Interpretacja 0112-KDIL1-1.4012.476.2025.2.AR

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług dotyczącej prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, od wszystkich wydatków poniesionych w ramach realizacji Projektu, po jego odpowiednim skorygowaniu według „sposobu określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz § 4 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. oraz z uwzględnieniem proporcji, o której mowa w przepisach art. 90 ustawy. Uzupełnili go Państwo dwoma pismami z 18 sierpnia 2025 r. (wpływ 18 sierpnia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie oraz pismem z 4 września 2025 r. (wpływ 4 września 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A (dalej: „A”, „Wnioskodawczyni”) jest samorządową instytucją kultury działającą:

- na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 87; dalej: „Ustawa kulturalna”);

- w oparciu o statut uchwalony 21 grudnia 2020 r. przez Sejmik Województwa (…) (dalej: „Statut”).

Zgodnie ze Statutem, Wnioskodawczyni posiada osobowość prawną i jest wpisana do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez organizatora – Województwo (…). Przedmiotem działania A jest prowadzenie działalności kulturalnej w dziedzinie (…).

A może prowadzić również działalność w dziedzinie (…).

Do zadań A należy w szczególności:

(…)

Swoją działalność A prowadzi w oparciu o sezony (…), na które ustala się plany (…).

Przedstawienie finansowania działalności Wnioskodawczyni.

Zgodnie ze Statutem, organizatorem A jest Województwo (...), która zapewnia środki potrzebne dla utrzymaniu i rozwoju A.

A otrzymuje środki finansowe na pokrycie kosztów bieżącej działalności i zobowiązań z następujących źródeł:

1) rocznej dotacji podmiotowej w wysokości ustalonej przez Sejmik Województwa (…);

2) dotacji celowych organizatora z budżetu państwa lub innych jednostek samorządu terytorialnego;

3) wpływów z prowadzonej działalności kulturalnej;

4) wpływów z prowadzonej innej działalności, w tym przychodów z najmu lub dzierżawy składników majątkowych, z tytułu sprzedaży składników majątku ruchomego A i innej działalności gospodarczej;

5) środków otrzymanych od osób fizycznych i prawnych.

Dodatkowo, zgodnie ze Statutem, Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, z której dochód w całości przeznaczony jest na działalność statutową A.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że Wnioskodawczyni realizuje swoje cele i zadania statutowe w przeważające mierze poprzez działania odpłatne, które na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775; dalej: „ustawa VAT”) stanowią:

- usługi kulturalne i rozrywkowe (…)

- usługi kulturalne (…);

- usług kulturalne (…).

A, co do zasady, nie prowadzi działalności nieodpłatnej w obszarze realizacji celów statutowych (nie ujmuje tego rodzaju przedsięwzięć w planie (…) ani w swojej ofercie).

Wyjątkiem od tej reguły są:

(…)

Dodatkowo A planuje sporadycznie organizować dziecięce wydarzenia kulturalne, objęte nieodpłatnym wstępem.

Obok wskazanej wyżej statutowej działalności kulturalnej A prowadzi również działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług według właściwych stawek, w zakresie m.in.:

(…)

Uzyskiwane wpływy z opisanej powyżej działalności statutowej i gospodarczej nie pokrywają całości kosztów funkcjonowania A. Koszty działalności statutowej – zarówno opodatkowanej VAT, jak i zwolnionej od tego podatku – w zasadniczej części znajdują pokrycie w dotacjach otrzymywanych na podstawie art. 28 ust. 3 Ustawy kulturalnej.

Zgodnie z przywołanym przepisem, organizator przekazuje instytucji kultury środki finansowe w formie dotacji:

(…).

A otrzymuje od Województwa (...) dotację podmiotową na dofinansowanie kosztów prowadzonej działalności kulturalnej. Dotacja ta pokrywa jedynie część kosztów funkcjonowania A i jest przeznaczona na finansowanie: (...)

A otrzymuje również dotacje celowe odpowiednio na finansowanie lub dofinansowanie zadań inwestycyjnych albo na realizację określonych zadań lub programów.

Otrzymywane dotacje, zarówno podmiotowe jak i celowe, są (i będą) dedykowane finansowaniu kosztów działalności A bądź określonego zadania. Otrzymywane dotacje nie są używane do ustalania cen określonych świadczeń oferowanych do sprzedaży przez A (nie są bezpośrednio powiązane z kalkulacją cen).

