Interpretacja 0112-KDIL1-1.4012.905.2025.1.JKU

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 grudnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 grudnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego od wydatków mieszanych obejmujących wydatki służące wyłącznie działalności wodno-kanalizacyjnej – prewspółczynnik skalkulowany według indywidualnej metody ilościowej (metrażowej).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina („Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („VAT” lub „podatek”), który dokonuje scentralizowanych rozliczeń VAT w związku z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t. j. Dz.U. 2018, poz. 280; „ustawa centralizacyjna”). Scentralizowane rozliczenia Gminy obejmują rejestry sprzedaży i rejestry zakupów prowadzone dla czynności wykonywanych w Urzędzie Miasta i Gminy oraz w Komunalnym Zakładzie Budżetowym („KZB”, „Zakład”), jak również rejestry sprzedaży prowadzone dla czynności jednostek budżetowych.

Do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów – zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. 2025 poz. 1153, „ustawa o samorządzie gminnym”), w szczególności sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, odbierania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz. Gmina realizuje te zadania poprzez działalność KZB – utworzonej przez siebie jednostki organizacyjnej o statusie samorządowego zakładu budżetowego (w oparciu o art. 2 i art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej; t. j. Dz.U. 2021 poz. 679, „ustawa o gospodarce komunalnej”).

KZB jest operatorem działalności wodno-kanalizacyjnej w aspekcie operacyjnym na terenie Gminy. Zakład dokonuje sprzedaży usług dostawy wody i odprowadzania ścieków do i od odbiorców. Ponadto KZB zajmuje się utrzymaniem, konserwacją oraz modernizacją majątku wodno-kanalizacyjnego. W związku z działalnością wodno-kanalizacyjną KZB prowadzi następującą działalność:

·      działalność w zakresie dostawy wody i odprowadzania ścieków na rzecz podmiotów trzecich: mieszkańców, firm i innych jednostek będących stroną umowy o świadczenie takich usług, która jest dokumentowana fakturami VAT, a przychody z tego tytułu są ujmowane w ewidencji sprzedaży i w części deklaracyjnej JPK_VAT Gminy (pierwotnie w cząstkowym rozliczeniu VAT KZB, a następnie scalane na poziomie Urzędu z rozliczeniami innych jednostek dla celów złożenia „całościowego” JPK_V7M Gminy),

·      działalność w zakresie dostawy wody i odprowadzania ścieków na rzecz jednostek wewnętrznych Gminy, scentralizowanych w Gminie dla celów VAT, czyli z tytułu dostaw wody i odprowadzania ścieków do punktów konsumpcji należących do Gminy, opłacanych na rzecz Zakładu przez Urząd Miasta i Gminy oraz jednostki budżetowe Gminy, która jest dokumentowana notami obciążeniowymi bez rozliczania podatku należnego, a przychody z tego tytułu pozostają poza zakresem VAT.

Dodatkowo KZB otrzymuje przychody z tytułu dotacji przedmiotowej do 1 m³ odbieranych ścieków, skalkulowane w odniesieniu do ceny netto usługi odprowadzania ścieków od podmiotów trzecich, które każdorazowo ustalane są na podstawie odpowiedniej uchwały Rady Miasta i Gminy w sprawie ustalenia na określony czas stawki dotacji przedmiotowej do 1 m³ odprowadzonych ścieków, z podziałem na stawkę dotacji dla gospodarstw domowych i dla pozostałych odbiorców, które nie podlegają opodatkowaniu VAT zgodnie z indywidualną interpretacją uzyskaną przez Gminę. Przychody z tego tytułu nie stanowią przychodów z odrębnej działalności, ale pozostają w ścisłym związku z działalnością wodno-kanalizacyjną na rzecz klientów zewnętrznych i jednostek wewnętrznych Gminy (jak opisane powyżej) i są uzależnione ściśle od tego, w jakiej ilości m³ ścieków Zakład odebrał w okresie rozliczeniowym od poszczególnych odbiorców. W przypadku zakładów budżetowych w sytuacji braku możliwości zbilansowania działalności przychodami własnymi (od odbiorców usług), działalność może być finansowana dotacjami przedmiotowymi otrzymywanymi od Gminy zgodnie z art. 219 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. 2025 poz. 1483, „ustawa o finansach publicznych”). Organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego, czyli Rada Gminy, ustala wysokość takiej dotacji, która w praktyce ma funkcję dopłaty rekompensującej koszty prowadzenia danego zakresu działalności gospodarczej przez zakład budżetowy wykraczające poza uzyskiwane przychody z tej działalności. Dopłata ta finansuje koszty ponoszone wyłącznie na działalności prowadzonej w zakresie jaki finansuje i nie stanowi dotacji (dopłaty) podmiotowej do ogółu kosztów działalności Zakładu.

