarczanego towaru lub wykonanej usługi. Wystarczy, by korelacja istniejąca między tym zmniejszeniem a dofinansowaniem, które może mieć charakter ryczałtowy, była istotna (wyrok TSUE z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 Office des produits wallons ASBL, ECLI:EU:C:2001:629, pkt 17),

2) dopłata przyznawana jest konkretnie po to, aby podmiot dofinansowany dostarczał określonego towaru lub wykonywał określoną usługę (pkt 12 i 13 wyroku TSUE z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00),

3) nabywcy towarów lub usługobiorcy czerpią zysk z dofinansowania przyznanego beneficjentowi (wyrok TSUE z 15 lipca 2004 r. w sprawie C-463/02 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Szwecji, ECLI:EU:C:2004:455, pkt 34),

4) dofinansowanie przyznawane sprzedawcy lub świadczącemu usługi, pozwala mu obiektywnie na sprzedaż towarów lub świadczenie usług po cenie niższej od tej, której by żądał, gdyby nie otrzymał dofinansowania (pkt 14 wyroku TSUE z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00).

Ponadto wskazać należy, że konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Jakkolwiek ani w prawie cywilnym, ani w prawie podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), w ramach tzw. swobody umów.

Zgodnie z art. art. 353¹ Kodeksu cywilnego:

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku.

Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby.

Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konsorcjum – w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego – nie może być uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum.

Zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Jak wynika z opisu sprawy:

· Spółka bierze udział w projekcie (…) (dalej: Projekt);

· w ramach Projektu, Spółka wraz z innymi podmiotami będzie działać jako EDIH, podejmując działania ukierunkowane na wsparcie MŚP;

· dofinansowanie w ramach Umowy o dofinansowanie oraz Umowy grantowej stanowi dla Konsorcjum pomoc niestanowiącą pomocy publicznej udzielaną w 100% intensywności kosztów kwalifikowanych finansowanych z FENG (50%) oraz z Komisji Europejskiej (50%) pod warunkiem zapewnienia jej pełnego transferowania na poziom ostatecznych odbiorców – MŚP, tj. zgodnie z zapisami umów;

· otrzymana dotacja przeznaczona zostanie wyłącznie na wydatki niezbędne do prawidłowej realizacji projektu, tj. wynagrodzenia pracowników pracujących w ramach Projektu będące kosztami bezpośrednimi oraz koszty pośrednie (ryczałt 7%) przeznaczonymi na: wyposażenie i koszty bieżącej administracji, działania informacyjno-promocyjne, obsługę księgową projektu, materiały biurowe, usługi telekomunikacyjne i internetowe, koszty podróży służbowych;

· celem działania Projektu jest oferowanie podmiotom z grupy MŚP portfolio usług umożliwiających bezpieczne funkcjonowanie w pełni zdigitalizowanym otoczeniu oraz szczególnie wdrażanie w nim własnych rozwiązań dojrzałych technologicznie – ale jednocześnie odpornych na zaawansowane cyberataki;

· w celu realizacji Projektu została zawarta Umowa Konsorcjum. Stronami Umowy Konsorcjum są Instytut jako Lider Konsorcjum oraz Partnerzy, w tym Wnioskodawca;

· umowa na wykonanie usługi zawierana jest pomiędzy Uczestnikiem (MŚP), Partnerem (wykonawcą = Spółka A) oraz Beneficjentem (koordynatorem projektu = PCSS). Umowa na wykonanie usługi oraz zasady realizacji są ściśle określone przez jednostkę finansującą (PARP) w Umowie o dofinansowanie Projektu. Warunki umowy są takie same dla wszystkich uczestników Projektu. Różny będzie natomiast zakres prac (zależy od usługi), a także czas realizacji i wartość usługi. Umowa z uczestnikami przewiduje możliwość jej rozwiązania;

· usługi u ramach Projektu będą Państwo świadczyć na rzecz MŚP nieodpłatnie (uczestnicy projektu nie otrzymują wsparcia finansowego);

· w realizowanym projekcie Wnioskodawca ponosi/będzie ponosił wyłącznie koszty wynagrodzeń;

· zgodnie z postanowieniami Umowy Konsorcjum, to Instytut jest odpowiedzialny za alokację i przekazywanie środków otrzymanych z PARP-u i Komisji Europejskiej Partnerom w Projekcie na podstawie dostarczanych przez nich informacji o poniesionych wydatkach związanych z realizacją wsparcia i dokumentacji potwierdzającej jego realizację;

· w ramach umowy Konsorcjum zachowują Państwo pełną odrębność i samodzielność jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Umowa Konsorcjum nakłada na Państwa zobowiązania w zakresie realizowanego projektu;

· każda strona Umowy Konsorcjum ponosi indywidualnie odpowiedzialność za prawidłowe rozliczenie wydatków ponoszonych przez nią w ramach Projektu;

