Interpretacja 0112-KDIL1-1.4012.241.2026.3.AR

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 marca 2026 r. wpłynął Pani wniosek z 7 marca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez Panią usług w zakresie konserwacji i restauracji zabytków, w tym usługi wykonanej na rzecz (...), na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy. Uzupełniła go Pani pismem z 30 kwietnia 2026 r. (wpływ 4 maja 2026 r.) oraz pismem z 8 czerwca 2026 r. (wpływ 8 czerwca 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwania. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Działalność Wnioskodawcy i informacje podstawowe.

Pani AB (dalej: „Przedsiębiorca” lub „Wnioskodawczyni”) prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (…) od (…) 2025 r. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawczyni jest działalność w zakresie konserwacji i renowacji oraz pozostała działalność wspomagająca na rzecz dziedzictwa kulturowego (PKD 91.30.Z).

Wnioskodawczyni posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 z późn. zm. – dalej „Ustawa o PIT”).

Wnioskodawczyni na moment złożenia wniosku korzysta ze zwolnienia podmiotowego z podatku od towarów i usług, na podstawie art. 113 ust. 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 z późn. zm.; dalej jako „Ustawa o VAT”).

Wnioskodawczyni korzysta z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Działalność Wnioskodawczyni prowadzona jest na terenie Rzeczpospolitej Polskiej. Przedsiębiorca wykonuje swoją działalność na własny rachunek. Wnioskodawczyni nie zatrudnia pracowników ani też osób działających na zlecenie w ramach współpracy B2B. Wnioskodawczyni w związku z tak prowadzoną działalnością, ponosi ryzyko gospodarcze, jak również ponosi odpowiedzialność wobec kontrahenta za wykonanie i rezultat prowadzonych prac.

Kwalifikacje i doświadczenie.

Wnioskodawczyni działa jako konserwator dzieł sztuki, posiadając wymagane kwalifikacje i uprawnienia, o których mowa w art. 37a Ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1292).

Wnioskodawczyni posiada tytuł magistra sztuki w zakresie malarstwa. Ponadto jest absolwentką (...) studiów jakimi są studia (…). Studia te o specjalności (...) ukończyła w roku 2020 uzyskując tytuł magistra konserwatora-restauratora dzieł sztuki.

Zakres świadczonych usług.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni wykonuje w sposób systematyczny usługi ściśle związane z kulturą i dziedzictwem kulturowym. Prace konserwatorsko-restauratorskie wykonywane są przy zabytkach ruchomych i nieruchomych. Każde realizowane zlecenie ma charakter indywidualny i jest dostosowane do specyfiki konkretnego obiektu. Prace dotyczą materialnego dziedzictwa kulturowego, w szczególności:

-     malarstwa ściennego (fresków, polichromii, ornamentów),

-     obrazów sztalugowych,

-     rzeźby polichromowanej,

-     elementów wyposażenia sakralnego (m.in. ołtarze, konfesjonały, chrzcielnice, prospekty organowe),

-     zabytków architektury (kamienice, pałace, kościoły, mury obronne, itp.).

Usługi wykonywane są przy obiektach wpisanych do rejestru zabytków oraz obiektach posiadających status pomników historii, ale także ujęte w wojewódzkiej lub gminnej ewidencji zabytków, w tym np.:

-     Malarstwa ściennego i rzeźby polichromowanej.

-     Rzeźb kamiennych i drewnianych, płaskorzeźb.

-     Ołtarzy, ambon, chrzcielnic, szaf organowych, empor z balustradami, epitafiów.

-     Detali architektonicznych elewacji kamienic, sztukaterii, elewacji świątyń np. wątku ceglanego oraz małej architektury (np. fontann).

-     Konserwacji drewna, ceramiki, szkła i metalu.

-     Wnętrz kościołów, klasztorów, pałaców, muzeów.

Prace dotyczą obiektów wpisanych do rejestru zabytków (lub o wyjątkowych walorach historycznych/artystycznych) i każdorazowo wymagają zezwolenia konserwatora zabytków. Świadczone usługi nie mieszczą się w katalogu usług wyłączonych ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 19 ustawy o VAT.

Wykonywane prace polegają na ochronie, zachowaniu oraz przywracaniu wartości historycznych i artystycznych obiektów zabytkowych. Każdy obiekt wymaga indywidualnego podejścia — nie istnieją rozwiązania uniwersalne, ponieważ każdy zabytek charakteryzuje się odmienną techniką wykonania, technologią i materiałami.

Proces konserwatorski poprzedzony jest szczegółową analizą stanu zachowania obiektu, obejmującą m.in. inwentaryzację, badania materiałowe i laboratoryjne, dokumentację fotograficzną oraz opracowanie dokumentacji badawczej. Na tej podstawie tworzony jest indywidualny program prac konserwatorskich i restauratorskich, określający metody, techniki i technologie niezbędne do zachowania lub przywrócenia zabytkowi jego pierwotnych wartości. Integralnym elementem działalności jest również sporządzanie dokumentacji opisowych, ekspertyz oraz zaleceń konserwatorskich.

Każdy proces konserwacji, zgodnie z ustawą o ochronie zabytków, rozpoczynany jest od przygotowania programu prac konserwatorskich, który jest formą pracy naukowej objętej prawami autorskimi i indywidualnej dla każdego zabytkowego obiektu. W ramach programu przeprowadzane są wszelkie niezbędne badania: stratygraficzne (odkrywkowe), laboratoryjne pobranych próbek, z zakresu historii obiektu również w kontekście regionu i historii sztuki, wykonywana jest również autorska dokumentacja fotograficzna. Uzyskane wyniki w połączeniu z wiedzą teoretyczną i praktyczną z wielu dziedzin nauki i techniki prowadzą do powstania nierzadko szeroko zakrojonego projektu, który uwzględnia wszelkie specyficzne uwarunkowania zabytku, czyli przedmiot prac (np. obraz, fresk, rzeźba), przestrzeń, lokalizację (np.: kościół, przestrzeń publiczna, wnętrze kamienicy, pałac) oraz stan, w jakim się on znajduje, co wymaga twórczego i kreatywnego podejścia.

Mimo, że przedmiotem prac jest dzieło stworzone przez innego twórcę, to jednak w ramach prac powstają oryginalne utwory, stanowiące przejaw indywidualnej twórczości konserwatora.

Za świadczone przez usługi Wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie w formie honorarium za działalność twórczą, której efektem są zarówno rekonstrukcje elementów zabytkowych (polichromie, dekoracje snycerskie, detale rzeźbiarskie), jak i dokumentacja konserwatorska stanowiąca utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Honorarium jest rozliczane na podstawie umowy zawartej ze zleceniodawcą oraz faktury, a w ramach zawartej współpracy dochodzi do przeniesienia majątkowych praw autorskich na odbiorcę. Dotyczy to zarówno efektów prac wykonawczych, (np. odtworzonych fragmentów malowideł czy snycerki), jak i dokumentacji – opisów, opracowań, fotografii i rysunków opracowanych przez Wnioskodawczynię jako twórcy. Zapis o przeniesieniu praw autorskich zawarty jest w treści umowy lub jest do niej dołączany jako osobna klauzula. Tym samym, wynagrodzenie stanowi honorarium za działalność twórczą, a nie zwykłe wynagrodzenie za usługę techniczną, czy wykonawczą.

Wykonane prace mają charakter twórczy, charakteryzują się wysokim stopniem zindywidualizowania obiektów zabytkowych, jak i niepowtarzalności konserwacji. W każdym obiekcie koncepcja artystyczna, konserwatorska i technologiczna jest inna i dlatego jest własnością intelektualną oraz artystyczną wykonawcy.

W ramach działalności Wnioskodawczyni wykonywane są również zabiegi o charakterze technicznym, np. oczyszczanie powierzchni, usuwanie nawarstwień, usuwanie wtórnych warstw (np. powłok malarskich, przemurowań, zamurowań, itp.), wzmocnienie strukturalne osłabionych zapraw czy dekoracji malarskich, wykonanie uzupełnień brakujących fragmentów tynków czy drewna, i mniejszych ubytków. Jednak nawet te zabiegi techniczne wykonywane są w oparciu o autorski program konserwatorski, odpowiednimi środkami i wybraną metodyką w zależności od danego obiektu (jaki jest jego stan zachowania, struktury oraz faktury; w zależności od ilości, stanu nawarstwień, techniki i technologii warstw wtórnych i oryginału).

Działania o charakterze estetycznym mają również autorski charakter, tu zaliczają się: zabiegi konserwacji estetycznej, uwzględniające uzupełnienie i rekonstrukcję brakujących fragmentów malowideł ściennych lub sztalugowych lub rzeźb na podstawie autorskich technologii; autorski program prac konserwatorskich na podstawie którego realizowane są prace; autorska dokumentacja opisowa, fotograficzna, rysunkowa; działalność artystyczna indywidualna twórcza – malowanie w różnych technikach.

Wnioskodawczyni wskazuje, że wszystkie świadczone usługi konserwatorskie w istotny sposób przyczyniają się do upowszechniania dorobku kulturalnego oraz zwiększania dostępu do kultury. Działania te realizuje poprzez przywracanie wartości artystycznych i estetycznych obiektów zabytkowych, co umożliwia ich dalsze funkcjonowanie w przestrzeni publicznej, ich ekspozycję oraz dostępność dla szerokiego grona odbiorców – w tym turystów, wiernych, zwiedzających, uczniów i badaczy. W praktyce, upowszechnianie kultury następuje m.in. poprzez przywrócenie możliwości podziwiania zabytków w ich pierwotnej formie, udostępnienie obiektów publicznych z pełnym wyposażeniem artystycznym, ochronę przed degradacją i zniszczeniem, co zachowuje zabytki dla przyszłych pokoleń i umożliwia ich dalsze badanie, analizę i wykorzystanie edukacyjne, prezentację historii i wartości artystycznych regionu dzięki zrealizowanym pracom w obiektach o znaczeniu lokalnym i ponadlokalnym. Efekty prac Wnioskodawczyni są publicznie dostępne, eksponowane in situ lub w ramach wystaw, co przyczynia się do zwiększenia zainteresowania dziedzictwem i jego lepszego zrozumienia. Ponadto, dokumentacja konserwatorska, którą Wnioskodawczyni tworzy (opisowa, fotograficzna, rysunkowa), również stanowi materiał upowszechniający wiedzę o obiektach i ich historii.