Na mocy stosownych uchwał Rady Miasta i Gminy przez wiele ostatnich lat wprowadzano dla KZB dotacje przedmiotowe w ściśle określonej kwocie netto do 1 m³ odprowadzonych ścieków, ustalone odrębnie dla gospodarstw domowych (wyższa stawka dotacji) i pozostałych odbiorców (niższa stawka dotacji). Kwoty faktycznie otrzymanej przez Zakład dotacji w okresie rozliczeniowym kalkulowane są w ten sposób, że mnoży się ustaloną stawkę dotacji określoną w uchwale z ilością m³ odebranych przez KZB ścieków od podmiotów trzecich w tym okresie rozliczeniowym, tj. od gospodarstw domowych i pozostałych odbiorców. Ten sam mechanizm ustalania wielkości dotacji Gmina zamierza stosować również w przyszłości.

Poza swoją zasadniczą działalnością wodno-kanalizacyjną, KZB wykonuje dodatkowo:

·      tzw. usługi pozostałe – rzadkie w skali roku usługi związane z wymianą wodomierzy czy robotami ziemnymi dotyczącymi budowy lub naprawy przyłączy,

·      działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej i gospodarowania lokalami użytkowymi w oparciu o powierzone KZB w zarząd lokale będące własnością Gminy, w odniesieniu do których KZB nalicza i pobiera stawki za najem i media od ich użytkowników, a także zajmuje się ich bieżącym utrzymaniem i prowadzi ich remonty oraz modernizacje,

·      działalność związaną z nadzorem nad rekultywacją składowiska odpadów.

Z tytułu najmu zasobu lokalowego Gminy Zakład otrzymuje przychody podlegające zwolnieniu z VAT i/lub opodatkowane podstawową stawką VAT, a także w niewielkim zakresie przychody z tytułu odsprzedaży mediów do jednostek Gminy scentralizowanych dla celów VAT, pozostające poza zakresem VAT. Przychody zwolnione z VAT z tytułu najmu lokali mieszkalnych (rozpoznawane w ten sposób w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT) stanowią marginalną wartość przychodów Zakładu, co potwierdza współczynnik kalkulowany na podstawie art. 90 ust. 3-4 ustawy o VAT wynoszący corocznie 99%. Przychody z usług pozostałych, odsprzedaży mediów, czy czynszów opodatkowanych podstawową stawką VAT stanowią również niewielką część przychodów względem przychodów z działalności wodno-kanalizacyjnej.

W konsekwencji powyższego profilu działalności KZB, działalność Gminy na poziomie rozliczeń Zakładu jest związana z wykonywaniem dwojakiego rodzaju działalności:

·      działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT opodatkowanej VAT lub zwolnionej z VAT,

·      działalności innej niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT pozostającej poza zakresem ustawy.

Dotychczasowa metoda kalkulacji prewspółczynnika dla działalności wodno-kanalizacyjnej

W odniesieniu do wszystkich wydatków KZB obejmujących tzw. wydatki mieszane – czyli co do których nie ma możliwości ich bezpośredniego przyporządkowania wyłącznie do działalności opodatkowanej lub wyłącznie do działalności zwolnionej albo pozostającej poza VAT (tzn. nie jest możliwa tzw. alokacja bezpośrednia) – Zakład oblicza kwotę podatku naliczonego do odliczenia, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT w rejestrze zakupów, zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym „sposobem określenia proporcji” (tzw. prewspółczynnikiem), o którym mowa w § 3 ust. 4 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. 2021 poz. 999, „Rozporządzenie”). Rozporządzenie to zostało wydane na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT i podaje metodę kalkulacji tzw. prewspółczynnika rekomendowanego dla zakładu budżetowego („metoda rekomendowana”).