· środki finansowe będą przekazywane przez Lidera Konsorcjum na rzecz Partnerów w formie zaliczek lub refundacji, na zasadach określonych w Umowie grantowej lub Umowie o dofinansowanie Projektu;

· do czasu przekazania zaliczki lub refundacji, Partnerzy zobowiązani są do zaangażowania własnych środków finansowych w realizację Projektu, w uzasadnionym zakresie przekazane przez Lidera Konsorcjum na rzecz Partnerów Konsorcjum środki finansowe na realizację Projektu mogą być wykorzystywane tylko i wyłącznie na realizację zadań Partnerów, wynikających z Umowy Konsorcjum, Umowy grantowej i Umowy o dofinansowanie Projektu;

· możliwa jest sytuacja, w której nie otrzymają Państwo wynagrodzenia za czynności wykonywane w ramach Umowy Konsorcjum. Zgodnie z par. 9 umowy o dofinansowanie projektu, powodem wstrzymania dofinansowania może być m.in.: odmowa poddaniu się kontroli lub jej utrudnianie, nieosiągnięcie wskaźników projektu, niezłożenie wniosku o płatność w terminie, niewłaściwa realizacja działań promocyjnych i informacyjnych, nieprawidłowe wydatkowanie dofinansowania, a także nie uznanie poniesionych kosztów za kwalifikowalne;

· ponoszą Państwo odpowiedzialność za niewykonanie lub nienależyte wykonanie świadczeń, do których wykonania jesteście Państwo zobowiązani w związku z udziałem w Projekcie. Ponoszą Państwo odpowiedzialność przed MŚP (odbiorcą świadczenia), Koordynatorem Projektu, który z kolei jest odpowiedzialny za całość Projektu przed Komisją Europejską (KE) oraz Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości (PARP);

· realizacja Projektu jest po Państwa stronie uzależniona od otrzymania dofinansowania z dotacji, tj. bez otrzymanego dofinasowania Projekt nie byłby realizowany i nie wykonywaliby Państwo tego rodzaju usług na rzecz MŚP;

· gdyby Projekt nie był dofinansowany, nie podjęliby Państwo w ogóle jego realizacji;

· kwota dofinansowania została wyliczona we wniosku projektowym (do KE oraz PARP). Podstawą jej wyliczenia była średnia stawka godzinowa pracowników SPÓŁKI A przewidzianych do pracy w projekcie x liczba godzin przewidzianych na realizację planowanych usług;

· otrzymane dofinansowanie nie jest uzależnione od liczby uczestników w Projekcie. Otrzymane dofinansowanie uzależnione jest od liczby wykonanych usług. Warunkiem otrzymania całego dofinasowania jest wykonanie wszystkich zaplanowanych we wniosku usług, tj. 39, przy czym dla jednego uczestnika można wykonać więcej niż jedną usługę (stąd liczba uczestników jest mniej istotna niż liczba usług). Za niewykonane usługi nie otrzymają Państwo dofinansowania, dodatkowo niezrealizowanie założonych wskaźników Projektu spowoduje zmniejszenie dofinansowania na wykonane usługi;

· poza refinansowaniem wynagrodzeń osób zaangażowanych w realizację usług dla MŚP, otrzymają Państwo środki na pokrycie kosztów zarządzania Projektem oraz koszty marketingu (pozyskania MŚP), a także koszty pośrednie (w wysokości 7%) na obsługę administracyjną i koszty nie związane bezpośrednio z wykonywaniem usług: np. wynajem pomieszczeń, prąd.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą niepodlegania opodatkowaniu otrzymanego przez Państwa w ramach Umowy Konsorcjum dofinansowania (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Jak już wskazano powyżej, dotacja podlega opodatkowaniu, jeżeli ma bezpośredni związek z ceną dostarczonego towaru/usługi świadczonej przez otrzymującego dotację. W takiej sytuacji przyjmuje się, że dotacja stanowi składnik tej ceny. Innymi słowy dotacja „uzupełniając” podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towaru/świadczenia usługi jest opodatkowana na takich samych zasadach jak czynność, której dotyczy.

Analizując zatem kwestię, czy otrzymywana dotacja podlega opodatkowaniu, należy rozważyć, czy występują konkretne podlegające opodatkowaniu czynności (dostawa towarów lub świadczenie usług) wykonywane przez Państwa, z którymi związane są środki z ww. dofinansowania.

Ocena przedstawionego opisu sprawy, powołanych przepisów prawa podatkowego oraz orzeczeń TSUE prowadzi do stwierdzenia, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

W odniesieniu do otrzymanego przez Państwa w ramach Umowy Konsorcjum dofinansowania na realizację Projektu, stwierdzić należy, że istnieje bezpośredni związek otrzymanego przez Państwa dofinansowania ze skonkretyzowanymi świadczeniami, wykonywanymi w ramach Projektu, skierowanymi do konkretnych podmiotów, tj. Odbiorców (MŚP).

