Interpretacja 0112-KDIL1-1.4012.487.2025.2.DS

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług dotyczący braku możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT dla odpłatnie nabywanych przez Spółkę usług szkoleniowych dla personelu medycznego i niemedycznego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26, 29 ustawy lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 sierpnia 2025 r. (wpływ 19 sierpnia 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

„A” Sp. z o.o. z siedzibą w B prowadzi działalność leczniczą w formie szpitala, wpisaną do Rejestru Podmiotów Wykonujących Działalność Leczniczą.

Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

W ramach prowadzonej działalności Spółka osiąga przychody ze sprzedaży:

- usług zwolnionych od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT (świadczenia opieki zdrowotnej służące profilaktyce, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia),

- usług opodatkowanych VAT, głównie z tytułu wynajmu powierzchni szpitalnych innym podmiotom gospodarczym.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością stosuje zasady rozliczenia podatku VAT zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT i nie przysługuje Jej prawo do odliczenia podatku naliczonego według proporcji.

W związku z prowadzoną działalnością Spółka nabywa usługi szkoleniowe dla personelu medycznego i administracyjnego, w tym specjalistyczne szkolenia medyczne, których celem jest podniesienie kwalifikacji zawodowych oraz zapewnienie jakości, skuteczności i bezpieczeństwa udzielanych świadczeń zdrowotnych. Szkolenia te w przeważającej części finansowane są ze środków pochodzących z kontraktów z Narodowym Funduszem Zdrowia (około (…)% środków, z których pokrywana jest działalność Spółki, pochodzi z NFZ).

Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu sprawy

Spółka „A” Sp. z o.o. jest zamawiającym w rozumieniu ustawy – Prawo zamówień publicznych, a więc podmiotem, o którym mowa w art. 14s § 1 Ordynacji podatkowej.

1. Na pytanie o treści: „Proszę o jednoznaczne wskazanie, odrębnie dla personelu medycznego i niemedycznego, jakie dokładnie szkolenia będą świadczone w ramach usług szkoleniowych objętych zakresem Państwa pytania? Proszę również o opisanie, na czym każda z tych usług będzie polegać”,

odpowiedzieli Państwo, że:

1) „personel medyczny:

Grupy uczestników: lekarze, pielęgniarki i położne, fizjoterapeuci, psychologowie, farmaceuci, technicy sterylizacji, diagności laboratoryjni, dietetycy, psychoterapeuci, technicy masażyści, terapeuci zajęciowi, technicy analityki medycznej, technicy elektro-radiolodzy, technicy farmaceutyczni, ratownicy medyczni, opiekunowie medyczni.

Przykładowe szkolenia:

a) lekarze – USG płuc (…);

b) pielęgniarki i położne – przetaczanie krwi (…);

c) fizjoterapeuci – stopa dziecka – (…);

d) psychologowie – skala inteligencji (…).

Wszystkie powyższe szkolenia mają charakter kształcenia zawodowego i podnoszenia kwalifikacji/umiejętności, bezpośrednio związanych z zakresem obowiązków uczestników. Przekłada się to na wyższą jakość wykonywanej pracy, bezpieczeństwo pacjentów oraz bieżącą zgodność z przepisami, standardami i nowymi rozwiązaniami w danej dziedzinie.

2) personel niemedyczny

Grupy uczestników: księgowi, kadrowi, sekretarki, referenci, elektrycy, informatycy, konserwatorzy, asystenci zarządu, magazynierzy, pracownicy administracyjni, pracownicy gospodarczy, graficy, kierowcy.

Przykładowe szkolenia:

a) elektryk/konserwator: niepalne gazy (…); BHP (…);

b) informatyk: cyberbezpieczeństwo (…);

c) asystent zarządu/pracownik administracyjny/sekretarka referent: RODO i obieg dokumentów; (…);

d) księgowa/kadrowa: kadry i płace (…);

e) magazynier: gospodarka materiałowa (…);

f) pracownik gospodarczy: podstawy gospodarki (…);

g) grafik: dostępność cyfrowa (…);

h) kierowca: bezpieczny przewóz (…).

Uwagi wspólne:

Wszystkie powyższe szkolenia mają charakter kształcenia zawodowego oraz podnoszenia kwalifikacji i umiejętności bezpośrednio związanych z obowiązkami uczestników. Przekłada się to na wyższą jakość wykonywanej pracy, bezpieczeństwo pacjentów oraz bieżącą zgodność z przepisami, standardami i nowymi rozwiązaniami – zarówno dla personelu medycznego, jak i niemedycznego”.

2. Na pytanie o treści: „Proszę o dokładnie wskazanie, kto wchodzi w skład personelu medycznego i niemedycznego”,

odpowiedzieli Państwo, że:

„Personel medyczny: lekarze, pielęgniarki i położne, fizjoterapeuci, psychologowie, farmaceuci, technicy sterylizacji, diagności laboratoryjni, dietetycy, psychoterapeuci, technicy masażyści, terapeuci zajęciowi, technicy analityki medycznej, technicy elektroradiologii, technicy farmaceutyczni, ratownicy medyczni, opiekunowie medyczni.