To oznacza, że dotychczas Gmina działając poprzez KZB ustalała kwoty podatku naliczonego podlegające odliczeniu częściowemu w oparciu o prewspółczynnik z Rozporządzenia – stosowała go do wydatków na działalność wodno-kanalizacyjną, jak również do wydatków na pozostałą działalność (zwaną dalej łącznie jako „działalność pozostała”), czyli do wydatków administracyjno-biurowych związanych z utrzymaniem swojej siedziby, do wydatków na zasób lokalowy związany z naliczaniem czynszów opodatkowanych VAT i do innych wydatków związanych ze świadczeniem usług pozostałych opodatkowanych VAT. Corocznie prewspółczynnik KZB wyliczony według tzw. metody rekomendowanej plasuje się w widełkach pomiędzy 70% a 85%.

Rozważana metoda kalkulacji prewspółczynnika dla działalności wodno-kanalizacyjnej (tzw. Metoda ilościowa)

Gmina rozważa zmianę metody kalkulacji prewspółczynnika dla działalności wodno-kanalizacyjnej na tzw. metodę ilościową („prewspółczynnik ilościowy” lub „prewspółczynnik metrażowy”), w której:

·      w liczniku proporcji ujęta będzie roczna ilość dostarczonej przez KZB wody i odebranych ścieków, wyrażona w m³ pochodzących z odczytów urządzeń pomiarowych posiadających atesty i licencje, dla odbiorców zewnętrznych w stosunku do Gminy (podmiotów trzecich nieobjętych centralizacją rozliczeń VAT),

·      w mianowniku proporcji ujęta będzie całość dostarczonej przez KZB wody i odebranych ścieków, wyrażona w m³ pochodzących z odczytów urządzeń pomiarowych posiadających atesty i licencje w danym roku kalendarzowym, tj. łącznie dla odbiorców zewnętrznych oraz odbiorców wewnętrznych (objętych centralizacją rozliczeń VAT).

Wnioskodawca wskazuje, że w powyższej kalkulacji prewspółczynnika metrażowego uwzględnione jest też zużycie dla celów przeciwpożarowych – jako woda dostarczana do podmiotów wewnętrznych Gminy (mianownik proporcji). Woda na cele przeciwpożarowe jest czerpana w opomiarowanych punktach odbioru w ramach zużycia wody na rzecz wybranych jednostek wewnętrznych Gminy (głównie na rzecz Urzędu Miasta i Gminy, który opłaca działalność przeciwpożarową w ten sposób, że utrzymuje remizy strażackie na terenie Gminy). W rezultacie, ilość wody wykorzystywana na cele przeciwpożarowe jest przyporządkowana do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Ponadto, innymi zużyciami wody o charakterze niestandardowym uwzględnionym w powyższej kalkulacji prewspółczynnika według metody metrażowej jest woda pobierana przez rolników z hydrantów do nawodnienia pola – wówczas odbiorca zgłasza chęć takiego pobrania wody do KZB, montowany jest licznik na czas poboru wody z hydrantu, a następnie taki odbiorca jest obciążany wynagrodzeniem za dostawę wody określoną w m³ – zgodnie z regułami dla dostaw wody na rzecz podmiotu zewnętrznego (takie zużycie jest uwzględniane w JPK cząstkowych KZB, a następnie Gminy i jest z tego tytułu odprowadzany VAT należny). Taka sprzedaż jest przyporządkowana do działalności opodatkowanej VAT.

Z kolei woda wykorzystywana na cele technologiczne (przykładowo zużycie z tytułu płukania sieci wodno-kanalizacyjnych, filtrowania, płukania filtrów, albo odprowadzanie ścieków pochodzących z płukania i filtrowania) nie będzie uwzględniana w kalkulacji prewspółczynnika dla działalności wodno-kanalizacyjnej, bowiem zużycia te stanowią naturalne czynności niezbędne do podejmowania przy prowadzeniu działalności wodno-kanalizacyjnej, na równi z konserwacją sieci czy prowadzonymi remontami infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Zużycia technologiczne mają charakter marginalny. Tych czynności nie można traktować jako zużycia przyporządkowanego wyłącznie do jednego lub drugiego rodzaju działalności wodno-kanalizacyjnej, ale służą one jednocześnie działalności opodatkowanej VAT i pozostającej poza VAT, dla której nie ma klienta zewnętrznego czy odbiorcy wewnętrznego. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że są one przyporządkowane do poszczególnych rodzajów działalności wodno-kanalizacyjnej w takim zakresie jak wskazuje na to prewspółczynnik metrażowy, tj. w udziale ilości wody/ścieków (w m³) na rzecz odbiorców zewnętrznych do ogółu ilości wody/ścieków (w m³) na rzecz wszystkich odbiorców.

