Interpretacja 0112-KDIL1-1.4012.377.2025.2.DS

Interpretacja indywidualna
– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług dotyczących możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT w zakresie:

- świadczenia usług masażu leczniczego, terapii manualnej, pinoterapii, akupunktury, elektroakupunktury, suchego igłowania, elektrostymulacji igłowej, masażu bańką chińską/stawiania baniek chińskich, chiropraktyki na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) jest prawidłowe;

- usług świadczonych przez psychologa w ramach zawartej umowy współpracy na rzecz Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy i art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2 i 3) jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 czerwca 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 2 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT:

- usług masażu leczniczego, terapii manualnej, pinoterapii, akupunktury, elektroakupunktury, suchego igłowania, elektrostymulacji igłowej, masażu bańką chińską/stawiania baniek chińskich, chiropraktyki na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy;

- usług świadczonych przez psychologa w ramach zawartej umowy współpracy na rzecz Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy;

- usług świadczonych przez psychologa w ramach zawartej umowy współpracy na rzecz Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Uzupełnił go Pan pismem z 5 sierpnia 2025 r. (wpływ 5 sierpnia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 2 marca 2023 r. i jest zwolnionym podatnikiem VAT.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest PKD 86.90.E pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowana (wg PKD 2025 – 86.99.D), PKD 86.90.A działalność fizjoterapeutyczna (wg PKD 2025 – 86.95.Z) oraz 86.90.D działalność paramedyczna (wg PKD 2025 86.96.Z).

(…) jest podmiotem leczniczym, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 450), wpisanym do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą, jako podmiot leczniczy pod nr (…). Ponadto Pan (…) jest wpisany do Centralnego Rejestru Osób Uprawnionych do Wykonywania Zawodu Medycznego jako technik masażysta (nr wpisu (…));

Część I.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej podatnik wykonuje wyłącznie usługi z zakresu poprawy i ratowania zdrowia. Główne usługi, jakie są świadczone w ramach przedmiotowej działalności, to usługi wykonywane osobiście przez podatnika, do których zaliczamy:

1. Masaż leczniczy – wykonywany przez Wnioskodawcę, nie stanowi usługi udzielania informacji ogólnej niewiążącej się z oceną konkretnego przypadku pacjenta. W celu przeprowadzenia masażu leczniczego konieczne jest przeprowadzenie wywiadu oraz poznanie aktualnego stanu zdrowia pacjenta, między innymi po to, aby dowiedzieć się, czy u danej osoby nie istnieją przeciwwskazania do przeprowadzenia masażu leczniczego oraz po to, aby dobrać odpowiednią metodę do konkretnego przypadku.

Masaż leczniczy ma na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie lub/oraz poprawę zdrowia poprzez: redukcję napięć mięśniowych i bólu, usprawnienie krążenia krwi i limfy, przyspieszenie regeneracji tkanek, poprawę zakresu ruchu w stawach, działanie wspierające i uzupełniające rehabilitację po urazach lub przeciążeniach.

2. Terapię manualną – wykonywaną przez Wnioskodawcę, nie stanowiącą usługi udzielania informacji ogólnej niewiążącej się z oceną konkretnego przypadku pacjenta. W celu przeprowadzenia terapii manualnej konieczne jest przeprowadzenie wywiadu oraz poznanie aktualnego stanu zdrowia pacjenta, między innymi po to, aby dowiedzieć się, czy u danej osoby nie istnieją przeciwwskazania do przeprowadzenia terapii oraz po to, aby dobrać odpowiednią metodę do indywidualnej sytuacji zdrowotnej pacjenta.

Terapia manualna ma na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie lub/oraz poprawę zdrowia poprzez: przywrócenie prawidłowego ruchu w stawach i kręgosłupie, redukcję bólu wynikającego z ograniczeń ruchomości, poprawa funkcji układu mięśniowo-szkieletowego, uwolnienie blokad stawowych i zmniejszenie ucisku na nerwy, zmniejszenie napięć i przykurczy mięśni, redukcję objawów psychosomatycznych (bezsenność, napięcie, drażliwość). Jest to więc usługa w zakresie opieki medycznej, służąca profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu i poprawie zdrowia. Oprócz masażu stosowane są różne techniki ucisku oraz rozmaite chwyty. Celem tych technik jest przywrócenie właściwej ruchomości stawów oraz uśmierzenie pojawiającego się bólu.

3. Pinoterapię – nieinwazyjną metodę terapeutyczna łącząca medycynę konwencjonalną z medycyną alternatywną. Ma na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie lub/oraz poprawę zdrowia, poprzez uciskanie i stymulowanie określonych punktów w ciele przy pomocy gwoździ zwanych pinami. Technika ta zmniejsza napięcie mięśni i pobudza układ współczulny i pobudza krążenie krwi. Jest to terapia odruchowa, która wykorzystuje możliwości samonaprawcze organizmu. Metodę tą wyróżnia niejednokrotnie bardzo szybki efekt terapeutyczny, co jest szczególnie doceniane przez pacjentów bólowych oraz sportowców. Pinoterapia znajduje zastosowanie we wspomaganiu leczenia licznych schorzeń narządu ruchu, wśród których można wymienić m.in.: stany po urazach lub złamaniach, dolegliwości bólowe kręgosłupa i stawów, zaburzenia i deficyty neurologiczne związane z przebiegiem chorób układu nerwowego, bóle głowy, neuropatie obwodowe.

Usługa ta, wykonywana przez Wnioskodawcę, nie stanowi usługi udzielania informacji ogólnej niewiążącej się z oceną konkretnego przypadku pacjenta. Zawsze usługa wiąże się z podejściem indywidualnym, zbadaniem i oceną konkretnego przypadku w celu zastosowania odpowiedniej techniki/metody poprawy zdrowia.

4. Akupunkturę – chińska metodę lecznicza uznaną przez WHO, polegającą na nakłuwaniu określonych punktów w ciele człowieka w celu złagodzenia lub zlikwidowania różnych dolegliwości. Ma na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawę zdrowia poprzez: regulację układu nerwowego i hormonalnego, redukcję stresu, lęku i napięcia emocjonalnego, zmniejszenie bólu (np. głowy, kręgosłupa, stawów), wsparcie leczenia stanów zapalnych i przewlekłych dolegliwości, harmonizację przepływu energii w ciele , wsparcie pracy narządów wewnętrznych (np. układu pokarmowego, oddechowego, hormonalnego), redukcję objawów psychosomatycznych (bezsenność, napięcie, drażliwość), regulację pracy autonomicznego układu nerwowego, wzmacnianie układu odpornościowego i ogólnej witalności organizmu; Jest to więc usługa w zakresie opieki medycznej, służąca profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu i poprawie zdrowia.