Świadcząc usługi opisane we wniosku Wnioskodawczyni nie wykonuje usług, o których mowa w art. 43 ust. 19 ustawy o VAT.

W ramach tak prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawczyni zrealizowała w roku 2025 zlecenie obejmujące kompleksowe prace pn. „(..)”.

Zlecenie zostało zrealizowane na podstawie szczegółowej umowy z dnia (…) 2025 r. (…) objęty jest indywidualną ochroną konserwatorską, wynikającą z wpisu do rejestru zabytków na podstawie decyzji (…).

Zadanie obejmowało m.in.:

(…)

Świadcząc usługi w ramach ww. zlecenia (projektowe, konserwatorskie, restauratorskie), Wnioskodawczyni działała jako twórca w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wszystkie usługi były świadczone na podstawie chronionego prawem autorskim programu konserwatorskiego jako przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, wynikającym z niepowtarzalności obiektu – (...). Usługi te wymagały twórczego, kreatywnego podejścia do problematyki konserwacji poszczególnych elementów zabytku ze względu na jego niepowtarzalność i indywidualny charakter, a także wymagały wiedzy i zdolności plastycznych dla przywrócenia pierwotnych walorów artystycznych elementów, które były przedmiotem prac i badań konserwatorskich i restauratorskich. Usługi te implikowały konieczność odtworzenia brakujących fragmentów malowidła i/lub rzeźby w charakterze epoki.

Dla każdego elementu zabytkowego, który był przedmiotem badań i prac konserwatorskich i restauratorskich była tworzona osobna koncepcja artystyczna, konserwatorska i technologiczna, która stanowiła własność intelektualną Wnioskodawcy.

Ponadto, osiągnięcie celu wspomnianych badań i prac konserwatorskich i restauratorskich stanowiło pracę twórczą i koncepcyjną, która związana była z zastosowaniem odpowiednich technik wykonawczych, materiałów, surowców czy metod twórczych.

W ramach świadczonych usług konserwatorskich i restauratorskich cały proces składał się zarówno z czynności estetycznych i kreacyjnych, spełniających kryteria określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jak i w niewielkim stopniu z czynności technicznych, których zakres był zmienny i obejmował np. dezynfekcję, impregnację, demontaż, montaż elementów składowych, oczyszczanie z zabrudzeń, usuwanie wtórnych warstw. Podejmowane w niewielkim zakresie czynności techniczne były niezbędne do przeprowadzenia koniecznych badań konserwatorskich i restauratorskich.

Czynności estetyczne, kreacyjne i techniczne są ze sobą ściśle powiązane, albowiem niemożliwe jest przeprowadzenie pełnej konserwacji lub badań, odkrywek sondażowych bez wykonania czynności technicznych. Opis całego procesu badań i odkrywek konserwatorskich, autorskich rozwiązań z dziedziny konserwacji (w tym konieczne czynności techniczne) odzwierciedlony został zarówno w programie prac konserwatorskich, jak i został opisany w dokumentacji konserwatorskiej po zakończeniu prac.

Prowadzone badania, odkrywki i prace konserwatorskie i restauratorskie, w tym te, które zostały wykonane na rzecz (...), stanowią, zdaniem Wnioskodawczyni, usługi kulturalne. Dotyczą one dzieła sztuki, tzw. zabytku wpisanego do rejestru zabytków, stanowiąc tym samym dziedzictwo kulturalne Rzeczpospolitej Polskiej. Świadczone usługi konserwatorskie i restauratorskie przyczyniają się w bardzo wysokim stopniu do upowszechnienia dorobku kulturalnego poprzez zapewnienie przetrwania zabytku wpisanego do rejestru zabytków. Także świadczone w ramach Umowy z (...) usługi miały charakter kulturalny, albowiem dotyczyły działania na rzecz ochrony dziedzictwa narodowego.

W zamian za wszystkie usługi, opisane powyżej, w tym z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do powstałych utworów, Wnioskodawczyni otrzymała od (...) należne na podstawie Umowy zawartej z (...) w dniu (…) 2025 r. honorarium, na które wystawiano fakturę jako osoba prowadząca indywidualną działalność gospodarczą.

Sposób rozliczenia prowadzonych prac będzie wyglądał analogicznie, także w przypadku innych zleceń.

Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu sprawy (sformułowane w pismach z 30 kwietnia 2026 r. oraz 8 czerwca 2026 r.)

1.  Pytane: „Czy świadczone przez Panią wszystkie usługi: a) o charakterze technicznym wymienione we wniosku tj., „np. oczyszczanie powierzchni, usuwanie nawarstwień, usuwanie wtórnych warstw (np. powłok malarskich, przemurowań, zamurowań, itp.), wzmocnienie strukturalne osłabionych zapraw czy dekoracji malarskich, wykonanie uzupełnień brakujących fragmentów tynków czy drewna, i mniejszych ubytków”, b) o charakterze estetycznym, kreacyjnym wiążące się z pracą twórczą i wymagającą kreatywności, cechujące się niepowtarzalnością, wykonywane według swojego autorskiego programu oraz skutkujące powstaniem czegoś nowego, tzn. utworu w rozumieniu ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych − będące przedmiotem wniosku są wykonywane w ramach usług konserwacji i restauracji zabytków, czy też stanowią one odrębne usługi? Należy opisać sytuację oddzielnie dla wszystkich świadczonych przez Panią usług”.

    Odp.: Wnioskodawca wskazuje, że świadczone przez Niego usługi obejmujące zarówno czynności o charakterze technicznym, jak i estetycznym, stanowią w istocie jedną, spójną usługę polegającą na autorskim opracowaniu i realizacji koncepcji konserwatorsko-estetycznej zabytku, a nie odrębne świadczenia.

    Czynności techniczne, takie jak oczyszczanie powierzchni, usuwanie nawarstwień, usuwanie wtórnych warstw (np. powłok malarskich, przemurowań, zamurowań), wzmacnianie strukturalne osłabionych zapraw oraz wykonywanie uzupełnień tynków, drewna i drobnych ubytków, stanowiły wyłącznie etap przygotowawczy umożliwiający rozpoznanie substancji zabytkowej.

    Na podstawie wyników tych działań oraz przeprowadzonych badań Wnioskodawca opracowywał autorską koncepcję estetyczną przywrócenia i uczytelnienia warstwy malarskiej, która obejmowała dobór rozwiązań kolorystycznych, zakres i sposób rekonstrukcji oraz zasady uzupełnień.

    Zarówno czynności techniczne, jak i estetyczne były podporządkowane jednej, indywidualnej koncepcji twórczej, opracowanej przez Wnioskodawcę samodzielnie dla każdego obiektu. Każdy zabytek wymagał odrębnych, niepowtarzalnych decyzji estetycznych i interpretacyjnych, wynikających z jego stanu zachowania.

    W konsekwencji wszystkie działania stanowiły integralny element jednej usługi o charakterze twórczym, której efektem było powstanie autorskiego opracowania estetyczno-konserwatorskiego.

2.  Pytanie: „Jakie dokładnie czynności – oprócz czynności o charakterze technicznym wymienionych w opisie sprawy – o charakterze estetycznym, kreacyjnym wiążące się z pracą twórczą i wymagającą kreatywności, cechujące się niepowtarzalnością, wykonywane według swojego autorskiego programu oraz skutkujące powstaniem czegoś nowego, tzn. utworu w rozumieniu ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych wykonywane były przez Panią w ramach usługi wyświadczonej na rzecz (...)?”.

    Odp.: W ramach realizowanych prac Wnioskodawca wykonywał czynności o charakterze twórczym, polegające na autorskim kształtowaniu sposobu estetycznego opracowania polichromii oraz rekonstrukcji jej brakujących fragmentów.

    Do czynności tych należało w szczególności:

(…)

Dodatkowo, Wnioskodawczyni opracowała szczegółowy Program prac konserwatorsko-restauratorskich oraz obszerną Dokumentację konserwatorską dotyczą malowideł ściennych w tymże kościele.

Czynności te miały charakter niepowtarzalny i były każdorazowo dostosowane do konkretnego obiektu. Wynikały z indywidualnej interpretacji stanu zachowania zabytku i nie stanowiły odtworzenia schematycznych rozwiązań, lecz autorskie decyzje estetyczne o charakterze twórczym, podejmowane w ramach wykonywanej działalności.

3.  Pytanie: „Na czym dokładnie polegały „badania i konsultacje specjalistyczne” w ramach kompleksowych prac pn. „(…)”?”.

    Odp.: Badania oraz konsultacje specjalistyczne stanowiły element procesu przygotowawczego i miały charakter wspierający dla opracowania autorskiej koncepcji konserwatorsko-estetycznej. Badania obejmowały wykonywanie odkrywek konserwatorskich oraz analizę stratygraficzną polichromii, umożliwiającą identyfikację nawarstwień historycznych oraz ocenę stanu zachowania poszczególnych warstw. Wyniki tych badań stanowiły podstawę analityczną do dalszych, indywidualnych decyzji dotyczących sposobu opracowania polichromii.

    Konsultacje prowadzone z właściwym Wojewódzkim Urzędem Ochrony Zabytków miały charakter doradczy i dotyczyły ogólnych założeń konserwatorskich oraz kierunków postępowania przy obiekcie.

    Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że konsultacje te nie miały charakteru decyzyjnego i nie determinowały szczegółowych rozwiązań estetycznych, które były opracowywane przez Panią samodzielnie.

    Zasadnicze decyzje dotyczące sposobu opracowania polichromii, zakresu rekonstrukcji oraz rozwiązań estetycznych stanowiły wynik autorskiej koncepcji twórczej Wnioskodawcy, opracowanej na podstawie wyników badań oraz własnej interpretacji stanu zachowania zabytku.

4.  Pytanie: „Czy ww. „badania i konsultacje specjalistyczne” stanowiły integralną część twórczej usługi konserwatorsko-restauratorskiej świadczonej przez Panią, jako indywidualnego twórcę?

    Odp.: Wnioskodawca wskazuje, że „badania i konsultacje specjalistyczne” stanowiły integralną i nieodłączną część świadczonej przez niego twórczej usługi konserwatorsko-restauratorskiej.

    Czynności te nie miały charakteru odrębnych usług, lecz stanowiły etap procesu niezbędny do opracowania i realizacji autorskiej koncepcji konserwatorsko-estetycznej. Badania, w tym odkrywki oraz analizy stratygraficzne polichromii, dostarczały materiału poznawczego umożliwiającego dokonanie indywidualnych ocen i decyzji o charakterze twórczym.

