Interpretacja 0112-KDIL1-1.4012.418.2026.3.JKU

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 maja 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 maja 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do zwrotu podatku naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych na realizację zadania.

Uzupełnili go Państwo pismami z 10 czerwca 2026 r. (wpływ 10 czerwca 2026 r., 11 czerwca 2026 r., 16 czerwca 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie oraz pismem z 24 czerwca 2026 r. (wpływ 24 czerwca 2026 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina A posiada osobowość prawną oraz status zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku od towarów i usług VAT (prowadzi sprzedaż opodatkowaną, związaną m.in. z usługami najmu, dzierżawy, użytkowania wieczystego, sprzedażą gruntów i budynków itp.).

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego działającą na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153), zgodnie z którą wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej m.in. w zakresie:

-        edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8),

-        utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15).

Ponadto, zgodnie z art. 8 ust. 15 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (Dz. U. z 2024 r. poz. 737 z późn. zm.), zakładanie i prowadzenie publicznych przedszkoli, w tym z oddziałami integracyjnymi lub specjalnymi, przedszkoli integracyjnych i specjalnych oraz innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 32 ust. 2 (…) należy do zadań własnych gmin.

Gmina A realizuje projekt „(...)”.

Celem projektu jest poprawa równego dostępu do wysokiej jakości usług z zakresu edukacji przedszkolnej oraz wzmocnienie potencjału edukacyjnego poprzez rozwój infrastruktury przedszkolnej w ramach przebudowy i rozbudowy budynku Przedszkola (…), w tym utworzenie (...) nowych miejsc wychowania przedszkolnego, zwiększenie oferty edukacyjnej, zapewnienie szkoleń dla kadry i dostosowanie budynku do potrzeb osób ze szczególnymi potrzebami.

W projekcie zaplanowano również rozwiązania z zakresu Odnawialnych Źródeł Energii (OZE), tj. instalację fotowoltaiczną (...), w celu zapewnienia energii elektrycznej wynikającej z zapotrzebowania placówki.

Ponadto, dla udzielenia odpowiedzi na poniższe pytanie, istotne są następujące okoliczności:

1.  Pomieszczenia przedszkola nie będą oddawane w dzierżawę/pod wynajem podmiotom/osobom trzecim.

2.  Posiłki dla dzieci będą przygotowywane we własnym zakresie i nie będą z nich korzystać osoby trzecie.

3.  Przedszkole nie będzie realizowało odpłatnych zajęć/aktywności dla dzieci, które wykraczają poza zakres czynności zwolnionych od podatku VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT, między innymi w punktach:

24) usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane:

a)  w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, w przepisach o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (Dz. U. z 2024 r. poz. 737, z późn. zm.),

b)  przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat;

28) usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

4.    Wyprodukowana energia elektryczna będzie przeznaczona na potrzeby przedszkola, a nie do dalszej odprzedaży.

Uzupełnienie wniosku

1.  Okres jakiego dotyczy realizowana inwestycja to wrzesień 2024 r. do 30 czerwca 2026 r., kiedy ma nastąpić końcowe rozliczenie i zapłata ostatniej faktury w ramach realizowanej inwestycji pn. (...).

2.  Wszystkie wydatki są udokumentowane fakturami, na których nabywcą jest Gmina A.

3.  W otrzymywanych fakturach z realizacji projektu wydatki są dokumentowane łącznie. Podstawą wystawienia faktury jest protokół odbioru oraz harmonogram wykonanych prac, z którego wynika wartość wydatku poszczególnych kategorii, w tym również montażu instalacji fotowoltaicznej.

4.  Pomimo niewyodrębniania na fakturach częściowych poszczególnych pozycji Gmina jest w stanie podać wysokość wydatków dotyczących montażu instalacji fotowoltaicznej.

5.  Zrealizowana inwestycja odbywała się etapami. Inwestycja została podzielona na Etap I oraz Etap II. Zakończenie poszczególnego etapu stanowił protokół odbioru, na podstawie którego wykonawca miał prawo wystawić faktury.