Usługa akupunktury wykonywana przez Wnioskodawcę nie stanowi usługi udzielania informacji ogólnej niewiążącej się z oceną konkretnego przypadku pacjenta. Zawsze usługa wiąże się z podejściem indywidualnym, identyfikacji zaburzeń oraz dostosowania terapii do konkretnego problemu pacjenta. Należy również zdobyć wiedzę czy nie istnieją u pacjenta przeciwwskazania do wykonania akupunktury. Akupunktury nie wykonuje się w przypadku ostrej infekcji, gorączki, nowotworów, ciąży (w określonych punktach), zaburzeń krzepnięcia krwi, silnego osłabienia organizmu oraz u osób z fobią igieł.

5. Elektroakupunkturę – odmianę akupunktury, polegającą na wzmocnieniu oddziaływania na punkty akupunkturowe dzięki elektrycznej stymulacji prądem o niskiej częstotliwości. Pomaga znosić ból oraz wspomaga leczenie różnych chorób. Wykonywana przez Wnioskodawcę nie stanowi usługi udzielania informacji ogólnej niewiążącej się z oceną konkretnego przypadku pacjenta. Zawsze usługa wiąże się z podejściem indywidualnym, zbadaniem i oceną konkretnego przypadku w celu zastosowania odpowiedniej techniki/metody poprawy zdrowia, uwzględnienia przeciwwskazań oraz precyzyjnego dostosowania parametrów stymulacji elektrycznej do potrzeb konkretnego pacjenta. Elektroakupunktura działa podobnie jak akupunktura, a ma na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawę zdrowia poprzez: zwiększenie skuteczności klasycznej akupunktury poprzez stymulację impulsami elektrycznymi, głębsze pobudzenie punktów akupunkturowych, redukcję silnego lub przewlekłego bólu, usprawnienie regeneracji tkanek, wspomaganie leczenia dolegliwości neurologicznych i ortopedycznych.

6. Suche igłowanie – zabieg stosowany w leczeniu mięśniowo – powięziowych punktów spustowych na ciele. Efektem jest rozluźnienie mięśni, a jednocześnie zniesienie bólu. Ma na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawę zdrowia poprzez: lokalne rozluźnienie napiętych mięśni i punktów spustowych, redukcję przewlekłego bólu mięśniowo-powięziowego – np. karku, barków, odcinka lędźwiowego, poprawę krążenia w głęboko położonych tkankach, przywrócenie elastyczności i długości mięśni, które są skrócone lub „zablokowane”, zmniejszenie bólu promieniującego, np. w przebiegu rwy kulszowej czy zespołów przeciążeniowych, szybszą regenerację po kontuzjach sportowych lub powtarzalnych mikrourazach, wspomaganie leczenia zaburzeń funkcjonalnych, np. napięciowych bólów głowy czy szczękościsku, neuralgii, zaburzeń czucia. Usługa ta wykonywana przez Wnioskodawcę nie stanowi usługi udzielania informacji ogólnej niewiążącej się z oceną konkretnego przypadku pacjenta. Zawsze usługa wiąże się z podejściem indywidualnym, ponieważ wymaga zdobycia informacji o stanie zdrowia pacjenta, lokalizacji punktów spustowych i indywidualnego dopasowania techniki do potrzeb konkretnej osoby.

7. Elektrostymulację igłową – odmianę suchego igłowania, w którym dodatkowo wykorzystuje się oddziaływanie na określone punkty za pomocą stymulacji prądem o niskiej częstotliwości. Usługa ta wykonywana przez Wnioskodawcę nie stanowi usługi udzielania informacji ogólnej niewiążącej się z oceną konkretnego przypadku pacjenta. W celu przeprowadzenia elektrostymulacji igłowej konieczne jest przeprowadzenie wywiadu oraz poznanie aktualnego stanu zdrowia pacjenta, między innymi po to, aby dowiedzieć się czy u danej osoby nie istnieją przeciwwskazania do przeprowadzenia zabiegu (elektrostymulacja igłowa jest przeciwwskazana np. u pacjentów z wszczepionymi urządzeniami elektronicznymi (np. rozrusznikiem serca, padaczką, chorobami serca, nowotworami, w ciąży oraz w stanach zapalnych lub infekcjach skóry). Ponadto ustawienia elektrostymulacji i wybranie odpowiednich punktów spustowych jest dobierane do potrzeb indywidualnych pacjenta. Elektrostymulacja igłowa ma na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawę zdrowia poprzez: skuteczne wyciszenie tzw. punktów spustowych w mięśniach, redukcja ostrego i przewlekłego bólu mięśniowo-powięziowego, przywrócenie elastyczności i funkcji mięśni, wspomaganie leczenia urazów sportowych, usprawnienie nerwowo-mięśniowego przewodzenia.

8. Masaż bańką chińską/stawianie baniek chińskich – zabieg wykorzystujący terapię podciśnieniem, pomaga w leczeniu schorzeń takich bóle wynikające ze wzmożonego napięcia, określone dolegliwości kręgosłupa. Usługa ta ma na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawę zdrowia poprzez: poprawę mikrokrążenia i dotlenienia tkanek, usunięcie toksyn z organizmu (efekt drenażowy), redukcję napięcia mięśniowego i bólu, wspomaganie odporności (np. w infekcjach dróg oddechowych). Usługa masażu bańką chińską/stawiania baniek chińskich wykonywana przez Wnioskodawcę nie stanowi usługi udzielania informacji ogólnej niewiążącej się z oceną konkretnego przypadku pacjenta. Zawsze usługa wiąże się z podejściem indywidualnym, wymaga indywidualnej oceny stanu zdrowia, przeciwwskazań oraz dostosowania techniki do konkretnych dolegliwości i potrzeb pacjenta.

9. Chiropraktykę – terapię manualną, polegająca na leczeniu zaburzeń, nieprawidłowości i schorzeń w obrębie kręgosłupa. Chiropraktyka ma na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawę zdrowia poprzez: korekcję ustawienia kręgosłupa i stawów, odciążenie struktur nerwowych i poprawa przewodzenia impulsów, zmniejszenie bólu w odcinku szyjnym, piersiowym i lędźwiowym, poprawę postawy i mobilności, usprawnienie działania całego układu nerwowo-mięśniowego. Chiropraktyka wykonywana przez Wnioskodawcę nie stanowi usługi udzielania informacji ogólnej niewiążącej się z oceną konkretnego przypadku pacjenta. Zawsze usługa wiąże się z podejściem indywidualnym, ponieważ opiera się na indywidualnej analizie dysfunkcji układu kostno-stawowego i nerwowego oraz doborze odpowiednich technik manualnych dostosowanych do potrzeb i stanu zdrowia danej osoby. Ponadto należy poznać stan zdrowia pacjenta, aby wykluczyć przeciwwskazania do przeprowadzenia terapii.

Wszystkie powyższe usługi świadczone przez Wnioskodawcę (tj. masaż leczniczy, terapia manualna, pinoterapia, akupunktura, elektroakupunktura, suche igłowanie, elektrostymulacja igłowa, masaż bańką chińską/stawianie baniek chińskich oraz chiropraktyka) wykonywane są w ramach działalności podmiotu leczniczego. Usługi te wykonuje osobiście Wnioskodawca – p. (…), który posiada tytuł technika masażysty (posiada dokument potwierdzający uzyskanie tytułu technika masażysty oraz jest wpisany do Centralnego Rejestru Osób Uprawnionych do Wykonywania Zawody Medycznego pod nr (…)) oraz ukończył liczne kursy uprawniające go do stosowania określonych technik.