Przedstawienie Projektu, jego celu i finansowania.

W roku 2024 Wnioskodawczyni zawarła z Urzędem Marszałkowskim Województwa (...) (dalej: „Instytucja Pośrednicząca”) umowę o dofinansowanie projektu pn.: „(…)”. Zwiększenie atrakcyjności i dostępności A” (dalej: „Projekt” lub „Inwestycja”).

Zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie, przedmiotem inwestycji jest Modernizacja przestrzeni (…), zakup (…). Założeniem modernizacji jest dostosowanie wnętrz do nowych funkcji oraz integracja (…).

Projekt obejmuje szeroki zakres prac modernizacyjnych i ulepszeń:

(…)

Co istotne, we wniosku o dofinansowanie zawarte jest postanowienie, iż: „(…)”.

Celem Projektu nie jest zatem osiągnięcie zysku operacyjnego.

W ramach budżetu wniosku o dofinansowanie przewidziane są następujące pozycje kosztów kwalifikowanych bezpośrednich:

- usługa zewnętrzna – wykonanie studium wykonalności;

- roboty budowlane – wykonanie modernizacji (…);

- roboty budowlane – wykonanie remontu (…);

- roboty budowlane – wykonanie remontu (…);

- zakup środka trwałego - wyposażenie (…)

- zakup środków trwałych – wyposażenie (…);

- zakup środków trwałych – (…);

- usługa zewnętrzna – wykonanie projektu wykonawczego;

- usługa nadzoru/zarządzania inwestycją.

Wysokość poniesionych wydatków, zakwalifikowanych jako koszty bezpośrednie, zostanie w części dofinansowana z funduszy unijnych. Dofinansowanie wyniesie (…)% kosztów kwalifikowalnych.

Natomiast, ze względu na czynniki rynkowe, wydatki realnie poniesione na realizację Projektu przewyższą zakładane wydatki kwalifikowalne. Należy zauważyć, że sam budżet wniosku o dofinansowanie zakłada wyższą wartość wydatków ogółem niż wydatków kwalifikowalnych.

Dodatkowo, w ramach Projektu przewidziane są koszty pośrednie, których zadaniem jest pokrycie kosztów informacyjnych, promocyjnych (…). Koszty te mają ustalony ryczałtowy limit jako (…)% od kosztów bezpośrednich, lecz będą rozliczane na podstawie kosztów rzeczywiście poniesionych. Dofinansowanie kosztów pośrednich również wyniesie (…)% od wartości kosztów kwalifikowalnych. Same koszty pośrednie stanowią jedynie (…)% wszystkich kosztów przewidzianych w ramach Projektu.

W ramach Projektu przewidziana jest częściowa kwalifikowalność podatku od towarów i usług – na poziomie (…) %. Oznacza to, że (…)% VAT nie jest kwalifikowalne i nie będzie podlegać dofinansowaniu. Wartość ta została jednak podana zgodnie z danymi aktualnymi na moment składania wniosku – jako proporcja (część) podatku naliczonego VAT, w stosunku do którego brak jest prawnej możliwości jego odzyskania (…). Co roku wartość VAT niepodlegająca odliczeniu będzie się jednak zmieniać – ze względu na stosowanie zasad przewidzianych w art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90-91 ustawy VAT.

Dofinansowanie ze środków europejskich jest ujęte w planie finansowym jako środki na wydatki majątkowe, o których mowa w art. 30 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1530; dalej: „UOFP”).

Koszty poniesione w związku z realizacją Projektu, tj. nabywane towary i usługi będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Wnioskodawczyni nie ma możliwości rozdzielenia (rozróżnienia, przyporządkowania) kwot podatku VAT na działalność opodatkowaną i zwolnioną.

Zasady rozliczania VAT Wnioskodawczyni.

Zgodnie z wydaną interpretacją z (…) 2024 r., sygn. (…), Wnioskodawczyni dowiedziała się, że całokształtu jej działalności nie można traktować jako działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W związku z powyższym – w kwestii zasad odliczania VAT naliczonego – A jest zobowiązana zarówno do stosowania tzw. „prewspółczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a - 2h ustawy VAT, jak i do tzw. „ustalania proporcji sprzedaży”, o której mowa w art. 90-91 ustawy VAT.