6.  Instalację fotowoltaiczną realizował ten sam wykonawca, który wykonywał roboty budowlane i realizował całą inwestycję.

7.  Inwestycję będzie wykonywał jeden wykonawca.

8.  Pytanie: W przypadku, gdy będą Państwo w stanie wyodrębnić i przyporządkować wydatki poniesione na zastosowanie instalacji fotowoltaicznej od pozostałych wydatków na realizację inwestycji, to do jakich czynności Gmina wykorzystuje efekty zrealizowanego projektu, tj. czy do czynności:

a)    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (jakich konkretnie?),

b)    zwolnionych od podatku od towarów i usług (jakich konkretnie?),

c)    niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (jakich konkretnie?)?

odpowiedź:

a)  Zrealizowana inwestycja będzie służyła do realizacji czynności zwolnionych z podatku VAT, tj.:

-    prowadzenie żłobka oraz prowadzenie przedszkola integracyjnego jest zwolnione z podatku VAT (zwolnienie przedmiotowe) na mocy art. 43 ust. 1 pkt 24 i pkt 26 ustawy o VAT. Obejmuje to usługi opieki nad dziećmi do lat 3 oraz ściśle z nimi związane usługi wyżywienia i zakwaterowania, świadczone zgodnie z przepisami ustawy o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3;

-    oraz na mocy pkt 26) usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

-   oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Wszystkie wydatki, w tym wydatki na fotowoltaikę będą związane z realizacją czynności zwolnionych z VAT.

b)  Towary i usługi nabywane w związku z realizacją inwestycji będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do wykonywania działalności czynności zwolnionych z podatku VAT, w tym również wydatki poniesione na instalację fotowoltaiczną, w wysokości (...) zł, pozostałe wydatki na realizację inwestycji wynoszą (...) zł.

c)  Gmina A informuje, iż istnieje możliwość przyporządkowania danego wydatku w całości. Beneficjent zobowiązał Wykonawcę do wyodrębnienia poszczególnych zadań ze wskazaniem wartości oraz terminów realizacji.

Wydatek związany z instalacją fotowoltaiczną w sposób przejrzysty jest wskazany w dokumentach od Wykonawcy zatwierdzonych przez Beneficjenta.

Wartość instalacji fotowoltaicznej w stosunku do całego kontraktu wynosi (...) złotych.

d)  Nabywane towary i usługi w ramach realizowanej inwestycji będą wykorzystywane tylko i wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT.

9.  Gmina nie będzie prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu ustawy o odnawialnych źródłach energii.

10. Zainstalowana instalacja fotowoltaiczna nie stanowi mikroinstalacji w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

11. W związku z rozwiązaniem, jakie Gmina założyła (brak przekazywania wyprodukowanej energii do sieci) nie będzie zawierana umowa z przedsiębiorstwem energetycznym w zakresie odprowadzania nadwyżek wyprodukowanej energii. Gmina nie zamontowała magazynu energii.

12. Gmina nie będzie wprowadzać wyprodukowanej energii do sieci. Nie będzie otrzymywać żadnego wynagrodzenia.

13. Na pytanie o treści „Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 12 jest twierdząca, to czy będą Państwo otrzymywali z tego tytułu wynagrodzenie?”, wskazali Państwo, że: „Gmina nie będzie otrzymywać żadnego wynagrodzenia”.

14. W okresie trwałości projektu – 5 lat od zakończenia, wypracowana ilość energii elektrycznej nie będzie trafiała do sieci i niewykorzystana nadwyżka przepada.

Ponadto, w piśmie z 24 czerwca 2026 r. uzupełnili Państwo opis sprawy o następujące informacje:

1.  Okres jakiego dotyczy realizowana inwestycja to wrzesień 2024 roku do 30 czerwca 2026 r., kiedy ma nastąpić końcowe rozliczenie i zapłata ostatniej faktury w ramach realizowanej inwestycji pn. „(...)”.

