Interpretacja 0112-KDIL1-1.4012.247.2026.2.EB

Interpretacja indywidualna
– w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:

·      braku prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji pn. „(...)” w części dotyczącej pozostałych wydatków inwestycyjnych, które nie są związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej – jest prawidłowe;

·     pełnego prawa do odliczenia i odzyskania podatku VAT z tytułu faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji pn. „(...)” w części dotyczącej wydatków związanych z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 marca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej który dotyczy:

·     braku prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji pn. „(...)” w części dotyczącej pozostałych wydatków inwestycyjnych, które nie są związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej oraz

·     pełnego prawa do odliczenia i odzyskania podatku VAT z tytułu faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji pn. „(...)” w części dotyczącej wydatków związanych z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej.

Uzupełnili go Państwo pismem z 13 maja 2026 r. (wpływ 13 maja 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) (dalej: „Wnioskodawca” lub „Gmina”) jest jednostką samorządu terytorialnego, utworzoną na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. 2025 r. poz. 1153 ze zm. „ustawa o samorządzie gminnym”).

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację zadań własnych określonych w art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

Zgodnie z art. 7 ust 1 pkt 8 i 15 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należą m. in. sprawy edukacji publicznej oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Gmina (...) w roku 2026 będzie realizować zadanie pn.: „(...)”.

Inwestycja zostanie sfinansowana zarówno ze środków własnych Gminy oraz z dofinansowania w ramach Funduszy Europejskich dla (...) 2021-2027, Działanie (...).

Termomodernizacja budynku Szkoły Podstawowej (...) będzie obejmowała:

−      docieplenie stropodachu nad salą gimnastyczną poprzez wykonanie sufitu podwieszanego i ułożeniu warstwy wełny skalnej,

−      docieplenie stropodachu,

−      docieplenie stropu nad ostatnią kondygnacją,

−      docieplenie ścian zewnętrznych,

−      docieplenie podłóg na gruncie,

−      wymiana stolarki okiennej na nową o lepszym współczynniku przenikania ciepła,

−      modernizacja systemu grzewczego – instalacji grzewczej – montaż ogrzewania podłogowego,

−      wykonanie instalacji wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła,

−      modernizacja infrastruktury energetycznej,

−      w celu usprawnienia systemu zaopatrzenia w energię elektryczną dla własnych potrzeb i dywersyfikacji źródła energii elektrycznej zaplanowano montaż instalacji fotowoltaicznej o mocy 49.5 kW.

W ww. szkole są prowadzone zajęcia oświatowe, edukacyjne i wychowawcze dla dzieci i młodzieży. Realizacja tych zadań wynika z nałożonych na Gminę zadań przez ustawę o samorządzie gminnym oraz ustawę o systemie oświaty i obejmuje opiekę nad dziećmi, kształcenie i wychowanie. Tym samym Gmina wykonuje w tym budynku działalność niepodlegającą podatkowi VAT. Jednakże zamontowanie paneli fotowoltaicznych spowoduje, że Gmina zacznie wprowadzać do sieci energię elektryczną, co wiąże się z prowadzeniem działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Gmina (...) będzie ponosić wydatki na realizację Inwestycji, które będą dokumentowane wystawionymi na Gminę przez dostawców/wykonawców fakturami VAT.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy

1.   Wydatki związane z realizacją inwestycji pn. „(...)” będą udokumentowane fakturami. Na fakturach Gmina zostanie wykazana jako nabywca.

2.   Otrzymane przez Gminę faktury związane z realizacją projektu będą dokumentowały łączne wydatki poniesione w związku z tym projektem, w tym na montaż instalacji fotowoltaicznej.

3.   Jeszcze nie otrzymali Państwo faktur dokumentujących poniesione wydatki w ramach projektu, nie mniej będzie możliwe wyodrębnienie wydatków dotyczących montażu instalacji fotowoltaicznej od pozostałych wydatków dzięki załączonemu do protokołu odbioru harmonogramowi rzeczowo-finansowemu.

4.   Realizacja inwestycji będzie wykonana w jednym etapie.

5.   Instalację fotowoltaiczną będzie wykonywał ten sam podmiot, który wystawi faktury na realizację inwestycji w pozostałej części.