Personel niemedyczny: księgowi, kadrowi, sekretarki, referenci, elektrycy, informatycy, konserwatorzy, asystenci zarządu, magazynierzy, pracownicy administracyjni, pracownicy gospodarczy, graficy, kierowcy”.

3. Na pytanie o treści: „Jaki stosunek łączy Spółkę A z osobami biorącymi udział w szkoleniach objętych zakresem Państwa pytania, tj. czy są to Państwa pracownicy, współpracownicy, inni – kto?”,

odpowiedzieli Państwo, że:

„Uczestnicy szkoleń są zatrudnieni w Spółce na podstawie umowy o pracę”.

4. Na pytanie o treści: „Kto i na podstawie jakich kryteriów kwalifikuje personel medyczny i niemedyczny na szkolenia? Informacji proszę udzielić odrębnie dla obu grup”,

odpowiedzieli Państwo, że:

„Osoby sprawujące funkcje kierownicze – zarówno w komórkach organizacyjnych personelu medycznego, jak i niemedycznego – w których istnieją potrzeby podnoszenia kwalifikacji pracowników, (…)”.

5. Na pytanie o treści: „Kto będzie świadczyć usługi szkoleniowe dla personelu medycznego i administracyjnego, w tym specjalistyczne szkolenia medyczne?”,

odpowiedzieli Państwo, że:

„Usługi szkoleniowe mają charakter krótkoterminowych szkoleń otwartych (…) i są realizowane przez różnych zewnętrznych wykonawców specjalizujących się w danej tematyce, w szczególności przez:

1) wyspecjalizowane firmy szkoleniowe.

Nie są to jednostki objęte systemem oświaty ani podmioty lecznicze. Nabycie usługi odbywa się poprzez zgłoszenie/zakup uczestnictwa i akceptację warunków organizatora (formularz, regulamin/warunki udziału, oferta). Dokumentami potwierdzającymi są m.in. program i harmonogram szkolenia, potwierdzenie zgłoszenia, lista obecności/certyfikat, faktura. Status wykonawcy i komplet dokumentów weryfikujemy każdorazowo na etapie zgłoszenia”.

6. Na pytanie o treści: „Kto i jakie (nazwa) dokładne dofinansowanie otrzymuje na szkolenia objęte zakresem Państwa pytania? Proszę również wskazać, czy dofinansowanie dotyczy całości, czy co najmniej (…)%”,

odpowiedzieli Państwo, że:

„Szkolenia objęte wnioskiem nie są dofinansowane. Koszty uczestnictwa są w całości pokrywane ze środków własnych Spółki.

Poziom dofinansowania: nie dotyczy (0%)”.

7. Na pytanie o treści: „Czy środki z dofinansowania na szkolenia objęte zakresem Państwa pytania są środkami publicznymi w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1530 ze zm.)? Jeśli tak, proszę wskazać jakie konkretnie to środki”,

odpowiedzieli Państwo, że:

„Szkolenia objęte wnioskiem nie są dofinansowane – koszty uczestnictwa są pokrywane ze środków własnych Spółki. Spółka „A” Sp. z o.o. jest podmiotem leczniczym (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością). Fakt, że (…)% przychodów Spółki stanowią należności z Narodowego Funduszu Zdrowia za udzielone świadczenia zdrowotne. Na szkolenia Spółka nie otrzymuje odrębnego dofinansowania (dotacji/subwencji)”.

8. Na pytanie o treści: „Czy podmiot świadczący usługi szkoleniowe posiada stosowną dokumentację potwierdzające, że źródłem finansowania szkoleń objętych zakresem Państwa pytania są środki publiczne? Jeśli tak, proszę wskazać z jakich dokumentów to wynika (np. oświadczenie, kopia, inne – jakie?) i kto posiada oryginały tych dokumentów”,

odpowiedzieli Państwo, że:

„Nie dotyczy – brak dofinansowania. Dokumentami dotyczącymi nabycia usługi są w szczególności: oferta/program i harmonogram szkolenia, potwierdzenie zgłoszenia, certyfikat oraz faktura. Oryginały dokumentów przechowuje „A” Sp. z o.o.”.

9. Na pytanie o treści: „Czy wszystkie usługi świadczone przez podmiot, od którego będą nabywać Państwo ww. usługi są dofinansowane z ww. środków? Jeśli nie wszystkie, proszę wskazać, które nie i opisać dlaczego oraz jak będą finansowane?”,

odpowiedzieli Państwo, że:

„Nie dotyczy – brak dofinansowania. Wszystkie szkolenia finansowane są ze środków własnych Spółki”.

10. Na pytanie o treści: „Czy usługi szkoleniowe świadczone przez podmiot, od którego nabywają Państwo ww. usługi są usługami w zakresie kształcenia i/lub wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą? Informacji proszę udzielić odrębnie dla każdej z usługi objętej zakresem pytania”,

odpowiedzieli Państwo: „Nie”.