2.  Wszystkie wydatki są udokumentowane fakturami, na których nabywcą jest Gmina A.

3.  W otrzymywanych fakturach z realizacji projektu wydatki są dokumentowane łącznie. Podstawą wystawienia faktury jest protokół odbioru oraz harmonogram wykonanych prac, z którego wynika wartość wydatku poszczególnych kategorii, w tym również montażu instalacji fotowoltaicznej.

4.  Pomimo niewyodrębniania na fakturach częściowych poszczególnych pozycji Gmina jest w stanie podać wysokość wydatków dotyczących montażu instalacji fotowoltaicznej.

5.  Zrealizowana inwestycja odbywała się etapami. Inwestycja została podzielona na Etap I oraz Etap II. Zakończenie poszczególnego etapu stanowił protokół odbioru, na podstawie którego wykonawca miał prawo wystawić faktury.

6.  Instalację fotowoltaiczną realizował ten sam wykonawca, który wykonywał roboty budowlane i realizował całą inwestycję.

Wykonana instalacja fotowoltaiczna z zamontowanym falownikiem bez magazynu energii, będzie służyła do funkcjonowania oświetlenia budynku, ogrzewania, wentylacji budynku oraz klimatyzacji budynku i innych urządzeń elektrycznych służących wykonywanym czynnościom. Instalacja off-grid, czyli fotowoltaika bez oddawania do sieci nadwyżek energii, stanowi innowacyjne podejście do wykorzystania energii słonecznej. Gwarantuje ono użytkownikom niezależność energetyczną poza tradycyjnymi sieciami energetycznymi, gdyż nie jest podłączona do sieci energetycznej.

7.  Inwestycję będzie wykonywał jeden wykonawca.

8.  Pytanie : W przypadku, gdy będą Państwo w stanie wyodrębnić i przyporządkować wydatki poniesione na zastosowanie instalacji fotowoltaicznej od pozostałych wydatków na realizację inwestycji, to do jakich czynności Gmina wykorzystuje efekty zrealizowanego projektu, tj. czy do czynności:

a)  opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (jakich konkretnie?),

b)  zwolnionych od podatku od towarów i usług (jakich konkretnie?),

c)  niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (jakich konkretnie?)?

odpowiedź:

a)     zrealizowana inwestycja będzie służyła do realizacji czynności zwolnionych z podatku VAT, tj.:

-    prowadzenie żłobka oraz prowadzenie przedszkola integracyjnego jest zwolnione z podatku VAT (zwolnienie przedmiotowe) na mocy art. 43 ust. 1 pkt 24 i pkt 26 ustawy o VAT. Obejmuje to usługi opieki nad dziećmi do lat 3 oraz ściśle z nimi związane usługi wyżywienia i zakwaterowania, świadczone zgodnie z przepisami ustawy o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3;

oraz na mocy pkt 26) usługi świadczone przez:

jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

-   oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Wszystkie wydatki, w tym wydatki na zakup i montaż fotowoltaiki będą związane z realizacją czynności zwolnionych z VAT.

a)  towary i usługi nabywane w związku z realizacją inwestycji będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do wykonywania działalności czynności zwolnionych z podatku VAT, w tym również wydatki poniesione na instalację fotowoltaiczną, w wysokości (...) zł, pozostałe wydatki na realizację inwestycji wynoszą (...) zł.

b)  Gmina A informuje, iż istnieje możliwość przyporządkowania danego wydatku w całości. Beneficjent zobowiązał Wykonawcę do wyodrębnienia poszczególnych zadań ze wskazaniem wartości oraz terminów realizacji. Wydatek związany z instalacją fotowoltaiczną w sposób przejrzysty jest wskazany w dokumentach od Wykonawcy zatwierdzonych przez Beneficjenta. Wartość instalacji fotowoltaicznej w stosunku do całego kontraktu wynosi (...) złotych.

c)  nabywane towary i usługo w ramach realizowanej inwestycji będą wykorzystywane tylko i wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT.

9.  Zgodnie z art. 27 a ustawy o odnawialnych źródłach energii, prosument energii odnawialnej, to odbiorca końcowego wytwarzającego energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2024 r. poz. 1799).