Przesłanki uzasadniające możliwość określenie indywidualnego prewspółczynnika dla działalności wodno-kanalizacyjnej

Gmina rozważa zmianę metody kalkulacji prewspółczynnika VAT stosowanego do wydatków ponoszonych na działalność wodno-kanalizacyjną, ponieważ zdaniem Gminy, w sytuacji stosowania na tę działalność prewspółczynnika według metody rekomendowanej dochodzi do spełnienia się przesłanek wskazanych w art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, tj. sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT ani nie odpowiada najbardziej specyfice wykonywanej przez Zakład działalności gospodarczej w zakresie dostawy wody i odprowadzania ścieków, ani też nie zapewnia odliczenia VAT od wydatków na działalność wodno-kanalizacyjną w zakresie proporcjonalnie przypadającym na działalność opodatkowaną VAT.

W ocenie Gminy metoda rekomendowana kalkulacji proporcji nie zapewnia dla działalności wodno-kanalizacyjnej i ponoszonych ściśle na nią wydatków zabezpieczenia kryteriów obowiązkowych jakie powinien spełniać właściwie określony poziom prewspółczynnika odliczenia VAT, które są ściśle zdefiniowane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. W szczególności, metoda rekomendowana nie jest dla działalności wodno-kanalizacyjnej reprezentatywna, co wynika z faktu, że opiera się o dane pochodzące z rocznego sprawozdania finansowego Rb-30S Zakładu, które podaje dane dla całokształtu działalności KZB, jednak poszczególne rodzaje działalności Zakładu są zupełnie odmienne w zakresie źródeł finansowania i proporcji czynności w jakiej przypada na nie działalność opodatkowana VAT. W szczególności, działalność wodno-kanalizacyjna jest działalnością prawie w całości przypadającą na czynności opodatkowane VAT, podczas gdy pozostałe usługi czy działalność związana z zarządzaniem zasobem lokalowym generuje wiele działań niepodlegających opodatkowaniu VAT. Powyższe argumenty przekładają się następująco na kalkulacje proporcji VAT (wykonane w oparciu o dane pochodzące z 2024 r.).

Prewspółczynnik wg metody rekomendowanej za 2024 r.

Kwota przychodów z działalności gospodarczej KZB za 2024 r. (…) Przychody wykonane KZB za 2024 r. w rozumieniu Rozporządzenia (…) X – Prewspółczynnik (bez zaokrąglenia) 83,87%

Prewspółczynnik do stosowania w rozliczeniach VAT (po zaokrągleniu) 84,00%

Prewspółczynnik wg metody ilościowej za 2024 r.:

Kalkulacja prewspółczynnika VAT

Ilość m3 wody i ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych za 2024 r. (…) Ilość m3 wody i ścieków ogółem w 2024 r. (…) X – Prewspółczynnik (bez zaokrąglenia) 98,87%

Prewspółczynnik do stosowania w rozliczeniach VAT (po zaokrągleniu) 99,00%

Powyższe kalkulacje jasno pokazują, że działalność wodno-kanalizacyjna Gminy wykonywana w KZB to działalność, w której ponad 98% m³ dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków przypada na działalność gospodarczą opodatkowaną VAT, a jedynie niecałe 2% m³ dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków stanowi zużycie w ramach czynności poszczególnych jednostek Gminy na rzecz wykonywanej przez te jednostki działalności. To pokazuje również w jakim zakresie nie tylko wydatki bieżące na tę działalność, ale też cała infrastruktura wodno-kanalizacyjna jest wykorzystywana do działalności opodatkowanej VAT.