6.   Inwestycję w całości wykonuje jeden wykonawca i on wystawi faktury na wszystkie wykonane prace.

7.   Gmina wykorzysta efekty zrealizowanego projektu w zakresie wykonania instalacji fotowoltaicznej do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług – sprzedaż energii elektrycznej do zakładu energetycznego oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – usługi edukacyjne.

Gmina wykorzysta efekty zrealizowanego projektu w zakresie pozostałych wydatków do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – usługi edukacyjne.

Towary i usługi nabywane w związku z realizacją inwestycji dla wydatków poniesionych na instalację fotowoltaiczną będą wykorzystywane do celów prowadzonej działalności gospodarczej oraz do działalności innej niż działalność gospodarcza (działalność edukacyjna), natomiast towary i usługi nabywane w związku z realizacją inwestycji dla pozostałych wydatków będą wykorzystywane do działalności innej niż działalność gospodarcza (działalność edukacyjna).

W sytuacji, gdy towary i usługi nabywane w związku z realizacja inwestycji są wykorzystywane przez gminę do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, nie ma możliwości przyporządkowania wydatków w całości do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Sytuacja dotyczy wydatków poniesionych na instalację fotowoltaiczną.

Pytania

1.  Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z inwestycją pn. „(...)” w zakresie dotyczącym wykonania termomodernizacji z zastosowaniem prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2b ustawy o VAT oraz według wskaźnika proporcji ustalonej zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT z wyłączeniem wydatków na montaż instalacji fotowoltaicznej?

2.  Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z inwestycją pn. „(...)” w zakresie dotyczącym montażu instalacji fotowoltaicznej?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie:

1. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do proporcjonalnego odliczenia i odzyskania podatku VAT z tytułu nabycia towarów i usług niezbędnych do wykonania przedmiotowej inwestycji pn. „(...)” w zakresie dotyczącym wykonania termomodernizacji z wyłączeniem wydatków na montaż instalacji fotowoltaicznej.

2. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawcy będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia i odzyskania podatku VAT z tytułu nabycia towarów i usług niezbędnych do wykonania przedmiotowej inwestycji pn. „(...)” w zakresie montażu instalacji fotowoltaicznej.

Ad 1.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 86 ust. 2 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, co do zasady, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika więc z powyższych regulacji, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w przypadku kumulatywnego spełnienia dwóch warunków, tj.:

1) odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług;

2) towary i usługi, w związku z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc w szczególności takich, w wyniku których rozliczany jest VAT należny.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców. w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa. dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego, na gruncie podatku od towarów i usług, występować mogą w dwoistym charakterze: podmiotów niebędących podatnikami, gdy jako organy władzy publicznej realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawce umów cywilnoprawnych.

Uznać zatem należy, że jednostki samorządu terytorialnego posiadają status podatników podatku od towarów i usług w przypadku realizowania przez me czynności mieszczących się w ramach ich zadań własnych, ale wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy edukacji publicznej oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie (...) nie będzie przysługiwało prawo do proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z inwestycją „(...)” z zastosowaniem prewspółczynnika o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2b ustawy o VAT w zakresie dotyczącym termomodernizacji, ponieważ szkoła od listopada roku 2021 nie prowadzi działalności opodatkowanej podatkiem VAT. W przedmiotowym budynku Wnioskodawca nie prowadzi i nie planuje prowadzenia sprzedaży zwolnionej od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, więc Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT według wskaźnika proporcji ustalonej zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT.

Projekt będzie realizowany przez Gminę w ramach wykonywania zadań własnych związanych z edukacją publiczną oraz utrzymaniem gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej, oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 8 i 15 ustawy o samorządzie gminnym).

Ad 2.

Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.): Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina (...) będzie miała prawo do odliczenia i odzyskania podatku VAT z tytułu nabycia towarów i usług niezbędnych do wykonania przedmiotowej inwestycji pn. „(...)” w zakresie montażu instalacji fotowoltaicznej, ponieważ instalacja będzie służyć do wytwarzania energii elektrycznej, której dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z planowanym montażem instalacji fotowoltaicznej o mocy 49.5 kW i wytwarzaniem z jej udziałem energii elektrycznej, która będzie wprowadzona do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, Gmina będzie prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy o OZE. Zamontowana w ramach Inwestycji instalacja fotowoltaiczna stanowić będzie mikroinstalację w rozumieniu ww. ustawy. Instalacja zostanie zamontowana w celu zapewnienia dodatkowego zasilenia w energię elektryczną. Wytworzona w Instalacji OZE energia elektryczna, która nie zostanie zużyta na bieżąco i w efekcie będzie odprowadzona do sieci przedsiębiorstwa energetycznego, będzie rozliczana w ramach tzw. „net-billingu”. Wprowadzenie do sieci prądu, który zostanie wyprodukowany w Instalacji fotowoltaicznej wytworzonej w ramach Inwestycji pn.: „(...)” stanowi odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, nie będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki w ramach realizacji projektu pn.: „(...)” w zakresie termomodernizacji i będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki w ramach realizacji projektu pn.: „(...)” w zakresie montażu instalacji fotowoltaicznej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