Gmina A będzie odbiorcą końcowym, który będzie wytwarzał energię elektryczną na własne potrzeby. Powstała instalacja fotowoltaiczna energii będzie funkcjonowała w charakterze wytwórcy energii elektrycznej, a nie prosumenta energii odnawialnej.

10. Zainstalowana instalacja fotowoltaiczna objęta wnioskiem, stanowi mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii, z uwagi na :

1.    zainstalowana instalacja ma moc mniejszą niż 50 KW,

2.    zgodnie ze specyfikacją techniczną stanowi mikroinstalację wyspową w systemie off-grid

11. Zostanie zawarta umowa z przedsiębiorstwem energetycznym na sprzedaż energii elektrycznej, której nabywcą i płatnikiem zarówno za sprzedaż energii elektrycznej, jak i za usługę dystrybucji energii elektrycznej będzie Gmina.

Należy zaznaczyć, iż:

a)  Umowa z przedsiębiorstwem energetycznym będzie określać zasady sprzedaży energii elektrycznej oraz świadczenia usług dystrybucji energii elektrycznej zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa energetycznego oraz warunkami określonymi przez operatora systemu dystrybucyjnego i sprzedawcę energii.

b)  nie będzie technicznej możliwości rozliczania nadwyżek wyprodukowanej energii elektrycznej, gdyż mikroinstalacji objęta wnioskiem będą działać w systemie off-grid (wyspowy), który jest całkowicie odizolowany od sieci energetycznej, co oznacza, że nie ma fizycznej możliwości oddawania do niej nadwyżek energii elektrycznej.

12. Gmina nie będzie korzystała z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci wobec ilości energii pobranej z tej sieci na zasadach określonych w art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

13. Na pytanie o treści „Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 12 jest twierdząca, to czy będą Państwo otrzymywali z tego tytułu wynagrodzenie?”, wskazali Państwo, że: „Gmina nie będzie otrzymywać żadnego wynagrodzenia”.

14. Gmina nie będzie korzystała z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci wobec wartości energii elektrycznej pobranej z sieci, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Nie będzie dla Gminy prowadzone konto prosumenta.

15. Instalacja fotowoltaiczna objęta wnioskiem nie będzie funkcjonowała w ramach rozwiązań określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

16. W przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną energia ta niestety przepadnie z uwagi na zamontowany falownik off-grid.

Gmina nie będzie korzystała z systemu opustów ani systemu net-billingu przewidzianego dla prosumentów energii odnawialnej.

W konsekwencji:

a)  energia nie będzie rozliczana w ramach mechanizmu późniejszego odbioru energii z sieci energetycznej, gdyż nie będzie możliwości technicznej wprowadzenia energii wyprodukowanej do sieci,

b)  nadwyżka energii będzie przepadać z uwagi na zamontowanie falownika off-grid. Zamontowana instalacja nie posiada również zamontowanego magazynu energii,

c)  całość energii wytworzona przez instalację fotowoltaiczną będzie wykorzystywana tylko i wyłącznie na własne potrzeby.

Pytanie

Czy Gminie będzie przysługiwać prawo do zwrotu podatku naliczonego VAT z tytułu wydatków ponoszonych na realizację zadania „(...)”?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie:

1.  Realizacja przedmiotowego zadania należy do zadań własnych, nałożonych na jednostki samorządu terytorialnego przez stosowne przepisy i w związku z jego realizacją Gmina nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT.

2.  W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie zostaną spełnione, ponieważ towary i usługi nabywane w związku z realizacją przedmiotowego zadania nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych, bowiem wybudowaną infrastrukturę przedszkolną w ramach ww. zadania, Gmina wykorzystywać będzie w celu realizacji zadań własnych z zakresu edukacji publicznej oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

3.  W konsekwencji, Gminie nie przysługuje prawo do zwrotu podatku naliczonego VAT z tytułu wydatków ponoszonych w ramach realizacji zadania pn.: „(...)”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Przepis art. 87 ust. 1 ustawy o VAT stanowi:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytania należy w pierwszej kolejności ustalić czy wykonana przez Państwa instalacji fotowoltaicznej z magazynem energii w ramach realizacji projektu będzie miała związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem.