W przekonaniu Wnioskodawcy sposób obliczenia proporcji z użyciem tzw. metody ilościowej będzie najlepiej odpowiadać specyfice wykonywanej przez Gminę poprzez KZB działalności wodno-kanalizacyjnej i specyfice ponoszonych w związku z nią wydatków, a także będzie obiektywnie odzwierciedlać tę część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

W konsekwencji, w przypadku wprowadzenia zmian w ustalaniu kwot podatku naliczonego podlegających odliczeniu w ten sposób, że KZB zmieni metodę ustalania prewspółczynnika dla działalności wodno-kanalizacyjnej, Zakład planuje stosować dwa odrębne prewspółczynniki odliczenia VAT:

·      prewspółczynnik do działalności wodno-kanalizacyjnej skalkulowany według indywidualnej metody dla tej działalności – metody ilościowej, polegającej na wykorzystaniu danych o rocznej ilości m³ dostarczonej wody i odebranych ścieków odnoszącej się wyłącznie do odbiorców zewnętrznych Gminy (podmiotów trzecich) w łącznej ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków (a więc zarówno do odbiorców wewnętrznych w Gminie, jak i zewnętrznych);

·      prewspółczynnik obliczony zgodnie z metodą rekomendowaną (określoną w Rozporządzeniu dla zakładów budżetowych) dla działalności pozostałej, czyli dla wszystkich innych wydatków KZB niż na działalność wodno-kanalizacyjna, które mają charakter mieszany (czyli pozostają w związku z działalnością gospodarczą i działalnością poza zakresem VAT), przykładowo na działalność administracyjno-biurową Zakładu, działalność związaną ze świadczeniem usług pozostałych albo najmem zasobu lokalowego innego niż zasób nieruchomości mieszkalnych.

Wnioskodawca uzyskał interpretację indywidualną z lipca 2025 r., w której Dyrektor KIS – na tle wyżej wskazanego opisu zdarzenia przyszłego – uznał stanowisko Gminy za prawidłowe w części dotyczącej prawa Gminy do dokonywania odliczenia VAT naliczonego na poziomie KZB na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, czyli do stosowania indywidualnej metody kalkulacji prewspółczynnika, w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej prowadzonej przez KZB, stosując jednocześnie dla działalności pozostałej prewspółczynnik według metody rekomendowanej, przewidzianej w Rozporządzeniu. Stanowisko Wnioskodawcy zostało w wydanej interpretacji uznane za nieprawidłowe w części, w której Gmina wskazywała, że właściwą metodą będzie metoda obrotowa z art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy o VAT (czyli tzw. metoda przychodowa).

W związku z powyższym, wątpliwości Gminy dotyczą prawa do stosowania prewspółczynnika ilościowego (zwanego też we wniosku prewspółczynnikiem metrażowym) do odliczenia VAT od wydatków służących działalności wodno-kanalizacyjnej – zgodnie z metodą opisaną we wniosku.

Pytanie

Czy Gmina, dokonując rozliczenia VAT naliczonego na poziomie KZB, jest uprawniona stosować do wydatków mieszanych obejmujących wydatki służące wyłącznie działalności wodno-kanalizacyjnej prewspółczynnik skalkulowany według indywidualnej metody ilościowej (metrażowej) wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, Gmina, dokonując rozliczenia VAT naliczonego na poziomie KZB, jest uprawniona stosować do wydatków mieszanych obejmujących wydatki służące wyłącznie działalności wodno-kanalizacyjnej prewspółczynnik skalkulowany według indywidualnej metody ilościowej (metrażowej) wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego.

Uzasadnienie

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem przepisów niemających zastosowania do opisywanej sprawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej (w niniejszym wniosku określany jako „prewspółczynnik”). Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Jak wynika z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli: (i) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz (ii) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT zostało wydane Rozporządzenie, w którym w § 3 ust. 4 wskazano metodę rekomendowaną kalkulacji prewspółczynnika dla zakładu budżetowego. Jednocześnie, jak stanowi art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, w przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Z powyższego przepisu wynika wprost, że jednostka samorządu terytorialnego może zastosować inny – bardziej reprezentatywny – sposób określenia proporcji niż wskazany w Rozporządzeniu, jeżeli uzna, że wybrana przez nią indywidualna metoda kalkulacji prewspółczynnika VAT będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej działalności gospodarczej.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu sprawy, metoda rekomendowana kalkulacji proporcji nie zapewnia dla działalności wodno-kanalizacyjnej i ponoszonych ściśle na nią wydatków spełnienia kryteriów obowiązkowych jakie powinien gwarantować właściwie określony poziom prewspółczynnika odliczenia VAT, które są ściśle zdefiniowane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.