Mając zatem na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której występują skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Przekazywane środki finansowe podmiotowi pełniącemu funkcję Lidera Konsorcjum (Instytutowi) przez KE, PARP na realizację opisanego Projektu, które następnie Lider Konsorcjum w części przekazuje Członkowi Konsorcjum – Państwa Spółce – należy uznać po Państwa stronie za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Państwa – Członka Konsorcjum na rzecz klientów (MŚP). Należy bowiem zauważyć, że środki finansowe otrzymane z KE oraz PARP nie zostaną przeznaczone przez Państwa na ogólną działalność, lecz mogą zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone i wskazane w umowie zawartej pomiędzy Konsorcjum a KE oraz PARP działanie, tj. na wykonanie Projektu zgodnie z Umową oraz na konkretne działania wykonywane w ramach tego Projektu przez Państwa na rzecz Uczestników.

W świetle przedstawionych okoliczności sprawy należy uznać, że środki finansowe otrzymane z KE oraz PARP, na podstawie zawartej Umowy o dofinansowanie Projektu stanowią należności za świadczone przez Państwa usługi.

Jak wynika z opisu sprawy, usługi świadczone przez Państwa w ramach realizacji Projektu świadczone będą na rzecz MŚP. Z przedstawionych przez Państwa informacji wynika, że wykonywane przez Państwa czynności w związku z uczestnictwem w realizacji zadań w ramach Projektu będą podejmowane w związku z usługami świadczonymi przez Państwa na rzecz MŚP.

Tym samym należy uznać, że w analizowanym przypadku otrzymane przez Państwa dofinansowanie z KE oraz PARP przeznaczone na pokrycie wydatków związanych z wykonaniem przez Państwa na rzecz Odbiorców (MŚP) świadczeń w istocie ma bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Państwa na rzecz Odbiorców (MŚP), tj. opisanych we wniosku czynności realizowanych w Projekcie przez Państwa jako Członka Konsorcjum.

Usługi świadczone przez Państwa w ramach realizacji Projektu świadczone będą na rzecz MŚP. Wszystkie świadczenia/usługi w Projekcie są realizowane przez Państwa nieodpłatnie dla MŚP.

Zatem dzięki dofinansowaniu z KE oraz PARP Uczestnicy Projektu będą korzystać ze świadczeń realizowanych przez Państwa w ramach Projektu nieodpłatnie, a w normalnych warunkach rynkowych musieliby zapłacić cenę za usługi w wysokości co najmniej równej wydatkom związanym z ich świadczeniem.

Uczestnicy Projektu (tj. MŚP) nie będą ponosić kosztów świadczonych dla nich usług w zakresie działań realizowanych w ramach realizacji Projektu, czyli w rzeczywistości pokrywają Państwo cenę usług z otrzymanego dofinansowania w zakresie wydatków związanych z realizacją Projektu.

Otrzymane przez Państwa dofinansowanie z KE oraz PARP, przypadające na czynności realizowane w Projekcie przez Państwa jako Członka Konsorcjum i przekazane za pośrednictwem Lidera Konsorcjum kształtuje zatem bezpośrednio cenę usługi określoną przez Państwa na rzecz MŚP (tj. pozwala na bezpłatne organizowanie ww. świadczeń dla ich odbiorców) i w związku z tym ma charakter cenotwórczy.