Wydana interpretacja nie jest jednak zbieżna z niniejszym wnioskiem, a stanowi jedynie podstawę do zadania pytania dotyczącego zasad odliczania VAT naliczonego w związku z realizowanym Projektem. Wnioskodawczyni chciałaby bowiem ustalić, jaka część VAT naliczonego od kosztów Projektowych będzie podlegać odliczeniu.

A przy obliczaniu prewspółczynnika stosuje zasady przewidziane w wydanym na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy VAT Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999; dalej: Rozporządzenie MF).

Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu sprawy (pismami z 18 sierpnia 2025 r. i 4 września 2025 r.)

1. A jest czynnym podatnikiem VAT.

2. Na pytanie: „Czy w związku z poniesieniem wydatków na projekt pn. „(…)” (dalej: Projekt) doszło/dojdzie do wytworzenia i/lub zakupu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, których wartość początkowa przekracza kwotę 15.000 zł? Jeżeli tak, proszę je wymienić wraz z podaniem daty oddania do użytkowania (…)

odpowiedzieli Państwo:

„Tak, w związku z poniesieniem wydatków na projekt pn. „(…)” (dalej: Projekt) doszło oraz dojdzie do zakupu środków trwałych podlegających amortyzacji, których wartość początkowa przekracza kwotę 15.000 zł. W ramach projektu zakupiono:

· (…):

(…)

· oraz inne środki trwałe:

- (…)

W ramach Projektu planowany jest zakup (…) oraz wyposażenie (…), remont (…).

W związku z poniesieniem wydatków na Projekt doszło oraz dojdzie do zakupu środków trwałych podlegających amortyzacji, których wartość początkowa przekracza kwotę 15.000 zł. Ale również były oraz będą zakupione środki trwałe, wyposażenie oraz materiały poniżej kwoty 15.000 zł.

3. Ww. środki trwałe nie będą stanowiły nieruchomości, część poniesionych wydatków będzie inwestycją w obcy środek trwały.

4. Towary i usługi nabyte w trakcie realizacji Projektu będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych VAT, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu oraz do czynności zwolnionych z VAT.

5. Nie istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów prowadzonej działalności gospodarczej.

6. Zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie Projekt powinien zakończyć się do dnia (…) 2025 r.

7. Faktury dokumentujące wydatki związane z realizacją Projektu są wystawiane na A.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 18 sierpnia 2025 r.)

Czy Wnioskodawczyni będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (prawo o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy VAT), wynikającego ze wszystkich wydatków poniesionych w ramach realizacji Projektu (zarówno tzw. kosztów bezpośrednich, jak i pośrednich), po odpowiednio skorygowaniu o:

- „sposób określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy VAT, a który to sposób Wnioskodawczyni stosuje w oparciu o wydane na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy VAT Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (dokładnie w oparciu o § 4 ust. 1 i 2 Rozporządzenia MF);

- proporcjonalne przypisanie kwoty podatku naliczonego do czynności, w stosunku do których A przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego – zgodnie z art. 90 ust. 2-12 ustawy VAT?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w piśmie z 18 sierpnia 2025 r.)

Państwa zdaniem, A przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (o którym mowa w art. 86 ust. 1 VAT), który to podatek naliczony wynika ze wszystkich wydatków poniesionych w ramach realizacji Projektu (zarówno tzw. kosztów bezpośrednich, jak i pośrednich), po odpowiednio obliczeniu „sposobu określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a VAT oraz po proporcjonalnym przypisaniu kwoty podatku naliczonego do czynności, w stosunku do których A przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego – zgodnie z art. 90 ust. 2-12 VAT.

Przepisy znajdujące zastosowanie w danej sprawie.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy VAT, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy VAT, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym.

Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy VAT, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Art. 86 ust. 22 ustawy VAT wskazuje, że minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Aktem wykonawczym wydanym na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy VAT jest wspomniane wyżej Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników § 2 pkt 12 Rozporządzenia MF wskazuje, że przez przychody wykonane samorządowej instytucji kultury rozumie się przychody samorządowej instytucji kultury w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane tej instytucji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty zwróconych dotacji, o odsetki od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tej instytucji oraz o odszkodowania należne tej instytucji inne niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego, z których instytucja ta pokrywała koszty swojej działalności wykonując przypisane jej zadania jednostki samorządu terytorialnego.

