Interpretacja 0112-KDIL1-1.4012.260.2025.2.EB

Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 kwietnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 23 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w podatku od towarów i usług w zakresie uznania Pana za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą Działek. Uzupełnił go Pan pismem z 30 czerwca 2025 r. (wpływ 2 lipca 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca, obywatel Polski, zamieszkały w (...), na mocy umowy darowizny w maju 2015 r. uzyskał udział w prawie własności do nieruchomości w wysokości 1/2. Darowizna została dokonana przez ówczesną małżonkę Wnioskodawcy (dalej: Wnioskodawca i A pozostawali w związku małżeńskim według prawa niemieckiego od czerwca 1991 r. do stycznia 2016 r., w którym obowiązywał ustrój ustawowej wspólności majątkowej. Nieruchomość ta została nabyta przez A dnia (…) za środki pochodzące z jej majątku osobistego. W akcie notarialnym dokumentującym nabycie nieruchomości określono ją jako działkę nr (...) o powierzchni (...), położoną w (...), obręb (...) (dalej: „Nieruchomość”). Była to działka rolna niezabudowana i nieuzbrojona, klasy IVa, IVb i VI.

A nabyła Nieruchomość w celu długoterminowej alokacji nadwyżek finansowych pochodzących z jego majątku osobistego. Dodatkowym celem było wykorzystanie wartości Nieruchomości na potrzeby rodziny. Darowizna na rzecz Wnioskodawcy miała na celu koncyliacyjne rozliczenie między małżonkami w związku z planowanym zakończeniem małżeństwa. Do roku 2019 Nieruchomość była oddana w nieodpłatną dzierżawę.

Wnioskodawca początkowo czynił starania do sprzedaży całości Nieruchomości, jednak z uwagi na uwarunkowania rynkowe i brak zainteresowania ze strony potencjalnych nabywców (nieruchomość nie nadawała się w całości oraz stanie pierwotnym dla deweloperów), zdecydował się na podział gruntu. Propozycja podziału na dziewięć działek wynikała z koncepcji zaproponowanej przez Gminę (...). Wójt Gminy (...) dnia (…) wydał decyzję o warunkach zabudowy, przewidującą budowę dziewięciu budynków mieszkalnych jednorodzinnych, z zastrzeżeniem, że decyzja nie mogła być przenoszona na pojedyncze działki wydzielone po podziale. Decyzja ta została sprostowana postanowieniem z dnia (…), w którym dostęp do drogi publicznej określono poprzez gminną drogę wewnętrzną o nr ewid. (...) (dalej: „Droga gminna”). Początkowo Droga gminna nie była przejezdna, co stanowiło istotną przeszkodę dla potencjalnych kupujących oraz wręcz uniemożliwiało prezentację działek. Wnioskodawca podejmował działania na rzecz gminy, aby doprowadzić do udrożnienia Drogi gminnej. Droga gminna była zarośnięta, zasypana ziemią i żwirem oraz w najmniejszym stopniu nieprzejezdna. Wnioskodawca uzyskał od gminy zgodę na wyrównanie i niwelację terenu, przeznaczonego na Drogę gminną. Prace te wykonał, aby uzyskać jakikolwiek dostęp do własnej działki, bez konieczności przechodzenia przez działki sąsiadów.

Dnia 2 marca 2020 r. Wnioskodawca otrzymał od gminy pismo, w którym gmina informuje, że utwardzenie Drogi gminnej kruszywem naturalnym (co umożliwiłoby poruszanie się po niej autem) będzie możliwe dopiero w momencie przeprowadzenia przez niniejszy odcinek sieci uzbrojenia w postaci wodociągu, gazociągu i linii energetycznej. W związku z takim a nie innym stanowiskiem gminy Wnioskodawca zawarł odpowiednie umowy z dostawcami ww. mediów na wykonanie przyłączy do sieci wodociągowej, gazowej i energetycznej.

Dnia 22 lipca 2020 r. Wnioskodawca i A ustanowili na Działkach drogowych nieodpłatną służebność przesyłu na rzecz Zakładu Usług Komunalnych (...), obejmującą m.in. przeprowadzenie sieci wodociągowej i kanalizacyjnej oraz zapewnienie dostępu w celu konserwacji infrastruktury.

Dnia 22 lipca 2020 r. zawarto umowę, na mocy której zniesiona została współwłasność Nieruchomości w ten sposób, że Wnioskujący nabył prawo własności całych niezabudowanych działek gruntu o numerach (…), o łącznym obszarze (…) hektara (dalej jako: „Działki własne”) oraz stał się współwłaścicielem działek wydzielonych w decyzji o warunkach zabudowy na drogi wewnętrzne. Wnioskodawca i A dokonali również darowizny swoich udziałów obejmujących łącznie własność całej działki gruntu (…) oraz (…) części we własności działek drogowych na rzecz swojego wspólnego syna.

Z prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji KPiR wynika, że suma nakładów o charakterze inwestycyjnym związanych ze sprzedażą Działek własnych wyniosła jedynie (…) zł. Wydatki te poniesione zostały tylko w momencie, gdy były konieczne, tj. na przestrzeni dwóch miesięcy i były to głównie usługi geodezyjne, wykonanie przyłączy do działek oraz niezbędne nakłady w celu zapewnienia przejezdności dróg w postaci usług koparką i transportu gruzu. Były to de facto jednorazowe nakłady, które nie były rozciągane w dłuższym okresie, gdyż Wnioskodawca na żadnym etapie nie zakładał szerszych inwestycji, a ograniczał się jedynie do tych niezbędnych. Krótki okres nakładów był również uwarunkowany chęcią jak najszybszego zbycia nieruchomości bez rozciągania w czasie poszczególnych czynności w celu potencjalnego zwiększania zysku.

Działki o nr ewid. (…) sprzedane zostały (…), natomiast działki o nr ewid. (…) dnia 27 sierpnia 2021 r. W przypadku dwóch działek Wnioskodawca, na prośbę nabywców, zobowiązał się do uzyskania pozwolenia na budowę, a następnie do przeniesienia tego pozwolenia na tych nabywców. Wnioskodawca nie zarejestrował działalności gospodarczej. Z daleko posuniętej ostrożności po sprzedaży działek Wnioskodawca odprowadził jednak do właściwego urzędu skarbowego nienależny według Wnioskodawcy podatek VAT, a także podatek PIT tak jak od działalności gospodarczej. Po uzyskaniu pozytywnej interpretacji podatkowej w zakresie podatku PIT, gdzie uznano, iż działał on w ramach zarządu majątkiem prywatnym, nie natomiast jako przedsiębiorca, Wnioskodawca uzyskał zwrot nadpłaconego podatku PIT.

W celu pozyskania nabywców Wnioskodawca zatrudnił profesjonalnego pośrednika oraz nie prowadził profesjonalnych działań marketingowych.

Uzupełnienie i doprecyzowanie

1. Na pytanie o treści: „Czy jest Pan zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym? Jeśli tak, to od kiedy i z tytułu prowadzenia jakiej działalności?”, odpowiedział Pan „Wnioskodawca został zarejestrowany do podatku VAT dnia 24 maja 2021 r., wykreślony 31 grudnia 2021 r. rejestracja była jedynie zabiegiem ostrożnościowym na wypadek negatywnej interpretacji indywidualnej. Wykreślenie od razu po uregulowaniu podatku VAT za sprzedane działki tylko potwierdza brak ciągłości działalności. Rejestracja miała związek tylko ze sprzedażą otrzymanych na skutek rozwodu działek”.

2. Na pytanie o treści: „Które działki wskazane w opisie sprawy są przedmiotem Pana zapytania? Proszę wskazać numery tych działek”, odpowiedział Pan „Są to działki sprzedane – o numerach (...)”.

3. Na pytanie o treści: „Kiedy dokonał Pan podziału działki nr (...)”, odpowiedział Pan „Decyzja została wydana w dniu 3 grudnia 2018 roku, na mocy której zatwierdzono projekt podziału”.

4. Na pytanie o treści: „Czy przed podziałem działki nr (...) miała ona dostęp do drogi w tym drogi publicznej?”, odpowiedział Pan „Działka ewidencyjna nr (...) posiadała formalny dostęp do drogi publicznej, jako że w dacie podziału przylegała do działki drogowej oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako droga publiczna. Należy jednak jednoznacznie podkreślić, że w dacie dokonywania podziału brak było realnego, funkcjonalnego i technicznego dostępu do tej drogi, w rozumieniu umożliwiającym cywilizowane, rzeczywiste korzystanie z nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem, tj. w sposób odpowiadający elementarnym standardom infrastrukturalnym.

W szczególności:

− droga, mimo że formalnie istniejąca, nie była urządzona - miała charakter nieutwardzonej, dzikiej drogi gruntowej, miejscami całkowicie zarośniętej roślinnością uniemożliwiającą przejazd.

− nie była utrzymywana ani dostępna w sposób umożliwiający przejazd pojazdów mechanicznych (w tym ciężarowych i osobowych) – faktyczny dostęp do działki był możliwy wyłącznie poprzez przechodzenie – za zgoda lub milczącym przyzwoleniem właścicieli – przez nieruchomości sąsiednie, co oznacza, że dostęp ten miał charakter okazjonalny, nieformalny i nieusankcjonowany żadnym tytułem prawnym. W konsekwencji, mimo formalnego kontaktu z działką drogową, dostęp ten nie spełniał minimalnych warunków umożliwiających korzystanie z nieruchomości w sposób zgodny z jej przeznaczeniem. Z uwagi na powyższe, dostęp do działki nr (...) w dacie podziału miał charakter czysto teoretyczny, zaś realnie był niewykonalny lub nadmiernie utrudniony”.

5. Na pytanie o treści: „Czy w decyzji z (…) Wójt Gminy wskazał na warunki, jakie muszą być spełnione na moment zbycia wydzielonych działek z działki (...)? Jeżeli tak, to jakie były to warunki”, odpowiedział Pan „Dnia (…) Wójt Gminy (...) wydał decyzję zatwierdzającą projekt podziału Nieruchomości, pod warunkiem, że w momencie zbycia wydzielanych działek gruntu bez bezpośredniego dostępu do drogi publicznej zostaną ustanowione dla nich odpowiednie służebności drogowe lub zostaną one zbyte wraz z udziałem w prawie do drogi wewnętrznej, jednocześnie wydzielając następujące działki gruntu:

- (…) (dalej łącznie jako: „Działki”),

- (…) - pod drogę wewnętrzną (dalej łączenie jako: „Działki drogowe”)”.