Część II.

Ponadto, Wnioskodawca zawarł umowę współpracy z osobą posiadającą wyższe wykształcenie psychologiczne i prowadzącą praktykę psychologiczną w ramach własnej indywidualnej działalności gospodarczej. Zgodnie z umową psycholog świadczy poniżej opisane usługi dla klientów Wnioskodawcy, w gabinecie należącym do Wnioskodawcy. Klienci korzystający z pomocy psychologicznej płacą za usługę Wnioskodawcy i to on wystawia paragon fiskalny lub/i fakturę. Z kolei psycholog wystawia fakturę na rzecz Wnioskodawcy za wyświadczone usługi, zgodnie z ustaleniami finansowymi wynikającymi z zawartej umowy współpracy.

Psycholog, w ramach zawartej umowy prowadzi porady/konsultacje psychologiczne z osobami dorosłymi i dziećmi, mających na celu ustalenie i zdiagnozowanie problemu natury psychicznej oraz wybranie i zastosowanie odpowiedniej metody psychologicznej dążącej do poprawy samopoczucia pacjenta oraz lepszego radzenia sobie w trudnych sytuacjach.

Psycholog nie świadczy usług polegających na przeprowadzaniu badań psychologicznych w ramach badań profilaktycznych (np. dla kierowców, osób pracujących na wysokościach), tj. badań wstępnych, okresowych i kontrolnych, które nie służą bezpośrednio profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu i poprawie zdrowia.

Usługi świadczone przez psychologa służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia psychicznego, a także związanych z nim problemów psychosomatycznych. Problemy z jakimi zgłaszają się pacjenci oraz sposób radzenia sobie z nimi mają bezpośredni wpływ na ich stan zdrowia. Przykładowe problemy to: depresja i inne zaburzenia nastroju, uzależnienia, zaburzenia odżywiania (bulimia, anoreksja), inne zaburzenie postrzegania rzeczywistości powodujące niemożność działania i radzenia sobie w życiu, problemy w relacjach, prowadzące do zaburzeń nastroju.

Usługi psychologiczne wykonywane przez psychologa, z którym Wnioskodawca zawarł umowę, nie stanowi usługi udzielania informacji ogólnej niewiążącej się z oceną konkretnego przypadku pacjenta. Zawsze usługa wiąże się z podejściem indywidualnym, analizie stanu psychicznego, potrzeb i trudności danej osoby oraz służy postawieniu wstępnego rozpoznania oraz zaplanowaniu dalszego wsparcia psychologicznego.

Celem świadczonych usług jest poprawa samopoczucia oraz zdrowia psychicznego pacjentów, wygaszenie destrukcyjnych myśli i zachowań zagrażających ich zdrowiu, a niekiedy życiu i utrudniających funkcjonowanie w rodzinie, czy społeczeństwie.

Osoba świadcząca usługę psychologiczną, z którą Wnioskodawca zawarł umowę współpracy nie jest podmiotem leczniczym, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej. Osoba świadcząca usługę psychologiczną, z którą Wnioskodawca zawarł umowę współpracy nie jest wpisana do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą jako podmiot leczniczy.

Usługa psychologiczna opisana we wniosku, jest, po stronie osoby, z którą Wnioskodawca zawarł umowę współpracy, zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Usługa psychologiczna opisana we wniosku, którą Wnioskodawca nabywa od osoby, z którą zawarł umowę współpracy, a następnie odsprzedaje ją swoim klientom, jest w stanie nieprzetworzonym, ponieważ usługa ta jest świadczona bezpośrednio przez współpracującego psychologa.

Pytania

1. Czy wykonywane przez Wnioskodawcę usługi w zakresie wskazanym we wniosku w części I, podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług, jako usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu i poprawie zdrowia?

2. Czy usługi opisane we wniosku w części II, świadczone przez psychologa w ramach zawartej z Wnioskodawcą umowy współpracy, na rzecz klientów Wnioskodawcy, są zwolnione z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług?

3. Jeśli odpowiedź na pytanie nr 2 będzie negatywna, to wnosi się o udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy podstawą prawną zwolnienia z VAT w odniesieniu do usług opisanych we wniosku w części II, świadczonych przez psychologa w ramach zawartej z Wnioskodawcą umowy współpracy, na rzecz klientów Wnioskodawcy, będzie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

W zakresie pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi opisane w stanie faktycznym i świadczone przez technika masażystę, w ramach prowadzonego przez Wnioskodawcę podmiotu leczniczego, są zwolnione z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z ww. przepisem, zwolnieniu z podatku VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Przepisy ustawy o podatku VAT nie definiują pojęcia podmiotu leczniczego czy działalności leczniczej. Wobec powyższego, przy definiowaniu powyższych pojęć należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej.

W ustawie tej w art. 2 ust. 1 pkt 2 wskazano, że osoba wykonująca zawód medyczny, to osoba uprawniona na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoba legitymująca się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny. Przepisy odrębne, na które powołuje się ww. przepis, to m.in. ustawa z dnia 17 sierpnia 2023 r. o niektórych zawodach medycznych, która w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. l) wymienia technika masażystę. Wobec tego technik masażysta to zawód medyczny.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 pkt 2 ustawy o działalności medycznej, działalnością leczniczą jest działalność lecznicza w rodzaju świadczenia szpitalne, jak i działalność lecznicza w rodzaju stacjonarne i całodobowe świadczenia zdrowotne inne niż szpitalne.

W art. 3 ustawy o działalności medycznej wskazano, iż działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych. Natomiast świadczenia zdrowotne (art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o działalności medycznej), to działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania. Poza taką definicją, ustawa nie wymienia katalogu ani zamkniętego, ani otwartego przykładowych świadczeń zdrowotnych.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem TSUE, świadczenia medyczne są to świadczenia, które służą diagnozie, opiece, profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Ważny jest więc cel usługi, a nie jej charakter.

Usługi wykonywane przez technika masażystę, opisane w stanie faktycznym, tj. masaż leczniczy, terapia manualna, pinoterapia, akupunktura, elektroakupunktura, suche igłowanie, elektrostymulacja igłowa, masaż bańką chińską/stawianie baniek chińskich, chiropraktyka – są wykonywane wyłącznie w celach związanych z poprawą i przywracaniem zdrowia, czy profilaktyką zdrowotną.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że ze zwolnienia mogą korzystać również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Unterpertinger, C-212/01, pkt 40). Należy podkreślić, że ani przytoczone przepisy Dyrektywy ani orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności, których celem nie jest ochrona zdrowia, nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Stanowisko takie wynika z wyżej powołanego wyroku w sprawie C-212/01. W art. 132 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady wskazano, że zwolnienie dotyczy jedynie czynności „ściśle” związanych z podstawowymi usługami objętymi zwolnieniem, którym jak wynika z powyższej analizy – powinien przyświecać cel terapeutyczny. W zakresie pojęcia „czynności ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną” powinny zatem mieścić się wyłącznie świadczenia, których realizacja jest niezbędna dla osiągnięcia celu terapeutycznego, opieki szpitalnej i medycznej. Ponadto jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie CopyGene A/S vs Skatteministeriet (C-62/08), „Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”.