    Również konsultacje specjalistyczne prowadzone z właściwym Wojewódzkim Urzędem Ochrony Zabytków miały charakter pomocniczy i doradczy oraz służyły weryfikacji ogólnych założeń konserwatorskich. Nie miały one charakteru decyzyjnego i nie wpływały na autonomię podejmowanych przez Panią decyzji estetycznych i twórczych.

    Zasadnicze decyzje dotyczące sposobu opracowania polichromii, zakresu rekonstrukcji oraz rozwiązań estetycznych były podejmowane przez Wnioskodawcę samodzielnie, w ramach autorskiej koncepcji twórczej.

    W konsekwencji „badania i konsultacje specjalistyczne” stanowiły integralny element procesu twórczego, który prowadził do powstania i realizacji autorskiego opracowania konserwatorsko-estetycznego danego zabytku.

5.  Pytanie: „Czy czynności techniczne, o których mowa w opisie sprawy, w zakresie świadczonych przez Panią usług w zakresie konserwacji i restauracji: „np. oczyszczanie powierzchni, usuwanie nawarstwień, usuwanie wtórnych warstw (np. powłok malarskich, przemurowań, zamurowań, itp.), wzmocnienie strukturalne osłabionych zapraw czy dekoracji malarskich, wykonanie uzupełnień brakujących fragmentów tynków czy drewna, i mniejszych ubytków” oraz w zakresie wyświadczonej usługi na rzecz (...): „np. dezynfekcję, impregnację, demontaż, montaż elementów składowych, oczyszczanie z zabrudzeń, usuwanie wtórnych warstw” − stanowiły/stanowią usługi objęte elementami Pani inwencji twórczej, czy działania te miały/mają ściśle określoną technologię/technikę i oparte były/są na konkretnych materiałach źródłowych oraz pozbawione były/są Pani indywidualnego, kreatywnego działania? Proszę jednoznacznie wskazać, czy ww. czynności techniczne przyczyniły się/przyczyniają się do powstania czegoś twórczego, czy jedynie uzupełniały/uzupełniają lub odtwarzały/odtwarzają stan pierwotny”.

    Odp.: Wnioskodawca wskazuje, że czynności techniczne wykonywane w ramach świadczonych usług, takie jak oczyszczanie powierzchni, usuwanie nawarstwień i wtórnych warstw (w tym powłok malarskich, przemurowań i zamurowań), wzmocnienie strukturalne osłabionych zapraw oraz dekoracji malarskich a także wykonywanie uzupełnień brakujących fragmentów tynków, drewna i drobnych ubytków, jak również dezynfekcja, impregnacja, demontaż i montaż elementów składowych, stanowiły działania o charakterze technologicznym i wykonawczym.

    Czynności te były oparte na określonych technikach konserwatorskich oraz wiedzy specjalistycznej i miały charakter ściśle techniczny. Same w sobie nie stanowiły działań twórczych ani nie zawierały elementu indywidualnej inwencji artystycznej.

    Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że czynności te stanowiły niezbędny etap procesu konserwatorskiego i umożliwiały rozpoznanie substancji zabytkowej oraz ujawnienie warstw historycznych obiektu. W tym zakresie tworzyły podstawę do podejmowania przez Wnioskodawcę dalszych decyzji o charakterze estetycznym i twórczym, realizowanych w ramach autorskiej koncepcji konserwatorsko-estetycznej.

    Czynności techniczne nie polegały na samodzielnym tworzeniu efektu artystycznego, lecz na odsłanianiu, zabezpieczaniu oraz przygotowaniu substancji zabytkowej do dalszego opracowania. Nie stanowiły one odtworzenia stanu pierwotnego w sposób mechaniczny, lecz były integralnym etapem umożliwiającym podjęcie indywidualnych decyzji dotyczących zakresu i sposobu rekonstrukcji oraz opracowania estetycznego polichromii.

    W konsekwencji czynności techniczne miały charakter pomocniczy i wykonawczy względem całości usługi o charakterze twórczym, której zasadniczym elementem była autorska koncepcja konserwatorsko-estetyczna opracowania zabytku.

6.  Pytanie: „Czy świadcząc wszystkie usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz świadcząc usługę na rzecz (...), które są przedmiotem Pani zapytania, działa Pani/działała Pani jako twórca, bądź artysta wykonawca w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 24 ze zm.)? Jeżeli tak, to w jaki sposób i czy w odniesieniu do wszystkich usług w zakresie konserwacji i restauracji objętych wnioskiem (w tym usługi wyświadczonej na rzecz (...)) działa Pani/działała Pani jako twórca, bądź artysta wykonawca zgodnie z ww. przepisami? Jeśli nie, to w zakresie których usług”.

    Odp.: Wnioskodawca wskazuje, że w zakresie świadczonych usług konserwacji i restauracji zabytków, w tym usługi realizowanej na rzecz (...), działa jako twórca w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

    Status twórcy odnosi się w szczególności do tej części wykonywanych prac, która polega na opracowaniu autorskiej koncepcji konserwatorsko-estetycznej oraz podejmowaniu indywidualnych decyzji dotyczących sposobu opracowania, rekonstrukcji i estetycznego ukształtowania polichromii. Działania te mają charakter twórczy, niepowtarzalny i wynikają z własnej interpretacji stanu zachowania zabytku przez Wnioskodawcę oraz wiedzy specjalistycznej.

    W szczególności jako twórca Wnioskodawca działa przy:

-     opracowaniu dokumentacji konserwatorskiej i programu prac konserwatorsko-restauratorskich,

-     określaniu sposobu estetycznego opracowania polichromii,

-     podejmowaniu decyzji dotyczących zakresu i formy rekonstrukcji oraz uzupełnień,

-     tworzeniu indywidualnych rozwiązań kolorystycznych i kompozycyjnych dla danego obiektu.

    W odniesieniu do czynności technicznych, takich jak oczyszczanie powierzchni, usuwanie nawarstwień, dezynfekcja, impregnacja czy wzmacnianie strukturalne, Wnioskodawca nie działa jako twórca, gdyż czynności te mają charakter wykonawczy i technologiczny. Stanowią one jednak niezbędny etap umożliwiający realizację twórczej części usługi.

    W konsekwencji, Wnioskodawca działa jako twórca w zakresie autorskiego opracowania konserwatorsko-estetycznego zabytku, natomiast czynności techniczne mają charakter pomocniczy i wykonawczy względem tej działalności twórczej i nie stanowią odrębnej aktywności artystycznej.

7.  Pytanie: „Czy w ramach wszystkich świadczonych przez Panią usług w zakresie konserwacji i restauracji oraz w zakresie wyświadczonej usługi na rzecz (...), będących przedmiotem wniosku, czy wszystkie wykonywane czynności mają charakter kreacyjny i wiążą się z pracą twórczą i wymagają kreatywności, cechują się niepowtarzalnością, wykonywane są według Pani autorskiego programu oraz skutkują powstaniem czegoś nowego tzn. utworu w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych?”.

    Odp.: Wnioskodawca wskazuje, że nie wszystkie czynności wykonywane w ramach świadczonych usług konserwacji i restauracji zabytków, w tym usługi realizowanej na rzecz (...), mają charakter kreacyjny i twórczy.

    Czynności o charakterze technicznym, takie jak oczyszczanie powierzchni, usuwanie nawarstwień, wzmacnianie strukturalne, dezynfekcja oraz wykonywanie uzupełnień ubytków, mają charakter wykonawczy i technologiczny. Stanowią one niezbędny etap realizacji prac konserwatorskich, jednak same w sobie nie prowadzą do powstania efektu o charakterze twórczym.

    Jednocześnie czynności te wymagają każdorazowo dostosowania metod i sposobu działania do indywidualnych cech danego zabytku, w tym doboru odpowiednich technologii, materiałów oraz sposobu ich zastosowania. W tym zakresie występuje element indywidualizacji działań, wynikający ze specyfiki konkretnego obiektu, jednak nie zmienia on zasadniczego techniczno-wykonawczego charakteru tych czynności.

    Natomiast charakter kreacyjny i twórczy mają czynności związane z opracowaniem koncepcji konserwatorsko-estetycznej, w tym podejmowanie indywidualnych decyzji dotyczących sposobu opracowania polichromii, zakresu rekonstrukcji oraz rozwiązań estetycznych.

    Działania te mają charakter niepowtarzalny, wymagają kreatywności oraz wynikają z autorskiej interpretacji stanu zachowania zabytku przez Wnioskodawcę.

    W konsekwencji, jedynie część wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności ma charakter twórczy, natomiast całość usług stanowi spójny proces konserwatorsko-restauratorski, w którym elementy techniczne i twórcze są ze sobą funkcjonalnie powiązane.

8.  Pytanie: „Czy wszystkie będące przedmiotem wniosku usługi w zakresie konserwacji i restauracji stanowią usługi kulturalne? Proszę wskazać czynniki, które decydują o kulturalnym charakterze tych usług. Informacji należy udzielić do wszystkich świadczonych przez Panią usług w zakresie konserwacji i restauracji oddzielnie”.

    Odp.: Wnioskodawca wskazuje, że świadczone usługi w zakresie konserwacji i restauracji zabytków, w tym usługa będąca przedmiotem wniosku realizowana na rzecz (...), mają charakter usług kulturalnych w rozumieniu ich celu i rezultatu, ponieważ odnoszą się do ochrony, zachowania oraz przywracania wartości historycznych, artystycznych i estetycznych obiektów zabytkowych.

    Czynniki decydujące o kulturalnym charakterze tych usług to w szczególności:

-     wykonywanie prac przy obiektach wpisanych do rejestru zabytków i podlegających ochronie konserwatorskiej,

-     cel usług polegający na zachowaniu oraz przywracaniu wartości historycznych i artystycznych dzieł sztuki oraz elementów dekoracji zabytkowych,

-     opracowywanie i realizacja rozwiązań estetycznych służących uczytelnieniu i ochronie dziedzictwa kulturowego,

-     tworzenie dokumentacji konserwatorskiej oraz programów prac konserwatorsko- restauratorskich, stanowiących opracowania o charakterze specjalistycznym,

-     indywidualny i niepowtarzalny charakter każdej realizacji, wynikający ze specyfiki konkretnego zabytku.