6. Na pytanie o treści: „Na czyj wniosek Wójt Gminy (...) wydał decyzję o warunkach zabudowy przewidującą budowę dziewięciu budynków mieszkalnych jednorodzinnych?”, odpowiedział Pan „Decyzja o podziale działki ewidencyjnej nr (...) została wydana na wniosek Wnioskodawcy, jednakże koncepcja i szczegółowy sposób dokonania podziału – w tym liczba oraz konfiguracja wydzielanych działek (9 działek) – została opracowana z inicjatywy i według wytycznych Gminy. Wnioskodawca, jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności deweloperskiej ani gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, nie miał wpływu ani nie przejawiał inicjatywy w zakresie projektowania podziału pod kątem spełnienia wymagań planistyczno-urbanistycznych, w tym szczegółowych parametrów wynikających z decyzji o warunkach zabudowy. Dla Wnioskodawcy kluczowym celem uzyskania decyzji o warunkach zabudowy było umożliwienie sprzedaży nieruchomości, warto jeszcze raz podkreślić, że nieruchomość w stanie poprzedzającym decyzję o warunkach zabudowy nie cieszyła się zainteresowaniem. Nie miał natomiast znaczenia docelowy sposób zagospodarowania poszczególnych działek, ich wielkość, przeznaczenie czy też liczba – kryteria te zostały pozostawione do swobodnego rozstrzygnięcia przez organ. Innymi słowy. Wnioskodawca zdał się całkowicie na propozycję i doświadczenie organu gminy w zakresie podziałów planistycznych, traktując sam fakt przeprowadzenia podziału jako środek do zrealizowania zamiaru jednorazowego, cywilnoprawnego zbycia nieruchomości.

Wnioskodawca nie prowadził – ani w dacie podziału, ani w późniejszym okresie – jakiejkolwiek zorganizowanej działalności w zakresie nabywania, dzielenia i sprzedaży nieruchomości, ani też nie występował wobec nabywców w charakterze profesjonalisty świadczącego usługi w obrocie nieruchomościami, co potwierdza fakt braku własnej inicjatywy w ramach procesu podziału działki”.

7. Na pytanie o treści: „Z czyjej inicjatywy nastąpiło sprostowanie ww. decyzji i z jakiego powodu, np. błędu?”, odpowiedział Pan „Sprostowanie nastąpiło z urzędu – gmina zorientowała się, że popełniła błąd w kwestii numeracji działek i sprostowała to z własnej inicjatywy”.

8. Na pytanie o treści: „Do jakich celów służyły Panu – od momentu nabycia – działki będące przedmiotem zapytania - jeśli były to cele prywatne/osobiste, to prosimy wskazać, w jaki sposób zaspokajały te potrzeby prywatne/osobiste?”, odpowiedział Pan „Działki będące przedmiotem zapytania zostały nabyte przez Wnioskodawcę w wyniku zdarzenia o charakterze osobistym, tj. rozwodu, jako element podziału majątku dorobkowego. Tym samym, nabycie to nie było wynikiem jakiejkolwiek kalkulacji ekonomicznej czy inwestycyjnej, lecz skutkiem okoliczności życiowych, niezależnych od Wnioskodawcy.

Nieruchomości te miały zaspokajać wyłącznie prywatne potrzeby życiowe Wnioskodawcy, w szczególności poprzez możliwość realizacji docelowego planu budowy domu mieszkalnego na własny użytek (dotyczy to okresu zwłaszcza sprzed podziału majątku). Intencją Wnioskodawcy od początku pozostawało zachowanie prawa własności do czasu realizacji tej inwestycji, czego dowodem jest m.in. długoletnie niepodejmowanie działań ukierunkowanych na sprzedaż oraz utrzymywanie nieruchomości w należytym stanie techniczno-użytkowym w ramach nieodpłatnej dzierżawy.

Z uwagi na długoterminowy pobyt Wnioskodawcy za granicą, nieruchomości były nieodpłatnie udostępniane osobie trzeciej, celem ich utrzymania, zabezpieczenia oraz zapobieżenia degradacji gruntu – co potwierdza wolę zachowania nieruchomości w celach prywatnych, a nie w celu osiągnięcia bieżących korzyści finansowych – w przeciwnym razie dzierżawa ta z całą pewnością byłaby odpłatna.

Dodatkowo, działka po podziale została przekazana przez Wnioskodawcę jego synowi, co stanowi kolejne potwierdzenie rodzinnego i osobistego charakteru zarządu majątkiem, motywowanego więziami osobistymi, a nie zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, działki te służyć miały zaspokajaniu prywatnych potrzeb mieszkaniowych i rodzinnych Wnioskodawcy, nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej, nie były nabywane z zamiarem odsprzedaży, ani nie były przedmiotem czynności powtarzalnych o charakterze profesjonalnym. Decyzja o sprzedaży części nieruchomości nie nastąpiła natychmiastowo, lecz po pewnym czasie”.

9. Na pytanie o treści: „Czy działki będące przedmiotem zapytania, od dnia nabycia do dnia sprzedaży były wykorzystywane przez Pana wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług? Jeśli tak, to jakie dokładnie. Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej sprzedanej działki”, odpowiedział Pan „Jak opisane zostało w punkcie 8 działki do momentu sprzedaży służyły jedynie celom prywatnym, a co za tym idzie niepodlegającym w żadnym stopniu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - dotyczy to w takim samym stopniu każdej z działek wymienionych w odpowiedzi na zapytanie nr 2”.

10. Na pytanie o treści: „Czy działki były wykorzystywane przez Pana na cele działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą? Jeżeli tak, to proszę wskazać:

a) czy prowadził/prowadzi Pan gospodarstwo rolne jako rolnik ryczałtowy rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy, zwolniony od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy?

b) czy z tytułu prowadzenia gospodarstwa rolnego był/jest Pan zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej sprzedanej działki”, odpowiedział Pan „Wnioskodawca nie wykorzystywał działek do celów działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775). zwanej dalej ustawą”.

11. Na pytanie o treści: „Czy z działek były sprzedawane płody rolne opodatkowane podatkiem od towarów i usług? Czy też produkty rolne z ww. działek były wykorzystywane wyłącznie na własne potrzeby?”, odpowiedział Pan „Nie, z działek będących przedmiotem zapytania przez Wnioskodawcę nie były sprzedawane żadne płody rolne ani inne produkty pochodzenia rolniczego, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

12. Na pytanie o treści: „Czy w związku ze sprzedażą ww. działek zawarł Pan przedwstępną umowę sprzedaży? Jeśli tak, to proszę o szczegółowe opisanie, jakie postanowienia dotyczące transakcji sprzedaży ww. działek wynikały z zawartej umowy przedwstępnej (np. uzyskanie zgód, pozwoleń, opinii, decyzji itp.) oraz jakie prawa i obowiązki wynikały z postanowień ww. umowy przedwstępnej ciążyły na Panu, a jakie na nabywcy? Proszę o szczegółowe opisanie. Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej sprzedanej działki”, odpowiedział Pan „Umowa przedwstępna była konieczna dla każdej ze sprzedanych działek, w której nabywcy wymagali przeniesienia pozwolenia na budowę tj. (...) i zawierała dokładnie taki sam wzór. Umowy te były niezbędne w celu skutecznego prawnie przeniesienia pozwoleń na budowę w ramach posiadanej przez Wnioskodawcę decyzji o warunkach zabudowy, co zostanie szczegółowo opisane w następnym punkcie. W ramach umowy:

− Strony uzgodniły cenę sprzedaży w wysokości zawartej w umowie. Kwota ta obejmowała wszystkie podatki, w tym ewentualny podatek VAT.

− Zawarcie umowy przyrzeczonej zostało uzależnione od spełnienia przez Sprzedającego następujących warunków:

• Uzyskanie decyzji o pozwoleniu na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego – na podstawie projektu przedłożonego przez Kupujących. Sprzedający zobowiązał się również uzyskać pozwolenie od Powiatowego Konserwatora Zabytków na prowadzenie badań archeologicznych i pokryć wszelkie związane z tym koszty (wnioski, usługi archeologiczne, usunięcie zabytków).

• Zapewnienie swobodnego dostępu do działki, tj. zobowiązanie do podjęcia czynności administracyjnych przed Wójtem Gminy (...) celem wytyczenia drogi gminnej nr (...), udrożnienia dojazdu (usunięcie krzaków do 28 lutego 2021 r. i zwałów ziemi do 2 miesięcy – pod warunkiem zgody Gminy). W razie opóźnień z winy gminy – umowa imała wygasnąć za porozumieniem stron.

• Uzyskanie warunków technicznych przyłączy: kanalizacji sanitarnej, deszczowej, wodnej, gazowej i energetycznej – do dnia 30 czerwca 2021 r. (z możliwością przedłużenia do 31 sierpnia w razie opóźnień urzędowych).

Sprzedający:

• zobowiązał się do sprzedaży nieruchomości po spełnieniu ww. warunków,

• miał ponieść wszelkie koszty związane z procedurą archeologiczną oraz zapewnieniem dostępu do drogi publicznej,

• miał powstrzymać się od jakichkolwiek czynności obciążających nieruchomość lub powodujących zmianę jej stanu prawnego faktycznego do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej,

• zobowiązał się do przedstawienia aktualnych zaświadczeń o niezaleganiu w podatkach i składkach ZUS,

• miał obowiązek zawrzeć umowę przyrzeczoną w kancelarii wskazanej przez Kupujących.

Kupujący:

• zobowiązali się do zakupu nieruchomości po spełnieniu warunków,

• mieli ponieść koszty urzędowe dotyczące pozwolenia na budowę (z wyjątkiem wątku archeologicznego),

• zobowiązali się do zapłaty zadatku w wysokości (...) zł. a pozostałej kwoty – w terminie 3 dni roboczych po podpisaniu umowy przyrzeczonej.

Postanowienia dodatkowe:

− Wskaźnik inflacji: jeżeli CPI przekroczyłby 5% w 2021 r., Sprzedający imał prawo żądać renegocjacji ceny – w razie braku porozumienia możliwe było rozwiązanie umowy za porozumieniem stron i zwrot zadatku.

− Zadatek: w razie niewykonania umowy bez winy stron – Sprzedający miał obowiązek zwrotu zadatku w wysokości nominalnej. W innych przypadkach - z potrąceniem części prowizji dla pośrednika”.