W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”, zgodnie z którym:

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

·  podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa,

oraz

·  podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662):

Jak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Przepis art. 7 ust. 1 pkt 8 i pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym stanowi, że:

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii ( t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 68 ze zm.), zwana dalej ustawą o OZE:

Zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:

Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:

W myśl z art. 4 ust. 1 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

W świetle art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o OZE:

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a – 7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Jednocześnie zauważenia wymaga, że do 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii, zgodnie z którym wprowadzanie energii elektrycznej do sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie są świadczeniem usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wskazany art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. 2018 r. poz. 1276). Co do zasady zatem, czynności, o których mowa w tym przepisie, stanowić mogą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile są dokonywane przez podatników tego podatku.

W świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady, wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy – Prawo przedsiębiorców.

W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:

Sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady, wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE C-219/12.

Z opisu sprawy wynika, że:

·    Gmina posiada status zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku od towarów i usług (prowadzi sprzedaż opodatkowaną, związaną m.in. z usługami najmu, dzierżawy, użytkowania wieczystego, sprzedażą gruntów i budynków itp.),

·    Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego działającą na podstawie ustawy o samorządzie gminnym, zgodnie z którą wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność,

·   do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej m.in. w zakresie:

-  edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8),

-  utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15),

·    zakładanie i prowadzenie publicznych przedszkoli, w tym z oddziałami integracyjnymi lub specjalnymi, przedszkoli integracyjnych i specjalnych oraz innych form wychowania przedszkolnego, należy do zadań własnych gmin,

·    Gmina realizuje projekt „(...)”,

·    w projekcie zaplanowano również rozwiązania z zakresu Odnawialnych Źródeł Energii (OZE), tj. instalację fotowoltaiczną (...) w celu zapewnienia energii elektrycznej wynikającej z zapotrzebowania placówki,

·    pomieszczenia przedszkola nie będą oddawane w dzierżawę/pod wynajem podmiotom/osobom trzecim,

·    posiłki dla dzieci będą przygotowywane we własnym zakresie i nie będą z nich korzystać osoby trzecie,

·    przedszkole nie będzie realizowało odpłatne zajęcia/aktywności dla dzieci, które wykraczają poza zakres czynności zwolnionych od podatku VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT, między innymi w punktach:

25) usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane:

c)  w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, w przepisach o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (Dz. U. z 2024 r. poz. 737, z późn. zm.),

d)  przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat;

29) usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

·    wyprodukowana energia elektryczna będzie przeznaczona na potrzeby przedszkola, a nie do dalszej odprzedaży,

·    okres jakiego dotyczy realizowana inwestycja to wrzesień 2024 r. do 30 czerwca 2026 r., kiedy ma nastąpić końcowe rozliczenie i zapłata ostatniej faktury w ramach realizowanej inwestycji pn. (...),

·    wszystkie wydatki są udokumentowane fakturami, na których nabywcą jest Gmina A,

·    w otrzymywanych fakturach z realizacji projektu wydatki są dokumentowane łącznie. Podstawą wystawienia faktury jest protokół odbioru oraz harmonogram wykonanych prac, z którego wynika wartość wydatku poszczególnych kategorii, w tym również montażu instalacji fotowoltaicznej,

·    pomimo niewyodrębniania na fakturach częściowych poszczególnych pozycji Gmina jest w stanie podać wysokość wydatków dotyczących montażu instalacji fotowoltaicznej,

·    zrealizowana inwestycja odbywała się etapami. Inwestycja została podzielona na Etap I oraz Etap II. Zakończenie poszczególnego etapu stanowił protokół odbioru, na podstawie którego wykonawca miał prawo wystawić faktury,

·    instalację fotowoltaiczną realizował ten sam wykonawca, który wykonywał roboty budowlane i realizował całą inwestycję. Inwestycję będzie wykonywał jeden wykonawca,