·   braku prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji pn. „(...)” w części dotyczącej pozostałych wydatków inwestycyjnych, które nie są związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej – jest prawidłowe;

·   pełnego prawa do odliczenia i odzyskania podatku VAT z tytułu faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji pn. „(...)” w części dotyczącej wydatków związanych z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

I tak, na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Natomiast według art. 86 ust. 2c ustawy:

Ponadto w myśl art. 86 ust. 22 ustawy:

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy:

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Jak stanowi § 2 pkt 8 rozporządzenia

Mając na uwadze § 3 pkt 1 rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego, jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych, tj. dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej, zakładu budżetowego.

Do obowiązków podatnika należy w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik jest zatem zobowiązany do odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Przepisy te stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług, wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Treść powyższych przepisów znajduje odzwierciedlenie w art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej: Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

·      podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·      podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 ze zm.):

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Natomiast w świetle art. 7 ust. 1 pkt 8 i 15 ustawy o samorządzie gminnym:

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Z opisu sprawy wynika, że:

−  Są Państwo zarejestrowani jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

−  W roku 2026 będą Państwo realizować zadanie pn.: „(...)”.

−  Termomodernizacja budynku Szkoły Podstawowej będzie obejmowała:

·   docieplenie stropodachu nad salą gimnastyczną poprzez wykonanie sufitu podwieszanego i ułożeniu warstwy wełny skalnej,

·   docieplenie stropodachu,

·   docieplenie stropu nad ostatnią kondygnacją,

·   docieplenie ścian zewnętrznych,

·   docieplenie podłóg na gruncie,

·   wymiana stolarki okiennej na nową o lepszym współczynniku przenikania ciepła,

·   modernizacja systemu grzewczego – instalacji grzewczej – montaż ogrzewania podłogowego,

·   wykonanie instalacji wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła,

·   modernizacja infrastruktury energetycznej, w celu usprawnienia systemu zaopatrzenia w energię elektryczną dla własnych potrzeb i dywersyfikacji źródła energii elektrycznej zaplanowano montaż instalacji fotowoltaicznej o mocy 49.5 kW.

−  Wykonują Państwo w budynku Szkoły Podstawowej działalność niepodlegającą podatkowi VAT. Jednakże zamontowanie paneli fotowoltaicznych spowoduje, że Gmina zacznie wprowadzać do sieci energię elektryczną, co wiąże się z prowadzeniem działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

−  Będą Państwo ponosić wydatki na realizację Inwestycji, które będą dokumentowane wystawionymi na Państwa przez dostawców/wykonawców fakturami VAT.

−  Otrzymane przez Państwo faktury związane z realizacją projektu będą dokumentowały łączne wydatki poniesione w związku z tym projektem, w tym na montaż instalacji fotowoltaicznej.

−  Będzie możliwe wyodrębnienie wydatków dotyczących montażu instalacji fotowoltaicznej od pozostałych wydatków dzięki załączonemu do protokołu odbioru harmonogramowi rzeczowo-finansowemu.

−  Realizacja inwestycji będzie wykonana w jednym etapie.

−  Inwestycję w całości wykonuje jeden wykonawca i on wystawi faktury na wszystkie wykonane prace.

−    Gmina wykorzysta efekty zrealizowanego projektu w zakresie wykonania instalacji fotowoltaicznej do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług – sprzedaż energii elektrycznej do zakładu energetycznego oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – usługi edukacyjne. 
Gmina wykorzysta efekty zrealizowanego projektu w zakresie pozostałych wydatków do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – usługi edukacyjne.