13. Na pytanie o treści: „Czy udzielił Pan pełnomocnictwa osobie trzeciej do działania Pana imieniu w związku ze sprzedażą działek? Jeśli tak, to proszę wskazać zakres tego pełnomocnictwa (np. występowanie przed organami władzy publicznej, podejmowanie działań praktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń, składanie wniosków, odbiór decyzji i postanowień itp.); proszę również wskazać, komu Pan tego pełnomocnictwa udzielił np. przyszłemu nabywcy. Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej sprzedanej działki”, odpowiedział Pan „Tak – w ograniczonym zakresie. W odniesieniu do działek objętych uprzednio zawartymi umowami przedwstępnymi sprzedaży, tj. działek nr (...) oraz (...), zostały również przeniesione pozwolenia na budowę. Zostało to zrobione, bo w zaistniałej sytuacji było niemal pewne, że nabywcy nie uzyskają decyzji o warunkach zabudowy, z uwagi na przepisy o „dobrym sąsiedztwie”. Bez dokonania omawianych dalej czynności zbycie działek było by niemożliwe. Z uwagi na większy „obszar analizowany” (w rozumieniu art. 61 ust. 5a ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym), dla działki pierwotnej (przed podziałem) Wnioskodawca otrzymał decyzję o warunkach zabudowy. Z kolei dla działek po podziale, dużo mniejszych i w związku z tym z mniejszym obszarze analizowanym”, z uwagi na brak w tym mniejszym „obszarze analizowanym” zabudowań, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy przez nabywców byłoby niemożliwe. Warunkiem sprzedaży tych działek postawionym przez nabywców było uzyskanie pozwoleń na budowę przez Wnioskodawcę w oparciu o decyzję o warunkach zabudowy wydaną dla działki przed podziałem, a następnie przeniesienie tych pozwoleń na nabywców. Bez przeniesienia pozwoleń na budowę i udzielenia pełnomocnictw pośrednikom sprzedaż działek była niemożliwa. Pozostali nabywcy (działki (…) planują budowę budynków później, stąd nie potrzebowali pozwoleń na budowę, gdyż w momencie, gdy na omawianych działkach nr (…) oraz (…) postawione zostaną budynki, uzyskanie warunków zabudowy będzie znacznie prostsze i nie będzie wymagało bezpośredniego udziału Wnioskodawcy ani udzielania pełnomocnictw z tym związanych. Przedstawiona sytuacja pokazuje, że przenoszenie pozwoleń i wszelkie pełnomocnictwa z tym związanych nie były działaniami intencjonalnymi, lecz wymuszonymi. Zarówno w kwestii pełnomocnictw związanych z pozwoleniami na budowę jak i pozostałych – były one niezbędne również ze względu na miejsce zamieszkania Wnioskodawcy.

Pozostałe udzielone pełnomocnictwa dotyczyły ściśle określonych celów praktycznych i administracyjnych, niezbędnych do skutecznego przeniesienia własności zgodnie z oczekiwaniami nabywców, i obejmowały wszystkie działki ((...)). Dotyczyły one tylko działań, które nie mogły być fizycznie wykonane przez Wnioskodawcę zamieszkałego w (...) lub czynności, w zakresie których Wnioskodawca nie miał odpowiedniej wiedzy.

Pełnomocnictwa obejmowały w szczególności:

• Pełnomocnictwo do składania oświadczeń o prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane.

• Pełnomocnictwo w zakresie wyłączenia z produkcji gruntów – umożliwiało pełnomocnikowi prowadzenie spraw przed właściwymi organami administracji, w tym składanie wniosków oraz odbiór decyzji i korespondencji związanej z wyłączeniem gruntów z produkcji rolnej albo rekultywacją.

• Pełnomocnictwo archeologiczne – dotyczyło wyłącznie podpisywania dokumentacji związanej z przeprowadzeniem badań archeologicznych na działkach.

• Pełnomocnictwo budowlane – upoważniało pełnomocnika do występowania przed organami administracji publicznej, składania wniosków, odbioru decyzji i pozwoleń, zgłaszania zamiaru budowy lub rozbiórki, odbioru dziennika budowy oraz składania oświadczeń w zakresie dysponowania nieruchomością na cele budowlane.

• Ogólne pełnomocnictwo budowlane – reprezentację przed szeregiem organów i instytucji (w tym starostwem powiatowym, inspekcją sanitarną, strażą pożarną, nadzorem budowlanym, zakładem energetyki, gazownictwa) w sprawach administracyjnych dotyczących budowy.

Pełnomocnictwo dla biura nieruchomości – dotyczyło wyłącznie składania wniosków i odbioru dokumentów związanych z rejestrem gruntów, księgą wieczystą i innymi dokumentami niezbędnymi w procedurze sprzedaży nieruchomości. Zachowanie decyzji WZ w mocy wnioskodawcy miało zasadnicze znaczenie praktyczne – nowi nabywcy mogliby nie uzyskać analogicznych decyzji w trybie nowego postępowania, ze względu m.in. na zmiany w uwarunkowaniach planistycznych, kryteriach zabudowy i braku spełnienia warunku „dobrego sąsiedztwa” ze względu na różnice w powierzchni i konfiguracji działek, co zostało opisane na początku.

Pełnomocnictwa były udzielane:

• pośrednikowi w obrocie nieruchomościami – wyłącznie w zakresie kontaktu z potencjalnymi nabywcami oraz organizacji czynności wykonywanych „na miejscu”

• doradcy podatkowemu – wyłącznie w celu przygotowania i złożenia wniosku o interpretację indywidualną w zakresie oceny, czy sprzedaż działek może podlegać opodatkowaniu VAT jako działalność gospodarcza – tj. w celu ochrony prawnej opodatkowaniu VAT jako działalność gospodarcza – tj. w celu ochrony prawnej Wnioskodawcy:

• osobie reprezentującej nabywców (lub samego nabywcy) - w celu umożliwienia skutecznego przeniesienia pozwoleń na budowę i w celu kontynuacji postępowania administracyjnego w zakresie pozwolenia na budowę.

Wnioskodawca mieszka na stałe w (...), co uniemożliwiało mu osobiste uczestnictwo w większości z procedur. Wydanie pełnomocnictw było więc konieczne i podyktowane wyłącznie względami organizacyjnymi oraz logistycznymi, a nie zamiarami prowadzenia działalności deweloperskiej czy zawodowej. Pełnomocnictwa miały charakter incydentalny, ściśle celowy i dotyczyły wyłącznie koniecznych czynności administracyjnych związanych z działkami objętymi zawartymi umowami przedwstępnymi. Nie obejmowały one czynności handlowych, marketingowych ani nie miały na celu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Ich udzielenie wynikało wyłącznie z miejsca zamieszkania Wnioskodawcy i utrudnień związanych z przeniesieniem omawianych pozwoleń na budowę”.

14. Na pytanie o treści: „Czy do momentu sprzedaży ww. działek ponosił Pan jeszcze inne niż te wskazane w opisie sprawy nakłady związane z przygotowaniem ich do sprzedaży, inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działek. Jeśli tak, to proszę opisać jakie były/będą to czynności (nakłady)”, odpowiedział Pan „Nie. Wnioskodawca nie ponosił żadnych dodatkowych nakładów o charakterze inwestycyjnym, zmierzających do zwiększenia wartości lub atrakcyjności działek przed ich sprzedażą - poza wskazanymi już wcześniej we wniosku o interpretację wspomnieć można jedynie o omawianych wcześniej kosztach pełnomocników związanych z przenoszeniem pozwoleń i pobytem za granicą, co jednak ciężko uznać za działanie mające na celu zwiększenie wartości działki, co zostało szeroko omówione w punkcie 13. W szczególności Wnioskodawca: nie prowadził innych niż wskazane w stanie faktycznym robót budowlanych, ziemnych, uzbrojeniowych ani infrastrukturalnych na działkach, nie ponosił nakładów związanych z zagospodarowaniem terenu, jego waloryzacją handlową, podziałem funkcjonalnym. czy przygotowaniem projektów budowlanych z własnej inicjatywy, nie podejmował działań marketingowych ani komercyjnych zmierzających do wypromowania lub zwiększenia atrakcyjności nieruchomości na rynku”.

15. Na pytanie o treści: „Kiedy dokonał Pan wyrównania i niwelacji terenu, przeznaczonego na drogę gminną?”, odpowiedział Pan „Były to okolice grudnia 2021, co potwierdzają faktury”.

16. Na pytanie o treści: „Wskazał Pan w opisie sprawy, że: Dnia 2 marca 2020 r. Wnioskodawca otrzymał od gminy pismo, w którym gmina informuje, że utwardzenie Drogi gminnej kruszywem naturalnym (co umożliwiłoby poruszanie się po niej autem) będzie możliwe dopiero w momencie przeprowadzenia przez niniejszy odcinek sieci uzbrojenia w postaci wodociągu, gazociągu i linii energetycznej. W związku z takim a nie innym stanowiskiem gminy Wnioskodawca zawarł odpowiednie umowy z dostawcami ww. mediów na wykonanie przyłączy do sieci wodociągowej, gazowej i energetycznej. W związku z powyższym proszę wskazać, czy ww. pismo otrzymał Pan w odpowiedzi na Pana wniosek, zapytanie itp. Jeśli tak, to należy opisać tą sytuację”, odpowiedział Pan „Pismo zostało otrzymane w odpowiedzi na zapytanie Wnioskodawcy, które wynikało z faktu ciężkiego dostępu do działek – droga publiczna była nieprzejezdna, przez co Wnioskodawca musiał przeprowadzać potencjalnych nabywców przez działki sąsiadów za ich milczącą zgodą. Ten stan znacząco utrudniał, o ile nie uniemożliwiał sprzedaż działek. Było to również w oczywisty sposób utrudnienie praktyczne, stąd naturalnym jest wystąpienie z tego rodzaju wnioskiem. Z praktycznego punktu widzenia poza utrudnieniami wobec sąsiadów konieczne było również przejście przez różnego rodzaju krzaki i zarośla. Gmina w odpowiedzi z dnia 8 maja 2019 roku wytyczyła drogę oraz wskazała na aktualny brak budżetu. W dalszej kolejności prośba została ponowiona, na co zostało wystosowane omawiane pismo z dnia 2 marca 2020 roku. Warto w tym miejscu jeszcze raz zaznaczyć, że utwardzenie drogi było niezbędne w celu jakiegokolwiek dostępu do działki. Do tego momentu Wnioskodawca był zmuszany przeprowadzać potencjalnych nabywców do nieruchomości poprzez działki sąsiadów za ich milczącą zgodą, co w sposób oczywisty było dużym utrudnieniem i zasadniczo uniemożliwiało sprzedaż na tym etapie”.

17. Na pytanie o treści „W odniesieniu do których „dwóch działek” uzyskał Pan pozwolenie na budowę?”, odpowiedział Pan „Były to działki (…)”.