11. Na pytanie o treści: „Czy podmiot, od którego nabywają Państwo ww. usługi jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1034)?”,

Odpowiedzieli Państwo: „Nie”.

12. Na pytanie o treści: „Czy podmiot, od którego nabywają Państwo ww. usługi jest uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk lub instytutem badawczym?”,

odpowiedzieli Państwo: „Nie”.

13. Na pytane o treści: „Czy usługi szkoleniowe świadczone przez podmiot, od którego nabywają Państwo ww. usługi są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 832)? Informacji proszę udzielić odrębnie dla każdej z usługi objętej zakresem pytania”,

odpowiedzieli Państwo, że:

1) „personel medyczny:

Czy usługi stanowią kształcenie zawodowe/przekwalifikowanie?

Tak, stanowią kształcenie zawodowe (aktualizacja/uzupełnianie kwalifikacji na zajmowanych stanowiskach); nie są przekwalifikowaniem:

a) formy i zasady z odrębnych przepisów: Nie (szkolenia krótkie, (…) dni, brak szczegółowych regulacji programowo-organizacyjnych);

b) akredytacja (Prawo oświatowe): Nie;

c) finansowanie środkami publicznymi ≥70% (rozporządzenie) / 100% (ustawa): Nie – brak odrębnego dofinansowania; koszty pokrywane są z bieżących środków własnych Spółki (w tym głównie z przychodów z NFZ).

2) personel niemedyczny:

Czy nabywane usługi stanowią kształcenie zawodowe/przekwalifikowanie? Odpowiedź: Tak — są to usługi kształcenia zawodowego (aktualizacja/uzupełnianie kwalifikacji na zajmowanych stanowiskach); nie są przekwalifikowaniem:

a) formy i zasady z odrębnych przepisów: Nie (szkolenia krótkie, (…) dni; brak szczegółowych regulacji programowo-organizacyjnych);

b) akredytacja (Prawo oświatowe): Nie;

c) finansowanie środkami publicznymi ≥70% (rozporządzenie) / 100% (ustawa): Nie – brak odrębnego dofinansowania; koszty pokrywane są z bieżących środków własnych Spółki (w tym głównie z przychodów z NFZ)”.

14. Na pytanie o treści: „Czy osoby biorące udział w szkoleniach objętych zakresem Państwa pytania będą mogły wykorzystać nabytą wiedzę/nabyte umiejętności w ramach zajmowanego stanowiska (wykonywanego zawodu) bądź w ramach prowadzonej działalności gospodarczej? Jeśli tak, proszę opisać w jaki sposób. Informacji proszę udzielić odrębnie dla każdej z usługi objętej zakresem pytania”,

odpowiedzieli Państwo, że:

a) „personel medyczny:

Wiedza i umiejętności będą wykorzystywane bezpośrednio w czynnościach zawodowych na stanowiskach:

1) lekarze: (…);

2) pielęgniarki/położne: (…);

3) fizjoterapeuci: (…);

4) psychologowie: (…);

5) farmaceuci: (…);

6) Pozostałe grupy medyczne (diagności, technicy itp.): (…).

Uczestnikami szkoleń w tej grupie są pracownicy zatrudnieni wyłącznie na podstawie umowy o pracę.

b) personel niemedyczny:

Wiedza i umiejętności będą wykorzystywane w bieżących zadaniach administracyjno-technicznych na stanowiskach:

1) elektrycy/konserwatorzy: prace przy instalacjach i urządzeniach (…);

2) informatycy: bezpieczeństwo (…);

3) księgowi/kadrowi: prawidłowa ewidencja(…);

4) sekretarki/referenci/pracownicy administracyjni: (…);

5) asystenci zarządu: wsparcie procesów (…);

6) magazynierzy: gospodarka materiałowa (…);

7) pracownicy gospodarczy: BHP, PPOŻ(…);

8) graficy: przygotowanie materiałów (…);

9) kierowcy: bezpieczny przewóz (…);

Uczestnikami szkoleń w tej grupie są pracownicy zatrudnieni wyłącznie na podstawie umowy o pracę”.

15. Na pytanie o treści: „Czy umiejętności nabyte w trakcie szkoleń, będą pozostawały w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkoleń i będą miały na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych? Jeśli tak, to w czym będzie przejawiał się związek (proszę uzasadnić), a ponadto proszę wskazać odrębnie dla każdej usługi będącej przedmiotem zapytania:

a) czy usługi te będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach? Jeśli tak, to proszę wskazać konkretne przepisy (artykuł, paragraf) wraz z nazwą aktu prawnego, z których te formy i zasady wynikają. Przy czym podkreślam, że nie chodzi o przepisy, z których wynika ogólny obowiązek przeprowadzenia szkolenia, czy też posiadania przez daną osobę konkretnych umiejętności lub uaktualnienie wiedzy czy uprawnień, lecz o przepisy określające konkretne formy i zasady, na podstawie których przeprowadzane będą szkolenie (odrębne przepisy określające formy i zasady to takie ustawy lub rozporządzenia, z których wynika, np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia, itp.);

b) czy podmiot, od którego nabywają Państwo ww. usługi uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe?”,

odpowiedzieli Państwo, że:

1) „personel medyczny:

a) nie. Szkolenia są krótkoterminowe (… dni) i realizowane według programów organizatorów; brak szczegółowych form i zasad wynikających z odrębnych przepisów;

b) dostawcy nie posiadają akredytacji kuratora oświaty (certyfikaty branżowe/ISO nie stanowią takiej akredytacji).