Na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 90c ustawy VAT:

1. W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

2. W przypadku, gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.

3. Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Końcowo należy również zwrócić uwagę na brzmienie art. 30 ust. 2 UOFP, zgodnie z którym:

Podstawą gospodarki finansowej państwowych i samorządowych osób prawnych jest roczny plan finansowy, obejmujący w szczególności:

1) przychody z prowadzonej działalności;

2) dotacje z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego;

3) koszty, w tym:

a) uposażenia i wynagrodzenia ze stosunku pracy oraz składki od nich naliczane,

b) płatności odsetkowe wynikające z zaciągniętych zobowiązań,

c) zakup towarów i usług;

4) środki na wydatki majątkowe;

5) środki przyznane innym podmiotom;

6) stan należności i zobowiązań na początek i koniec roku;

7) stan środków pieniężnych na początek i koniec roku.

Odpowiedź Wnioskodawczyni na pytanie nr 1.

Zasady opisane w art. 86 ust. 2a-2h ustawy VAT służą ustaleniu proporcji do częściowego odliczenia podatku naliczonego w przypadku podatników, którzy prowadzą zarówno działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy VAT, jak również tzw. działalność inną. Problematyka ww. przepisów w szczególności dotyczy jednostek publicznych, w tym Wnioskodawczyni, która jest samorządową instytucją kultury. Tut. Organ, w interpretacji indywidualnej o sygn. (…), potwierdził, że Wnioskodawczyni jest zobowiązana do stosowania zasad opisanych w ww. przepisach ustawy VAT.

A – uwzględniając specyfikę prowadzonej przez nią działalności – ustala prewspółczynnik w oparciu o Rozporządzenie MF, jako że jest samorządową instytucją kultury, dla której przewidziany jest stosowny wzór w § 4 Rozporządzenia MF.

W związku z przyjętą przez A metodologią określania prewspółczynnika VAT, jego wysokość jest corocznie wyliczana w oparciu o roczny obrót. Z tego też powodu – ze względu na zmienność danych finansowych – co roku wysokość prewspółczynnika ulega zmianie.

Metoda ustalania prewspółczynnika, a przede wszystkim zmienny charakter prewspółczynnika, będą miały zatem wpływ na sposób rozliczenia wydatków kwalifikowalnych w Projekcie. Zgodnie z podrozdziałem 3.5 pkt 3 Wytycznych, podatek VAT w projekcie, którego łączny koszt wynosi co najmniej (…) EUR (włączając VAT), może być kwalifikowalny, gdy brak jest prawnej możliwości odzyskania podatku VAT zgodnie z przepisami prawa krajowego, z zastrzeżeniem pkt 8.

Punkt 6 ww. podrozdziału Wytycznych doprecyzowuje, że warunek określony w pkt 3 oznacza, iż zapłacony podatek VAT może być uznany za wydatek kwalifikowalny wyłącznie wówczas, gdy beneficjentowi ani żadnemu innemu podmiotowi zaangażowanemu w realizację projektu lub wykorzystującemu do działalności opodatkowanej produkty będące efektem realizacji projektu, zarówno w fazie realizacyjnej jak i operacyjnej, ani uczestnikowi projektu, czy innemu podmiotowi otrzymującemu wsparcie z EFS+, zgodnie z obowiązującym prawodawstwem krajowym, nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o zwrot podatku VAT. Posiadanie wyżej wymienionego prawa (potencjalnej prawnej możliwości) wyklucza uznanie wydatku za kwalifikowalny, nawet jeśli faktycznie zwrot nie nastąpił, np. ze względu na niepodjęcie przez podmiot czynności zmierzających do realizacji tego prawa.

Kwalifikowalność VAT jest więc ściśle związana z zasadami opisanymi w art. 86 i art. 90-91 ustawy VAT oraz z zasadami wynikającymi z Rozporządzenia MF, a proporcję kwalifikowalności ustala się w oparciu o przytoczone powyżej metody ustalania prewspółczynnika VAT oraz proporcji sprzedaży.

Przy składaniu wniosku o dofinansowanie Wnioskodawczyni podała konkretną wartość kwalifikowalności VAT (wartość nieodliczonego w deklaracji podatku VAT): (…)%, aktualną na moment złożenia wniosku. U Wnioskodawczyni pojawiła się jednak wątpliwość: w oparciu o jaką wartość powinna ustalać VAT naliczony do odliczenia zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT?