18. Na pytanie o treści „Czy wskazane w opisie sprawy przeprowadzenie wodociągu, gazociągu i linii energetycznej, było spowodowane tylko i wyłącznie pismem Gminy z 2 marca 2020 r. Proszę wyjaśnić. Nadmieniam, że we własnym stanowisku sprawie wskazał Pan, że: W kwestii uzbrojenia i infrastruktury drogowej rzeczywiście można uznać, że jest to typowe dla handlowców, niemniej w ocenie każdego przypadku należy wziąć pod uwagę cały kontekst. W omawianej sytuacji Wnioskodawca wskazanych czynności dokonał z uwagi na to, że wymusiła to na nim zastana sytuacja. Początkowo nie były to planowane działania, wskazane uzbrojenia były wykonane, aby wogóle nieruchomość była zbywalna, gdyż do momentu uzbrojenia nieruchomość w ogóle nie cieszyła się zainteresowaniem nabywców, na co wskazuje korespondencja mailowa z etapu, gdy Wnioskodawca próbował jeszcze sprzedać całość nieruchomości”, odpowiedział Pan „Wskazane w opisie sprawy przeprowadzenie wodociągu, gazociągu i linii energetycznej było wymagane w celu realizacji budowy drogi, co z kolei stanowiło wymóg ze strony Gminy. Sama droga była natomiast niezbędna, aby możliwe było w ogóle przedstawienie nieruchomości potencjalnym nabywcom. Budowa drogi była inicjatywą Wnioskodawcy, wymuszoną realiami – nieruchomość w istniejącym stanie nie była w praktyce zbywalna, gdyż nie można jej było zaprezentować bez przejścia przez działki sąsiadów, krzaki oraz nasypy. Z kolei przyłącza były warunkiem technicznym postawionym tylko i wyłącznie przez gminę, koniecznym do rozpoczęcia prac drogowych – ich wykonanie było wymagane przed budową drogi.

Przedstawiony stan faktyczny pozostaje spójny i niesprzeczny z cytowanym przez Organ fragmentem stanowiska własnego. Należy podkreślić, że nieruchomość przed podziałem w ogóle nie cieszyła się zainteresowaniem potencjalnych nabywców. Po podziale natomiast głównym problemem stał się brak dostępu do przejezdnej drogi publicznej, co bezpośrednio wiąże się z koniecznością wykonania uzbrojenia terenu (obejmującego wodociąg, gazociąg i linie energetyczną), z tego jednak wyłącznie powodu, iż od istnienia tej infrastruktury Gmina uzależniła wykonanie drogi gminnej (pismo Gminy z dnia 2 marca 2020 r.). Faktyczny dostęp do drogi gminnej był z kolei niezbędny do umożliwienia sprzedaży nieruchomości i to na absolutnie elementarnym poziomie. Podejmowane zatem przez Wnioskodawcę czynności były zatem działaniami koniecznymi, nieplanowanymi uprzednio, a ich genezą była zastana sytuacja faktyczno-prawna, a nie intencja zwiększania wartości inwestycyjnej nieruchomości czy prowadzenia działalności gospodarczej”.

19. Na pytanie o treści „Czy ww. działki były, kiedykolwiek przedmiotem najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze? Jeśli tak, to:

a) czy była/jest to umowa odpłatna i w jakim czasie obowiązywała?

b) czy czynsz z tytułu najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze był dokumentowany fakturami wystawionymi przez Pana?

c) w przypadku wystąpienia podatku należnego z tytułu najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, prosimy wskazać, czy dokonywał/dokonuje Pan rozliczenia podatku należnego z tytułu najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze przedmiotowej działki?

d) w przypadku, gdy podatek należny z tytułu najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze działek będących przedmiotem wniosku nie był rozliczany, prosimy wskazać z jakiego powodu?”, odpowiedział Pan: „Działki będące przedmiotem zapytania nie były nigdy oddzielnie wynajmowane lub dzierżawione, natomiast nieruchomość jako całość oddana była w nieodpłatną dzierżawę, co trwało od roku 2004 w celu zachowania odpowiedniego stanu nieruchomości. Potwierdza to również brak profesjonalnego charakteru – inwestor kierujący się ciągłymi celami zarobkowymi nie pozwoliłby sobie na brak spieniężenia dzierżawy nieruchomości przez tak długi czas (w tym przypadku 15 lat bez żadnego dochodu z tytułu dzierżawy po stronie Wnioskodawcy). W omawianej sytuacji nie wystąpił w żadnym momencie obowiązek wykazania i zapłaty podatku VAT należnego”.

20. Na pytanie o treści „ Czy prowadzi Pan działalność gospodarcza zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze?”, odpowiedział Pan „Nie. Wnioskodawca z zawodu jest nauczycielem zamieszkującym na stałe w (...) i nigdy nie wykonywał działalności przedsiębiorczej, a tym bardziej deweloperskiej”.

Pytanie

Czy uwzględniając opisany stan faktyczny wnioskodawca dokonując sprzedaży Działek własnych działał jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawa VAT”) wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 Ustawy VAT?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, dokonując sprzedaży Działek własnych nie działał on jako podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy VAT.

Uzasadnienie

I. Charakter prawny wykonywanych działań

Brak działalności gospodarczej: Wnioskodawca zwraca się z wnioskiem o interpretację, wskazując, że w przedstawionych okolicznościach nie działał jako podatnik VAT prowadzący działalność gospodarczą. Nabycie nieruchomości oraz późniejsze transakcje sprzedaży miały na celu zarządzanie majątkiem prywatnym, nabytym m.in. w wyniku rozwodu, a nie prowadzenia działalności gospodarczej.

Działania podejmowane przez Wnioskodawcę: Wnioskodawca, przedstawiając stan faktyczny, podkreśla, że podejmowane działania, takie jak podział nieruchomości i uzyskanie warunków zabudowy, miały na celu umożliwienie sprzedaży nieruchomości, a dopiero w dalszej kolejności zwiększyły jej wartość. Wnioskodawca wskazuje, że te czynności były racjonalnymi działaniami osoby prywatnej, mającymi na celu odpowiednie zarządzanie majątkiem, a nie prowadzenie działalności gospodarczej. Początkowo Wnioskodawca próbował sprzedać całość nieruchomości w pierwotnym stanie, jednak żaden deweloper nie był skłonny do zakupu nieruchomości w tej formie, co wskazuje na to, że sprzedaż nieruchomości w formie podzielonej była wynikiem sytuacji na rynku nieruchomości, a nie chęcią maksymalizacji zysku. Ponadto przez cały czas unikano dodatkowych nakładów, ograniczono się jedynie do tych niezbędnych, co potwierdzają stosunkowo niskie wydatki wynikające z ewidencji KPiR Wnioskodawcy. Przedmiot i kwota nakładów poczyniona przez Wnioskodawcę nie przerasta nakładów, jakie dokonałaby os. prywatna budując np. dom jednorodzinny w systemie gospodarczym. Standardem w praktyce rynku nieruchomościowego jest sprzedaż nieruchomości w stanie zdatnym do użytku, czynności mające nadać tę zdatność są często wykonywane nawet przez osoby fizyczne zarządzające majątkiem prywatnym o charakterze nieprofesjonalnym. Fakt, iż dana osoba fizyczna nie prowadzi działalności gospodarczej, nie może implikować obowiązku całkowitego zaniechania nakładów, czy czynności podejmowanych w związku z nieruchomością, zwłaszcza jeśli mają one charakter zwyczajowy lub są podyktowane potrzebą zachowania jej stanu technicznego i użytkowego. Takie podejście mogłoby negatywnie wpłynąć na integralność oraz spójność systemu prawnego, ponieważ zgodnie z utrwalonymi standardami prawnymi oraz nieformalnymi zasadami obrotu gospodarczego przyjmuje się, iż przedmiot sprzedaży, niezależnie od tego, czy jest to towar, czy nieruchomość, powinien posiadać cechy umożliwiające jego normalne użytkowanie już w chwili dokonania transakcji. Ponadto, podstawowe nakłady finansowe i organizacyjne, mające na celu zapewnienie tej użyteczności oraz zwiększenie prawdopodobieństwa skutecznej sprzedaży, nie powinny automatycznie prowadzić do kwalifikacji działań sprzedającego jako prowadzenia działalności gospodarczej.

Orzecznictwo wskazujące na brak profesjonalnego charakteru działalności: Potwierdza to z resztą linia orzecznicza, przykładowo: „Dokonując kwalifikacji działalności związanej z obrotem nieruchomościami w celu oceny możliwości zaliczenia jej do działalności gospodarczej, należy uwzględnić, że przed sprzedażą nieruchomości właściciel może podejmować działania przygotowawcze, np. wystąpić o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzenie do wydzielenia działki pod drogę oraz inicjować postępowania administracyjne w sprawie zmiany funkcji nieruchomości z rolnej na budowlaną. Tego rodzaju działania oraz ilość wydzielonych działek same przez się nie dają podstaw do zakwalifikowania, że są one typowe dla działań „handlowca”, a więc podatnika podatku od towarów i usług” (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 marca 2023 r. sygn. akt I FSK 2068/22, WSA w Kielcach w wyroku z 27 czerwca 2024 r. sygn. akt I SA/Ke 219/24). Z tego samego orzecznictwa wynika również, że co oczywiste znaczenia nie ma ilość sprzedanych działek. Orzecznictwo wskazuje również, że nie liczy się zamiar oraz czynności przy nabyciu, a raczej przy sprzedaży. Należy jednak podkreślić, że podział działek i sprzedaż jest konsekwencją ciągu przyczynowo skutkowego sytuacji prywatnej Wnioskodawcy w wyniku, którego to finalnie doszło do sprzedaży. Art. 15 ust. 2 ustawy VAT mówi o tym, że działalność gospodarcza obejmuje w szczególności wymienione czynności w sposób ciągły, natomiast stan faktyczny świadczy o tym, że gdyby nie okoliczności prywatne do sprzedaży nigdy by nie doszło. Z podobnych przyczyn małe jest prawdopodobieństwo wykonywania przez podatnika w przyszłości podobnych działań związanych z obrotem nieruchomościami. Bez wątpienia kluczowe w ocenie sytuacji będzie porównanie omawianego stanu faktycznego z wyrokami Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w wyrokach z 15 września 2011 r. (sygn. akt C-180/10 i C-181/10). W omawianych wyrokach wskazane było, że samo przekształcenie nieruchomości (np. podział działki) lub jej sprzedaż nie wystarczą, aby uznać taką czynność za działalność gospodarczą. Nawet jeśli sprzedający podejmuje działania zwiększające wartość nieruchomości (np. podział na mniejsze działki), nie przekracza to granic zwykłego zarządzania majątkiem prywatnym, o ile nie towarzyszy temu profesjonalne zaangażowanie typowe dla handlowców. Istotne w omawianej sprawie jest, że nieruchomość pierwotnie nie dość, że została nabyta do celów prywatnych, to w dalszej kolejności przekazana stała się majątkiem Wnioskodawcy na skutek prywatnych wydarzeń w postaci rozwodu. Ciężko tu zatem mówić o planowanym działaniu, TSUE wskazuje, że istotne jest to, czy stopniowa sprzedaż działek ma na celu uzyskanie stałego dochodu, co nie mogło mieć miejsca w przypadku wnioskodawcy, gdyż posiadanie nieruchomości nie było zdarzeniem zaplanowanym, a sama sprzedaż miała być docelowo działaniem jednorazowym, sprzedaż w „częściach” była skutkiem okoliczności, a nie celem działania Wnioskodawcy. Wyrok wskazuje również, że: Za działalność gospodarczą uznaje się sytuacje, gdy sprzedający angażuje środki i metody podobne do tych stosowanych przez profesjonalnych handlowców lub deweloperów. Przykłady takich działań obejmują:

− uzbrojenie terenu (np. budowa infrastruktury drogowej, kanalizacyjnej);

− działania marketingowe (np. systematyczne ogłoszenia, korzystanie z pośredników w sposób zorganizowany).