W rozpatrywanej sprawie w zakresie realizacji przez Państwa powierzonych zadań w ramach Projektu, wykonywanych na rzecz Uczestników na podstawie zawartych z nimi Umów mamy do czynienia z sytuacją, w której w ramach Projektu wystąpią konkretne czynności realizowane przez Państwa na rzecz konkretnego Uczestnika (MŚP). W zakresie tych zadań będzie występował konkretny odbiorca realizowanych przez Państwa świadczeń, a wykonywane przez Państwa działania należy uznać za świadczoną za wynagrodzeniem usługę, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Jak Państwo wskazali w opisie sprawy, środki finansowe na realizację Projektu mogą być wykorzystywane tylko i wyłącznie na realizację zadań Partnerów, wynikających z Umowy Konsorcjum, Umowy grantowej i Umowy o dofinansowanie Projektu. Dofinansowanie w ramach Umowy o dofinansowanie oraz Umowy grantowej stanowi dla Konsorcjum pomoc niestanowiącą pomocy publicznej udzielaną w 100% intensywności kosztów kwalifikowanych finansowanych z FENG (50%) oraz z Komisji Europejskiej (50%) pod warunkiem zapewnienia jej pełnego transferowania na poziom ostatecznych odbiorców – MŚP, tj. zgodnie z zapisami umów. Kwota dofinansowania została wyliczona we wniosku projektowym (do KE oraz PARP). Podstawą jej wyliczenia była średnia stawka godzinowa pracowników SPÓŁKI A przewidzianych do pracy w projekcie x liczba godzin przewidzianych na realizację planowanych usług. Otrzymane dofinansowanie nie jest uzależnione od liczby uczestników w Projekcie. Otrzymane dofinansowanie uzależnione jest od liczby wykonanych usług. Warunkiem otrzymania całego dofinasowania jest wykonanie wszystkich zaplanowanych we wniosku usług, tj. 39, przy czym dla jednego uczestnika można wykonać więcej niż jedną usługę (stąd liczba uczestników jest mniej istotna niż liczba usług). Lider jest zobowiązany do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych poprzez składanie raportów/wniosków o płatność do poszczególnych instytucji. Natomiast, Państwo jako Partner dostarczacie danych Liderowi do rozliczenia się ze swojej części usług. Dane dostarczane są Liderowi, a ten zbiorczo wnioskuje o środki w imieniu Konsorcjum. Za niewykonane usługi nie otrzymają Państwo dofinansowania, dodatkowo niezrealizowanie założonych wskaźników Projektu spowoduje zmniejszenie dofinansowania na wykonane usługi. Poza refinansowaniem wynagrodzeń osób zaangażowanych w realizację usług dla MŚP, otrzymają Państwo środki na pokrycie kosztów zarządzania Projektem oraz koszty marketingu (pozyskania MŚP), a także koszty pośrednie (w wysokości 7%) na obsługę administracyjną i koszty nie związane bezpośrednio z wykonywaniem usług: np. wynajem pomieszczeń, prąd.

Z wniosku wynika zatem, że otrzymane dofinansowanie dotyczy ściśle określonych wydatków na realizację przez Państwa powierzonych zadań w ramach Projektu, wykonywanych na rzecz Uczestników, w tym realizację świadczeń na rzecz konkretnych MŚP, tj. realizację opisanych we wniosku działań wykonywanych w ramach zadań.

W analizowanym przypadku środki finansowe (dofinansowanie otrzymane z KE oraz PARP) będą w sposób zindywidualizowany i policzalny związane z ceną danego świadczenia wykonywanego przez Państwa na rzecz Klientów (MŚP). Otrzymane środki finansowe są wynagrodzeniem związanym z określonym świadczeniem usług przez Państwa. W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której Członek Konsorcjum dla konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, które należy uznać za podstawę opodatkowania z tytułu tego świadczenia usług. W analizowanym przypadku nie występuje natomiast sytuacja, w której otrzymywane od KE oraz PARP środki finansowe mają/będą miały na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności i nie dają/nie będą dawały się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie można zatem uznać, że otrzymywane przez Państwa środki finansowe od KE i PARP nie stanowią/nie będą stanowiły podstawy opodatkowania, w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, wskazali Państwo, że uczestnicy Projektu (MŚP) są rekrutowani zgodnie z par. 5 Regulamin świadczenia usług wsparcia cyfrowej transformacji Małych i Średnich Przedsiębiorstw (MŚP) w ramach Projektu, realizowanego przez Konsorcjum. Zgodnie z tym regulaminem warunkiem jest przesłanie formularza zgłoszeniowego, spełnianie kryterium MŚP oraz pomocy de minimis, a także dostępność usług (to znaczy, że nie przekroczyli Państwo określonych KPI oraz jest jeszcze dostępny budżet na realizacje usług). Z Uczestnikami (MŚP) zawierana jest Umowa na wykonanie usługi w ramach Projektu. Umowa na wykonanie usługi zawierana jest pomiędzy Uczestnikiem (MŚP), Partnerem z (wykonawcą = Spółka A) oraz Beneficjentem (koordynatorem projektu = PCSS). Umowa na wykonanie usługi oraz zasady realizacji są ściśle określone przez jednostkę finansującą (PARP) w Umowie o dofinansowanie Projektu. Warunki umowy są takie same dla wszystkich Uczestników Projektu. Różny będzie natomiast zakres prac (zależy od usługi), a także czas realizacji i wartość usługi. Umowa z Uczestnikami przewiduje możliwość jej rozwiązania. Zgodnie z par. 14 Umowy na wykonanie usługi, może ona zostać rozwiązana za zgodą wszystkich Stron w formie porozumienia zawartego w dowolnym czasie w formie pisemnej pod rygorem nieważności.

Zatem w analizowanym przypadku Państwa świadczenia w zakresie realizacji przez Państwa powierzonych zadań w ramach Projektu, wykonywane na rzecz Klientów są skierowane do konkretnych podmiotów, tj. Odbiorców (MŚP), wyłonionych w zdefiniowanej przez Konsorcjum procedurze rekrutacji, z którymi to podmiotami zawierane będą odrębne umowy i udzielone przez Państwa wsparcie jest rozliczane na warunkach pomocy de minimis. Z okoliczności sprawy wynika, że będą mogli Państwo określić wartość wsparcia udzielonego w ramach poszczególnych zadań na rzecz poszczególnych Odbiorców (MŚP).