    W odniesieniu do poszczególnych realizowanych usług Wnioskodawca wskazuje, że każda z nich była wykonywana przy obiektach o znaczeniu historycznym i artystycznym, których celem jest ochrona dziedzictwa kulturowego. W konsekwencji wszystkie te usługi wpisują się w działalność o charakterze kulturalnym, ponieważ ich rezultatem jest zachowanie, przywrócenie oraz udostępnienie wartości kulturowych zawartych w zabytkach.

9.  Pytanie: „Czy wszystkie wykonywane przez Panią usługi objęte zakresem wniosku, przyczynią się do upowszechnienia się dorobku kulturowego? Jeśli nie wszystkie, proszę wskazać które tak, a które nie i opisać, jak to upowszechnienie się przejawia”.

    Odp.: Wnioskodawca wskazuje, że wszystkie wykonywane usługi objęte zakresem wniosku przyczyniają się do upowszechnienia dorobku kulturowego.

    Upowszechnienie dorobku kulturowego przejawia się w szczególności poprzez zachowanie, zabezpieczenie oraz przywrócenie czytelności warstw artystycznych i historycznych zabytków, co umożliwia ich dalsze postrzeganie, analizę oraz odbiór przez społeczeństwo.

    Wykonywane przez Wnioskodawcę prace konserwatorsko-restauratorskie przyczyniają się do ochrony i utrwalenia materialnego dziedzictwa kulturowego, w szczególności polichromii, dekoracji malarskich oraz elementów wystroju zabytkowych obiektów sakralnych. Dzięki przeprowadzonym działaniom możliwe jest ponowne udostępnienie i odczytanie wartości artystycznych oraz historycznych tych obiektów.

    Jednocześnie opracowywana przez Wnioskodawcę dokumentacja konserwatorska oraz programy prac konserwatorsko-restauratorskich stanowią specjalistyczne opracowania, które utrwalają wiedzę o zabytku i mogą stanowić podstawę dla dalszych badań, działań konserwatorskich oraz edukacji w zakresie ochrony dziedzictwa kulturowego.

    W konsekwencji wszystkie realizowane przez Wnioskodawcę usługi, zarówno w zakresie opracowania koncepcji konserwatorsko-estetycznej, jak i ich wykonania, przyczyniają się do zachowania oraz upowszechnienia dorobku kulturowego.

10.  Pytanie: „Czy Pani sama organizuje/organizowała swoją pracę w zakresie świadczenia wszystkich usług opisanych we wniosku, w tym usługi wykonanej na rzecz (...), występuje/występowała jako podmiot w pełni samodzielny, działający w swoim imieniu i na własny rachunek? Informacji należy udzielić do wszystkich świadczonych przez Panią usług w zakresie konserwacji i restauracji oddzielnie, w tym również do usługi wyświadczonej na rzecz (...)”.

      Odp.: Wnioskodawca wskazuje, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej samodzielnie organizuje i organizował pracę w zakresie świadczenia wszystkich usług objętych zakresem wniosku, w tym usługi wykonanej na rzecz (...).

      Wnioskodawca występuje i występował jako podmiot w pełni samodzielny, działający we własnym imieniu oraz na własny rachunek, odpowiedzialny za całość realizacji zleceń, w tym za ich przygotowanie, organizację, opracowanie koncepcji konserwatorsko-estetycznej oraz wykonanie prac.

      Samodzielność ta obejmuje w szczególności podejmowanie decyzji dotyczących sposobu realizacji prac konserwatorskich i restauratorskich, w tym doboru metod, technologii oraz rozwiązań estetycznych, przy uwzględnieniu stanu zachowania konkretnego zabytku oraz jego indywidualnych uwarunkowań.

      W konsekwencji, wszystkie świadczone przez Wnioskodawcę usługi realizowane były w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej, bez podporządkowania organizacyjnego innym podmiotom w zakresie sposobu wykonania prac, przy zachowaniu pełnej odpowiedzialności za ich rezultat.

11.  Pytanie: „Czy zakresem wniosku objęte są wyłącznie usługi, w których organizuje Pani prace, występuje jako podmiot w pełni samodzielny, działający w swoim imieniu i na własny rachunek?”.

      Odp.: Wnioskodawca wskazuje, że zakresem niniejszego wniosku objęte są wyłącznie usługi w zakresie konserwacji i restauracji zabytków, w tym usługa wykonana na rzecz (...), które świadczone były przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jako podmiot w pełni samodzielny, działający we własnym imieniu oraz na własny rachunek.

      Każda z realizowanych usług była przez Wnioskodawcę samodzielnie organizowana, planowana oraz wykonywana, przy czym obejmowała zarówno opracowanie autorskiej koncepcji konserwatorsko-estetycznej, jak i koordynację oraz realizację prac konserwatorskich i restauratorskich.

      W konsekwencji, wszystkie usługi objęte wnioskiem dotyczą wyłącznie działalności wykonywanej przez Wnioskodawcę w warunkach pełnej samodzielności organizacyjnej i decyzyjnej, bez podporządkowania innym podmiotom w zakresie sposobu realizacji prac.

12.  Pytanie: „Czy we wszystkich dziełach działa Pani/działała Pani jako twórca konkretnego utworu (projektu/dzieła)? Informacji należy udzielić do wszystkich świadczonych przez Panią usług w zakresie konserwacji i restauracji oddzielnie, w tym również do usługi wyświadczonej na rzecz (...)”.

      Odp.: Wnioskodawca wskazuje, że w zakresie świadczonych usług konserwacji i restauracji zabytków, w tym usługi wykonanej na rzecz (...), działała jako twórca konkretnego utworu w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności w zakresie opracowania autorskiego programu prac konserwatorsko-restauratorskich.

      Opracowany przez Wnioskodawcę program prac stanowił indywidualne, niepowtarzalne opracowanie stworzone dla konkretnego zabytku, uwzględniające jego stan zachowania, wyniki przeprowadzonych badań oraz autorskie decyzje dotyczące sposobu jego konserwacji i restauracji. Program ten wyznaczał zarówno zakres, jak i sposób dalszych działań konserwatorskich oraz estetycznych.

      W konsekwencji, opracowania programu prac powstała również kompleksowa dokumentacja konserwatorska, stanowiąca jego rozwinięcie i utrwalenie przyjętych założeń oraz rozwiązań estetyczno-konserwatorskich.

      Każdorazowo opracowania te są oznaczane na stronie tytułowej adnotacją „dzieło chronione prawem autorskim”, co potwierdza ich autorski i indywidualny charakter oraz wynikający z tego sposób ich traktowania jako utworów.

      W tym zakresie Wnioskodawca działała jako twórca, ponieważ zarówno program prac, jak i dokumentacja konserwatorska, miały charakter autorski, indywidualny i niepowtarzalny, wymagający kreatywności oraz samodzielnych decyzji dostosowanych do konkretnego obiektu.

      Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że czynności o charakterze technicznym i wykonawczym, realizowane w ramach prac konserwatorskich i restauratorskich, nie stanowiły działalności twórczej w rozumieniu przepisów prawa autorskiego, lecz były elementem wykonawczym służącym realizacji opracowanego przeze mnie programu prac.

      W konsekwencji, Wnioskodawca działała jako twórca konkretnego utworu w zakresie opracowanego programu prac konserwatorsko-restauratorskich oraz powstałej w jego następstwie dokumentacji konserwatorskiej, również w odniesieniu do usługi wykonanej na rzecz (...).

13.  Pytanie: „Czy świadcząc wszystkie usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w tym usługę wykonaną na rzecz (...), wykonuje Pani/wykonywała Pani usługi, o których mowa w art. 43 ust. 19 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą? Informacji należy udzielić do wszystkich świadczonych przez Panią usług w zakresie konserwacji i restauracji oddzielnie, w tym również do usługi wyświadczonej na rzecz (...)”.

      Odp.: Wnioskodawca wskazuje, że w ramach świadczonych usług konserwacji i restauracji zabytków, w tym usługi wykonanej na rzecz (...), nie wykonuje usług, o których mowa w art. 43 ust. 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

      Świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie mają charakteru usług wyłączonych ze zwolnienia, w szczególności nie stanowią usług o charakterze wyłącznie technicznym, pomocniczym, doradczym ani usług niezwiązanych z działalnością twórczą lub kulturalną. Zakres działalności Wnioskodawcy nie obejmuje również usług, które byłyby oderwane od procesu twórczego opracowania i realizacji konserwatorsko-estetycznego zabytków.

      Wnioskodawca podkreśla, że głównym przedmiotem świadczonych usług jest opracowanie i realizacja autorskiej koncepcji konserwatorsko-estetycznej danego obiektu, obejmującej indywidualne decyzje dotyczące sposobu opracowania, rekonstrukcji oraz uczytelnienia polichromii i innych elementów zabytku.

      Czynności o charakterze technicznym stanowią niezbędny element procesu konserwatorskiego i służą realizacji przyjętej koncepcji estetycznej, jednak nie mają charakteru odrębnych usług i nie stanowią dominującej treści świadczonych świadczeń. W praktyce działania techniczne są narzędziem umożliwiającym realizację warstwy konserwatorsko-estetycznej, która stanowi zasadniczy i twórczy element usługi.

      W konsekwencji, Wnioskodawca wskazuje, że świadczone usługi nie mieszczą się w zakresie art. 43 ust. 19 ustawy o VAT i nie podlegają wyłączeniu ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b tej ustawy.

14.  Pytanie: „Czy od wszystkich świadczonych przez Panią usług w zakresie konserwacji i restauracji objętych zakresem pytania, otrzymuje Pani wynagrodzenie za pośrednictwem honorariów w zamian za przeniesienie praw autorskich na zleceniodawców (np. w postaci stworzenia egzemplarza dokumentacji projektowej mającej charakter utworu)? Informacji należy udzielić do wszystkich świadczonych przez Panią usług w zakresie konserwacji i restauracji oddzielnie”.

      Odp.: Wnioskodawca wskazuje, że w ramach świadczonych usług konserwacji i restauracji zabytków, w tym usługi wykonanej na rzecz (...), otrzymuje wynagrodzenie za wykonanie kompleksowej usługi konserwatorsko-restauratorskiej obejmującej opracowanie autorskiej koncepcji konserwatorsko-estetycznej, sporządzenie programu prac konserwatorsko-restauratorskich oraz dokumentacji konserwatorskiej, a także realizację prac przy zabytku.

      Wynagrodzenie to ma charakter całościowy i nie jest formalnie wyodrębniane jako honorarium z tytułu przeniesienia praw autorskich, jednak obejmuje również elementy o charakterze autorskim, związane z opracowaniem indywidualnych rozwiązań estetycznych oraz dokumentacji o charakterze twórczym.