TSUE zaznaczył jednak, że pojedyncze działania (np. umieszczenie ogłoszenia) nie są wystarczające. W kwestii uzbrojenia i infrastruktury drogowej rzeczywiście można uznać, że jest to typowe dla handlowców, niemniej w ocenie każdego przypadku należy wziąć pod uwagę cały kontekst. W omawianej sytuacji Wnioskodawca wskazanych czynności dokonał z uwagi na to, że wymusiła to na nim zastana sytuacja. Początkowo nie były to planowane działania, wskazane uzbrojenia były wykonane, aby w ogóle nieruchomość była zbywalna, gdyż do momentu uzbrojenia nieruchomość w ogóle nie cieszyła się zainteresowaniem nabywców, na co wskazuje korespondencja mailowa z etapu, gdy Wnioskodawca próbował jeszcze sprzedać całość nieruchomości. Ponadto niektóre czynności były wymagane przez gminę. Dnia 2 marca 2020 r. Wnioskodawca otrzymał od gminy pismo, w którym gmina poinformowała go, że utwardzenie Drogi gminnej kruszywem naturalnym (co umożliwiłoby poruszanie się po niej autem) będzie możliwe dopiero w momencie przeprowadzenia przez niniejszy odcinek sieci uzbrojenia w postaci wodociągu, gazociągu i linii energetycznej. Dopiero w związku z takim a nie innym stanowiskiem gminy Wnioskodawca zawarł odpowiednie umowy z dostawcami ww. mediów na wykonanie przyłączy do sieci wodociągowej, gazowej i energetycznej.

W wyroku TSUE można wyróżnić również kryterium profesjonalizmu, z czego kluczowa jest ciągłość i cel zarobkowy. Wnioskodawca pierwotnie zamierzał zbyć nieruchomość w formie jednej transakcji bez dodatkowych nakładów, w związku z czym wywnioskować można, że jego głównym kryterium było łatwe spieniężenie nieruchomości, a nie maksymalizacja zarobku i profesjonalizm działań. Co najistotniejsze, TSUE podkreślił, że każdy przypadek wymaga analizy całokształtu okoliczności, w tym kontekstu nabycia i przekształcenia nieruchomości (np. czy zmiana przeznaczenia wynikała z woli sprzedającego czy zewnętrznych czynników, jak zmiana planu zagospodarowania), gdzie ze stanu faktycznego wynika jasno, że większość czynników związanych ze sprzedażą było uwarunkowane czynnikami zewnętrznymi. Nie można ponadto wymagać od racjonalnie postępującej osoby, aby uparcie próbowała sprzedać nieruchomość niecieszącą się zainteresowaniem. Stąd uzasadnione jest podejmowanie działań mających na celu jej łatwiejsze zbycie. Nie można też uznać za podmiot profesjonalny osoby, która zawiera umowy o wykonanie przyłączeń do sieci wodociągowej, gazowej i energetycznej wyłącznie dlatego, że wymagają tego od niej władze gminy.

Brak infrastruktury typowej dla działalności gospodarczej: Wnioskodawca zwraca uwagę, że nie stworzył infrastruktury marketingowej, zarządczej czy organizacyjnej charakterystycznej dla podmiotów działających profesjonalnie na rynku nieruchomości. Działania Wnioskodawcy były ograniczone do podstawowych i niezbędnych czynności, które wykonałaby każda osoba prywatna dążąca do odpowiedniego zarządzania majątkiem, a nie przedsiębiorca działający na rynku nieruchomości.

Korzystanie z usług pośrednika: Wnioskodawca zwraca uwagę, aby uwzględnić w interpretacji fakt, że skorzystanie z usług pośrednika w obrocie nieruchomościami w przypadku Wnioskodawcy jest wynikiem braku wiedzy branżowej i trudnościami w zbyciu nieruchomości, która jest niezbędna do profesjonalnego funkcjonowania na tym rynku. Korzystanie z usług pośrednika jest typowe dla osób prywatnych, które nie mają doświadczenia w obrocie nieruchomościami, a nie dla profesjonalistów prowadzących działalność gospodarczą. W tym kontekście warto powołać się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 20 marca 2024 r. sygn. akt I SA/Wr 894/23, który wskazuje, że podzielenie nieruchomości na mniejsze działki nie decyduje o zawodowym charakterze działalności, a z kolei fakt korzystania przy sprzedaży nieruchomości z usług biura pośrednictwa obrotem nieruchomościami podkreśla niezawodowy charakter podejmowanych przez Wnioskodawcę czynności, co stanowi istotny element uzasadnienia braku działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy VAT.

Warto również odnieść się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 3 kwietnia 2025 r., C-213/24 (E.T. przeciwko Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu), w którym Trybunał wskazał, że samo skorzystanie z usług profesjonalnego pośrednika nie przesądza jeszcze o prowadzeniu działalności gospodarczej w rozumieniu dyrektywy VAT. Trybunał podkreślił, że uznanie osoby fizycznej za podatnika VAT wymaga „aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami”, polegających m.in. na angażowaniu środków podobnych do wykorzystywanych przez przedsiębiorców, a nie jedynie biernego uczestnictwa w transakcji sprzedaży przy pomocy pełnomocnika lub pośrednika.

W świetle tego wyroku, decydujące znaczenie ma nie sam fakt skorzystania z usług pośrednictwa, lecz charakter i zakres działań podejmowanych przez podatnika, ich intensywność, organizacja oraz skala. W przypadku Wnioskodawcy działania te nie mają cech zawodowego charakteru – są incydentalne, nie są prowadzone w sposób ciągły i zorganizowany, a udział pośrednika służy wyłącznie przezwyciężeniu przeszkód wynikających z braku doświadczenia w obrocie nieruchomościami. Zatem zarówno w świetle orzecznictwa krajowego (WSA we Wrocławiu, sygn. I SA/Wr 894/23), jak i unijnego (TSUE C-213/24), korzystanie z usług pośrednika może wręcz świadczyć o braku profesjonalizmu działań, a tym samym o braku przesłanek do uznania Wnioskodawcy za podatnika VAT z tytułu planowanej transakcji.

Wyrok NSA w sprawie PIT

Warte dodania jest, że w tej sprawie zapadł wyrok w zakresie podatku dochodowego o sygnaturze II FSK 1016/21, który w prawdzie dotyczył odmiennej definicji działalności gospodarczej z uwagi na charakterystykę podatku dochodowego od osób fizycznych. Nie ma jednak przeszkód w kwestii przytoczenia niektórych wniosków i ustaleń przytoczonych przez sąd. Po pierwsze podkreślone zostało, że niektóre elementy mogą mieć znamiona zarówno działalności gospodarczej jak i jej braku. W dalszej kolejności sąd zwrócił uwagę na brak powtarzalności w kwestii nabycia nieruchomości jak i sprzedaży. W przedstawionym stanie faktycznym niniejszego wniosku o interpretację wykazano ponadto, że sprzedaż została już dokonana i miała miejsce w krótkim odstępie czasu bez dodatkowych nakładów. Sąd ponadto dodał, że działania „nie są na tyle złożone i specjalistyczne, aby charakteryzowały one wyłącznie działalność o charakterze profesjonalnym”, ponadto „Również skala przedsięwzięcia nie była duża, jako że chodziło ostatecznie o cztery nieruchomości (działki gruntu). Opisane we wniosku Skarżącego jego dokonane i zamierzone działania nie wykazywały też znamion charakterystycznych dla działania profesjonalnego handlowca, a więc naprzemiennego, rozciągniętego w czasie nabywania nieruchomości, ich przygotowywania do sprzedaży i następnie dokonywania tej sprzedaży oraz inwestowania uzyskanych w ten sposób przychodów do nabywania kolejnych nieruchomości i poddawaniu ich analogicznym zabiegom. W przypadku Skarżącego było to jednak działanie jednorazowe, mające na celu spieniężenie aktywów uzyskanych w ramach rozliczeń małżeńskich”. W tym samym wyroku sąd również stwierdził, że maksymalizacja zysku może dotyczyć zarówno sprzedaży prywatnej jak i handlowej. „Nie można oczekiwać od osoby, która zbywa składnik swojego majątku, aby nie kierowała się rachunkiem ekonomicznym i powstrzymywała się od działań, które pozwolą jej uzyskać jak najwyższą cenę, tylko w obawie przed opodatkowaniem transakcji z racji uznania, że stanowi to wyraz prowadzonej działalności gospodarczej”. Podobnie w kwestii pośrednika stwierdzono, że korzystanie z pośrednika nic nie zmienia i jest zgodne z doświadczeniem życiowym o czym świadczy zdanie: „Argumentacja nawiązująca do kryterium „podjęcia aktywnych działań” i „korzystania z usług profesjonalnego pełnomocnika”, tak jakby miało to oznaczać, że przy prowadzeniu działalności gospodarczej dana osoba oferuje nieruchomości do sprzedaży, a w przypadku składników majątku osobistego, to ktoś inny pyta właściciela, czy nie ma nieruchomości na sprzedaż”. Na końcu warto zaznaczyć, że mimo tego, że kwestia dotyczy innego podatku, to wnioski sądu związane z interpretacją stanu faktycznego i elementów związanych z doświadczeniem życiowym mogą mieć przełożenie również na kwestie podatku VAT, gdyż są to wnioski ogólne niezwiązane wprost z interpretacją przepisów prawa materialnego. Twierdzenia związane z interpretacją stanu faktycznego z całą pewnością mogą przyczynić się do podobnego spojrzenia na interpretację w zakresie podatku VAT przy obecnym stanie faktycznym.