·    zrealizowana inwestycja będzie służyła do realizacji czynności zwolnionych z podatku VAT,

·    towary i usługi nabywane w związku z realizacją inwestycji będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do wykonywania działalności czynności zwolnionych z podatku VAT, w tym również wydatki poniesione na instalację fotowoltaiczną, w wysokości (...) zł, pozostałe wydatki na realizację inwestycji wynoszą (...) zł,

·    istnieje możliwość przyporządkowania danego wydatku w całości. Beneficjent zobowiązał Wykonawcę do wyodrębnienia poszczególnych zadań ze wskazaniem wartości oraz terminów realizacji,

·    wydatek związany z instalacją fotowoltaiczną w sposób przejrzysty jest wskazany w dokumentach od Wykonawcy zatwierdzonych przez Beneficjenta,

·    nabywane towary i usługi w ramach realizowanej inwestycji będą wykorzystywane tylko i wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT,

·    Gmina będzie odbiorcą końcowy, który będzie wytwarzał energię elektryczną na własne potrzeby. Powstała instalacja fotowoltaiczna energii będzie funkcjonowała w charakterze wytwórcy energii elektrycznej, a nie prosumenta energii odnawialnej,

·    zainstalowana instalacja fotowoltaiczna objęta wnioskiem, stanowi mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii, z uwagi na to, że zainstalowana instalacja ma moc mniejszą niż 50 KW oraz zgodnie ze specyfikacją techniczną stanowi mikroinstalację wyspową w systemie off-grid,

·    zostanie zawarta umowa z przedsiębiorstwem energetycznym na sprzedaż energii elektrycznej, której nabywcą i płatnikiem zarówno za sprzedaż energii elektrycznej, jak i za usługę dystrybucji energii elektrycznej będzie Gmina,

·    umowa z przedsiębiorstwem energetycznym będzie określać zasady sprzedaży energii elektrycznej oraz świadczenia usług dystrybucji energii elektrycznej zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa energetycznego oraz warunkami określonymi przez operatora systemu dystrybucyjnego i sprzedawcę energii,

·    nie będzie jednak technicznej możliwości rozliczania nadwyżek wyprodukowanej energii elektrycznej, gdyż mikroinstalacja objęta wnioskiem będą działać w systemie off-grid (wyspowy), który jest całkowicie odizolowany od sieci energetycznej, co oznacza, że nie ma fizycznej możliwości oddawania do niej nadwyżek energii elektrycznej,

·    Gmina nie będzie korzystała z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci wobec ilości energii pobranej z tej sieci na zasadach określonych w art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii,

·    Gmina nie będzie korzystała z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci wobec wartości energii elektrycznej pobranej z sieci, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Nie będzie dla Gminy prowadzone konto prosumenta,

·    instalacja fotowoltaiczna objęta wnioskiem nie będzie funkcjonowała w ramach rozwiązań określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii,