Dodatkowo u Wnioskodawczyni pojawiło się pytanie: czy powinna to być co roku stała wartość?

Zdaniem A, odliczenie podatku naliczonego VAT na podstawie stałej wartości (…)% nie znajduje podstawy w przepisach prawa. Zasady odliczania VAT naliczonego opisane są w ustawie VAT, w szczególności w art. 86. Wszelkie inne reguły odnoszące się do VAT, które nie są opisane w ustawach (i wydanych do nich rozporządzeniach), służą wyłącznie potrzebom tych specyficznych regulacji i nie mają wpływu na prawa i obowiązki wynikające z aktów prawa powszechnie obowiązującego – w tym na prawa i obowiązki wynikające z ustawy VAT. Zasada taka wynika z katalogu źródeł prawa wynikającego z art. 87 Konstytucji RP (w danym przypadku również przez art. 217 Konstytucji RP dot. zasad nakładania podatków).

W efekcie, o ile stosowanie reguł określonych Wytycznych jest podstawą do prawidłowego finansowego rozliczenia projektu (składania wniosków o płatność etc.), o tyle nie mają one wpływu na prawa i obowiązki wynikające z ustawy VAT. Bowiem to zgodnie z przepisami ustawy VAT A jest zobowiązana do corocznego ustalania prewspółczynnika VAT i ustalania właściwej kwoty podatku naliczonego w oparciu o ten prewspółczynnik. Ustawa VAT nie przewiduje korygowania prewspółczynnika o kwestie kwalifikowalności związane z otrzymywanym dofinansowaniem.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawczyni, w zakresie wszystkich kosztów kwalifikowalnych Projektu (zarówno bezpośrednich jak i pośrednich), prawu do odliczenia będzie podlegać VAT naliczony odpowiednio skorygowany o ustalone przez A prewspółczynnik VAT i proporcję sprzedaży (tj. w oparciu o zasady opisane w Rozporządzeniu MF oraz art. 90-91 ustawy VAT.

Przyjęcie takiego stanowiska jest jedynym rozwiązaniem, w którym A może zastosować się do reguł wynikających z aktu prawa powszechnie obowiązującego – ustawy VAT. Wytyczne bowiem mają charakter podrzędny wobec zasad odliczania VAT naliczonego i wskazują jedynie sposoby jego rozliczania w konkretnych projektach. Nie mają one jednak charakteru prawokształtującego, modyfikującego ustawowe prawo (i zasady) do obniżenia VAT należnego o kwotę podatku naliczonego. Co więcej sama ustawa VAT, w art. 90c, przewiduje, że wartość prewspółczynnika może wymagać korekty. W związku z powyższym – w przypadku gdy korekta wartości prewspółczynnika byłaby zasadna – to zastosowanie stałej wartości przewidzianej we wniosku o dofinansowanie stałoby w sprzeczności z zasadami wynikającymi z ustawy VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-ust. 6 ustawy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Doprecyzowaniem powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy jest przepis art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

Jak stanowi art. 86 ust. 2b ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

Stosownie do art. 86 ust 2g ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

Natomiast z treści art. 86 ust. 22 ustawy wynika, że:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Rozporządzenie to określa, w przypadku niektórych podatników, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Stosownie do § 4 ust. 1 rozporządzenia:

W myśl § 4 ust. 2 rozporządzenia:

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

Pojęcie obrotu, o którym mowa w powyższej regulacji, powinno być interpretowane tak jak w przypadku art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług. Obrót powinien być rozumiany jako kwota należna z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług pomniejszona o VAT. Obrót ten będzie – dla celów określenia proporcji – powiększany o otrzymane przychody z innej niż gospodarcza działalności.

Natomiast w myśl § 2 pkt 12 rozporządzenia:

Zgodnie z § 4 ust. 2 rozporządzenia:

Wyłączenie ww. transakcji z przychodów wykonanych samorządowej instytucji kultury (mianownik proporcji) zapewnia spójność (symetrię) z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które zniekształcałyby tę proporcję.