II. Wymuszony charakter zmian na nieruchomościach

Wnioskodawca nie neguje natomiast tego, że przy sprzedaży kierował się w pewnym stopniu celami zarobkowymi, jednak z uwagi na stanowczy brak ciągłości działań związanych z obrotem nieruchomości wątpliwe jest spełnianie warunków nadających tym działaniom charakter ustawowej działalności gospodarczej. Warto podkreślić raz jeszcze, że celem nadrzędnym była łatwość zbycia, a nie jak najwyższy zarobek. Ustawa mówi bowiem, że: „Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

Po pierwsze zgodnie z treścią definicji działalności gospodarczej spełnienie dalej wymienionych warunków nadal nie determinuje bezpośrednio tego, czy dane działania są w ramach działalności, czy też nie. Z tego też powodu zastosowane zostało wyrażenie „w szczególności”, a po drugie wyrażenia w „sposób ciągły dla celów zarobkowych” razem tworzą złożoną, nierozdzielną konstrukcję. Okolicznik celu precyzuje lub determinuje, w jaki sposób odbywa się dana czynność. Występuje w tym przypadku relacja determinacji: jeden okolicznik (celu) uściśla znaczenie drugiego (sposobu). Zgodnie z przedstawioną wcześniej argumentacją pierwsza przesłanka ciągłości nie została spełniona, a zatem z uwagi na zdefiniowanie tego przez ustawodawcę w sposób nierozdzielny zgodnie z wykładnią językową należy interpretować tę przesłankę łącznie, co implikuje, iż brak ciągłości w realizacji tych celów uniemożliwia uznanie prowadzonych przez Wnioskodawcę działań za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy VAT.

Wcześniej wspomniane zostało, że przytoczona przesłanka nadal nie determinuje faktu spełniania przesłanek podatnika na gruncie VAT. O wymuszonym charakterze sprzedaży mogą świadczyć poniższe kwestie wskazane w stanie faktycznym:

1. Brak chętnych na pierwotną sprzedaż: Wnioskodawca początkowo chciał sprzedać nieruchomość w całości, jednak z powodu uwarunkowań rynkowych nie znalazł chętnych nabywców. Dla deweloperów nieruchomość w pierwotnej formie nie była odpowiednia, co skutkowało brakiem zainteresowania. W związku z tym Wnioskodawca zdecydował się na podział nieruchomości.

2. Podział nieruchomości w zgodzie z sugestią gminy: Poza wspomnianymi uwarunkowaniami rynkowymi, Wnioskodawca zwraca uwagę, że podział nieruchomości akurat na dziewięć działek był pomysłem gminy, a nie jego inicjatywą. To gmina zasugerowała taki podział, uznając go za bardziej korzystny z punktu widzenia rozwoju obszaru.

3. Wymóg budowy dróg dojazdowych: Niwelacja (w niewielkim zakresie) terenu działek przeznaczonych na drogi wewnętrzne i drogę gminną oraz naniesienie tam żwiru były jednymi z niezbędnych czynności, które Wnioskodawca musiał spełnić, aby do nieruchomości w ogóle można było dotrzeć. Początkowo brakowało odpowiednich dróg, a istniejąca droga gminna była nieprzejezdna, co znacząco utrudniało pokazanie nieruchomości przyszłym nabywcom oraz zmniejszało szansę na pomyślną sprzedaż. Do nieruchomości można było jedynie korzystając z uprzejmości sąsiadów.

4. Współpraca z gminą w celu udrożnienia drogi: Wnioskodawca wskazuje, że początkowo działał na rzecz gminy, aby udrożnić drogę dojazdową, miało to charakter pro bono (nie pobrano wynagrodzenia od gminy), co nie ma miejsca w przypadku profesjonalnych wykonawców. Prace te miały na celu umożliwienie przejazdu, co stało się konieczne przed dalszym rozwojem nieruchomości oraz ułatwienie sprzedaży. Wnioskodawca nie miał żadnej pewności, czy zwiększy to wartość sprzedaży działek, wiedział natomiast, że ułatwi to samą sprzedaż. Uznał to zatem za niezbędne.

5. Nakłady na drogach dojazdowych: Wnioskodawca, choć nie był zobowiązany przez gminę do ponoszenia tych kosztów, zmuszony był poprzez sytuację do poniesienia dodatkowych wydatków związanych z drogami dojazdowymi niebędącymi jego własnością. Po udrożnieniu drogi, kolejnym etapem było bowiem oczekiwanie na przyłącza prądu, gazu i wody. Było to działanie niezbędne przed utwardzeniem drogi. Dopiero po uzyskaniu wymaganych przyłączy przystąpiono do prac związanych z przygotowaniem terenu, w tym sypaniem żwiru i gruzu. Same przyłącza zatem wynikały z konieczności utwardzenia drogi, utwardzenie drogi z kolei było niezbędne do tego, aby do nieruchomości dotrzeć. Warte podkreślenia jest, że nie sposób sprzedać działkę, do której nie da się dojechać.

6. Przyłącza do wszystkich działek: Przyłącza do wszystkich dziewięciu działek zostały zrealizowane przed jakąkolwiek próbą sprzedaży. Dostęp do mediów, takich jak prąd, był zapewniony do wszystkich działek, co jest standardem do nadania jej użytku i umożliwienia zbycia.

7. Pozwolenia na budowę: Wnioskodawca w przypadku dwóch działek zdecydował się wziąć na siebie odpowiedzialność za te pozwolenia, ponieważ było to najłatwiejsze i najkorzystniejsze dla nabywców rozwiązanie. Po uzyskaniu pozwolenia, Wnioskodawca przekazał je na nowych właścicieli domów, co było konieczne do finalizacji transakcji. Dla dwóch pozostałych działek nie było to dokonane z uwagi na brak takiej woli ze strony nabywców.

Po przytoczeniu powyższych argumentów, w ocenie wnioskodawcy kluczowa w omawianym kontekście jest odpowiedź na dwa pytania: czy działania wykonane przez niego wykonałaby też inna osoba fizyczna nie działająca profesjonalnie? Jakie czynności, których nie wykonał dokonałby podmiot profesjonalny?

III. Brak cech działalności gospodarczej.

W związku z przytoczonymi argumentami, warto na koniec podsumować działania dokonane przez Wnioskodawcę i skonfrontować je z tymi, które wykonałoby większość podmiotów profesjonalnych:

1. Uzyskano darowiznę, co jak wcześniej przedstawiono nie jest w żadnym wypadku czynnością profesjonalną.

2. Wydzielono działki w tym 4 z nich na rzecz Wnioskodawcy. Dokonane to zostało w następstwie prywatnych okoliczności – w kontekście zarządzania majątkiem rozsądnym jest jak największy podział nieruchomości w celu odpowiedniego rozdzielenia majątku w okolicznościach rozwodu oraz jego dalszym zarządzaniem w tym ewentualnie łatwiejszym zbyciem. Nie jest to w żadnym wypadku działanie sztuczne i mające charakter profesjonalny. Następnie podzielono je na 9 działek za sugestią gminy oraz z uwagi na odpowiednie przepisy. Ponadto nawet gdyby przyjąć, że okoliczności nie mają znaczenia, to orzecznictwo wskazuje, że podział sam w sobie jest normalną czynnością, która może być dokonywana również prywatnie. „sprzedaż działek przez Wnioskodawcę nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ Wnioskodawca nie działa w charakterze podatnika VAT. Czynności takie jak podział działek i uzbrojenie terenu są traktowane jako zarządzanie majątkiem prywatnym, a nie działalność gospodarcza. W związku z tym, sprzedaż działek nie będzie opodatkowana VAT.” (Interpretacja indywidualna z dnia 26 listopada 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0112-KDIL3.4012.621.2024.3.EW), „Dokonując kwalifikacji działalności związanej z obrotem nieruchomościami w celu oceny możliwości zaliczenia jej do działalności gospodarczej, należy uwzględnić, że przed sprzedażą nieruchomości właściciel może podejmować działania przygotowawcze, np. wystąpić o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzenie do wydzielenia działki pod drogę oraz inicjować postępowania administracyjne w sprawie zmiany funkcji nieruchomości z rolnej na budowlaną. Tego rodzaju działania oraz ilość wydzielonych działek, same przez się nie dają podstaw do zakwalifikowania, że są one typowe dla działań "handlowca", a więc podatnika podatku VAT” (WSA w Kielcach w wyroku z 27 czerwca 2024 r. sygn. akt I SA/Ke 219/24). Co najważniejsze jednak wnioskodawca działał w oparciu o przepisy w tym między innymi zasady dobrego sąsiedztwa zgodnie z art. 61 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, co niejako wymuszało właśnie takie działanie chociażby w kontekście działek drogowych.

3. Dnia 3 grudnia 2018 r. Wójt Gminy (...) wydał decyzję zatwierdzającą projekt podziału Nieruchomości, pod warunkiem, że w momencie zbycia wydzielanych działek gruntu bez bezpośredniego dostępu do drogi publicznej zostaną ustanowione dla nich odpowiednie służebności drogowe lub zostaną one zbyte wraz z udziałem w prawie do drogi wewnętrznej. W marcu 2020 r. Urząd Gminy (...) poinformował Wnioskodawcę o planowanych działaniach związanych z wytyczeniem odcinka Drogi gminnej, którego utwardzenie kruszywem naturalnym będzie możliwe po doprowadzeniu uzbrojenia w postaci wodociągu, gazociągu i linii energetycznej. Na podstawie przytoczonych wydarzeń można zatem stwierdzić, że działania związane z budową dróg oraz ich służebności były w pewien sposób narzucone na wnioskodawcę, a ich wykonanie było niezbędne, aby móc kontynuować proces zbycia nieruchomości. Ciężko zatem o stwierdzenie, że te czynności miały jakkolwiek charakter profesjonalny w momencie, gdy Wnioskodawca nie miał zbyt dużego wyboru w tej kwestii. Można ponadto przypuszczać, że działania te nie zostałyby wykonane, gdyby nie było to wymagane przez Gminę.

4. Wykonana została darowizna na rzecz syna Wnioskodawcy, co potwierdza charakter dysponowania majątkiem prywatnym, gdyż działając w charakterze profesjonalnym taka darowizna by nie nastąpiła.