      W ramach wykonywanych usług powstają opracowania (w szczególności program prac konserwatorsko-restauratorskich oraz dokumentacja konserwatorska), które mają charakter indywidualny i autorski, jednak wynagrodzenie nie jest w umowach odrębnie kwalifikowane jako wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich, lecz stanowi wynagrodzenie za całość świadczonej usługi.

Wnioskodawczyni wyjaśnia, że użyte w poprzednim uzupełnieniu sformułowanie, iż „wynagrodzenie nie jest formalnie wyodrębniane jako honorarium z tytułu przeniesienia praw autorskich”, odnosiło się wyłącznie do sposobu kalkulacji wynagrodzenia i oznaczało brak odrębnego określenia w umowie lub na fakturze kwoty przypadającej wyłącznie na przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Powyższe stwierdzenie nie oznaczało natomiast, że wynagrodzenie nie miało charakteru honorarium ani że nie dochodziło do przeniesienia autorskich praw majątkowych.

15.  Pytanie: „Czy wynagrodzenie otrzymywane tytułem świadczonych przez Panią usług objętych zakresem zadanego we wniosku pytania ma/miało formę honorarium w zamian za przeniesienie autorskich praw majątkowych (np. utworu powstałego w ramach wykonywania usługi) na zleceniodawców (odbiorców usług – w tym (...))?”.

Odp.: Tak. Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawczynię z tytułu usług objętych zakresem wniosku, w tym usługi wykonanej na rzecz (...) na podstawie umowy z dnia (…) 2025 r., miało charakter honorarium otrzymywanego przez twórcę za działalność twórczą oraz za przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworów powstałych w związku z realizacją usługi.

Honorarium obejmowało zarówno wykonanie autorskich opracowań konserwatorskich, jak również przeniesienie na zleceniodawcę autorskich praw majątkowych do rezultatów działalności twórczej Wnioskodawczyni.

W szczególności dotyczyło to programu prac konserwatorsko-restauratorskich, dokumentacji konserwatorskiej, dokumentacji fotograficznej, opracowań opisowych, wyników badań konserwatorskich wraz z ich interpretacją, autorskiej koncepcji konserwatorsko-estetycznej oraz innych utworów powstałych w ramach realizowanych prac.

Fakt, że umowa nie przewidywała odrębnego określenia kwoty przypadającej wyłącznie na przeniesienie autorskich praw majątkowych, nie zmienia charakteru otrzymywanego wynagrodzenia jako honorarium obejmującego zarówno stworzenie utworów, jak i przeniesienie autorskich praw majątkowych do tych utworów.

16.  Pytanie: „Jeżeli wynagrodzenie otrzymywane przez Panią tytułem świadczonych przez Panią usług objętych zakresem zadanego we wniosku pytania ma/miało w części formę honorarium to w zamian za wyświadczenie jakich dokładnie usług Pani je otrzymuje/otrzymała? Proszę szczegółowo wymienić te usługi, ze szczególnym uwzględnieniem usług technicznych oraz usług estetycznych, kreacyjnych wiążących się z pracą twórczą”.

      Odp.: Honorarium było otrzymywane za wykonanie kompleksowej usługi konserwatorsko- restauratorskiej obejmującej zarówno czynności twórcze, jak i czynności pomocnicze niezbędne do realizacji autorskiej koncepcji konserwatorsko-estetycznej.

      Do czynności o charakterze twórczym objętych honorarium należało w szczególności:

·      opracowanie autorskiej koncepcji konserwatorsko-estetycznej,

·      opracowanie programu prac konserwatorsko-restauratorskich,

·      sporządzenie dokumentacji konserwatorskiej,

·      sporządzenie dokumentacji fotograficznej,

·      sporządzenie opracowań opisowych i rysunkowych,

·      przeprowadzenie badań konserwatorskich oraz odkrywek wraz z ich autorską analizą i interpretacją,

·      podejmowanie indywidualnych decyzji dotyczących zakresu i sposobu rekonstrukcji,

·      dobór rozwiązań estetycznych, kolorystycznych i kompozycyjnych,

·      wykonywanie rekonstrukcji polichromii,

·      wykonywanie retuszy i uzupełnień malarskich wymagających indywidualnych decyzji twórczych.

Czynności techniczne, takie jak oczyszczanie powierzchni, usuwanie nawarstwień, dezynfekcja, impregnacja, wzmacnianie strukturalne, wykonywanie uzupełnień podłoża, demontaż i montaż elementów, stanowiły czynności pomocnicze, funkcjonalnie związane z realizacją autorskiej koncepcji konserwatorsko-estetycznej.

Wynagrodzenie nie było dzielone na odrębne części przypisane do poszczególnych czynności, lecz stanowiło jedno honorarium za całość twórczej usługi zakończonej powstaniem utworów oraz przeniesieniem autorskich praw majątkowych na zleceniodawcę.

17.  Pytanie: „Czy zawierane przez Panią umowy, w tym umowa zawarta z (...), na wyświadczenie przedmiotowych usług zawierają/zawierały zapisy o przeniesieniu autorskich praw majątkowych?”.

      Odp.: Tak. Umowa zawarta z (...) w dniu (…) 2025 r. zawierała postanowienia dotyczące przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów powstałych w związku z realizacją przedmiotu umowy.

      Umowa przewidywała w szczególności, że z chwilą odbioru dokumentacji następuje przeniesienie autorskich praw majątkowych do opracowanej przez Wnioskodawczynię dokumentacji oraz innych utworów powstałych w ramach realizacji zamówienia.

      Przeniesienie autorskich praw majątkowych obejmowało w szczególności program prac konserwatorsko-restauratorskich, dokumentację konserwatorską, dokumentację fotograficzną, opracowania opisowe, rysunki oraz inne rezultaty działalności twórczej Wnioskodawczyni podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

18.  Pytanie: „Czy w związku ze świadczeniem przez Panią przedmiotowych usług, w tym na rzecz (...), dochodzi/doszło do skutecznego przeniesienia majątkowych praw autorskich na zleceniodawcę usługi (odbiorcę)? Jeżeli nie, to dlaczego i na jakiej podstawie odbiorcy przedmiotowych usług korzystają z efektów Pani prac autorskich (utworu)”.

      Odp.: Tak. W związku ze świadczeniem usług objętych wnioskiem dochodziło do skutecznego przeniesienia autorskich praw majątkowych na zleceniodawcę zgodnie z postanowieniami zawartych umów.

      W przypadku usługi wykonanej na rzecz (...) przeniesienie autorskich praw majątkowych nastąpiło zgodnie z postanowieniami umowy przewidującymi przejście tych praw z chwilą odbioru dokumentacji.

      Przeniesienie obejmowało w szczególności program prac konserwatorsko-restauratorskich, dokumentację konserwatorską, dokumentację fotograficzną, opracowania opisowe, rysunki oraz inne utwory stworzone przez Wnioskodawczynię w ramach realizacji umowy.

      W konsekwencji zleceniodawca, w tym (…), korzysta z efektów działalności twórczej Wnioskodawczyni jako podmiot, na który zostały skutecznie przeniesione autorskie prawa majątkowe.

19.  Pytanie: „Ponadto, proszę o jednoznaczne i niebudzące wątpliwości wskazanie, czy odpowiedzi udzielone przez Panią na pytania nr 1 i nr 5 w wezwaniu (…) dotyczą wszystkich usług będących przedmiotem Pani zapytania, czy wyłącznie usług wyświadczonych przez Panią na rzecz (...)? Zaznaczam, że pytania oznaczone w ww. wezwaniu nr 1 i 5 dotyczyły wszystkich świadczonych przez Panią usług, a nie tylko wyświadczonych przez Panią usług na rzecz (...)”.

      Odp.: Wnioskodawczyni wyjaśnia, że odpowiedzi udzielone na pytania nr 1 oraz nr 5 zawarte w wezwaniu z dnia 15 kwietnia 2026 r. odnosiły się do wszystkich usług objętych zakresem wniosku.

      Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazuje, że w stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku usługą faktycznie wykonaną była usługa świadczona na rzecz (...) na podstawie umowy z dnia (…) 2025 r.

      Odpowiedzi udzielone we wniosku oraz jego uzupełnieniach dotyczą zatem tej usługi oraz modelu świadczenia usług stosowanego przez Wnioskodawczynię w prowadzonej działalności konserwatorsko-restauratorskiej.

      W odniesieniu do usługi wykonanej na rzecz (...) Wnioskodawczyni samodzielnie opracowała autorską koncepcję konserwatorsko-estetyczną, sporządziła program prac konserwatorsko-restauratorskich oraz dokumentację konserwatorską stanowiące utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a następnie wykonała prace konserwatorskie i restauratorskie będące realizacją tej koncepcji.

      Wynagrodzenie otrzymane za wykonanie tej usługi miało charakter honorarium za działalność twórczą obejmującą również przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworów powstałych w związku z realizacją usługi.

      W związku z powyższym Wnioskodawczyni potwierdza jednoznacznie, że w ramach usługi wykonanej na rzecz (...) działała jako twórca w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, otrzymała honorarium za działalność twórczą, a zgodnie z postanowieniami umowy doszło do skutecznego przeniesienia autorskich praw majątkowych do powstałych utworów na zleceniodawcę.

Pytanie

Czy wykonywane przez Wnioskodawczynię, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, usługi w zakresie konserwacji i restauracji zabytków, w tym usługa wykonana na rzecz (...), podlegają zwolnieniu przedmiotowemu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, świadczone przez nią usługi w ramach działalności gospodarczej korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT, tj. jako usługi kulturalne świadczone przez indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ww. ustawy: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ww. ustawy: Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Wnioskodawczyni wskazuje, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy odpłatne usługi na podstawie umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron zawsze jest beneficjentem ww. usługi.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

a)  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,

b)  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Z kolei na podstawie art. 43 ust. 19 ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

1)  usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;

2)  wstępu:

a)  na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,

b)  do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych,

c)  do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;

3)  wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;

4)  usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;

5)  działalności agencji informacyjnych;

6)  usług wydawniczych;

7)  usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;

8)  usług ochrony praw.