Stosownie do § 8 rozporządzenia:

W ww. rozporządzeniu Ministra Finansów wskazano w przypadku samorządowych instytucji kultury sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez instytucje działalności i dokonywanych przez nią nabyć (tzw. sposób określenia proporcji), jak również wskazano dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Analizując kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki prawnopodatkowe, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Jednocześnie, należy zwrócić uwagę, że zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności te muszą być wykonywane przez podatnika.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Płaszczyzna działalności podmiotów, będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Z uwagi na treść przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika, w pierwszej kolejności, jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności jest związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast – w świetle powołanych przepisów art. 86 ust. 2a ustawy – w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – „sposobem określenia proporcji”.

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, podatnik może zrealizować w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 5 ustawy:

Stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy:

Na mocy art. 90 ust. 9a ustawy:

Jak stanowi art. 90 ust. 10 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 11 ustawy:

Stosownie do art. 90 ust. 12 ustawy:

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności, tj. działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej), oraz działalności innej niż działalność gospodarcza (niepodlegającej opodatkowaniu). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

W przypadku natomiast, gdy nabywane towary i usługi służą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również czynności zwolnionych od podatku, w sytuacji gdy nie ma możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku, do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, podatnik jest obowiązany, do proporcjonalnego rozliczenia podatku, zgodnie z ww. art. 90 ust. 2 i 3 ustawy. Powyższe przepisy stanowią bowiem uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Przepis art. 90c ust. 1 ustawy stanowi, że:

Natomiast stosownie do art. 90c ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 90c ust. 3 ustawy

Z art. 90c ust. 1 ustawy wynika obowiązek korekty rocznej podatku naliczonego z jednoczesnym wskazaniem, że w zakresie tej korekty zastosowanie znajdą przepisy art. 91 ust. 2-9 ustawy.

W oparciu o art. 91 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 91 ust. 3 ustawy:

W przypadku zakupów, które są związane równocześnie z wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi oraz realizacją zadań w ramach działalności innej niż działalność gospodarcza – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, dla ustalenia kwoty podatku naliczonego przysługującego do odliczenia, należy zastosować dwuetapowy podział podatku naliczonego.

W pierwszym etapie, w przypadku zakupów towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów pozostających poza taką działalnością, których nie ma możliwości bezpośrednio przyporządkować do działalności gospodarczej, należy dokonać obliczenia kwoty podatku naliczonego, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Z kolei w drugim etapie, w odniesieniu do zakupów związanych z działalnością gospodarczą, tj. związanych zarówno z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, jak i zwolnionymi od opodatkowania tym podatkiem, w sytuacji, gdy nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w części odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy.

Wyjaśnić przy tym należy, że czynności pozostające poza zakresem działania ustawy, nie mają wpływu na ustalenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, bowiem nie stanowią obrotu w rozumieniu ustawy.

Stąd też przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ust. 2 ustawy oraz następnych ustępach tego artykułu, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowanych i zwolnionych od tego podatku). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Zasady tworzenia i działania instytucji kultury określa ustawa z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 87).

Zgodnie z art. 1 ust. 1-2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Według art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

W świetle art. 9 ust. 1-3 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Na mocy art. 12 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Jak stanowi art. 13 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Zgodnie z art. 28 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

W myśl art. 28 ust. 1a cyt. ustawy:

Natomiast przepisy art. 28 ust. 2 i 3 ww. ustawy stanowią, że:

Wskazali Państwo, że:

- A jest samorządową instytucją kultury działającą na podstawie ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej w oparciu o Statut i jest wpisana do rejestru instytucji kultury Województwa (...);

- są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT;

- obok statutowej działalności kulturalnej A prowadzi również działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług według właściwych stawek (…), jak również działalność zwolnioną od VAT (…);

- w roku 2024 A zawarła z Urzędem Marszałkowskim Województwa (...) umowę o dofinansowanie Projektu;

- w ramach budżetu wniosku o dofinansowanie przewidziane są następujące pozycje kosztów kwalifikowanych bezpośrednich: usługa zewnętrzna – wykonanie studium wykonalności; roboty budowlane – wykonanie modernizacji (…); roboty budowlane – wykonanie remontu (...); roboty budowlane – wykonanie remontu (…); zakup środka trwałego – wyposażenie (…); zakup środków trwałych – wyposażenie (…); zakup środków trwałych – (…); usługa zewnętrzna – wykonanie projektu wykonawczego; usługa nadzoru/zarządzania inwestycją;