Nie ulega zatem wątpliwości, że otrzymane przez Państwa dofinansowanie (dotacja od KE oraz PARP) przekazane na Państwa rzecz przez Konsorcjum, przeznaczone na pokrycie wydatków związanych z wykonaniem przez Państwa na rzecz Odbiorców (MŚP) świadczeń obejmujących działania w ramach Projektu dotyczy konkretnych świadczeń realizowanych przez Państwa na rzecz Uczestników Projektu, tj. Odbiorców (MŚP).

Jednocześnie należy podkreślić, że usługobiorca nie musi być podmiotem tożsamym z podmiotem przekazującym wynagrodzenie usługodawcy. Usługodawca (jak i dostawca towaru) może otrzymać zapłatę od osoby trzeciej. Ważne jest, aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę. Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w analizowanej sprawie w odniesieniu do świadczeń realizowanych przez Państwa w ramach Projektu. Otrzymane przez Lidera i przekazane na Państwa rzecz dofinansowanie (dotacja od KE oraz PARP) stanowi wynagrodzenie otrzymane od podmiotu trzeciego za świadczone przez Państwa na rzecz Odbiorców usługi.

Podkreślić jednocześnie należy, że z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę. Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w rozpatrywanej sprawie. Dofinansowanie z KE oraz PARP w części, w jakiej związane jest/będzie z wykonywaniem przez Państwa na rzecz MŚP świadczenia usług, związane jest/będzie z realizacją przez Państwa, jako Członka Konsorcjum, konkretnych czynności na rzecz Uczestników (MŚP). Fakt, że Państwo, jako Członek Konsorcjum, wykonują/będą wykonywać określone czynności na rzecz Uczestników nie pobierając od nich odpłatności nie oznacza, że ww. świadczenia wykonają Państwo nieodpłatnie, gdyż zapłatą za te świadczenia są/będą przekazane na Państwa rzecz otrzymane przez Konsorcjum środki zwane dotacją (dofinansowaniem), a – jak już wskazano – nie ma znaczenia, od kogo dostawca towaru bądź świadczący usługę otrzymuje zapłatę.

Tym samym, realizację przez Państwa powierzonych zadań w ramach Projektu, wykonywanych na rzecz Odbiorców (MŚP) należy uznać za podlegające opodatkowaniu świadczenie usług, bowiem w rozpatrywanej sprawie są/będą spełnione wszystkie przesłanki warunkujące uznanie wykonywanych przez Państwa w ramach Projektu czynności za odpłatne usługi, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W analizowanym przypadku istnieje/będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy dokonanym przez Państwa świadczeniem a otrzymanym od osoby trzeciej wynagrodzeniem w zamian za wykonanie zleconych Państwu (Członkowi Konsorcjum) zadań w związku z realizacją Projektu.

Z uwagi na powyższe, czynności realizowane przez Państwa w Projekcie jako Członka Konsorcjum, za które otrzymują Państwo środki finansowe z KE oraz PARP przekazane za pośrednictwem Lidera Konsorcjum podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i w konsekwencji środki te stanowią podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że otrzymane przez Państwa dofinansowanie otrzymane od KE oraz PARP przekazane za pośrednictwem Lidera Konsorcjum stanowi dla Państwa wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Otrzymana przez Państwa dotacja jest/będzie związana z konkretną, oznaczoną usługą dokonywaną przez Państwa jako Członka Konsorcjum i wystąpi bezpośredni związek pomiędzy tą dotacją a świadczeniem usług na rzecz MŚP na podstawie zawartych z nimi umów. W związku z tym, otrzymana dotacja, w części, w której jest przekazywana Państwu za pośrednictwem Lidera Konsorcjum będzie stanowić po Państwa stronie wynagrodzenie z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Podsumowanie