Prewspółczynnik zaproponowany w Rozporządzeniu nie odnosi się bezpośrednio do specyfiki działalności wodociągowej, lecz stanowi uproszczoną, uniwersalną metodę stosowaną w przypadkach, gdy podatnik nie może zastosować bardziej reprezentatywnej proporcji.

Metoda rekomendowana nie jest dla działalności wodno-kanalizacyjnej reprezentatywna, co wynika z faktu, że opiera się o dane pochodzące z rocznego sprawozdania finansowego Rb-30S Zakładu, które podaje dane dla całokształtu działalności KZB, jednak poszczególne rodzaje działalności Zakładu są zupełnie odmienne w zakresie źródeł finansowania i proporcji czynności w jakiej przypada na działalność opodatkowaną VAT. W szczególności, działalność wodno-kanalizacyjna jest działalnością prawie w całości przypadającą na czynności opodatkowane VAT, podczas gdy pozostałe usługi czy działalność związana z zarządzaniem zasobem lokalowym generuje wiele działań niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Działalność wodno-kanalizacyjna Gminy wykonywana w KZB to działalność, w której ponad 98% m³ dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków przypada na działalność gospodarczą opodatkowaną VAT, a jedynie niecałe 2% m³ dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków jest zużyciem na cele działalności jednostek wewnętrznych Gminy na rzecz wykonywania przez nie czynności, do których zostały powołane. To pokazuje w jakim zakresie nie tylko wydatki bieżące na działalność wodno-kanalizacyjną, ale też cała infrastruktura wodno-kanalizacyjna jest wykorzystywana do działalności opodatkowanej VAT. W rezultacie, zastosowanie metody rekomendowanej prowadzi do dokonywania odliczeń VAT w sposób nieadekwatnie niski względem zakresu działalności opodatkowanej VAT, do której te wydatki są wykorzystywane.

Zatem stosowanie w tym zakresie prewspółczynnika według metody rekomendowanej nie zapewnia:

·      odliczenia VAT „wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane” (art. 86 ust. 2b pkt 1 ustawy o VAT) – bowiem powoduje odliczenie za małej kwoty podatku VAT naliczonego, mniejszej niż proporcjonalnie przypadające czynności opodatkowane wykonywane w ramach działalności wodno-kanalizacyjnej Zakładu;

·      obiektywnego odzwierciedlenia „części wydatków przypadającej odpowiednio na działalność gospodarczą” (art. 86 ust. 2b pkt 2 ustawy o VAT) – bowiem powoduje alokacje dużo większej części wydatków do działalności wodno-kanalizacyjnej Zakładu niepodlegającej opodatkowaniu VAT niż rzeczywiste wykorzystywanie tych wydatków (w rzeczywistości dużo wyższa część wydatków służy działalności opodatkowanej niż wskazuje na to zastosowany prewspółczynnik według metody rekomendowanej).