- dodatkowo, w ramach Projektu przewidziane są koszty pośrednie, których zadaniem jest pokrycie kosztów informacyjnych, promocyjnych (…);

- A jest zobowiązana zarówno do stosowania tzw. „prewspółczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, jak i do tzw. „ustalania proporcji sprzedaży”, o której mowa w art. 90-91 ustawy VAT;

- w związku z poniesieniem wydatków na Projekt doszło oraz dojdzie do zakupu środków trwałych podlegających amortyzacji, których wartość początkowa przekracza kwotę 15.000 zł. W ramach projektu zakupiono: (…) oraz inne środki trwałe (…);

- w związku z realizacją Projektu będą zakupione również środki trwałe, wyposażenie oraz materiały poniżej kwoty 15.000 zł;

- w ramach Projektu planowany jest zakup pozostałych (…), remont oraz wyposażenie (…), remont (…);

- ww. środki trwałe nie będą stanowiły nieruchomości, część poniesionych wydatków będzie inwestycją w obcy środek trwały;

- towary i usługi nabyte w trakcie realizacji Projektu będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych VAT, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu oraz do czynności zwolnionych od VAT;

- nie mają Państwo możliwości przyporządkowania kwoty podatku naliczonego do określonego rodzaju czynności (opodatkowanych VAT, niepodlegających opodatkowaniu, zwolnionych od podatku od towarów i usług);

- Projekt powinien zakończyć się do dnia (…) 2025 r.;

- faktury dokumentujące wydatki związane z realizacją Projektu są wystawiane na A.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wszystkich wydatków poniesionych w ramach realizacji Projektu (zarówno tzw. kosztów bezpośrednich, jak i pośrednich), po odpowiednio skorygowaniu o: „sposób określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w zw. z § 4 ust. 1 i 2 Rozporządzenia oraz proporcjonalne przypisanie kwoty podatku naliczonego do czynności, w stosunku do których A przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego – zgodnie z art. 90 ust. 2-12 ustawy.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wyżej wskazano, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów działalności (opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT), z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania bezpośredniej alokacji.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania oraz niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza, gdy brak jest możliwości przypisania tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej, należy w odniesieniu do tych wydatków zastosować proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, a w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem – proporcję, o której mowa w art. 90 ustawy.

W sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czynności opodatkowane) oraz związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (czynności zwolnione) – zgodnie z art. 90 ust. 2 – ustawy podatnik jest obowiązany do rozliczenia podatku naliczonego według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Jak wskazano wyżej, zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2, jeżeli proporcja nie przekroczy 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% i nie dokonywać odliczeń podatku naliczonego. Nie oznacza to jednak, że wskaźnik poniżej 2% pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji. W powyższej sytuacji bowiem podatnik ma prawo wyboru, czy będzie dokonywał odliczania w oparciu o wyliczoną proporcję, czy też zrezygnuje z tego prawa i nie będzie odliczał podatku naliczonego.

Skoro:

· wydatki ponoszone w związku z realizacją Projektu będą wykorzystywane do celów prowadzonej działalności gospodarczej oraz do celów innych niż działalność gospodarczej;

· nabywane przez Państwa towary i usługi związane z Projektem wykorzystywane będą zarówno do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT, opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku VAT;

· nie mają Państwo możliwości przypisania poniesionych wydatków do poszczególnych rodzajów czynności;

– to będzie przysługiwało Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wszystkich wydatków (zarówno bezpośrednich, jak i pośrednich) związanych z realizacją Inwestycji na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz § 4 ust. 1 rozporządzenia. Następnie, skoro nabywane towary i usługi są wykorzystywane również do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług, winni Państwo zastosować przepisy art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

W sytuacji bowiem wykonywania działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej) oraz działalności innej niż działalność gospodarcza (statutowej), w celu wyliczenia kwoty podatku naliczonego, A winna najpierw stosować prewspółczynnik, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, a następnie proporcję wskazaną w art. 90 ustawy.

Będzie Państwu przysługiwało zatem częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach Projektu. W analizowanym przypadku w celu obliczenia podatku naliczonego do odliczenia będziecie Państwo zobowiązani:

· w pierwszej kolejności do zastosowania prewspółczynnika, tj. sposobu określenia proporcji zgodnie z art. 86 ust. 2a-2h ustawy z uwzględnieniem § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników;

· w dalszej kolejności obliczenia proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy.