Z przytoczonych powyżej argumentów wynika, że zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, objęte są wyłącznie te usługi w zakresie opieki medycznej, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia. Usługi, które tych celów nie realizują, nie mogą korzystać z przedmiotowego zwolnienia. W związku z tym, każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświecał danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta.

Precyzując, czynności, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia, pojęcia te również należy interpretować z zastosowaniem wykładni językowej. „Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk; to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. „Zachowywanie” rozumiane jest, jako dochowanie czegoś wstanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie. Interpretując słowo „ratowanie”, należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane, jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia. Słowo „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Poprawa to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Zatem, dokonując ustalenia, czy dana usługa medyczna podlega zwolnieniu z VAT, należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.

Żadna z usług wskazanych we wniosku, wykonywanych przez technika masażystę, nie wiąże się z celami innymi niż te służące profilaktyce, poprawie, przywracaniu czy ratowaniu zdrowia. Nie są to zabiegi, których celem jest relaks czy upiększanie. Przesłanka przedmiotowa niezbędna do zastosowania zwolnienia od podatku jest spełniona, gdyż jak wprost wskazał Wnioskodawca, zasadniczym celem usług opisanych we wniosku jest bezpośrednia profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia.

Spełniona jest również przesłanka podmiotowa zwolnienia z VAT, określona w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, jako wykonywanie usług w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze, a także w art. 43 ust. 1 pkt 19, tj. świadczenie usług w ramach wykonywania zawodu medycznego – przez osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, wskazane w stanie faktycznym usługi wykonywane przez technika masażystę, wykonywane w ramach prowadzonego podmiotu leczniczego, są objęte stawką zwolnioną w podatku VAT, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18.

Wnioskodawca wskazuje, iż podobne rozstrzygnięcie można odnaleźć w interpretacji indywidualnej z 30 listopada 2020 r. 0114-KDIP4-2.4012.405.2020.2.AA.

W zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone przez psychologa zatrudnionego na podstawie umowy współpracy, na rzecz klientów Wnioskodawcy, w zakresie opisanym we wniosku, spełniają przesłankę podmiotowo-przedmiotową i mogą korzystać ze zwolnienia w podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT.

Zgodnie z przywołanym przepisem, zwolnieniu podlegają usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach zawodu psychologa.

Usługi jakie świadczy psycholog, mieszczą się w zakresie usług, których celem jest profilaktyka zdrowia, przywracanie zdrowia czy też poprawa zdrowia. Usługi konsultacji psychologicznych/porad psychologicznych świadczone przez psychologa polegają na indywidualnych spotkaniach z pacjentem, w czasie których jest omawiany i diagnozowany jego problem oraz wybierana jest odpowiednia metoda pracy z daną kwestią. Celem usług jest poprawa samopoczucia pacjenta oraz lepsze radzenie sobie w trudnych sytuacjach, poprawa zdrowia psychicznego, wygaszenie destrukcyjnych myśli i zachowań zagrażających ich zdrowiu, a niekiedy życiu i utrudniających funkcjonowanie w rodzinie, czy społeczeństwie. Niewątpliwie spełniona jest więc przesłanka przedmiotowa.

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że świadczenia są wykonywane bezpośrednio przez osobę, która posiada dyplom magistra psychologii.

Zdaniem Wnioskodawcy „zatrudnienie” psychologa na podstawie umowy współpracy (umowa B2B) daje Wnioskodawcy prawo do stosowania stawki zwolnionej na usługi świadczone w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, przez osobę tak zatrudnionego psychologa.

Nie ma znaczenia jaka jest forma zatrudnienia psychologa przez Wnioskodawcę, czy jest to umowa zlecenie, umowa o pracę, czy umowa współpracy pomiędzy przedsiębiorcami. Istotne znaczenie ma wyłącznie spełnienie przesłanki podmiotowo-przedmiotowej, a więc że świadczone są usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia i usługi te wykonuje psycholog. Przepisy w żadnym zakresie nie odnoszą się do formy prawnej podmiotu, który świadczy te usługi, ani do formy prawnej zatrudnienia osób wykonujących te usługi.

Forma świadczenia usług w zakresie opieki medycznej wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a-d pozostaje bez znaczenia, bowiem ETS stwierdził wyraźnie w pkt 27 wyroku C-141/00, że: „przepis art. 13 (A) ust. 1 lit. c) dyrektywy nie wymaga aby usługi w medyczne były świadczone przez podatnika o konkretnej formie prawnej, aby objąć je zwolnieniem. Spełnione muszą być tylko dwa warunki: musi to obejmować usługi medyczne i muszą one być świadczone przez osoby posiadające konieczne kwalifikacje zawodowe”. Zatem, zgodnie z tym wyrokiem usługi te mogą być świadczone w ramach sp. z o.o., spółek partnerskich, itp. byle były świadczone przez osoby z uprawnieniami.

Wobec tego, skoro Wnioskodawca zapewnia swoim klientom świadczenie usług psychologicznych, będących usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi poprawie, ratowaniu czy przywracaniu zdrowia i usługi te są wykonywane przez osobę uprawnioną (tu: psychologa) i usługa ta zostaje odsprzedana klientom Wnioskodawcy w stanie nieprzetworzonym, to Wnioskodawca może stosować stawkę zwolnioną, gdyż spełnione są przesłanki podmiotowo-przedmiotowe.

W zakresie pytania nr 3 (wyrażone w piśmie z 5 sierpnia 2025 r.)

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawą prawną zwolnienia z VAT w odniesieniu do usług opisanych we wniosku w części II, świadczonych przez psychologa w ramach zawartej z Wnioskodawcą umowy współpracy, na rzecz klientów Wnioskodawcy, nie będzie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługi psychologa są świadczone bezpośrednio przez osobę posiadającą uprawnienia psychologa.

Forma świadczenia usług w zakresie opieki medycznej wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a)-d) pozostaje bez znaczenia, bowiem ETS stwierdził wyraźnie w pkt 27 wyroku C-141/00, że: „przepis art. 13 (A) ust. 1 lit. c) dyrektywy nie wymaga, aby usługi w medyczne były świadczone przez podatnika o konkretnej formie prawnej, aby objąć je zwolnieniem. Spełnione muszą być tylko dwa warunki: musi to obejmować usługi medyczne i muszą one być świadczone przez osoby posiadające konieczne kwalifikacje zawodowe”.

Zatem, zgodnie z tym wyrokiem usługi te mogą być świadczone w ramach sp. z o.o., spółek partnerskich, itp. byle były świadczone przez osoby z uprawnieniami.