2) personel niemedyczny:

a) nie. Szkolenia są krótkie (… dni) i prowadzone na podstawie programów organizatorów; nie są realizowane w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach;

b) nie. Dostawcy nie posiadają akredytacji w rozumieniu Prawa oświatowego”.

16. Na pytanie o treści: „Czy głównym celem usług szkoleniowych świadczonych przez podmiot, od którego nabywają Państwo ww. usługi jest osiągniecie dodatkowego dochodu przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia?”,

odpowiedzieli Państwo, że:

1) „personel medyczny:

Nie. Szkolenia są nabywane wyłącznie na potrzeby wewnętrzne Spółki, dla pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę. Spółka nie sprzedaje miejsc szkoleniowych osobom trzecim, nie odsprzedaje ani nie refakturuje tych usług oraz nie prowadzi działalności szkoleniowej konkurencyjnej wobec podmiotów rynkowych;

2) personel niemedyczny:

Nie. Szkolenia służą podniesieniu kwalifikacji pracowników administracyjno-technicznych Spółki. Nie dochodzi do komercjalizacji szkoleń na zewnątrz, sprzedaży miejsc, re-faktury kosztów ani prowadzenia działalności szkoleniowej konkurencyjnej wobec innych podmiotów”.

17. Na pytanie o treści: „Czy wszystkie usługi szkoleniowe świadczone przez podmiot, od którego nabywają Państwo ww. usługi są usługami w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia? Jeśli nie wszystkie, proszę wskazać które nie. Jeśli tak, w czym będzie się przejawiać profilaktyka, zachowanie, ratowanie przywracanie lub poprawa zdrowia danej usługi. Informacji proszę udzielić odrębnie dla każdej z usługi objętej zakresem pytania”,

odpowiedzieli Państwo, że:

1) „personel medyczny: Nie. Szkolenia mają charakter dydaktyczny i nie polegają na udzielaniu świadczeń zdrowotnych konkretnym pacjentom;

2) personel niemedyczny: Nie. Są to szkolenia administracyjno-techniczne, niemające charakteru świadczeń zdrowotnych”.

18. Na pytanie o treści: „Czy podmiot, od którego nabywają Państwo ww. usługi jest wpisany do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą, zgodnie z at. 100 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 450 ze zm.), zwanej dalej ustawą o działalności leczniczej?”,

odpowiedzieli Państwo, że:

1) „personel medyczny: Nie. Dostawcami są firmy szkoleniowe; usługa nie jest wykonywana jako działalność lecznicza;

2) personel niemedyczny: Nie”.

19. Na pytanie o treści: „Czy podmiot, od którego nabywają Państwo ww. usługi będzie wykonywał je wszystkie jako podmiot leczniczy w ramach działalności leczniczej w świetle ustawy o działalności leczniczej? Jeżeli nie, należy wskazać dokładnie które”,

odpowiedzieli Państwo, że:

1) „personel medyczny: nie. Żadne ze szkoleń wymienionych w II.1 pkt. 1) lit. a-d nie jest wykonywane jako działalność lecznicza; są to wyłącznie usługi szkoleniowe. Ewentualne elementy praktyczne nie obejmują udzielania świadczeń;

2) personel niemedyczny: nie. Wszystkie szkolenia wymienione w II.1 pkt 2) lit. a-h mają charakter administracyjno-techniczny/organizacyjny i nie stanowią działalności leczniczej”.

20. Na pytanie o treści: „Czy usługi szkoleniowe świadczone przez podmiot, od którego nabywają Państwo ww. usługi są świadczone na Państwa rzecz na terenie Państwa zakładu leczniczego, w którym wykonywana jest działalność lecznicza?”,

odpowiedzieli Państwo, że:

„Nie. Zarówno w przypadku personelu medycznego, jak i niemedycznego, szkolenia nie odbywają się w siedzibie Spółki; miejsce zapewnia organizator szkolenia lub są realizowane on-line”.

21. Na pytanie o treści: „Czy podmiot, od którego nabywają Państwo ww. usługi będzie je świadczyć w ramach wykonywania zawodów medycznych zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:

a) lekarza i lekarza dentysty,

b) pielęgniarki i położnej,

c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej,

d) psychologa?