Otrzymana przez Państwa kwota dofinansowania będzie stanowić po Państwa stronie wynagrodzenie z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytanie nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy czynności/usługi na rzecz przedsiębiorców MŚP, które Państwo będą świadczyć w ramach realizacji Projektu na rzecz MŚP będą opodatkowane podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Jak już wskazano powyższej, otrzymane przez Państwa dofinansowanie otrzymane od KE oraz PARP przekazane za pośrednictwem Lidera Konsorcjum stanowi dla Państwa wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Otrzymana przez Państwa dotacja jest/będzie związana z konkretną, oznaczoną usługą dokonywaną przez Państwa jako Członka Konsorcjum i wystąpi bezpośredni związek pomiędzy tą dotacją a świadczeniem usług na rzecz MŚP. W związku z tym, otrzymana dotacja, w części, w której jest przekazywana Państwu za pośrednictwem Lidera Konsorcjum będzie stanowić po Państwa stronie wynagrodzenie z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym, otrzymane przez Państwa dofinansowanie od KE i PARP, w części, w której jest przekazywana Państwu za pośrednictwem Lidera Konsorcjum będzie stanowić po Państwa stronie wynagrodzenie z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienia od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Jednocześnie – jak Państwo wskazali – będą Państwo świadczyć następujące usługi na rzecz MŚP, tj. usługi audytu systemów informatycznych, audytu bezpieczeństwa urządzeń, audytu bezpieczeństwa tworzonego oprogramowania, opracowania lub aktualizacji dokumentów SWB/PBE do przetwarzania informacji niejawnych, przygotowania do certyfikacji zgodności działania organizacji z normą ISO 2700, wdrażania RODO, opracowania strategii cyfryzacji, wsparcia w procedurach przetargowych na systemy teleinformatyczne, opracowania polityki bezpieczeństwa informacji (PBI), opracowania planów zachowania ciągłości działania dla organizacji (BCP). Zaznaczenia wymaga, że powyższe usługi nie zostały przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji są/będą opodatkowane według stawki VAT właściwej dla tych usług.

Jednocześnie zaznaczenia wymaga, że w rozpatrywanej sprawie niezasadna jest analiza zastosowania art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy. Powtórzenia wymaga, że przepisy ustawy formułują zasadę, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega co do zasady odpłatne świadczenie usług, a nieodpłatne ich świadczenie traktuje się jako odpłatne w przypadkach określonych w ww. art. 8 ust. 2 ustawy. Natomiast w analizowanej sprawie mimo, że nie otrzymują Państwo wynagrodzenia od MŚP, na rzecz których świadczą Państwo ww. usługi, dofinansowanie otrzymane od KE oraz PARP przekazane za pośrednictwem Lidera Konsorcjum stanowi dla Państwa wynagrodzenie za ww. usługi.

Podsumowanie

Czynności/usługi, które Państwo będą świadczyć na rzecz przedsiębiorców MŚP w ramach realizacji Projektu będą opodatkowane podatkiem według właściwej stawki podatku VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest nieprawidłowe.

Wątpliwości Państwa dotyczą również kwestii, w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy momentem skutkującym powstaniem obowiązku podatkowego dla VAT z tytułu uzyskanego dofinansowania będzie chwila otrzymania dofinansowania przez Wnioskodawcę, a zatem dzień wpływu środków na rachunek bankowy Wnioskodawcy od Lider Konsorcjum (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) oraz ustalenia, w przypadku uznania, iż czynności na rzecz przedsiębiorców MŚP, które będą Państwo przeprowadzać w ramach realizacji Projektu będą opodatkowane podatkiem VAT, w jakim momencie należy uznać, iż usługa jest wykonana na rzecz MŚP (pytanie oznaczone we wniosku nr 6).

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

W myśl art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1.

Stosownie do art. 19a ust. 6 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Z opisu sprawy wynika, że:

· otrzymana przez Państwa dotacja przeznaczona zostanie wyłącznie na wydatki niezbędne do prawidłowej realizacji projektu, tj. wynagrodzenia pracowników pracujących w ramach Projektu będące kosztami bezpośrednimi oraz koszty pośrednie (ryczałt 7%) przeznaczonymi na: wyposażenie i koszty bieżącej administracji, działania informacyjno-promocyjne, obsługę księgową projektu, materiały biurowe, usługi telekomunikacyjne i internetowe, koszty podróży służbowych;

· zgodnie z postanowieniami Umowy Konsorcjum, to Instytut jest odpowiedzialny za alokację i przekazywanie środków otrzymanych z PARP-u i Komisji Europejskiej Partnerom w Projekcie na podstawie dostarczanych przez nich informacji o poniesionych wydatkach związanych z realizacją wsparcia i dokumentacji potwierdzającej jego realizację;

· środki finansowe będą przekazywane przez Lidera Konsorcjum na rzecz Partnerów w formie zaliczek lub refundacji, na zasadach określonych w Umowie grantowej lub Umowie o dofinansowanie Projektu;

· realizacja Projektu jest po Państwa stronie uzależniona od otrzymania dofinansowania z dotacji, tj. bez otrzymanego dofinasowania Projekt nie byłby realizowany i nie wykonywaliby Państwo tego rodzaju usług na rzecz MŚP.