Nie ma znaczenia jaka jest forma zatrudnienia psychologa przez Wnioskodawcę, czy jest to umowa zlecenie, umowa o pracę, czy umowa współpracy pomiędzy przedsiębiorcami. Istotne znaczenie ma wyłącznie spełnienie przesłanki podmiotowo-przedmiotowej, a więc że świadczone są usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia i usługi te wykonuje psycholog. Przepisy w żadnym zakresie nie odnoszą się do formy prawnej podmiotu, który świadczy te usługi, ani do formy prawnej zatrudnienia osób wykonujących te usługi.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, podstawą prawną zwolnienia jest art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c), a nie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku dotyczące możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT w zakresie:

- świadczenia usług masażu leczniczego, terapii manualnej, pinoterapii, akupunktury, elektroakupunktury, suchego igłowania, elektrostymulacji igłowej, masażu bańką chińską/stawiania baniek chińskich, chiropraktyki na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) jest prawidłowe;

- usług świadczonych przez psychologa w ramach zawartej umowy współpracy na rzecz Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy i art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2 i 3) jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przy czym w myśl art. 8 ust. 2a ustawy:

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi. Celem obciążenia kosztami podmiotu, który faktycznie korzystał z usługi jest odsprzedaż tej usługi przez podmiot uczestniczący pośrednio w świadczeniu, pomimo, że pośrednik danej usługi nie wykonał. Przenoszenie kosztów jest więc świadczeniem pomiędzy podmiotem pośredniczącym pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Z treści art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu.

Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, „świadczenie” zaś to obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy:

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy:

Wymienione powyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy zwalniają od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalniają zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź w ramach zawodów medycznych, ale tylko te, które służą określonemu celowi. Zauważyć zatem należy, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku. Przy czym zwolnienie ma zastosowanie również do podatników zatrudniających osoby świadczące usługi opieki medycznej w ramach wykonywania zawodu określonego w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy bądź też podatników nabywających te usługi od podmiotów wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej.

Dodać należy, że przytoczone powyżej przepisy krajowe w zakresie opieki medycznej stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) oraz lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 z 11 grudnia 2006 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Jak również wielokrotnie podkreślał Trybunał w swym orzecznictwie: pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 dyrektywy 2006/112/WE Rady) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Zauważyć należy, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani wspólnotowych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

W wyroku w sprawie L.u.P. GmbH vs Finanzamt Bochum-Mitte (C-106/05, pkt 27) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że:

Podobnie w wyroku w sprawie C-212/01 Margarande Unterpertinger vs Pensionsversicherungsanstalt der Arbeiter, TSUE wskazał, że:

Należy podkreślić, że na gruncie tych samych okoliczności faktycznych wypowiadał się Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 21 marca 2013 r. w sprawie Skatteverket przeciwko PFC Clinic AB, sygn. akt C-91/12. Wprawdzie w sporze przed sądem krajowym to organ podatkowy wywodził, że przedmiotowe usługi są zwolnione od podatku VAT, zaś podatnik zajmował przeciwstawne stanowisko. W sprawie tej jednak był identyczny stan faktyczny. Spółka PFC świadczyła bowiem usługi medyczne w zakresie chirurgii i zabiegów estetycznych. W okresie, którego dotyczył spór, świadczyła ona usługi chirurgii plastycznej obejmujące zarówno operacje dokonywane w celach estetycznych, jak i operacje w celach rekonstrukcyjnych, a także usługi z zakresu kosmetyki skóry. Spółka PFC wykonywała zabiegi tego rodzaju jak powiększanie i pomniejszanie biustu, lifting biustu, operacje plastyczne brzucha, odsysanie tłuszczu, lifting twarzy, operacje okolic oczu, uszu i nosa oraz inne operacje plastyczne. Spółka ta oferowała również zabiegi tego rodzaju jak trwała depilacja i odmładzanie skóry światłem pulsacyjnym, usuwanie cellulitu oraz wstrzykiwanie botoksu i kwasu hialuronowego.

Trybunał Sprawiedliwości w powyższym wyroku uznał, że artykuł 132 ust. 1 lit. b) i c) dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że:

‒ pojęcia „opieki medycznej” i „świadczenia opieki medycznej” użyte odpowiednio w art. 132 ust. 1 lit. b) i art. 132 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy obejmują świadczenia tego rodzaju, jak w sprawie głównej, polegające na operacjach z zakresu chirurgii plastycznej i zabiegach estetycznych, jeżeli świadczenia te służą diagnozowaniu i leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia oraz ochronie, utrzymywaniu i przywracaniu dobrego stanu zdrowia osób;

‒ samo subiektywne postrzeganie zabiegu estetycznego przez osobę, która się temu zabiegowi poddaje, nie jest rozstrzygające dla ustalenia, czy zabieg jest wykonywany w celu terapeutycznym;

‒ okoliczność, że świadczenia tego rodzaju, jak w sprawie głównej wykonywane są przez osoby uprawnione do wykonywania zawodów medycznych lub że cel zabiegu określany jest przez takie osoby, ma wpływ na ustalenie, czy świadczenia te mieszczą się w zakresie znaczeniowym pojęć „opieka medyczna” i „świadczenie opieki medycznej” użytych odpowiednio w art. 132 ust. 1 lit. b) i art. 132 ust. 1 lit. c) dyrektywy;

‒ ustalenie, czy świadczenia tego rodzaju, jak w sprawie głównej podlegają zwolnieniu z podatku od wartości dodanej na podstawie art. 132 ust. 1 lit. b) i c) dyrektywy 2006/112 wymaga wzięcia pod uwagę wszystkich wymagań zawartych w art. 132 ust. 1 lit. b) i c), a także innych stosownych przepisów tytułu IX, rozdział 1 i 2 tej dyrektywy, jak – w odniesieniu do zwolnienia ustanowionego w art. 132 ust. 1 lit. b) dyrektywy – przepisy jej art. 131, 133 i 134 (pkt 39).

Trybunał Sprawiedliwości wskazał, że pojęcia „opieki medycznej” i „świadczenia opieki medycznej” użyte odpowiednio w art. 132 ust. 1 lit. b) i art. 132 ust. 1 lit. c) dyrektywy VAT, mogą obejmować świadczenia tego rodzaju, jak w sprawie głównej, jeżeli świadczenia te mają na celu leczenie osób, które w związku z chorobą, urazem lub wrodzoną niepełnosprawnością wymagają zabiegów o charakterze estetycznym. Natomiast działania służące wyłącznie celom kosmetycznym nie są objęte zakresem znaczeniowym owych pojęć (pkt 29).