Stanowisko Gminy, zgodnie z którym podatnik ma prawo wybrać indywidualną metodę kalkulacji prewspółczynnika VAT wyłącznie do działalności wodno-kanalizacyjnej jako działalności o zupełnie innej specyfice niż działalność pozostała jednostki sektora publicznego, co oznacza jednocześnie, że dozwolone jest stosowanie dwóch odrębnych sposobów kalkulacji prewspółczynnika VAT do wydatków mieszanych przypisanych do odmiennych działalności wykonywanych w ramach tej samej jednostki, zostało potwierdzone przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego („NSA”) z 14 września 2022 r. o sygn. akt I FSK 1032/19, który wskazał, że: „Zasady określone w ww. rozporządzeniu, obligujące jednostki organizacyjne gminy do odrębnego ustalenia prewspółczynnika według określonych wzorów, nie mają zastosowania w przypadku tych podatników określonych w rozporządzeniu, którzy na podstawie art. 86 ust. 2h u.p.t.u. odstępują od jego stosowania, a zatem i sposobów określania proporcji w nim ustanowionych dla wskazanych w tym akcie jednostek. W takim bowiem przypadku podatnicy ci uznając w myśl ww. przepisu, że wskazany zgodnie z przepisami rozporządzenia sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, mogą zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji. Oznacza to, że podatnicy ci, jak wszyscy inni, mogą stosować przykładowo podane sposoby określenia proporcji w art. 86 ust. 2c u.p.t.u. lub inne sposoby określenia proporcji odpowiadające według podatnika najbardziej specyfice prowadzonej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć”. NSA zauważył, że: „W tym zaś zakresie trafnie stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 marca 2020 r. (sygn. akt I FSK 1340/19), że co do zasady nie ma przeszkód w obowiązujących przepisach, jak i samej konstrukcji VAT, by uznać za prawidłową taką wykładnię art. 86 ust. 2a-2b oraz ust. 2h u.p.t.u., która dopuszcza możliwość określenia proporcji odliczenia podatku naliczonego w przypadku wydatków mieszanych w odniesieniu do konkretnego, wyodrębnionego rodzaju działalności wykonywanej przez gminę. Jak wskazał NSA, „odnośnie zaproponowanej przez Gminę metody rozliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków (inwestycyjnych i bieżących) związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną, należy podkreślić, że istotnym dla specyfiki tej działalności jest to, że w głównej mierze stanowi ona działalność gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne, co powoduje, że wzór prewspółczynnika określony dla zakładów budżetowych w rozporządzeniu wykonawczym jest nieadekwatny dla tejże specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej”.

W przekonaniu Wnioskodawcy sposób obliczenia proporcji z użyciem tzw. metody metrażowej (opisanej szczegółowo w opisie zdarzenia przyszłego) będzie najlepiej odpowiadać specyfice wykonywanej przez Gminę poprzez KZB działalności wodno-kanalizacyjnej i specyfice ponoszonych w związku z nią wydatków – obiektywnie odzwierciedla tę część wydatków która przypada na działalność gospodarczą oraz część przeznaczoną na cele inne niż działalność gospodarcza.

Prewspółczynnik metrażowy oparty jest na rzetelnych i mierzalnych danych (ilość m³ dostarczonej wody i odebranych ścieków) oraz dzięki opomiarowaniu w praktyce wszystkich punktów poboru wody w Gminie, pozwala na bardzo dokładnie określenie zakresu wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do czynności opodatkowanych VAT. Ponadto, jest to metoda oparta na specyfice działalności Zakładu i ściśle z nią związana.

Jednocześnie Wnioskodawca, jako podmiot odpowiedzialny za świadczenie usług dostawy wody i odprowadzania ścieków poprzez działalność powołanego Zakładu, posiada najlepszą wiedzę o charakterze swojej działalności, co upoważnia go do wyboru odpowiedniej metody ustalania prewspółczynnika, najtrafniej oddającej realny podział czynności opodatkowanych VAT i nieopodatkowanych w Zakładzie. Zatem, to Wnioskodawca powinien mieć swobodę wyboru metody, która w jego ocenie najlepiej odzwierciedla rzeczywiste wykorzystanie nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych VAT.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy zaproponowany prewspółczynnik metrażowy stosowany do działalności wodno-kanalizacyjnej Zakładu:

·      zapewnia obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane;

·      obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

Tym samym, powyższa indywidualna metoda kalkulacji prewspółczynnika jest zgodna z wymogami zawartymi w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.

Końcowo, Gmina zwraca uwagę na fakt, iż możliwość stosowania prewspółczynnika metrażowego do działalności wodno-kanalizacyjnej została wielokrotnie potwierdzona w interpretacjach indywidualnych wydanych Dyrektora KIS, przykładowo w wydanych w ostatnim czasie:

·      interpretacji indywidualnej z 7 listopada 2025 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.552.2025.2.DM;

·      interpretacji indywidualnej z 4 listopada 2025 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.460.2025.2.AK;

·      interpretacji indywidualnej z 3 listopada 2025 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.482.2025.2.AM.