Ponadto wskazali Państwo, że zaliczki wypłacane są na realizację całego Projektu, bez dzielenia ich na poszczególne usługi (które nie są wcześniej znane). W praktyce zaliczki z PARP przekazywane są z opóźnieniem, w związku z tym należy wykładać własne środki za realizację usług. Mechanizm wypłacania zaliczek przez KE: zaliczka wysokości 60% po podpisaniu umowy, 25% po pierwszym okresie sprawozdawczym (18 m-cy), 15% jako refundacja po zakończeniu projektu. Mechanizm wypłacania zaliczek przez PARP: na początku realizacji Projektu Beneficjent zwraca się do PARP o wypłatę zaliczki zgodnie z harmonogramem – ok. 25% wartości dofinansowania. Wniosek o kolejną zaliczkę może być składany pod warunkiem rozliczenia 70% poprzedniej zaliczki. W projekcie przewidziano 4 zaliczki. Łączna kwota dofinansowania w formie zaliczki nie może przekroczyć 90% całkowitej kwoty dofinansowania Projektu. Natomiast, refundacja następuje po zakończeniu projektu i rozliczeniu wszystkich środków: przedstawia się wykaz wydatków kwalifikowanych (poniesionych na realizację projektu i spełniających kryteria konkursu). Całkowita kwota wydatków kwalifikowanych/poniesionych na realizacje projektu jest równa kwocie finalnego dofinansowania (PARP – 50% i KE – 50%). Kwota refundacji (ostatniej płatności) stanowi różnicę pomiędzy kwotą dofinansowania (poniesionych wydatków) a otrzymanymi zaliczkami. Jeśli kwota zaliczek była większa od finalnego dofinasowania, różnicę należy zwrócić. Kwota dofinansowania zawarta w umowie jest kwotą maksymalną. Może być ona mniejsza jeśli wydatki poniesione na realizację projektu były mniejsze. W przypadku kiedy wydatki poniesione na realizację były wyższe, dofinasowanie (refundacja) następuje do wysokości kwoty przewidzianej w umowie.

Zatem odnośnie kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego dla otrzymywanej przez Państwa dotacji w formie zaliczki i refundacji, należy wskazać, że w związku z ustaleniem, że dofinansowanie (dotacja) będzie stanowiło podstawę opodatkowania, w myśl art. 29a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy po Państwa stronie powstanie na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy, tj. z chwilą otrzymania w całości lub w części tej dotacji w odniesieniu do otrzymanej kwoty niezależnie od tego kiedy wpływ tych środków nastąpi, tj. czy przed wykonaniem przez Państwa danej usługi na rzecz MŚP, czy też po jej wykonaniu.

Podsumowanie

Momentem skutkującym powstaniem obowiązku podatkowego dla VAT z tytułu uzyskanego przez Państwa dofinansowania (dotacji) będzie chwila otrzymania przez Państwa dofinansowania, a zatem dzień wpływu środków na Państwa rachunek bankowy od Lider Konsorcjum.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Należy wskazać, że we własnym stanowisku w odniesieniu do pytania nr 6 wskazali Państwo, że „Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

Wnioskodawca jest zdania, iż za moment wykonania usługi należy uznać podpisanie przez obie strony tj. Przedsiębiorcą MŚP oraz Wnioskodawcę „Raport z realizacji usługi””.

Natomiast – jak wskazano powyżej – w rozpatrywanej sprawie momentem skutkującym powstaniem obowiązku podatkowego dla VAT z tytułu uzyskanego przez Państwa dofinansowania (dotacji) – na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy – będzie chwila otrzymania przez Państwa dofinansowania, a zatem dzień wpływu środków na Państwa rachunek bankowy od Lider Konsorcjum.

Zatem w rozpatrywanej sprawie uzależnienie momentu powstania obowiązku podatkowego od momentu wykonania usługi, stosowanie do przepisu art. 19a ust. 1 ustawy, jest nieprawidłowe.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 6 należy uznać za nieprawidłowe.

Następnie w odniesieniu do Państwa wątpliwości dotyczących ustalenia, w przypadku uznania, iż czynności na rzecz przedsiębiorców MŚP, które będą Państwo przeprowadzać w ramach realizacji Projektu będą opodatkowane podatkiem VAT, jak określić podstawę opodatkowania takiego świadczenia wykonanego przez Państwa na rzecz przedsiębiorców (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

I tak, jak już wskazano powyższej stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z kolei w myśl art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

3) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

4) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Zgodnie z art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Kluczowa dla konstrukcji podstawy opodatkowania jest analiza pojęcia wynagrodzenia rozumianego jako wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak wskazano wyżej, otrzymane przez Państwa dofinansowanie od KE i PARP, w części, w której jest przekazywana Państwu za pośrednictwem Lidera Konsorcjum będzie stanowić po Państwa stronie wynagrodzenie z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Z wniosku wynika, że usługi u ramach Projektu będą Państwo świadczyć na rzecz MŚP nieodpłatnie (Uczestnicy projektu nie otrzymują wsparcia finansowego). W zakresie w jakim świadczą Państwo usługi na rzecz MŚP nie pobierają Państwo wynagrodzenia od MŚP, tylko usługi te zostaną sfinansowane z otrzymanego dofinansowania od KE i PARP. W związku z powyższym, podstawą opodatkowania dla usług świadczonych przez Państwa na rzecz MŚP jest wszystko co stanowi zapłatę/wynagrodzenie, którą otrzymają Państwo w formie dotacji.