·    w przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną energia ta niestety przepadnie z uwagi na zamontowany falownik off-grid. Gmina nie będzie korzystała z systemu opustów ani systemu net-billingu przewidzianego dla prosumentów energii odnawialnej. W konsekwencji: energia nie będzie rozliczana w ramach mechanizmu późniejszego odbioru energii z sieci energetycznej, gdyż nie będzie możliwości technicznej wprowadzenia energii wyprodukowanej do sieci, nadwyżka energii będzie przepadać z uwagi na zamontowanie falownika off-grid. Zamontowana instalacja nie posiada również zamontowanego magazynu energii. Całość energii wytworzona przez instalację fotowoltaiczną będzie wykorzystywana tylko i wyłącznie na własne potrzeby.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do zwrotu podatku naliczonego VAT z tytułu wydatków ponoszonych na realizację zadania „(...)”.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że zrealizowana inwestycja będzie służyła do realizacji czynności zwolnionych z podatku VAT. Towary i usługi nabywane w związku z realizacją inwestycji będą – jak Państwo wskazali – wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do wykonywania działalności czynności zwolnionych od podatku VAT, w tym również wydatki poniesione na instalację fotowoltaiczną. Gmina nie będzie korzystała z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci wobec wartości energii elektrycznej pobranej z sieci, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Nie będzie dla Gminy prowadzone konto prosumenta, instalacja fotowoltaiczna objęta wnioskiem nie będzie funkcjonowała w ramach rozwiązań określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. W przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną energia ta niestety przepadnie z uwagi na zamontowany falownik off-grid. Gmina nie będzie korzystała z systemu opustów ani systemu net-billingu przewidzianego dla prosumentów energii odnawialnej, energia nie będzie rozliczana w ramach mechanizmu późniejszego odbioru energii z sieci energetycznej, gdyż nie będzie możliwości technicznej wprowadzenia energii wyprodukowanej do sieci. Nadwyżka energii będzie przepadać z uwagi na zamontowanie falownika off-grid. Zamontowana instalacja nie posiada również zamontowanego magazynu energii, całość energii wytworzona przez instalację fotowoltaiczną będzie wykorzystywana tylko i wyłącznie na własne potrzeby. Gmina nie będzie wprowadzać wyprodukowanej energii do sieci i nie będzie otrzymywać żadnego wynagrodzenia. W okresie trwałości projektu – 5 lat od zakończenia, wypracowana ilość energii elektrycznej nie będzie trafiała do sieci i niewykorzystana nadwyżka przepada.

A zatem, w związku z niewprowadzaniem energii do sieci nie będą Państwo dokonywali na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego dostawy towarów (energii) w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Wobec tego, Państwa działań związanych z budową instalacji fotowoltaicznej i wytwarzaniem w niej energii elektrycznej nie należy rozpatrywać jako prowadzenia działalności gospodarczej w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa nie należy uznać za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Skoro nie będą Państwo wprowadzali do sieci prądu, który zostanie wyprodukowany w ww. instalacji wytworzonej w zakresie wykonanych prac w ramach Projektu, to nie wystąpi odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w ramach poniesionych wydatków związanych z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej z magazynem energii, w związku z realizacją zadania pn. „(...)”, jak i pozostałych wydatków poniesionych w związku z realizacją Projektu, wskazać należy, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie zostanie spełniony.

We wniosku wskazaliście Państwo, że towary i usługi nabywane w związku z realizacją inwestycji będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do wykonywania działalności czynności zwolnionych od podatku VAT, w tym również wydatki poniesione na instalację fotowoltaiczną. W konsekwencji, realizacją zadania nie będzie służyła działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Tym samym, nie mają Państwo – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu, ani prawa do jego zwrotu – zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Podsumowanie

Gminie nie będzie przysługiwać prawo do zwrotu podatku naliczonego VAT z tytułu wydatków ponoszonych na realizację zadania „(…)”.

Tym samym, Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Wydając niniejszą interpretację jako element zdarzenia przyszłego przyjąłem wskazane okoliczności, że: „Gmina nie będzie korzystała z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci wobec wartości energii elektrycznej pobranej z sieci, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Nie będzie dla Gminy prowadzone konto prosumenta. Instalacja fotowoltaiczna objęta wnioskiem nie będzie funkcjonowała w ramach rozwiązań określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. W przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną energia ta niestety przepadnie z uwagi na zamontowany falownik off-grid. (…) nie będzie technicznej możliwości rozliczania nadwyżek wyprodukowanej energii elektrycznej, gdyż mikroinstalacji objęta wnioskiem będą działać w systemie off-grid (wyspowy), który jest całkowicie odizolowany od sieci energetycznej, co oznacza, że nie ma fizycznej możliwości oddawania do niej nadwyżek energii elektrycznej. (…) nabywane towary i usługi w ramach realizowanej inwestycji będą wykorzystywane tylko i wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT”.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii ustalenia, czy czynności, do których wykorzystują Państwo efekty Projektu korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 i pkt 26 ustawy.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy     z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.