Wskazać w tym miejscu należy, że dokonywane na bieżąco odliczenie podatku naliczonego ma charakter wstępny. „Prewspółczynnik”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, jak i proporcja, o której mowa w art. 90 ustawy, co do zasady wyliczany jest na podstawie danych z poprzedniego roku podatkowego (z wyjątkiem wskazanym wcześniej m.in. dla jednostek kultury, dla których na podstawie § 8 rozporządzenia mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy). Po zakończeniu roku podatkowego w pierwszym okresie rozliczeniowym roku następnego (tj. styczniu lub I kwartale) podatnik zobowiązany jest do dokonania stosownej korekty dokonanego odliczenia z wykorzystaniem już realnych danych za rok korygowany (z wyjątkiem wskazanym wcześniej, określonym w § 8 rozporządzenia).

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest zobowiązany skorygować podatek naliczony odliczony według proporcji wstępnej.

Korekty należy dokonać w rozliczeniu za styczeń lub I kwartał roku następnego:

- przy uwzględnieniu danych dla zakończonego roku podatkowego,

- według proporcji rzeczywistej na podstawie art. 90c ust. 1 ustawy oraz art. 91 ust. 1-3 ustawy.

Wskazali Państwo również, że:

· w związku z poniesieniem wydatków na Projekt doszło oraz dojdzie do zakupu środków trwałych podlegających amortyzacji, których wartość początkowa przekracza kwotę 15.000 zł, jak i środków trwałych, wyposażenia oraz materiałów poniżej kwoty 15.000 zł;

· ww. środki trwałe nie będą stanowiły nieruchomości, część poniesionych wydatków będzie inwestycją w obcy środek trwały.

Zatem – w zależności od charakteru nabywanych przez Państwa towarów i usług – korekta ta powinna być dokonana jednorazowo lub w sposób wieloletni. W przypadku środków trwałych (niebędących nieruchomościami) oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji o wartości przekraczającej 15.000 zł – okres korekty wynosi 5 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Natomiast, w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty należy dokonać jednorazowo – po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Jak już wyżej wskazano, korekty te powinny być dokonywane według „prewspółczynnika” wyliczonego na podstawie danych dla zakończonego roku podatkowego oraz proporcji wyliczonej zgodnie z zasadami określonymi w art. 90 ustawy na podstawie realnych danych za zakończony rok podatkowy.

Tym samym, po zakończeniu roku podatkowego, są Państwo zobowiązani dokonać korekty podatku naliczonego odliczonego według proporcji wstępnej, przy uwzględnieniu danych właściwego roku podatkowego – według proporcji rzeczywistej stosownie do art. 90c i art. 91 ustawy.

Na podstawie art. 90c ust. 1 i art. 91 ust. 1-3 bądź art. 90c ust. 2 ustawy, będą Państwo obowiązani dokonać korekty przeszłych wydatków według proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., obliczonej z uwzględnieniem danych dla zakończonego roku podatkowego, bądź danych za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Podsumowanie

A przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, od wszystkich wydatków poniesionych w ramach realizacji Projektu (zarówno tzw. kosztów bezpośrednich, jak i pośrednich), po jego odpowiednim skorygowaniu według „sposobu określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz § 4 ust. 1 i 2 rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, wydanego na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy z uwzględnieniem proporcji, o której mowa w przepisach art. 90 ustawy.

Uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego będą Państwo mogli zrealizować pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji o wartości przekraczającej 15 000 zł podatek naliczony winni Państwo korygować w okresie 5 kolejnych lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania, natomiast w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz wyposażenia i materiałów o wartości nieprzekraczającej 15 000, korekty należy dokonać jednorazowo – po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W konsekwencji, Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Nadmieniam, że kryterium kwalifikowalności wydatków w ramach rozliczeń dotyczących wykorzystywanych środków pomocowych Unii Europejskiej (w tym kwalifikowalności podatku od towarów i usług), nie jest zagadnieniem regulowanym przez przepisy prawa podatkowego. Określenie kryteriów kwalifikowalności wydatków objętych dofinansowaniem w ramach programu operacyjnego, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 198), należy do zadań instytucji zarządzającej, która na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy, odpowiada za prawidłową realizację programu operacyjnego. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.