−  Towary i usługi nabywane w związku z realizacją inwestycji dla wydatków poniesionych na instalację fotowoltaiczną będą wykorzystywane do celów prowadzonej działalności gospodarczej oraz do działalności innej niż działalność gospodarcza (działalność edukacyjna), natomiast towary i usługi nabywane w związku z realizacją inwestycji dla pozostałych wydatków będą wykorzystywane do działalności innej niż działalność gospodarcza (działalność edukacyjna).

−  Nie mają Państwo możliwości przyporządkowania wydatków w całości do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Sytuacja dotyczy wydatków poniesionych na instalację fotowoltaiczną.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków niezwiązanych z montażem instalacji fotowoltaicznych na budynku szkoły podstawowej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z montażem instalacji fotowoltaicznej ponoszonych w ramach projektu.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jak wskazano wyżej, obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek pozytywnych jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do ww. wątpliwości, należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (lub usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi. W sytuacji, gdy przyporządkowanie ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Następnie w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czynności opodatkowane) oraz związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (czynności zwolnione) – zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik jest obowiązany do rozliczenia podatku naliczonego według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

W odniesieniu do pozostałych (poza montażem instalacji fotowoltaicznej) wydatków ponoszonych przez Państwa w ramach realizacji projektu nie będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż jak Państwo wskazujecie w szkole są prowadzone zajęcia oświatowe, edukacyjne i wychowawcze dla dzieci i młodzieży. Realizacja tych zadań wynika z nałożonych na Gminę zadań przez ustawę o samorządzie gminnym oraz ustawę o systemie oświaty i obejmuje opiekę nad dziećmi, kształcenie i wychowanie. Tym samym Gmina wykonuje w tym budynku działalność niepodlegającą podatkowi VAT. Jak Państwo wskazali – towary i usługi nabywane w związku z realizacją inwestycji dla pozostałych wydatków (oprócz montażu instalacji fotowoltaicznej) będą wykorzystywane do działalności innej niż działalność gospodarcza (działalność edukacyjna).

Ponadto z treści wniosku wynika, że instalacja fotowoltaiczna zostanie zamontowana na budynku Szkoły Podstawowej. Jak państwo wskazali – towary i usługi nabywane w związku z realizacją inwestycji dla wydatków poniesionych na instalację fotowoltaiczną będą wykorzystywane do celów prowadzonej działalności gospodarczej oraz do działalności innej niż działalność gospodarcza (działalność edukacyjna).

Zatem w odniesieniu do wydatków ponoszonych w zakresie montażu instalacji fotowoltaicznych przysługuje Państwu – czynnemu, zarejestrowanemu podatnikowi podatku VAT – prawo do częściowego odliczenia podatku, z uwagi na spełnienie warunków uprawniających Państwa do odliczenia. W związku z powyższym, skoro nabywane towary i usługi związane z instalacją fotowoltaiczną na budynku Szkoły Podstawowej będą związane zarówno z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT oraz opodatkowanymi tym podatkiem i jednocześnie nie będą Państwo mieli możliwości obiektywnie wyodrębnić kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, to będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku w tej części, w jakiej nabyte towary i usługi będą związane z czynnościami opodatkowanymi, z zastosowaniem prewspółczynnika wyliczonego w oparciu o art. 86 ust. 2a-2h ustawy, z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia. Prawo to będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.

Tak więc od wydatków niezwiązanych z montażem instalacji fotowoltaicznych poniesionych w ramach realizacji projektu pn.: „(...)” nie będą mieli Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast od wydatków związanych z montażem instalacji fotowoltaicznych na budynku Szkoły Podstawowej (...) przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2b ustawy, z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia.

Podsumowując stwierdzam, że:

1.  Nie będzie Państwu przysługiwało prawo do proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z inwestycją pn. „(...)” w zakresie dotyczącym wykonania termomodernizacji z wyłączeniem wydatków na montaż instalacji fotowoltaicznej, z zastosowaniem prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2b ustawy oraz według wskaźnika proporcji ustalonej zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 uznałem za prawidłowe.

2.  Będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z inwestycją pn. „(...)” w zakresie dotyczącym montażu instalacji fotowoltaicznej, z zastosowaniem prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2b ustawy, z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, zgodnie, z którym: „W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawcy będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia i odzyskania podatku VAT z tytułu nabycia towarów i usług niezbędnych do wykonania przedmiotowej inwestycji pn. „(...)” w zakresie montażu instalacji fotowoltaicznej” uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W myśl art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Państwo ponosicie ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie sprawy lub własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·    Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·    Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·     w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·     w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.