Ponadto z powyższym rozstrzygnięciem zgodził się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 października 2013 r. sygn. akt I FSK 1548/12, który potwierdził stanowisko Organu, zgodnie z którym operacje plastyczne mające na celu „poprawę wyglądu”, tj. lifting, wycięcie nadmiaru skóry, poprawa kształtu ramion lub ud, liposukcja, operacje odstających uszu, poprawa wyglądu nosa, powiększanie piersi z zastosowaniem implantów nie spełniają podstawowego warunku umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku, tj. ich bezpośrednim celem nie jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia. Operacje plastyczne dążące do poprawy wyglądu, które nie mają charakteru rekonstrukcyjnego, nie poprawiają stanu zdrowia pacjenta. Ich bezpośrednim i rzeczywistym celem nie jest diagnostyka, opieka oraz leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia, zatem bez względu na to, czy uzyskano dodatkową opinię lekarza psychiatry lub psychologa czy też nie, operacje, których nie można uznać za ściśle związane z opieką medyczną, muszą zostać wyłączone z zakresu stosowania art. 43 ust. 18 ustawy i w związku z tym nie korzystają ze zwolnienia.

Z przytoczonych powyżej argumentów wynika, że zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18, pkt 18a, pkt 19 i pkt 19a ustawy objęte są wyłącznie te usługi w zakresie opieki medycznej, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia. Usługi, które tych celów nie realizują nie mogą korzystać z ww. zwolnienia. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświeca danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Zauważyć należy, że nie w każdym przypadku działania podejmowane na rzecz pacjenta mają na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawę jego zdrowia.

Precyzując czynności opieki medycznej, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia, pojęcia te należy interpretować z zastosowaniem wykładni językowej.

„Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk; to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

„Zachowywanie” rozumiane jest jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie.

Interpretując słowo „ratowanie”, należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia.

Słowo „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

Poprawa to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Zatem, dokonując ustalenia, czy dana usługa medyczna podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie jest zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach UE. Ponadto z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że pojęcia używane do określenia zwolnień, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej dostawy towarów lub usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Prawo do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy o podatku od towarów i usług nakłada na podatników obowiązek spełnienia zarówno przedmiotowej, jak i podmiotowej przesłanki, należy więc zbadać, czy w przypadku opisanym w złożonym wniosku wypełniono ww. warunki. Zwolnieniu z opodatkowania podlegają więc podmioty lecznicze (art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy) oraz osoby wykonujące zawody wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, świadczące usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie od podatku nie znajduje zastosowania.

W zakresie usług opisanych w części I wniosku, rozpatrując kwestię ewentualnego zwolnienia usług świadczonych przez Pana – należy dokonać oceny, czy usługi te ze względu na swój cel mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Zgodnie z linią orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości UE zwolnieniu od podatku VAT podlegają tylko świadczenia, które mają bezpośrednio na celu diagnozę, opiekę lub terapię. W przypadku jedynie hipotetycznego związku świadczenia ze wskazanymi celami, zwolnienie nie przysługuje.

Jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są diagnoza, opieka, bądź leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia (tj. świadczeniu nie przyświeca cel terapeutyczny), świadczenie takie nie podlega zwolnieniu z VAT. Takie stanowisko było prezentowane przez TSUE w licznych orzeczeniach (np. wyrok TSUE z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie Peter d’Ambrumenil C-307/01; wyrok TSUE z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie Margarete Unterpertinger, C-212/01; wyrok TSUE z dnia 10 września 2002 r. w sprawie Kügle, C-141/00).

W zakresie części I wniosku, z opisu sprawy wynika, że:

- świadczy Pan usługi:

1) masażu leczniczego, który ma na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie lub/oraz poprawę zdrowia poprzez redukcję napięć mięśniowych i bólu, usprawnienie krążenia krwi i limfy, przyspieszenie regeneracji tkanek, poprawę zakresu ruchu w stawach, działanie wspierające i uzupełniające rehabilitację po urazach lub przeciążeniach;

2) terapii manualnej, która ma na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie lub/oraz poprawę zdrowia poprzez przywrócenie prawidłowego ruchu w stawach i kręgosłupie, redukcję bólu wynikającego z ograniczeń ruchomości, poprawę funkcji układu mięśniowo-szkieletowego, uwolnienie blokad stawowych i zmniejszenie ucisku na nerwy, zmniejszenie napięć i przykurczy mięśni, redukcję objawów psychosomatycznych (bezsenność, napięcie, drażliwość) – jest to usługa w zakresie opieki medycznej, służąca profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu i poprawie zdrowia. Celem tych technik jest przywrócenie właściwej ruchomości stawów oraz uśmierzenie pojawiającego się bólu;

3) pinoterapii, która ma na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie lub/oraz poprawę zdrowia, poprzez uciskanie i stymulowanie określonych punktów w ciele przy pomocy gwoździ zwanych pinami. Technika ta zmniejsza napięcie mięśni i pobudza układ współczulny i pobudza krążenie krwi. Jest to terapia odruchowa, która wykorzystuje możliwości samonaprawcze organizmu. Metodę tę wyróżnia szybki efekt terapeutyczny, znajduje zastosowanie we wspomaganiu leczenia licznych schorzeń narządu ruchu;

4) akupunktury, która ma na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawę zdrowia poprzez regulację układu nerwowego i hormonalnego, redukcję stresu, lęku i napięcia emocjonalnego, zmniejszenie bólu (np. głowy, kręgosłupa, stawów), wsparcie leczenia stanów zapalnych i przewlekłych dolegliwości, harmonizację przepływu energii w ciele, wsparcie pracy narządów wewnętrznych (np. układu pokarmowego, oddechowego, hormonalnego), redukcję objawów psychosomatycznych (bezsenność, napięcie, drażliwość), regulację pracy autonomicznego układu nerwowego, wzmacnianie układu odpornościowego i ogólnej witalności organizmu – jest to usługa w zakresie opieki medycznej, służąca profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu i poprawie zdrowia;

5) elektroakupunktury, która ma na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawę zdrowia poprzez zwiększenie skuteczności klasycznej akupunktury poprzez stymulację impulsami elektrycznymi, głębsze pobudzenie punktów akupunkturowych, redukcję silnego lub przewlekłego bólu, usprawnienie regeneracji tkanek, wspomaganie leczenia dolegliwości neurologicznych i ortopedycznych, pomaga znosić ból oraz wspomaga leczenie różnych chorób;

6) suchego igłowania, które ma na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawę zdrowia poprzez lokalne rozluźnienie napiętych mięśni i punktów spustowych, redukcję przewlekłego bólu mięśniowo-powięziowego – np. karku, barków, odcinka lędźwiowego, poprawę krążenia w głęboko położonych tkankach, przywrócenie elastyczności i długości mięśni, które są skrócone lub „zablokowane”, zmniejszenie bólu promieniującego, np. w przebiegu rwy kulszowej czy zespołów przeciążeniowych, szybszą regenerację po kontuzjach sportowych lub powtarzalnych mikrourazach, wspomaganie leczenia zaburzeń funkcjonalnych, np. napięciowych bólów głowy czy szczękościsku, neuralgii, zaburzeń czucia;

7) elektrostymulacji igłowej, która ma na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawę zdrowia poprzez skuteczne wyciszenie tzw. punktów spustowych w mięśniach, redukcja ostrego i przewlekłego bólu mięśniowo-powięziowego, przywrócenie elastyczności i funkcji mięśni, wspomaganie leczenia urazów sportowych, usprawnienie nerwowo-mięśniowego przewodzenia;