5. W marcu 2020 r. Wnioskodawca zawarł umowę z operatorem sieci energetycznej na przyłączenie energii elektrycznej dla dziewięciu budynków mieszkalnych jednorodzinnych, a także, w sierpniu 2020 r., umowę o przyłączenie działki nr (...) do sieci gazowej. Dnia 11 sierpnia 2020 r., we współpracy z A, zawarto umowę z Zakładem Usług Komunalnych (...) na wykonanie przyłącza wodociągowego do działek. Tego typu działania są standardową czynnością mającą na celu ułatwienie zbycia nieruchomości, które są typową czynnością dokonywaną przez osobę fizyczną dysponującą majątkiem prywatnym w sposób racjonalny. Jest to ponadto swego rodzaju praktyka rynkowa, wyjątkowo specyficzne i pozbawione logiki byłoby sprzedanie nieruchomości pozbawionych podstawowych służebności. Ciężko mówić zatem, że taka czynność jest zastrzeżona dla podmiotów profesjonalnych. Spójna z takim podejściem jest również linia orzecznicza: „sprzedaż działek przez Wnioskodawcę nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ Wnioskodawca nie działa w charakterze podatnika VAT. Czynności takie jak podział działek i uzbrojenie terenu są traktowane jako zarządzanie majątkiem prywatnym” (Interpretacja indywidualna z dnia 26 listopada 2024 r.).

6. Wnioskodawca podjął również kroki przygotowawcze do sprzedaży działek własnych, przewidując model transakcji polegający na uzyskaniu pozwolenia na budowę dla każdego nabywcy, a następnie przeniesieniu tego pozwolenia na kupujących. W tym celu zatrudnił profesjonalnego pośrednika, przy czym nie prowadził aktywnych działań marketingowych. Jak zostało przytoczono wcześniej, wszelkie czynności przygotowawcze same w sobie nie mogą świadczyć o działaniu jako podatnik w rozumieniu ustawy o VAT. Co więcej działania te były podejmowane jedynie w kontekście już posiadanych działek w wyniku darowizny, co świadczy o tym, że były to czynności jednorazowe. Sam fakt korzystania z pośrednika jest typowy dla osób gospodarujących majątkiem prywatnym, a brak szerszej akcji marketingowej tylko potwierdza brak chęci działania jako handlowiec w sposób komercyjny. Podobne podejście prezentuje z resztą orzecznictwo. „W kontekście sprzedaży gruntu (działek budowlanych) przyjmuje się, że taka dostawa może zostać uznana za podlegającą opodatkowaniu, jeżeli sprzedający występuje jako profesjonalista w zakresie obrotu nieruchomościami, a więc w sposób zawodowy, tj. zorganizowany i ciągły. Takie działanie ma miejsce w szczególności w sytuacji, gdy sprzedawca podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, np. polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych.” (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 marca 2023 r. sygn. I FSK 25/20).

7. Finalnie, sprzedaż działek została zrealizowana – działki nr (…) oraz (…) zostały sprzedane dnia 8 lipca 2021 r., natomiast działki nr (…) oraz (…) dnia 27 sierpnia 2021 r. Dokonane to zostało w zasadzie w tym samym czasie, odstęp między sprzedażą wyniósł niecały miesiąc. Świadczy to o tym, że nie była zakrojona szeroka polityka mająca na celu zmaksymalizowanie zysku, raczej dążono do szybkiego wyzbycia się majątku bez akcji marketingowej – w następstwie sytuacji życiowej. Nic w samej transakcji nie wskazuje na profesjonalizacje działań. Ponadto, gdyby Wnioskodawca chciał działać jako podmiot profesjonalny, to nie korzystałby z usług pośrednictwa. Oceniając, czy działania Wnioskodawcy miały charakter profesjonalny, kluczowe jest porównanie ich z praktykami stosowanymi przez podmioty zajmujące się obrotem nieruchomościami w sposób profesjonalny.

Podmiot profesjonalny, dążąc do maksymalizacji zysków i optymalizacji sprzedaży, podejmuje szereg działań, które znacząco różnią się od tych realizowanych przez Wnioskodawcę:

1. Zatrudnienie osób i budowa zespołu – Profesjonalny podmiot zazwyczaj korzysta z zaplecza specjalistów, aby zmaksymalizować zysk i przyspieszyć proces poprzez np. pracowników administracyjnych, asystentów, doradców inwestycyjnych, specjalistów od marketingu, rzeczoznawców czy projektantów, co w przypadku Wnioskodawcy nie miało miejsca. Ograniczył się on jedynie do skorzystania z usług pośrednika co jest standardową praktyką w sprzedaży prywatnej.

2. Marketing i strategia promocyjna: Podmioty profesjonalne zazwyczaj prowadzą szerszą kampanię dedykowaną dla konkretnych nieruchomości inwestując w tzw. „targetowane” reklamy, korzystają z narzędzi analitycznych np. google ads, a ponadto działają aktywnie w mediach społecznościowych. Działania wnioskodawcy natomiast sprowadziły się do skorzystania z usług profesjonalnego pośrednika.

3. Wybranie optymalnego momentu sprzedaży – profesjonalne podmioty często działają w oparciu o analizę trendów rynkowych i wybierają odpowiedni moment na sprzedaż i dostosowują wszelkie inwestycje pod ten czynnik. Wnioskodawca natomiast dokonał wszelkich niezbędnych procesów od razu, a sama sprzedaż nastąpiła również w maksymalnie szybkim terminie uwzględniając wszelkie formalności i niezbędne prace, które musiały zostać wykonane przed sprzedażą, co świadczy o chęci szybkiego spieniężenia majątku prywatnego i braku ambicji na większą maksymalizację zysków i profesjonalizację działań.

4. Maksymalizacja wartości nieruchomości – podmioty profesjonalne dążą do tego, aby nieruchomość miała jak największą wartość nie tylko w opinii rzeczoznawcy, ale w głównej mierze w opinii klientów. W tym celu dokonywane są ulepszenia na nieruchomościach, które wychodzą poza podstawowe funkcjonalności. Mowa tutaj chociażby o upiększeniach, dekoracjach, wydzieleniu i rozplanowaniu przestrzeni, drobnej architekturze. Nieruchomości zostały sprzedane bez wskazanych elementów.

5. Profesjonalne podmioty prawie zawsze szukają kreatywnych rozwiązań promocyjnych i w tym celu organizują dni otwarte, wirtualne wizualizacje inwestycji i zabudowy oraz aranżację wnętrz. W tym celu zazwyczaj posiadane już jest tzw. know-how, wizualizacje posiadają już gotowe formaty, a ponadto wykonywane są nakłady pieniężne w tych celach, gdzie żadne z powyższych nie miało miejsca w przypadku Wnioskodawcy.

6. Rozbudowana dokumentacja – profesjonalny podmiot zazwyczaj udostępnia potencjalnym nabywcom liczne materiały mające na celu zachęcić lub wyczerpująco scharakteryzować nieruchomość pod kątem inwestycyjnym. Często w tym celu dokonywana jest obszerna dokumentacja techniczna działek, analiza potencjalnych kosztów pod kątem inwestycji, koncepty architektoniczne, czy raporty geotechniczne. Działania wnioskodawcy z kolei sprowadzały się jedynie do tych niezbędnych i wymaganych przez prawo.

7. Infrastruktura organizacyjna – każdy podmiot, któremu zależy na profesjonalizacji będzie dążył poza zwiększaniem zatrudnienia również do budowy sieci kontaktów, bazy klientów, potencjalnych wspólników i inwestorów. Co również istotne takiemu podmiotowi będzie bardzo zależało na utworzeniu formalnej postaci takich działań np. spółki zarejestrowanej w KRS w celu legitymizacji na rynku, w oczach klientów i inwestorów, a także kontroli finansowej nad swoją działalnością poprzez prowadzenie pełnych ksiąg. Gdyby Wnioskodawca chciał działać jako podmiot profesjonalny z pewnością poczyniłby któryś z tych kroków, czego jednak nie zrobił.

8. Sprzedaż etapowa i w pakiecie usług – podmiot profesjonalny zazwyczaj dzieli sprzedaż na etapy, przykładowo sprzedaje jedną z działek od razu, aby zebrać środki na uzbrojenie i inwestycje w pozostałe, aby sumarycznie zwiększyć zyski. Ponadto dywersyfikowana w ten sposób jest sprzedaż pod kątem wahań rynkowych, wątpliwe jest, aby podmiot profesjonalny wyzbył się tak szybko i w tak krótkim odstępie czasu wszystkich działek. Ponadto same działki zazwyczaj na rynku profesjonalnym zawierają w sobie usługi takie jak np. gotowy projekt, spersonalizowana budowa i wybór określonego stylu wykończeniowego, co w przedstawionym stanie faktycznym również nie miało miejsca.

Podsumowując zatem, wszelkie działania Wnioskodawcy sprowadziły się jedynie do tych niezbędnych. W pierwszej kolejności kierowano się łatwością zbycia, a maksymalizacja wartości działek nie była celem samym w sobie. Zasadniczym tutaj jest fakt, że Wnioskodawca deklaruje, iż gdyby mógł natychmiast sprzedać nieruchomość w całości bez podziału i dodatkowych nakładów z całą pewnością by to zrobił, czego potwierdzeniem są mailowe kontakty z deweloperami celem sprzedaży całości nieruchomości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przy czym na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Natomiast stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W tym miejscu należy również wskazać, że na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „gospodarczą” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem, w kwestii podlegania opodatkowaniu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, istotne jest, czy w celu dokonania jej sprzedaży podjął Pan aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Skutkowałoby to koniecznością uznania Pana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku prywatnego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został wykorzystany do działalności gospodarczej.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ze wskazanych powyżej orzeczeń wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku prywatnego.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług dla określenia jego praw i obowiązków.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podejmował Pan w odniesieniu do nieruchomości działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z treści złożonego wniosku wynika, że:

• na mocy umowy darowizny w maju 2015 r. uzyskał Pan udział w prawie własności do nieruchomości w wysokości 1/2. Darowizna została dokonana przez ówczesną Pana małżonkę;

• nieruchomość ta została nabyta dnia 10 czerwca 2003 r. za środki pochodzące z majątku osobistego małżonki;

• do roku 2019 Nieruchomość była oddana w nieodpłatną dzierżawę;

• W dniu 3 grudnia 2018 r. na Pana wniosek została wydana decyzja o warunkach zabudowy, przewidującą budowę dziewięciu budynków mieszkalnych jednorodzinnych;

• Zawarł Pan odpowiednie umowy z dostawcami ww. mediów na wykonanie przyłączy do sieci wodociągowej, gazowej i energetycznej;

• dnia 22 lipca 2020 r. Pan wraz z żoną ustanowił na działkach drogowych nieodpłatną służebność przesyłu na rzecz Zakładu Usług Komunalnych (...), obejmującą m.in. przeprowadzenie sieci wodociągowej i kanalizacyjnej oraz zapewnienie dostępu w celu konserwacji infrastruktury;