Z analizy powołanego art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy jednoznacznie wynika, że zwolnienie ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Oznacza to, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku na jego podstawie jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być podmiotem prawa publicznego lub innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym lub wpisanym do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury, w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, albo indywidualnym twórcą lub artystą wykonawcą w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanym za wykonaną usługę w formie honorarium.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Wnioskodawczyni wskazuje, że spełnia wszystkie przesłanki niezbędne do uznania, że świadczone przez nią usługi mogą skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy.

Dodatkowo, Wnioskodawczyni podkreśla, że wykonywane przez nią czynności nie mają charakteru wyłącznie technicznego. Wskazuje, że czynności te maja charakter twórczy wykonywane na indywidualne zlecenie.

Wnioskodawczyni zauważa, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Ustawodawca w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy wymienia usługi indywidualnych twórców i artystów wykonawców, odsyłając w celu zdefiniowania tych pojęć do ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2025 r. poz. 24 z późn. zm.; dalej jako „Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych), do której odwołuje się ustawodawca w treści art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy: Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Zgodnie z art. 1 ust. 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: Domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

W myśl art. 8 ust. 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: Dopóki twórca nie ujawnił swojego autorstwa, w wykonywaniu prawa autorskiego zastępuje go producent lub wydawca, a w razie ich braku - właściwa organizacja zbiorowego zarządzania prawami autorskimi.

Ustawodawca posłużył się syntetyczną definicją utworu, określając w sposób generalny cechy konieczne wyróżniające utwór od innych rezultatów działalności człowieka.

Utwór musi zatem wykazywać łącznie trzy cechy:

1)  stanowić przejaw działalności człowieka (twórcy);

2)  stanowić przejaw działalności twórczej;

3)  mieć indywidualny charakter.

Tak sformułowana treść przepisów określających zwolnienie od podatku od towarów i usług, gdzie szczególnie akcentowana jest – indywidualność twórców i artystów wykonawców w zestawieniu z brzmieniem przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych pozwala stwierdzić, iż intencją ustawodawcy podatkowego było objęcie zwolnieniem wyłącznie takich usług kulturalnych, które świadczone są przez twórców, artystów wykonawców, z uwzględnieniem ich szczególnych relacji z dziełem, utworem.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy, zdaniem Wnioskodawczyni stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi w zakresie konserwacji i renowacji zabytków, w tym opisane prace konserwatorskie i restauratorskie, które zostały wykonane na rzecz (...), stanowią usługi kulturalne. Świadczone w ramach Umowy z (...) usługi mają charakter kulturalny albowiem dotyczą działania na rzecz ochrony dziedzictwa narodowego. Dotyczą one dzieła sztuki, tzw. zabytku wpisanego do rejestru zabytków, stanowiąc tym samym dziedzictwo kulturalne Rzeczpospolitej Polskiej. Świadczone usługi konserwatorskie i restauratorskie przyczyniają się w bardzo wysokim stopniu do upowszechnienia dorobku kulturalnego poprzez zapewnienie przetrwania zabytku wpisanego do rejestru zabytków.

Tym samym, ww. usługi podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy.

Powyższe stanowisko potwierdzają liczne wyroki sądów administracyjnych w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, a to: wyrok NSA z dnia 5 grudnia 2013 r. sygn. akt I FSK 1750/12; wyrok NSA z dnia 9 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 558/15; wyrok NSA z dnia 9 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1097/15; wyrok NSA z dnia 11 maja 2017 r., sygn. akt I FSK 1649/15; wyrok NSA z dnia 12 września 2017 r., sygn. akt I FSK 18/16; wyrok NSA z dnia 31 stycznia 2018 r., sygn. akt: I FSK 588/16; wyrok NSA z dnia 23 czerwca 2021 r., sygn. akt I FSK 1926/18, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 6 marca 2024 r., sygn. akt. I SA/Wr 697/23.

W ww. wyrokach podkreślano, że: zwolnieniu opisanemu w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b) ustawy o VAT podlegają usługi konserwatorskie i restauratorskie, o ile mają charakter działalności twórczej i charakteryzują się indywidualnością. Zwolnienie to nie dotyczy natomiast przypadków, gdy prace konserwatorskie i restauratorskie obejmują jedynie czynności o charakterze czysto technicznym.

Stanowisko Wnioskodawczyni potwierdzają również liczne interpretacje indywidualne, a to:

·      Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 listopada 2024 r., nr: 0112-KDIL1-2.4012.450.2024.1.PM.

·      Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 listopada 2024 r., nr: 0114-KDIP4-2.4012.556.2024.1.WH.

·      Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 listopada 2024 r., nr: 0114-KDIP4-2.4012.557.2024.1.MŻA.

·      Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 maja 2025 r., nr: 0114-KDIP4-2.4012.188.2025.2.KS.

·      Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 maja 2025 r., nr: 0111-KDIB3-2.4012.234.2025.1.ASZ.

·      Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 czerwca 2025 r., nr: 0113-KDIPT1-1.4012.446.2025.1.RG.

·      Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 września 2025 r., nr: 0112-KDIL1-3.4012.568.2025.1.AKR.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawczyni, świadczone przez Nią usługi korzystały, korzystają i będą korzystały ze zwolnienia przedmiotowego z podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy:

Z kolei na podstawie art. 43 ust. 19 ustawy:

Z analizy powołanego art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy jednoznacznie wynika, że zwolnienie ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Oznacza to, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku na jego podstawie jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być podmiotem prawa publicznego lub innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym lub wpisanym do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury, w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, albo indywidualnym twórcą lub artystą wykonawcą w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanym za wykonaną usługę w formie honorarium.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

W skład grupy podmiotów uprawnionych do zwolnienia weszli indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 132 ust. 1 lit. n) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1, ze zm.), zgodnie z którym:

Ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze nie definiują pojęć „kultura” i „usługa kulturalna”. Zatem, przy dokonywaniu interpretacji przepisu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b) ustawy, posłużyć się należy wykładnią literalną, odwołując się do językowego znaczenia tych pojęć.

Tym samym wskazać należy, że kultura oznacza „materialną i umysłową działalność społeczeństw oraz jej wytwory”, zaś usługa to „pomoc okazana komuś”, „działalność gospodarcza służąca do zaspokajania potrzeb ludzi”. Natomiast, określenie „kulturalny” oznacza „odnoszący się do tworzenia i upowszechniania kultury lub stanowiący jej składnik”. Właściwym więc wydaje się przyjęcie, że kultura to ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, funkcjonujących w postaci np. dzieł artystycznych, związanych z twórczością artystyczną (np. o charakterze literackim, naukowym, plastycznym, muzycznym).

Zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury, itp. Natomiast, kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja, i duchową – ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość itp. (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtműller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999). Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982).

W sytuacji, gdy wykładnia językowa nie przynosi oczekiwanych rezultatów, wskazanym jest sięgnięcie do wykładni systemowej oraz funkcjonalnej. W tym celu należy sięgnąć do ustaw wprost lub pośrednio odnoszących się do działalności prowadzonej w sferze kulturalnej, np. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 457):

Przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” możemy zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności.

Za usługi kulturalne możemy zatem uznać usługi polegające na upowszechnianiu i ochronie kultury, przez którą należy rozumieć naturalne i kulturalne dziedzictwo ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, w szczególności w zakresie historii, nauki i sztuki.

Analizując możliwość zwolnienia świadczonych usług na gruncie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy, należy wskazać, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 24 ze zm.), do której odwołuje się ustawodawca w treści art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy

I tak, stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

W myśl art. 1 ust. 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Stosownie do art. 8 ust. 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ustawodawca posłużył się syntetyczną definicją utworu, określając w sposób generalny cechy konieczne wyróżniające utwór od innych rezultatów działalności człowieka.

Aby określone dzieło mogło być przedmiotem prawa autorskiego musi posiadać następujące cechy:

-     mieć źródło w pracy człowieka (twórcy),

-     stanowić przejaw działalności twórczej,

-     posiadać indywidualny charakter.

W myśl art. 85 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Z treści ww. przepisów można zatem wywieść, że twórcą w rozumieniu ustawy jest każda osoba prowadząca faktycznie działalność twórczą, czyli działalność, której efektem jest powstanie utworu w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Użyte w tym przepisie określenie „przejaw działalności twórczej”, należy rozumieć jako uzewnętrzniony rezultat działalności człowieka o charakterze kreacyjnym.

Tak sformułowana treść przepisów określających zwolnienie od podatku od towarów i usług, gdzie szczególnie akcentowana jest „indywidualność twórców i artystów wykonawców”, w zestawieniu z brzmieniem przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych pozwala stwierdzić, iż intencją ustawodawcy podatkowego było objęcie zwolnieniem wyłącznie takich usług kulturalnych, które świadczone są przez twórców, artystów wykonawców, z uwzględnieniem ich szczególnych relacji z dziełem, utworem.

Zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych wyróżnia się dwa rodzaje praw:

-     autorskie prawa osobiste,

-     autorskie prawa majątkowe.

Przepisy dotyczące praw osobistych zostały uregulowane w rozdziale trzecim ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Na podstawie art. 16 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Autorskie prawa osobiste chronią więź twórcy z utworem i są z nim w sposób trwały związane. Są one bezterminowe oraz niezbywalne.

Niezbywalność praw osobistych oznacza, że nie da się takiego prawa sprzedać, ani przekazać innej osobie.

W myśl art. 17 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Zatem, prawa te chronią godność twórcy, która wyraża się w jego intelektualnym związku z dziełem.

Natomiast, autorskie prawo majątkowe to uprawnienie o charakterze majątkowym, które zostało ukształtowane na wzór prawa własności. Twórca ma wyłączne uprawnienie do korzystania z dzieła lub rozporządzania nim.

Autorskie prawa majątkowe, w przeciwieństwie do osobistych są zbywalne. Wynika to z art. 41 ust. 1 pkt 1-2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Zatem, autorskie prawo majątkowe obejmuje wyłącznie prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu.

Majątkowe prawa autorskie są przedmiotem obrotu w postaci umów zbycia tych praw lub umów licencyjnych.

Po przeniesieniu majątkowych praw autorskich do utworu, prawa te przechodzą całkowicie na nabywcę.