Jeśli tak, to proszę o wskazanie na podstawie, którego z ww. zawodów medycznych podmiot ten będą je wykonywać. Informacji proszę udzielić odrębnie dla każdej z usługi objętej zakresem pytania”,

odpowiedzieli Państwo, że:

1) „personel medyczny: nie. Wykładowcy mogą być lekarzami, pielęgniarkami, fizjoterapeutami lub psychologami, jednak w ramach tej usługi działają jako szkoleniowcy; nie udzielają świadczeń zdrowotnych i nie wykonują czynności w trybie właściwym dla zawodu medycznego;

2) personel niemedyczny: nie dotyczy. Szkolenia dotyczą zadań administracyjno-technicznych i nie są wykonywane w ramach żadnego zawodu medycznego”.

22. Na pytanie o treści: „Jeśli podmiot, od którego nabywają Państwo ww. usługi będzie je świadczyć jako osoba wykonująca zawód medyczny, to proszę wskazać, jaki zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej będzie wykonywać wraz ze wskazaniem, odrębnych przepisów, na podstawie których jest uprawniony do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz wskazać, jakimi kwalifikacjami ten podmiot się legitymuje udzielając świadczenia zdrowotnego w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny?”,

odpowiedzieli Państwo, że:

1) „personel medyczny: nie dotyczy. Spółka nie nabywa usług szkoleniowych świadczonych jako świadczenia zdrowotne przez osoby wykonujące zawód medyczny. Wykładowcy mogą posiadać kwalifikacje lekarza, pielęgniarki, fizjoterapeuty lub psychologa, jednak w ramach usługi działają jako szkoleniowcy, a nie jako osoby udzielające świadczeń zdrowotnych; tym samym nie zachodzi sytuacja z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej. W konsekwencji brak podstaw do wskazywania odrębnych przepisów uprawniających do udzielania świadczeń zdrowotnych ani kwalifikacji „klinicznych” w tym zakresie;

2) personel niemedyczny: nie dotyczy. Szkolenia dotyczą zadań administracyjno-technicznych i nie są wykonywane w ramach żadnego zawodu medycznego”.

23. Na pytanie o treści: „Jeśli usługi wykonywane przez podmiot, od którego nabywają Państwo ww. usługi nie stanowią usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia to należy wskazać, czy będą stanowić one usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki medycznej służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia?

Jeżeli tak, należy wskazać oddzielnie do każdej usługi:

a) na czym ten ścisły związek będzie polegał?

b) co (jaka usługa i na czym konkretnie polegająca) będzie stanowiła usługę podstawową, względem świadczonych przez podmiot, od których nabywają Państwo ww. usług szkoleniowe?

c) kto będzie wykonywał ww. usługę podstawową – podmiot, od którego nabywają Państwo usługo szkoleniowe, czy inny podmiot? Jeśli inny podmiot, to jaki (należy np. wskazać, czy jest to podmiot leczniczy)?

d) czy usługi szkoleniowe świadczone przez podmiot, od których Państwo je nabywają będą niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej od podatku od towarów i usług stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 lub pkt 19 ustawy?

e) czy usługa podstawowa będzie zwolniona od podatku od towarów i usług stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 lub pkt 19 ustawy? Jeśli tak, to na podstawie którego z przepisów”,

odpowiedzieli Państwo, że:

1) „personel medyczny: nie. To samodzielne usługi szkoleniowe, nie są niezbędnym elementem konkretnej usługi opieki medycznej:

a) Nie dotyczy.

b) Nie dotyczy.

c) Nie dotyczy.

d) Nie.

e) Nie dotyczy;

2) personel niemedyczny: nie. Szkolenia mają charakter administracyjno-techniczny i pozostają odrębne od usług opieki medycznej:

a) Nie dotyczy.

b) Nie dotyczy.

c) Nie dotyczy.

d) Nie.

e) Nie dotyczy”.

Pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z 18 sierpnia 2025 r.)

1. Personel medyczny: czy odpłatne nabycie przez Spółkę usług szkoleniowych dla personelu medycznego, finansowanych ze środków własnych Spółki (brak odrębnego dofinansowania; ponad (…)% przychodów Spółki stanowią należności z NFZ za udzielone świadczenia), świadczonych przez zewnętrzne firmy szkoleniowe/osoby prowadzące działalność, nieprowadzonych „w formach i na zasadach” z odrębnych przepisów oraz bez akredytacji w rozumieniu Prawa oświatowego, a ponadto niebędących usługami opieki medycznej ani usługami „ściśle związanymi” z opieką medyczną, korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lub pkt 29 ustawy o VAT albo § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia MF, czy też podlega opodatkowaniu VAT?

2. Personel niemedyczny: czy odpłatne nabycie przez Spółkę usług szkoleniowych dla personelu niemedycznego, finansowanych ze środków własnych Spółki (brak odrębnego dofinansowania; ponad (…)% przychodów Spółki stanowią należności z NFZ za udzielone świadczenia), świadczonych przez zewnętrzne firmy szkoleniowe/osoby prowadzące działalność, nieprowadzonych „w formach i na zasadach” określonych w odrębnych przepisach oraz bez akredytacji w rozumieniu Prawa oświatowego, korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lub pkt 29 ustawy o VAT albo § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia MF, czy też podlega opodatkowaniu VAT?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie wyrażone w piśmie z 18 sierpnia 2025 r.)