8) masażu bańką chińską/stawiania baniek chińskich, która ma na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawę zdrowia poprzez poprawę mikrokrążenia i dotlenienia tkanek, usunięcie toksyn z organizmu (efekt drenażowy), redukcję napięcia mięśniowego i bólu, wspomaganie odporności (np. w infekcjach dróg oddechowych);

9) chiropraktyki, która pomaga w leczeniu schorzeń takich jak bóle wynikające ze wzmożonego napięcia, określone dolegliwości kręgosłupa, która ma na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawę zdrowia poprzez korekcję ustawienia kręgosłupa i stawów, odciążenie struktur nerwowych i poprawa przewodzenia impulsów, zmniejszenie bólu w odcinku szyjnym, piersiowym i lędźwiowym, poprawę postawy i mobilności, usprawnienie działania całego układu nerwowo-mięśniowego;

- usługi objęte częścią I wniosku wykonuje Pan osobiście,

- usługi objęte częścią I wniosku nie stanowią usług udzielania informacji ogólnej niewiążącej się z oceną konkretnego przypadku pacjenta.

Jak już wyżej wskazano, zwolnieniu od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 ustawy podlegają wyłącznie usługi służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia, a zatem od podatku zwolnione mogą być jedynie zabiegi, które służą ww. celom. Zaznaczenia w tym miejscu wymaga, że cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna być ona zwolniona od podatku VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie do zdrowia, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi. Pogląd taki został wyrażony również przez TSUE (wyrok w sprawie C-212/01). Jeżeli zatem dany zabieg medyczny będzie wykonany w celu np. poprawy wyglądu bądź samopoczucia pacjenta i nie będzie zmierzał do likwidacji zaburzeń (zmian) chorobowych zagrażających życiu lub zdrowiu pacjenta – taki zabieg nie spełnia przesłanek do uznania go za służący profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby. Interpretując natomiast termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca i określając zakres zwolnień należy zastosować wykładnię literalną, zgodnie z którą wyrażenie to oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie. Podobnie należy postąpić dokonując wykładni pojęcia „przywracanie zdrowia”, które oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

W analizowanych okolicznościach sprawy – odnośnie usług świadczonych przez Pana w zakresie części I wniosku – należy stwierdzić, że przesłanka przedmiotowa została spełniona, gdyż usługi te przejawiają właściwości lecznicze, wspierające, wspomagające i profilaktyczne oraz znajdują zastosowanie w leczeniu wielu schorzeń, są traktowane jako narzędzie pozwalające realizować cele lecznicze, np. redukcję bólu. Ponadto, świadczone przez Pana usługi – jak Pan wskazał w opisie sprawy − mają na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie lub/oraz poprawę zdrowia.

Jak już wskazano powyżej, zwolnienie od podatku VAT usług w zakresie opieki medycznej ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Z tego względu, oprócz przedmiotu transakcji istotny jest również status podmiotu świadczącego daną usługę. Ze zwolnienia korzystają usługi służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź przez przedstawicieli określonych zawodów medycznych. Obejmuje zatem tylko świadczenia medyczne wykonywane w określonym celu (przedmiot) przez określone osoby (podmioty). Pozostaje zatem do przeanalizowania przesłanka o charakterze podmiotowym.

W pierwszej kolejności należy zbadać spełnienie warunków zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy. W tym celu konieczne jest ustalenie, czy wypełnia Pan przesłankę o charakterze podmiotowym.

Przepisy ustawy nie definiują jednak pojęcia podmiotu leczniczego czy działalności leczniczej. Wobec powyższego, przy definiowaniu powyższych pojęć należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 450 ze zm.).

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o działalności leczniczej:

Według art. 3 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej:

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej:

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej:

W myśl art. 100 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej:

Zgodnie z art. 106 ust. 1 w zw. z art. 100 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej:

W zakresie części I wniosku, z opisu sprawy wynika, że:

- jest Pan podmiotem leczniczym, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej, wpisanym do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą,

- wszystkie usługi świadczone przez Pana wykonywane są w ramach działalności podmiotu leczniczego.

W związku z powyższym – świadcząc usługi objęte zakresem części I wniosku – spełnia Pan również przesłankę podmiotową.

Zatem, w zakresie usług świadczonych przez Pana, tj. masażu leczniczego, terapii manualnej, pinoterapii, akupunktury, elektroakupunktury, suchego igłowania, elektrostymulacji igłowej, masażu bańką chińską/stawiania baniek chińskich, chiropraktyki – objętych zakresem części I wniosku – może Pan korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, z uwagi na spełnienie przesłanki podmiotowej, jak i przedmiotowej wynikającej z treści art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Natomiast, w zakresie usług opisanych w części II wniosku, rozpatrując kwestię zwolnienia usług świadczonych przez psychologa, w ramach zawartej z Panem umowy współpracy, na rzecz Pana pacjentów – wskazania wymaga, że zasady wykonywania zawodu psychologa zostały uregulowane w ustawie z dnia 8 czerwca 2001 r. o zawodzie psychologa i samorządzie zawodowym psychologów (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1026).

Zgodnie z art. 3 ustawy o zawodzie psychologa i samorządzie zawodowym psychologów:

W myśl natomiast art. 4 ust. 1 ustawy o zawodzie psychologa i samorządzie zawodowym psychologów:

Na podstawie przepisów ww. ustawy o zawodzie psychologa i samorządzie zawodowym psychologów, udzielanie świadczeń zdrowotnych zastrzeżonych dla zawodu psychologa wykonywać mogą jedynie osoby posiadające określone ustawowo kwalifikacje, potwierdzone odpowiednimi dokumentami.

W zakresie części II wniosku, z opisu sprawy wynika, że:

- zawarł Pan umowę współpracy z osobą posiadającą wyższe wykształcenie psychologiczne i prowadzącą praktykę psychologiczną w ramach własnej indywidualnej działalności gospodarczej,

- zgodnie z umową, psycholog świadczy usługi dla Pana klientów, w gabinecie należącym do Pana,

- klienci korzystający z pomocy psychologicznej płacą za usługę Panu i to Pan wystawia paragon fiskalny lub/i fakturę,

- psycholog, w ramach zawartej umowy prowadzi porady/konsultacje psychologiczne z osobami dorosłymi i dziećmi, mających na celu ustalenie i zdiagnozowanie problemu natury psychicznej oraz wybranie i zastosowanie odpowiedniej metody psychologicznej dążącej do poprawy samopoczucia pacjenta oraz lepszego radzenia sobie w trudnych sytuacjach,

- psycholog wystawia fakturę na Pana rzecz za wyświadczone usługi,

- usługa psychologiczna jest, po stronie osoby, z którą zawarł Pan umowę współpracy, zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy,

- usługi świadczone przez psychologa służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia psychicznego, a także związanych z nim problemów psychosomatycznych. Problemy z jakimi zgłaszają się pacjenci oraz sposób radzenia sobie z nimi mają bezpośredni wpływ na ich stan zdrowia,

- usługa psychologiczna, którą Pan nabywa od osoby, z którą zawarł Pan umowę współpracy, a następnie odsprzedaje ją Pan swoim klientom, jest w stanie nieprzetworzonym, ponieważ usługa ta jest świadczona bezpośrednio przez współpracującego psychologa,

- usługi psychologiczne wykonywane przez psychologa, z którym Pan zawarł umowę, nie stanowią usługi udzielania informacji ogólnej niewiążącej się z oceną konkretnego przypadku pacjenta,

- usługa zawsze wiąże się z podejściem indywidualnym, analizie stanu psychicznego, potrzeb i trudności danej osoby oraz służy postawieniu wstępnego rozpoznania oraz zaplanowaniu dalszego wsparcia psychologicznego.