Tym samym otrzymane przez Państwa dofinansowanie ma/będzie miało bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem stanowi/będzie stanowić zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. Wobec tego dofinansowanie stanowi/będzie stanowiło podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy.

Podsumowanie

Podstawę opodatkowania u Państwa dla usług wyświadczonych na rzecz MŚP na podstawie zawartej Umowy, jest wszystko, co stanowi zapłatę/wynagrodzenie, którą otrzymają Państwo od KE i PARP za pośrednictwem Lidera Konsorcjum w zamian za wyświadczone usługi na rzecz MŚP.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 jest nieprawidłowe.

Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy kwota otrzymanego dofinansowania pomniejszonego o przypadającą na nie kwotę podatku należnego, tj. kwota podatku należnego powinna zostać wyliczona metodą „w stu”, a dofinansowanie należy traktować jako kwoty obejmujące już podatek VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Z wyżej wskazanych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy, wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Ponadto, w świetle art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy, oraz przedstawionych wyżej rozważań, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania dla realizowanych przez Państwa świadczeń na rzecz MŚP jest kwota dotacji pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT.

Zatem, otrzymane przez Państwa środki finansowe w postaci dotacji należy traktować jako kwoty brutto, tj. kwoty zawierające podatek należny, dla których wyliczenia należy zastosować metodę „w stu”.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że do obliczenia zobowiązania powstałego w podatku VAT, wynikającego z wykorzystania otrzymanego z KE i PARP dofinansowania za świadczenie usług na rzecz Uczestników Projektu, właściwa jest metoda „w stu”, polegająca na obliczeniu podatku VAT należnego oraz wartości netto w sytuacji, gdy znana jest kwota brutto.

Podsumowanie

Dotacje przeznaczone na realizację Projektu, które można przypisać do konkretnych usług świadczonych przez Państwa na rzecz MŚP zawierają w sobie już podatek VAT, a tym samym, powinni Państwo wyliczyć kwotę podatku VAT należnego metodą „w stu”.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać za prawidłowe.

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na zakup towarów i usług na cele realizacji Projektu przy założeniu, że wydatki te zostaną Wnioskodawcy zrefundowane oraz zostaną wykorzystane włącznie w celu świadczenia usług na rzecz MŚP bez odpłatności ze strony uczestników (pytanie oznaczone we wniosku nr 8).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie natomiast z art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Z powołanych przepisów art. 86 i art. 88 wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki. I tak podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT. Projekt realizują Państwo indywidualnie, jednak – jak Państwo wskazali – w Państwa części Projektu nie zostały przewidziane zakupy towarów i usług. W ramach Projektu ponoszone będą wyłącznie wydatki na wynagrodzenia osób realizujących Projekt i zatrudnionych w SPÓŁCE A na umowie o pracę. W ramach Projektu SPÓŁCE A nie realizują Państwo żadnych zakupów. Nie zostały one przewidziane we wniosku Projektowym. Oprócz usług świadczonych na rzecz MŚP wykonane zostaną także prace związane z zarządzaniem projektem oraz działania marketingowe mające na celu pozyskanie MŚP. Czynności te nie są opodatkowane podatkiem VAT – ich koszt to wyłącznie wynagrodzenia osób zatrudnionych na umowie o pracę.

Biorąc pod uwagę powyższe w analizowanym przypadku, nie są/nie będą Państwo w posiadaniu faktur, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, uprawniających Państwa do odliczenia podatku VAT naliczonego, gdyż nie dokonują/nie będą dokonywać Państwo żadnych zakupów towarów i usług w ramach realizacji Projektu.

Podsumowanie

Na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na zakup towarów i usług na cele realizacji Projektu.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 7 (oznaczonego we wniosku nr 8) należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

· zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 8. Natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 7 o treści: „w razie uznania, iż otrzymanie dofinansowania w ramach Umowy Konsorcjum podlega opodatkowaniu VAT to czy kwota VAT-u należnego dla Wnioskodawcy z tego tytułu może stanowić kwotę VAT naliczonego podlegająca odliczeniu”, zostało 4 czerwca 2025 r. wydane postanowienie o umorzeniu postępowania nr (...).

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, w szczególności wykorzystywanie efektów projektu do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów usług, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności obowiązku wykazania w deklaracji JPK_VAT podatku należnego oraz obowiązku wystawienia faktury dla usług świadczonych przez Państwa na rzecz MŚP.

Natomiast, odnosząc się do powołanych przez Państwa we wniosku wyroków sądów administracyjnych należy wyjaśnić, że wskazane wyroki zostały potraktowane jako element Państwa argumentacji, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnej sprawy i co do zasady wiążą one stronę postępowania w konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.