Państwa zdaniem:

1. Personel medyczny – usługi nie korzystają ze zwolnienia z VAT; podlegają opodatkowaniu VAT (co do zasady 23%):

1) Art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT – nie ma zastosowania,

2) Art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT – nie ma zastosowania,

3) § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia MF – nie ma zastosowania,

4) Art. 43 ust. 1 pkt 18–19 ustawy o VAT – nie dotyczy,

5) Wskazanie, że ponad 80% przychodów Spółki to należności z NFZ, odnosi się do ogólnego źródła przychodów i nie oznacza dofinansowania konkretnych usług szkoleniowych w rozumieniu przepisów o zwolnieniach.

2. Personel niemedyczny – usługi nie korzystają ze zwolnienia z VAT; podlegają opodatkowaniu VAT (co do zasady 23%).

1) Art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT – nie ma zastosowania,

2) Art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT – nie ma zastosowania,

3) § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia MF – nie ma zastosowania. Fakt, że > 80% przychodów Spółki to należności z NFZ, nie przesądza o finansowaniu tych konkretnych szkoleń środkami publicznymi.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że Wnioskodawca spełnia przesłanki i został – zgodnie ze wskazaniem w opisie sprawy – uznany za podmiot zainteresowany uzyskaniem interpretacji w zakresie braku możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT dla odpłatnie nabywanych przez Spółkę usług szkoleniowych dla personelu medycznego i niemedycznego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lub 29 ustawy bądź § 3 ust. 1 pkt 13 lub 14 rozporządzenia z uwagi na przesłanki wynikające z art. 14s ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Opodatkowaniu zatem podlegają tylko takie transakcje, w ramach których występuje możliwy do zidentyfikowania konsument towarów lub usług. W związku z powyższym zaniechanie działania lub tolerowanie czynności lub sytuacji podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie:

· po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

· po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

I tak, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Natomiast na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnione od podatku. Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jak odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Z uregulowania zawartego w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Stosownie do brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

Natomiast, aby świadczone usługi mogły korzystać ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu. Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.

Według regulacji art. 43 ust. 17 ustawy:

Zgodnie z art. 43 ust. 17a ustawy:

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

Aby ustalić, czy dana czynność ma ścisły związek z usługami podstawowymi, należy zastosować w pierwszym rzędzie wykładnię językową przepisu posiłkując się w tym zakresie definicją słownikową.

Zgodnie z Małym Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994, s. 1170), „związek” to stosunek różnych elementów łączących się ze sobą, wpływających na siebie, oddziaływających na siebie; spójność, łączność, powiązanie.

Przepisy krajowe, jak i europejskie, nie definiują usług „ściśle związanych”. Niemniej jednak, z art. 43 ust. 17 ustawy wynika, że nie dotyczą one usług, które nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub których głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników nie korzystających z takiego zwolnienia.

Zgodnie z treścią § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 832), zwanego dalej rozporządzeniem:

W myśl § 3 ust. 8 rozporządzenia:

W świetle § 3 ust. 9 rozporządzenia:

Powołane wyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy i § 3 rozporządzenia przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.

Co więcej, przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenia usług i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanych. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych, lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

W tym kontekście wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem:

Ponadto należy zaznaczyć, że 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, że:

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Z opisu sprawy wynika, że:

- są Państwo zamawiającym w rozumieniu ustawy – Prawo zamówień publicznych, a więc podmiotem, o którym mowa w art. 14s § 1 Ordynacji podatkowej;

- są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT;

- prowadzą Państwo działalność leczniczą w formie szpitala, wpisaną do Rejestru Podmiotów Wykonujących Działalność Leczniczą;

- nabywają Państwo usługi szkoleniowe dla personelu medycznego i niemedycznego;

- uczestnicy szkoleń są zatrudnieni w Państwa Spółce na podstawie umów o pracę,

- usługi szkoleniowe mają charakter krótkoterminowych szkoleń otwartych (…) i są realizowane przez różnych zewnętrznych wykonawców specjalizujących się w danej tematyce, w szczególności przez wyspecjalizowane firmy szkoleniowe.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy odpłatnie nabyte przez Spółkę usługi szkoleniowe dla personelu medycznego i niemedycznego, finansowanych ze środków własnych Spółki świadczonych przez zewnętrzne firmy szkoleniowe/osoby prowadzące działalność, nieprowadzonych „w formach i na zasadach” z odrębnych przepisów oraz bez akredytacji w rozumieniu Prawa oświatowego, a ponadto niebędących usługami opieki medycznej ani usługami „ściśle związanymi” z opieką medyczną, korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lub pkt 29 ustawy albo § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia, czy też są opodatkowane VAT.

Wskazać należy, że określając krąg usług objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca odwołał się do przepisów ustawy Prawo oświatowe.