Zatem, w chwili powstania gotowego utworu, rodzą się prawa autorskie przysługujące osobie, która taki utwór stworzyła. Autor staje się właścicielem dzieła i może z nim robić, co tylko zechce. Posiada do niego prawa dwojakiego rodzaju – osobiste i majątkowe. Podsumowując – autor ma prawo podpisać dzieło swoim nazwiskiem (prawo autorskie osobiste) oraz na nim zarabiać (prawo autorskie majątkowe). To pierwsze prawo jest niezbywalne, tym drugim może się podzielić całkowicie lub w części.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Zgodnie z art. 11 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Tak więc, odwołując się do pojęcia „twórcy” w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wskazać należy, że twórcą w rozumieniu ww. ustawy jest nie tylko jedyny twórca utworu, ale również osoby, które są współtwórcami stworzonego dzieła. Zgodnie z przywołanym wyżej art. 9 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, współtwórcom przysługuje prawo autorskie wspólnie. Domniemywa się, że wielkości udziałów są równe. Utwór powstały w rezultacie współtwórczości jest zatem przedmiotem wspólnego prawa autorskiego niezależnie od tego, czy dają się w nim wyróżnić części stworzone przez poszczególnych twórców. Wykładnia systemowa zewnętrzna, oparta na zapisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych prowadzi do wniosku, że twórcą jest osoba fizyczna, która wykonała dany utwór sama lub z udziałem innych współtwórców.

Dodać w tym miejscu należy również, że zgodnie z art. 37a ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1292 ze zm.):

Z opisu sprawy wynika, że:

·      Prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (…) od (…) 2025 r. Głównym przedmiotem Pani działalności jest działalność w zakresie konserwacji i renowacji oraz pozostała działalność wspomagająca na rzecz dziedzictwa kulturowego (PKD 91.30.Z).

·      Korzysta Pani ze zwolnienia podmiotowego z podatku od towarów i usług, na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy.

·      Wykonuje Pani swoją działalność na własny rachunek, nie zatrudnia Pani pracowników ani też osób działających na zlecenie w ramach współpracy B2B. Ponosi Pani ryzyko gospodarcze, jak również ponosi odpowiedzialność wobec kontrahenta za wykonanie i rezultat prowadzonych prac.

·      Działa Pani jako konserwator dzieł sztuki, posiadając wymagane kwalifikacje i uprawnienia, o których mowa w art. 37a ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami.

·      Posiada Pani tytuł magistra sztuki w zakresie malarstwa. Ponadto jest Pani absolwentką (...) studiów (…). Studia te o specjalności (...) ukończyła Pani w roku 2020 uzyskując tytuł magistra konserwatora-restauratora dzieł sztuki.

·      W ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje Pani w sposób systematyczny usługi ściśle związane z kulturą i dziedzictwem kulturowym. Prace konserwatorsko-restauratorskie wykonywane są przy zabytkach ruchomych i nieruchomych. Każde realizowane zlecenie ma charakter indywidualny i jest dostosowane do specyfiki konkretnego obiektu. Prace dotyczą materialnego dziedzictwa kulturowego, w szczególności: malarstwa ściennego (fresków, polichromii, ornamentów), obrazów sztalugowych, rzeźby polichromowanej, elementów wyposażenia sakralnego (m.in. ołtarze, konfesjonały, chrzcielnice, prospekty organowe), zabytków architektury (kamienice, pałace, kościoły, mury obronne, itp.).

·      Usługi wykonywane są przy obiektach wpisanych do rejestru zabytków oraz obiektach posiadających status pomników historii, ale także ujęte w wojewódzkiej lub gminnej ewidencji zabytków. Wykonywane prace polegają na ochronie, zachowaniu oraz przywracaniu wartości historycznych i artystycznych obiektów zabytkowych.

·      Wykonane prace mają charakter twórczy, charakteryzują się wysokim stopniem zindywidualizowania obiektów zabytkowych, jak i niepowtarzalności konserwacji. W każdym obiekcie koncepcja artystyczna, konserwatorska i technologiczna jest inna i dlatego jest własnością intelektualną oraz artystyczną wykonawcy.

·      W ramach działalności wykonuje Pani również zabiegi o charakterze technicznym, np. oczyszczanie powierzchni, usuwanie nawarstwień, usuwanie wtórnych warstw (np. powłok malarskich, przemurowań, zamurowań, itp.), wzmocnienie strukturalne osłabionych zapraw czy dekoracji malarskich, wykonanie uzupełnień brakujących fragmentów tynków czy drewna, i mniejszych ubytków . Jednak nawet te zabiegi techniczne wykonywane są w oparciu o autorski program konserwatorski, odpowiednimi środkami i wybraną metodyką w zależności od danego obiektu (jaki jest jego stan zachowania, struktury oraz faktury; w zależności od ilości, stanu nawarstwień, techniki i technologii warstw wtórnych i oryginału).

·      Działania o charakterze estetycznym mają również autorski charakter, tu zaliczają się: zabiegi konserwacji estetycznej, uwzględniające uzupełnienie i rekonstrukcję brakujących fragmentów malowideł ściennych lub sztalugowych lub rzeźb na podstawie autorskich technologii; autorski program prac konserwatorskich na podstawie którego realizowane są prace; autorska dokumentacja opisowa, fotograficzna, rysunkowa; działalność artystyczna indywidualna twórcza – malowanie w różnych technikach.

·      Wszystkie świadczone usługi konserwatorskie w istotny sposób przyczyniają się do upowszechniania dorobku kulturalnego oraz zwiększania dostępu do kultury.

·      W roku 2025 zrealizowała Pani – na podstawie szczegółowej Umowy – zlecenie obejmujące kompleksowe prace na rzecz (...), objętego indywidualną ochroną konserwatorską, wynikającą z wpisu do rejestru zabytków na podstawie decyzji Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków. Zadanie obejmowało m.in.: prace odkrywkowe i badania konserwatorskie polichromii ścian i sklepienia, opracowanie dokumentacji konserwatorskiej, przygotowanie programu prac konserwatorsko-restauratorskich, badania i konsultacje specjalistyczne.

·      Świadcząc usługi w ramach ww. zlecenia (projektowe, konserwatorskie, restauratorskie), działała Pani jako twórca w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

·      Wszystkie usługi były świadczone na podstawie chronionego prawem autorskim programu konserwatorskiego jako przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, wynikającym z niepowtarzalności obiektu – (...).

·      Cały proces składał się zarówno z czynności estetycznych i kreacyjnych, spełniających kryteria określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jak i w niewielkim stopniu z czynności technicznych, których zakres był zmienny i obejmował np. dezynfekcję, impregnację, demontaż, montaż elementów składowych, oczyszczanie z zabrudzeń, usuwanie wtórnych warstw. Podejmowane w niewielkim zakresie czynności techniczne były niezbędne do przeprowadzenia koniecznych badań konserwatorskich i restauratorskich.

·      Prowadzone badania, odkrywki i prace konserwatorskie i restauratorskie, w tym te, które zostały wykonane na rzecz (...), stanowią usługi kulturalne.

·      W zamian za wszystkie usługi, opisane powyżej, w tym z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do powstałych utworów, otrzymała Pani od (...) należne na podstawie Umowy honorarium, które udokumentowano fakturą wystawioną na Panią, jako na osobę prowadząca indywidualną działalność gospodarczą.

·      W ramach realizowanych prac na rzecz (...) wykonywała Pani czynności o charakterze twórczym, polegające na autorskim kształtowaniu sposobu estetycznego opracowania polichromii oraz rekonstrukcji jej brakujących fragmentów (opracowanie indywidualnej, autorskiej koncepcji estetycznej rekonstrukcji i uczytelnienia polichromii, podejmowanie samodzielnych decyzji dotyczących zakresu i sposobu rekonstrukcji warstw malarskich, dobór kolorystyki, tonacji oraz sposobu scalania wizualnego polichromii, rekonstrukcja fragmentów dekoracji malarskich w oparciu o zachowane relikty, wiedzę specjalistyczną oraz własną interpretację estetyczną, wykonywanie retuszy i uzupełnień malarskich wymagających indywidualnych decyzji twórczych. Dodatkowo, opracowała Pani szczegółowy Program prac konserwatorsko-restauratorskich oraz obszerną Dokumentację konserwatorską dotyczą malowideł ściennych w tymże kościele. Czynności te miały charakter niepowtarzalny i były każdorazowo dostosowane do konkretnego obiektu. Wynikały z indywidualnej interpretacji stanu zachowania zabytku i nie stanowiły odtworzenia schematycznych rozwiązań, lecz autorskie decyzje estetyczne o charakterze twórczym, podejmowane w ramach wykonywanej działalności.

·      Badania oraz konsultacje specjalistyczne w ramach prac na rzecz (...) stanowiły element procesu przygotowawczego i miały charakter wspierający dla opracowania autorskiej koncepcji konserwatorsko-estetycznej – stanowiły integralny element procesu twórczego, który prowadził do powstania i realizacji autorskiego opracowania konserwatorsko-estetycznego danego zabytku.

·      Czynności techniczne wykonywane w ramach świadczonych usług, takie jak oczyszczanie powierzchni, usuwanie nawarstwień i wtórnych warstw (w tym powłok malarskich, przemurowań i zamurowań), wzmocnienie strukturalne osłabionych zapraw oraz dekoracji malarskich a także wykonywanie uzupełnień brakujących fragmentów tynków, drewna i drobnych ubytków, jak również dezynfekcja, impregnacja, demontaż i montaż elementów składowych, stanowiły działania o charakterze technologicznym i wykonawczym. Czynności te stanowiły niezbędny etap procesu konserwatorskiego i umożliwiały rozpoznanie substancji zabytkowej oraz ujawnienie warstw historycznych obiektu. W tym zakresie tworzyły podstawę do podejmowania przez Panią dalszych decyzji o charakterze estetycznym i twórczym, realizowanych w ramach autorskiej koncepcji konserwatorsko-estetycznej. W konsekwencji czynności techniczne miały charakter pomocniczy i wykonawczy względem całości usługi o charakterze twórczym, której zasadniczym elementem była autorska koncepcja konserwatorsko-estetyczna opracowania zabytku.

·      Świadczone usługi w zakresie konserwacji i restauracji zabytków, w tym usługa będąca przedmiotem wniosku realizowana na rzecz (...), mają charakter usług kulturalnych w rozumieniu ich celu i rezultatu, ponieważ odnoszą się do ochrony, zachowania oraz przywracania wartości historycznych, artystycznych i estetycznych obiektów zabytkowych.