W analizowanych okolicznościach sprawy – odnośnie usług świadczonych przez psychologa w ramach zawartej z Panem umowy współpracy w zakresie części II wniosku – należy stwierdzić, że świadczone ww. usługi psychologicznie spełniają przesłankę przedmiotową, gdyż – jak Pan wskazał – celem świadczonych usług jest poprawa samopoczucia oraz zdrowia psychicznego pacjentów, wygaszenie destrukcyjnych myśli i zachowań zagrażających ich zdrowiu, a niekiedy życiu i utrudniających funkcjonowanie w rodzinie, czy społeczeństwie i służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia psychicznego.

Ponadto – jak wynika z opisu sprawy – osoba świadcząca usługę psychologiczną nie jest podmiotem leczniczym, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej, nie jest wpisana do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą jako podmiot leczniczy, lecz posiada wyższe wykształcenie psychologiczne. Zatem spełniona jest również przesłanka podmiotowa.

W odniesieniu do świadczonych przez Pana usług psychologicznych składających się z usług nabytych od psychologa prowadzącego indywidualną działalność gospodarczą i dalej odsprzedawanych dla Pana pacjentów, należy ponownie wskazać, że jak wynika z powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, korzystają świadczone usługi, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

Wskazać ponownie należy, że zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy, podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.

W sytuacji, o której mowa w opisie sprawy zastosowanie znajduje art. 8 ust. 2a ustawy, co oznacza, że Pan (jako podmiot pośredniczący) jest obowiązany dokonywać w tym zakresie tzw. „refakturowania” świadczeń nabywanych na rzecz nabywców usługi psychologicznej od podwykonawców. Fakt, że Pan faktycznie nie jest konsumentem ww. usług nie oznacza, że w świetle obowiązujących przepisów ustawy, nie występuje Pan jako nabywca świadczeń. W analizowanej sprawie występuje zatem tzw. fikcja prawna przewidziana w art. 8 ust. 2a ustawy, w świetle której występuje Pan w roli odsprzedającego świadczenia (usługi psychologicznej) w zakresie opieki medycznej nabyte we własnym imieniu, lecz na rzecz osób trzecich (Pana pacjentów). Zatem, na gruncie ustawy od towarów i usług, jest Pan traktowany najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.

Jak wynika z opisu sprawy, zawarł Pan umowę współpracy z osobą posiadającą wyższe wykształcenie psychologiczne i prowadzącą praktykę psychologiczną w ramach indywidualnej działalności gospodarczej. Zgodnie z umową, psycholog świadczy usługi dla Pana klientów, w gabinecie należącym do Pana. Klienci korzystający z pomocy psychologicznej płacą za usługę Panu i to Pan wystawia paragon fiskalny lub/i fakturę. Usługę psychologiczną, którą Pan nabywa od osoby, z którą zawarł Pan umowę współpracy, odsprzedaje Pan swoim klientom w stanie nieprzetworzonym. Ponadto wskazał Pan, że usługa psychologiczna jest, po stronie osoby, z którą zawarł Pan umowę współpracy, zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

Zatem, w zakresie usług psychologicznych, które są świadczone przez psychologa, które nabywa Pan (jako usługi zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy), a następnie Pan je odsprzedaje Pana pacjentom w stanie nieprzetworzonym, wypełnia przesłanki do korzystania ze zwolnienia zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy. Świadczy bowiem Pan usługi psychologiczne mające na celu ustalenie i zdiagnozowanie problemu natury psychicznej oraz wybranie i zastosowanie odpowiedniej metody psychologicznej dążącej do poprawy samopoczucia pacjenta oraz lepszego radzenia sobie w trudnych sytuacjach i nabywa Pan te usługi w swoim imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej (na rzecz Pana pacjentów w ramach działalności leczniczej przez podmiot leczniczy prowadzony przez Pana), od podmiotu (psychologa), o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. d ustawy. Ponadto, świadczone usługi psychologiczne stanowią po stronie psychologa usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

W konsekwencji należy uznać, że usługi psychologiczne świadczone przez psychologa w ramach zawartej z Panem umowy współpracy na Pana rzecz, będą korzystały ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy.

Podsumowanie

Wykonywane przez Pana usługi w zakresie wskazanym we wniosku w części I, tj. masażu leczniczego, terapii manualnej, pinoterapii, akupunktury, elektroakupunktury, suchego igłowania, elektrostymulacji igłowej, masażu bańką chińską/stawiania baniek chińskich, chiropraktyki korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, jako usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu i poprawie zdrowia wykonywane przez Pana w ramach działalności leczniczej przez podmiot leczniczy.

Tym samym, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznałem za prawidłowe.

Natomiast, usługi psychologiczne nabywane przez Pana od psychologa w ramach zawartej z Panem umowy współpracy na rzecz Pana klientów, jako usługi zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, w przypadku ich odsprzedaży przez Pana korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy.

Tym samym, Pana stanowisko, że:

· „usługi świadczone przez psychologa zatrudnionego na podstawie umowy współpracy, na rzecz klientów Wnioskodawcy, w zakresie opisanym we wniosku, spełniają przesłankę podmiotowo-przedmiotową i mogą korzystać ze zwolnienia w podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT”

oraz

· „zdaniem Wnioskodawcy, podstawą prawną zwolnienia z VAT w odniesieniu do usług opisanych we wniosku w części II, świadczonych przez psychologa w ramach zawartej z Wnioskodawcą umowy współpracy, na rzecz klientów Wnioskodawcy (…) jest art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c), a nie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT”

- mimo prawidłowej subsumpcji, że usługi psychologiczne korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, to z uwagi na fakt błędnego wskazania podstawy prawnej w zakresie pytania nr 2 i nr 3 uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Podkreślam, że przedmiotowa interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Końcowo zauważam, że zadając pytanie nr 1 we wniosku wskazał Pan na art. 43 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług. Mając jednak na uwadze wskazane przez Pana przepisy prawa podatkowego mające być przedmiotem interpretacji jako: art. 43 ust. 1 pkt 18 (…), uznałem to za oczywistą omyłkę pisarską i przyjąłem, że powinien to być art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.