W świetle art. 1 pkt 10 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. 2025 r. poz. 1043 ze zm.), dalej ustawa Prawo oświatowe:

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy Prawo oświatowe:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy Prawo oświatowe:

W myśl art. 4 pkt 30 ustawy Prawo oświatowe:

W świetle art. 117 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe:

Zgodnie z art. 168 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe:

A zatem placówki niepubliczne mogą być zakładane i prowadzone przez osoby fizyczne lub osoby prawne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego.

W celu rozstrzygnięcia Państwa wątpliwości, w pierwszej kolejności należy przeanalizować, czy nabywane przez Spółkę usługi szkoleniowe dla personelu medycznego i niemedycznego podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Należy zauważyć, że warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia i wychowania w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Natomiast ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy mogą korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Skoro:

· usługi szkoleniowe dla personelu medycznego i niemedycznego będą świadczone przez wyspecjalizowane firmy szkoleniowe, które nie są jednostkami objętymi systemem oświaty w rozumieniu ustawy Prawo oświatowe i które nie są również jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk lub instytutem badawczym;

· świadczone usługi szkoleniowe dla personelu medycznego i niemedycznego – jak sami Państwo wskazali – nie są usługami w zakresie kształcenia i/lub wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy

– to dla usług szkoleniowych nabywanych dla personelu medycznego i niemedycznego nie ma zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy lub § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

W przedmiotowej sprawie należy zatem przeanalizować, przesłanki warunkujące prawo do zastosowania zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, szkolenia muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem i muszą mieć na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.:

- formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych,

- na świadczone szkolenia uzyskano akredytację w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe,

- szkolenia muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.

Natomiast, aby skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 przywołanego rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r., świadczone usługi muszą stanowić usługi kształcenia i przekwalifikowania zawodowego, obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem oraz muszą mieć na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo szkolenia muszą być finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Jak wynika z powyższej analizy, dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest – w pierwszej kolejności – uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jego ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

W opisie sprawy wskazani Państwo, że:

· nabywane przez Państwa usługi są to usługi kształcenia zawodowego (aktualizacja/uzupełnianie kwalifikacji na zajmowanych stanowiskach);

· osoby biorące udział w szkoleniach objętych zakresem Państwa pytania będą mogły wykorzystać nabytą wiedzę/nabyte umiejętności w ramach zajmowanego stanowiska (wykonywanego zawodu) – wiedza i umiejętności będą wykorzystywane bezpośrednio w czynnościach zawodowych i będą wykorzystywane w bieżących zadaniach administracyjno-technicznych;

· uczestnikami szkoleń są pracownicy zatrudnieni wyłącznie na podstawie umowy o pracę.

Skoro więc usługi szkoleniowe nabywane przez Państwa dla personelu medycznego i niemedycznego – jak Państwo wskazują w opisie sprawy – nie są przekwalifikowaniem, ale mają charakter kształcenia zawodowego i podnoszenia kwalifikacji/umiejętności bezpośrednio związanych z zakresem obowiązków uczestników, to należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie zostanie spełniony pierwszy z warunków uprawniający do zwolnienia od podatku VAT dla usług szkoleniowych, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Zatem, przedmiotowe usługi szkoleniowe, które Spółka nabędzie, stanowią bowiem usługi kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy i będą pozostawać w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób biorących udział w szkoleniu oraz będą miały na celu kształcenie, uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych.

Jak wyżej wskazano, przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości lub w części ze środków publicznych.

Przy czym, odesłanie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy do „odrębnych przepisów” odnosić się może wyłącznie do przepisów, które określają formy i zasady usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Odrębne przepisy określające formy i zasady to przepisy, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki, jakie musi spełnić organizator kształcenia.

Spełnienie ww. warunku – określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy – jest możliwe tylko wtedy, gdy istnieją przepisy prawa regulujące formy i zasady kształcenia zawodowego.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że szkolenia nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach (szkolenia są krótkie – 1-2 dni, brak szczegółowych regulacji programowo-organizacyjnych).

Zatem, brak przepisów regulujących formy i zasady przeprowadzania szkoleń, które będą świadczone na rzecz personelu medycznego i niemedycznego Państwa Spółki powoduje, że nie można uznać, że szkolenia te realizowane dla ww. osób, stanowią usługi prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Tym samym, warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy nie został spełniony, zatem usługi szkoleniowe nabywane przez Spółkę dla personelu medycznego i niemedycznego nie korzystają ze zwolnienia od podatku wskazanego w tym przepisie.

Zatem należy przeanalizować możliwość zastosowania dla ww. usług szkoleniowych, zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy.

Aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu, usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego musi być świadczona przez podmiot, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe.

Skoro, wskazali Państwo we wniosku, że usługi szkoleniowe nabywane przez Spółkę dla personelu medycznego i niemedycznego nie są świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe, to nie będzie spełniony drugi warunek niezbędny dla zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy.