• dnia 22 lipca 2020 r. zawarto umowę, na mocy której zniesiona została współwłasność Nieruchomości w ten sposób, że nabył Pan prawo własności całych niezabudowanych działek gruntu o numerach: (…), o łącznym obszarze (...) hektara oraz stał się współwłaścicielem działek wydzielonych w decyzji o warunkach zabudowy na drogi wewnętrzne;

• działki o nr ewid. (...) sprzedane zostały 8 lipca 2021 r., natomiast działki o nr ewid. (...) dnia 27 sierpnia 2021 r. W przypadku dwóch działek, na prośbę nabywców, zobowiązał się Pan do uzyskania pozwolenia na budowę, a następnie do przeniesienia tego pozwolenia na tych nabywców. Nie zarejestrował pan działalności gospodarczej;

• w celu pozyskania nabywców zatrudnił Pan profesjonalnego pośrednika;

• został Pan zarejestrowany do podatku VAT dnia 24 maja 2021 r., wykreślony 31 grudnia 2021 r. rejestracja była jedynie zabiegiem ostrożnościowym na wypadek negatywnej interpretacji indywidualnej. Rejestracja miała związek tylko ze sprzedażą otrzymanych na skutek rozwodu działek;

• decyzja o podziale działki nr (...) została wydana w dniu 3 grudnia 2018 r., na mocy której zatwierdzono projekt podziału;

• działka ewidencyjna nr (...) posiadała formalny dostęp do drogi publicznej, jako że w dacie podziału przylegała do działki drogowej oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako droga publiczna.;

• 3 grudnia 2018 r. Wójt Gminy wydał decyzję zatwierdzającą projekt podziału Nieruchomości, pod warunkiem, że w momencie zbycia wydzielanych działek gruntu bez bezpośredniego dostępu do drogi publicznej zostaną ustanowione dla nich odpowiednie służebności drogowe lub zostaną one zbyte wraz z udziałem w prawie do drogi wewnętrznej, jednocześnie wydzielając następujące działki gruntu: (…) (dalej łącznie jako: „Działki”), (...) – pod drogę wewnętrzną (dalej łączenie jako: „Działki drogowe”)”;

• działki będące przedmiotem zapytania zostały nabyte przez Pana w wyniku zdarzenia o charakterze osobistym, tj. rozwodu, jako element podziału majątku dorobkowego;

• w odniesieniu do działek objętych uprzednio zawartymi umowami przedwstępnymi sprzedaży, tj. działek nr (…), zostały również przeniesione pozwolenia na budowę;

• Gmina w odpowiedzi z dnia 8 marca 2019 r. wytyczyła drogę oraz wskazała na aktualny brak budżetu;

• 2 marca 2020 r. otrzymał Pan pismo w którym Gmina poinformowała, że utwardzenie Drogi gminnej kruszywem naturalnym (co umożliwiłoby poruszanie się po niej autem) będzie możliwe dopiero w momencie przeprowadzenia przez niniejszy odcinek sieci uzbrojenia w postaci wodociągu, gazociągu i linii energetycznej. Dopiero w związku z takim a nie innym stanowiskiem gminy Wnioskodawca zawarł odpowiednie umowy z dostawcami ww. mediów na wykonanie przyłączy do sieci wodociągowej, gazowej i energetycznej;

• wskazane w opisie sprawy przeprowadzenie wodociągu, gazociągu i linii energetycznej było wymagane w celu realizacji budowy drogi, co z kolei stanowiło wymóg ze strony Gminy;

• warunkiem sprzedaży działek nr (…) oraz (…) postawionym przez nabywców było uzyskanie pozwoleń na budowę przez Wnioskodawcę w oparciu o decyzję o warunkach zabudowy wydaną dla działki przed podziałem, a następnie przeniesienie tych pozwoleń na nabywców;

• pełnomocnictwa były przez Pana udzielone:

− pośrednikowi w obrocie nieruchomościami – wyłącznie w zakresie kontaktu z potencjalnymi nabywcami oraz organizacji czynności wykonywanych „na miejscu”

− doradcy podatkowemu – wyłącznie w celu przygotowania i złożenia wniosku o interpretację indywidualną w zakresie oceny, czy sprzedaż działek może podlegać opodatkowaniu VAT jako działalność gospodarcza – tj. w celu ochrony prawnej opodatkowaniu VAT jako działalność gospodarcza – tj. w celu ochrony prawnej Wnioskodawcy;

− osobie reprezentującej nabywców (lub samego nabywcy) – w celu umożliwienia skutecznego przeniesienia pozwoleń na budowę i w celu kontynuacji postępowania administracyjnego w zakresie pozwolenia na budowę;

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Pana dotyczą ustalenia, czy w analizowanej sprawie w odniesieniu do sprzedaży niezabudowanych działek nr (...) działał Pan jako podatnik podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zbycia majątku osobistego, wykluczone są z grona podatników VAT.

W przedmiotowej sprawie w stosunku do dostawy działek nr (...) podjął Pan cały ciąg działań w celu ich sprzedaży, tj. :

− wystąpił Pan z wnioskiem o podział nieruchomości i dokonał Pan podziału działek

− wystąpił Pan o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu;

− starał się Pan o zapewnienie faktycznego dostępu do drogi publicznej;

− poniósł Pan wydatki na usługi geodezyjne;

− zawarł Pan odpowiednie umowy z dostawcami mediów na wykonanie przyłączy do sieci wodociągowej, gazowej i energetycznej;

− uzyskał Pan przyłącza prądu, gazu i wody do działek;

− w odniesieniu do działek nr (…) uzyskał Pan pozwolenie na budowę (co było warunkiem sprzedaży postawionym przez Nabywców);

− poniósł Pan koszty w celu zapewnienia przejezdności dróg w postaci usług koparką i transportu gruzu;

− w celu pozyskania nabywców zatrudnił Pan profesjonalnego pośrednika w zakresie kontaktu z potencjalnymi nabywcami oraz organizacji czynności wykonywanych na „miejscu”.

Zatem, przedstawione powyżej okoliczności sprawy wskazują na aktywność Pana w przedmiocie zbycia nieruchomości, która to aktywność jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Nie ulega wątpliwości, że taki zakres dokonywanych czynności prowadzący do przygotowania wydzielonych nieruchomości do sprzedaży nie jest typowy dla działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zbycia majątku osobistego. Opisane działania są przejawem Pana profesjonalnej i zorganizowanej aktywności sprzedawcy działek, której nie sposób uznać za typowe (zwykłe) rozporządzanie majątkiem osobistym. Powyższe czynności zostały wykonane w celu przygotowania do sprzedaży działek powstałych z podziału działki nr (...), tj. działek (...).

Wykonanie szeregu ww. czynności, świadczy o zamiarze sprzedaży przez Pana przedmiotowych działek z zyskiem. Wykonanie ww. czynności wskazuje na podjęcie przez Pana świadomych działań zmierzających do uatrakcyjnienia przedmiotu sprzedaży, a w konsekwencji do zwiększenia atrakcyjności wydzielonych działek i wzrostu ich wartości w rezultacie zwiększenie szans sprzedaży gruntu w celu osiągnięcia korzyści finansowej.

Zatem, wykonywanie ww. czynności wskazuje na podjęcia przez Pana świadomych działań, mających na celu sprzedaż działek, które nie mogą zostać uznane za incydentalne i sporadyczne. Z całokształtu opisanego zespołu konkretnych czynności wynika, że dokonana sprzedaż ww. działek nastąpiła w warunkach wskazujących na handlowy charakter. Wskazać należy, że podejmowane przez Pana działania nie należą do zakresu dysponowania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, przedstawione powyżej okoliczności sprawy wskazują na aktywność Pana w przedmiocie zbycia tych nieruchomości, która to aktywność jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Tym samym, w przedmiotowej sprawie podejmując ww. czynności zaangażował Pan środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał Pan aktywność w przedmiocie zbycia działek porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W rezultacie powyższego sprzedaż działek nr (...) powstałych z podziału działki (...) była dostawą dokonywaną przez Pana jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług. Nie można zatem uznać, aby w tej konkretnej sytuacji dostawa ta stanowiła realizację prawa do rozporządzania Pana majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie w związku ze sprzedażą działek występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży przez Pana działek wydzielonych z działki nr (...), tj. (...) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym, Pana stanowisko uznano za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Pan przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Podkreślam, że przedmiotowa interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do przywołanych przez Pana w uzasadnieniu własnego stanowiska wyroków sądów należy zaznaczyć, że każdy z wyroków zapada na gruncie unikalnego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Ocena omawianej kwestii, tj. ustalenia, czy dana osoba działała jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, nie jest kwestią uniwersalną, dającą się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu przesłankach podnoszonych wyżej przez organ podatkowy i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Przede wszystkim we wskazanych wyrokach zakres okoliczności faktycznych jest inny niż w przedmiotowej sprawie. Ponadto czynności podejmowane przez dane osoby są na tyle różnorodne, że niekiedy nawet podobne okoliczności faktyczne nie powodują analogicznych konsekwencji prawnopodatkowych, a tym samym nie mogą być tożsamo traktowane.

Odnośnie natomiast powołanej przez Pana interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 listopada 2024 r., nr 0112-KDIL3.4012.621.2024.3.EW – należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie. Powołana przez Pana ww. interpretacja podatkowa została wydana w odmiennym stanie faktycznym.

Z kolei odnosząc się do wskazanego przez Pana we wniosku wyroku TSUE z 3 kwietnia 2025 r. w sprawie C-213/24 (E.T. przeciwko Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu), należy wskazać, że Trybunał dokonał w nim wykładni art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT w ramach stanu faktycznego odnoszącego się do opodatkowania osoby fizycznej podatkiem VAT z tytułu sprzedaży szeregu działek.

W wyroku tym TSUE odnosząc się do pierwszego pytania prejuidycjalnego wskazał, iż: „(...) Artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że można uznać za podatnika do celów podatku od wartości dodanej (VAT) prowadzącego samodzielnie działalność gospodarczą osobę, która sprzedaje grunt stanowiący pierwotnie część jej majątku osobistego, powierzając przygotowanie sprzedaży profesjonalnemu przedsiębiorcy, który jako pełnomocnik tej osoby podejmuje aktywne działania”. Tym samy wydana interpretacja nie jest sprzeczna z ww. wyrokiem.

Ponadto należy zauważyć, że kwestia uznania Pana jako podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą działek nr (...) była już przedmiotem wydanej interpretacji z 23 listopada 2020 r., nr 0112-KDIL1-2.4012.447.2020.1.NF, w odniesieniu do której orzeczenie wydał Wojewódzki Sąd Administracji w Poznaniu – 31 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Po 97/21 oraz Naczelny Sąd Administracyjny – 24 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 1750/21.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.