·      W ramach prowadzonej działalności gospodarczej samodzielnie organizuje i organizowała Pani pracę w zakresie świadczenia wszystkich usług objętych zakresem wniosku, w tym usługi wykonanej na rzecz (...). Występuje Pani i występowała jako podmiot w pełni samodzielny, działający we własnym imieniu oraz na własny rachunek, odpowiedzialny za całość realizacji zleceń, w tym za ich przygotowanie, organizację, opracowanie koncepcji konserwatorsko-estetycznej oraz wykonanie prac. Usługi realizowane były w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej, bez podporządkowania organizacyjnego innym podmiotom w zakresie sposobu wykonania prac, przy zachowaniu pełnej odpowiedzialności za ich rezultat.

·      W zakresie świadczonych usług konserwacji i restauracji zabytków, w tym usługi wykonanej na rzecz (...), działała Pani jako twórca konkretnego utworu w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ponieważ zarówno program prac, jak i dokumentacja konserwatorska, miały charakter autorski, indywidualny i niepowtarzalny, wymagający kreatywności oraz samodzielnych decyzji dostosowanych do konkretnego obiektu.

·      Czynności o charakterze technicznym i wykonawczym, realizowane w ramach prac konserwatorskich i restauratorskich, nie stanowiły działalności twórczej w rozumieniu przepisów prawa autorskiego, lecz były elementem wykonawczym służącym realizacji opracowanego przez Panią programu prac – stanowią niezbędny element procesu konserwatorskiego i służą realizacji przyjętej koncepcji estetycznej, jednak nie mają charakteru odrębnych usług i nie stanowią dominującej treści świadczonych świadczeń. W praktyce działania techniczne są narzędziem umożliwiającym realizację warstwy konserwatorsko-estetycznej, która stanowi zasadniczy i twórczy element usługi.

·      W ramach świadczonych usług konserwacji i restauracji zabytków, w tym usługi wykonanej na rzecz (...), nie wykonuje Pani usług, o których mowa w art. 43 ust. 19 ustawy.

·      Wynagrodzenie otrzymywane przez Panią z tytułu usług objętych zakresem wniosku, w tym usługi wykonanej na rzecz (...), miało charakter honorarium otrzymywanego przez twórcę za działalność twórczą oraz za przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworów powstałych w związku z realizacją usługi.

·      Honorarium obejmowało zarówno wykonanie autorskich opracowań konserwatorskich, jak również przeniesienie na zleceniodawcę autorskich praw majątkowych do rezultatów Pani działalności twórczej.

·      Honorarium było otrzymywane za wykonanie kompleksowej usługi konserwatorsko- restauratorskiej obejmującej zarówno czynności twórcze, jak i czynności pomocnicze niezbędne do realizacji autorskiej koncepcji konserwatorsko-estetycznej. Do czynności o charakterze twórczym objętych honorarium należało w szczególności: opracowanie autorskiej koncepcji konserwatorsko-estetycznej, opracowanie programu prac konserwatorsko-restauratorskich, sporządzenie dokumentacji konserwatorskiej, sporządzenie dokumentacji fotograficznej, sporządzenie opracowań opisowych i rysunkowych, przeprowadzenie badań konserwatorskich oraz odkrywek wraz z ich autorską analizą i interpretacją, podejmowanie indywidualnych decyzji dotyczących zakresu i sposobu rekonstrukcji, dobór rozwiązań estetycznych, kolorystycznych i kompozycyjnych, wykonywanie rekonstrukcji polichromii, wykonywanie retuszy i uzupełnień malarskich wymagających indywidualnych decyzji twórczych.

·      Czynności techniczne, takie jak oczyszczanie powierzchni, usuwanie nawarstwień, dezynfekcja, impregnacja, wzmacnianie strukturalne, wykonywanie uzupełnień podłoża, demontaż i montaż elementów, stanowiły czynności pomocnicze, funkcjonalnie związane z realizacją autorskiej koncepcji konserwatorsko-estetycznej.

·      Wynagrodzenie nie było dzielone na odrębne części przypisane do poszczególnych czynności, lecz stanowiło jedno honorarium za całość twórczej usługi zakończonej powstaniem utworów oraz przeniesieniem autorskich praw majątkowych na zleceniodawcę.

·      Zawierane przez Panią umowy, w tym umowa zawarta z (...), na wyświadczenie przedmiotowych usług zawierają/zawierały zapisy o przeniesieniu autorskich praw majątkowych.

·      W związku ze świadczeniem usług objętych wnioskiem dochodziło do skutecznego przeniesienia autorskich praw majątkowych na zleceniodawcę zgodnie z postanowieniami zawartych umów.

·      W ramach usługi wykonanej na rzecz (...) działała jako twórca w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, otrzymała honorarium za działalność twórczą, a zgodnie z postanowieniami umowy doszło do skutecznego przeniesienia autorskich praw majątkowych do powstałych utworów na zleceniodawcę.

Pani wątpliwości dotyczą zastosowania zwolnienia dla świadczonych przez Panią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usług w zakresie konserwacji i restauracji zabytków, w tym usługi wykonanej na rzecz (...), na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy.

Jak już wyżej wskazano, zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Warunkiem zastosowania tego zwolnienia jest łączne spełnienie przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy oraz przesłanki przedmiotowej, dotyczącej rodzaju świadczonych usług. Zwolnieniu opisanemu w art. 43 ust. pkt 33 lit. b ustawy podlegają usługi konserwatorskie i restauratorskie, o ile mają charakter działalności twórczej i charakteryzują się indywidualnością. Zwolnienie to nie dotyczy natomiast przypadków, gdy prace konserwatorskie i restauratorskie obejmują jedynie czynności o charakterze czysto technicznym. Przy czym należy mieć na uwadze, że prace te rzeczywiście muszą mieć twórczy charakter, nosić cechy indywidualne i być wynagradzane za pośrednictwem honorariów w zamian za przeniesienie praw autorskich na zleceniodawców (np. w postaci stworzenia egzemplarza dokumentacji projektowej mającej charakter utworu). Natomiast przedmiotowe zwolnienie nie będzie obejmować prac konserwatorskich czy restauratorskich, na które składają się działania o specyfice czysto technicznej.

W wyroku z 31 stycznia 2018 r. sygn. akt I FSK 588/16 Naczelny Sąd Administracyjny przyznał pracom konserwatorskim i restauracyjnym zindywidualizowany charakter. Sąd stwierdził, że:

Podobne stanowisko zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach: z 9 listopada 2016 r., sygn. I FSK 558/15; z 11 maja 2017 r., sygn. I FSK 1649/ i z 12 września 2017 r., sygn. I FSK 18/16.

Zgodnie z wyrokiem NSA z 9 lutego 2017 r., sygn. I FSK 1097/15, zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy może mieć zastosowanie do działań o charakterze twórczym, noszących cechy indywidualne, wynagradzanych za pośrednictwem honorariów w zamian za przeniesienie praw autorskich na zleceniodawców. Zwolnienie to nie obejmuje prac konserwatorskich czy restauracyjnych, na które składają się działania o specyfice czysto technicznej.

Zatem, skoro:

-     posiada Pani tytuł magistra sztuki w zakresie malarstwa oraz tytuł magistra konserwatora-restauratora dzieł sztuki;

-     przedmiotowe usługi konserwatorskie i restauratorskie wykonuje Pani samodzielnie;

-     w zakresie świadczonych usług działa Pani jako twórca w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

-     wszystkie wykonywane przez Panią usługi mają charakter twórczy – charakteryzują się wysokim stopniem zindywidualizowania obiektów zabytkowych, jak i niepowtarzalności konserwacji;

-     w ramach prowadzonych przez Panią prac powstają oryginalne utwory, stanowiące przejaw indywidualnej twórczości konserwatora;

-     świadczone usługi w zakresie konserwacji i restauracji zabytków, w tym usługa realizowana na rzecz (...), mają charakter usług kulturalnych i przyczyniają się do upowszechnienia dorobku kulturalnego;

-     prowadzone przez Panią prace konserwatorskie nie ograniczają się wyłącznie do czynności technicznych, lecz opierają się na podejmowaniu indywidualnych decyzji dotyczących: opracowania dokumentacji konserwatorskiej i programu prac konserwatorsko-restauratorskich, określania sposobu estetycznego opracowania polichromii, zakresu i formy rekonstrukcji oraz uzupełnień oraz tworzenia indywidualnych rozwiązań kolorystycznych i kompozycyjnych dla danego obiektu;

-     całość usług stanowi spójny proces konserwatorsko-restauratorski, w którym elementy techniczne i twórcze są ze sobą funkcjonalnie powiązane (czynności techniczne stanowią integralny element jednej usługi o charakterze twórczym, której efektem jest powstanie autorskiego opracowania estetyczno-konserwatorskiego);

-     za świadczone usługi otrzymuje Pani wynagrodzenie w formie honorarium;

-     w związku ze świadczeniem przedmiotowych usług dochodzi do skutecznego przeniesienia autorskich praw majątkowych na zleceniodawcę

to spełnione zostały przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy – zarówno przesłanka o charakterze przedmiotowym, dotycząca rodzaju świadczonych usług (kulturalnych) oraz przesłanka podmiotowa odnosząca się do usługodawcy. Pani prace bowiem mają każdorazowo charakter indywidualny i twórczy, a w związku ze świadczonymi usługami działa Pani jako twórca konkretnego utworu. Ponadto, za przeniesienie praw autorskich do niego jest Pani wynagradzana za pośrednictwem honorarium.

Zatem, w przypadku gdy, działając jako indywidualny twórca, świadczy Pani usługi konserwatorskie i restauratorskie zabytków, w tym na rzecz (...), które to usługi mają charakter twórczy i za które otrzymuje Pani wynagrodzenie w formie honorarium, może Pani korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy.

Podsumowanie

Świadczone przez Panią, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, usługi w zakresie konserwacji i restauracji zabytków, w tym usługa wykonana na rzecz (...), korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy.

W konsekwencji, Pani stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pani wniosku (zapytania). Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym albo opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Panią w złożonym wniosku. W szczególności wydaną interpretację oparłem na informacji, że: „Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawczynię z tytułu usług objętych zakresem wniosku, w tym usługi wykonanej na rzecz (...) na podstawie umowy z dnia (…) 2025 r., miało charakter honorarium otrzymywanego przez twórcę za działalność twórczą oraz za przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworów powstałych w związku z realizacją usługi” oraz, że świadczone przez Panią usługi „obejmujące zarówno czynności o charakterze technicznym, jak i estetycznym, stanowią w istocie jedną, spójną usługę polegającą na autorskim opracowaniu i realizacji koncepcji konserwatorsko-estetycznej zabytku, a nie odrębne świadczenia”. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślam, że ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.