Zatem należy przeanalizować przesłanki wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy oraz § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1530 ze zm.):

Z art. 4 ust. 1 ww. ustawy o finansach publicznych wynika, że:

Natomiast, stosownie do art. 9 ustawy o finansach publicznych:

Na podstawie art. 7 ust. 24 ustawy z dnia 11 września 2019 r. Prawo zamówień publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1320 ze zm.), zwanej dalej ustawa Prawo zamówień publicznych:

Wskazali Państwo, że:

· szkolenia objęte wnioskiem nie są dofinansowane – koszty uczestnictwa są pokrywane ze środków własnych Spółki. Spółka „A” Sp. z o.o. jest podmiotem leczniczym (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością);

· (…)% przychodów Spółki stanowią należności z Narodowego Funduszu Zdrowia za udzielone świadczenia zdrowotne;

· na szkolenia Spółka nie otrzymuje odrębnego dofinansowania (dotacji/subwencji);

· wszystkie szkolenia finansowane są ze środków własnych Spółki;

· brak jest odrębnego dofinansowania (finansowanie środkami publicznymi ≥70% z rozporządzenia lub 100% z ustawy), gdyż koszty szkoleń pokrywane są z bieżących środków własnych Spółki (w tym głównie z przychodów z NFZ).

Jednocześnie wskazali Państwo – odpowiadając na pytanie o treści: „Czy podmiot świadczący usługi szkoleniowe posiada stosowną dokumentację potwierdzające, że źródłem finansowania szkoleń objętych zakresem Państwa pytania są środki publiczne” – że: „Nie dotyczy – brak dofinansowania”.

Jak powyższe wskazuje, ustawa o finansach publicznych wymienia wprost, co należy uznać za środki publiczne. Przepisy zaliczają do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych.

Natomiast, mając na uwadze brzmienie cytowanych wyżej przepisów wskazać należy, iż spółki prawa handlowego wyłączone zostały z grona podmiotów wymienionych w art. 9 pkt 14 ustawy o finansach publicznych, które mogą być dysponentami środków publicznych. Podmiotowość spółek prawa handlowego nie wynika z przepisów prawa publicznego, ale z przepisów prawa prywatnego, tj. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.).

Zatem, warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, jak i § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, nie zostały również spełnione, więc usługi szkoleniowe nabywane przez Spółkę dla personelu medycznego i niemedycznego nie korzystają ze zwolnienia od podatku wskazanych w tych przepisach.

W konsekwencji, finansowanie w całości lub w co najmniej (…)% przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością usług szkoleniowych dla personelu medycznego i niemedycznego nabywanych od podmiotu, który będzie je świadczyć, nie wypełnia warunku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, jak i § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia.

Tak więc finansowane ze środków Spółki – spółki prawa handlowego (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) nabywane przez Państwa usługi szkoleniowe dla personelu medycznego i niemedycznego będzie podlegać opodatkowaniu według właściwej stawki podatku.

Jak już wyżej wskazano, dla zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienione w pkt 26, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. konieczne jest jeszcze uznanie, że są to usługi prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, bądź są prowadzone przez podmiot, który uzyskał akredytację w rozumieniu Prawa oświatowego lub są finansowane ze środków publicznych, o których mowa w ustawie o finansach publicznych.

W konsekwencji, mimo iż usługi szkoleniowe, które Spółka nabędzie dla personelu medycznego i niemedycznego są usługami kształcenia zawodowego, to nie będą spełniały warunków dodatkowych określonych w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit a-c ustawy lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Podsumowanie

Odpłatnie nabyte przez Spółkę usługi szkoleniowe dla personelu medycznego i niemedycznego, finansowane ze środków własnych Spółki świadczonych przez zewnętrzne firmy szkoleniowe/ osoby prowadzące działalność, nieprowadzone „w formach i na zasadach” z odrębnych przepisów oraz bez akredytacji w rozumieniu Prawa oświatowego, a ponadto niebędące usługami opieki medycznej ani usługami „ściśle związanymi” z opieką medyczną, nie korzystają ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lub pkt 29 ustawy albo § 3 ust. 1 14 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień i będą opodatkowane podatkiem VAT według właściwej stawki.

Tym samym, Państwa stanowisko oceniłem całościowo jako prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zauważam, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Podkreślam, że ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności analizy możliwości skorzystania ze zwolnienie od podatku VAT nabywanych usług szkoleniowych dla personelu medycznego i niemedycznego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy oraz ustalenia wysokości stawki podatku dla świadczonych usług.

Jednocześnie odnoście ustalenia właściwej stawki podatku należy wskazać, że Organ nie wydaje interpretacji indywidualnych w takim zakresie. Kwestie te są rozstrzygane w ramach odrębnej instytucji – wiążących informacjami stawkowych.

Mogą Państwo wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z odrębnym wnioskiem o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), który może dotyczyć stanu prawnego, który obowiązuje od 1 lipca 2020 r.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1, art. 14s Ordynacji podatkowej.