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, zasadne jest stosowanie do wydatków mieszanych KZB związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną prewspółczynnika obliczanego według tzw. metody metrażowej, szczegółowo określonej w opisie sprawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Z art. 86. ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wykluczona jest możliwość odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych – czyli gdy są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Podatnik ma obowiązek dokonania tzw. alokacji podatku, czyli określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu. Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do tego rodzaju sprzedaży, z którym są związane.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:

·      spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz

·      nie zaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy – pozbawiają one podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych. Przy odliczeniu częściowym pomija się tę część podatku, w jakiej zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Tylko podatnik podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma prawo do odliczenia podatku.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te są podatnikami VAT w przypadku wykonywanych czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 ze zm.).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy i następne oraz art. 90 ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2c ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2d ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2g ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 2h ustawy:

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

W myśl § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W myśl § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Stosownie do § 3 ust. 1 rozporządzenia:

Dla jednostek samorządu terytorialnego takich jak gmina nie ustala się jednego sposobu określenia proporcji (prewspółczynnika) dla całej jednostki (gminy) jako osoby prawnej, tylko odrębne sposoby (prewspółczynniki) dla poszczególnych jej jednostek organizacyjnych.

Na podstawie § 3 ust. 4 rozporządzenia:

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

W myśl § 2 pkt 11 rozporządzenia:

Stosownie do § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Wyłączenie powyższych transakcji z przychodów wykonanych zakładu budżetowego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

W celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik powinien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik powinien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Wskazali Państwo, że:

-     Zakład jest operatorem działalności wodno-kanalizacyjnej w aspekcie operacyjnym na terenie Gminy. Zakład dokonuje sprzedaży usług dostawy wody i odprowadzania ścieków do i od odbiorców. Ponadto KZB zajmuje się utrzymaniem, konserwacją oraz modernizacją majątku wodno-kanalizacyjnego,

-     działalność Gminy na poziomie rozliczeń Zakładu jest związana z wykonywaniem dwojakiego rodzaju działalności:

·      działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT opodatkowanej VAT lub zwolnionej z VAT,

·      działalności innej niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT pozostającej poza zakresem ustawy.

-     Gmina rozważa zmianę metody kalkulacji prewspółczynnika dla działalności wodno-kanalizacyjnej na tzw. metodę ilościową („prewspółczynnik ilościowy” lub „prewspółczynnik metrażowy”), w której:

·      w liczniku proporcji ujęta będzie roczna ilość dostarczonej przez KZB wody i odebranych ścieków, wyrażona w m³ pochodzących z odczytów urządzeń pomiarowych posiadających atesty i licencje, dla odbiorców zewnętrznych w stosunku do Gminy (podmiotów trzecich nieobjętych centralizacją rozliczeń VAT),

·      w mianowniku proporcji ujęta będzie całość dostarczonej przez KZB wody i odebranych ścieków, wyrażona w m³ pochodzących z odczytów urządzeń pomiarowych posiadających atesty i licencje w danym roku kalendarzowym, tj. łącznie dla odbiorców zewnętrznych oraz odbiorców wewnętrznych (objętych centralizacją rozliczeń VAT).

Państwa wątpliwości dotyczą stosowania rozliczenia VAT naliczonego na poziomie KZB do wydatków mieszanych obejmujących wydatki służące wyłącznie działalności wodno-kanalizacyjnej prewspółczynnika skalkulowanego według indywidualnej metody ilościowej (metrażowej).

Przy odliczaniu podatku naliczonego od wydatków mieszanych dotyczących Infrastruktury powinni Państwo zastosować regulacje art. 86 ust. 2a‑2h ustawy.

Z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy wynika, że sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

·      zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

·      obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że są/będą Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Zastosowane przez Państwa metody, czy też sposoby, na podstawie których dokonają/będą Państwo dokonywać wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na Państwu.

Korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r. określił dla jednostek samorządu terytorialnego, w tym dla zakładu budżetowego, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć. Jednocześnie w przypadku, gdy działalność wodno-kanalizacyjna jest / będzie prowadzona przez Państwa za pośrednictwem zakładu budżetowego, to do wyliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, uwzględnia się zasady określone w § 3 ust. 4 rozporządzenia.

Ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem podatnik może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.

Wydatki, o których mowa we wniosku będą służyły wyłącznie działalności wodno-kanalizacyjnej.

Gmina rozważa zmianę metody kalkulacji prewspółczynnika dla działalności wodno-kanalizacyjnej na tzw. metodę ilościową („prewspółczynnik ilościowy” lub „prewspółczynnik metrażowy”), w której:

·      w liczniku proporcji ujęta będzie roczna ilość dostarczonej przez KZB wody i odebranych ścieków, wyrażona w m³ pochodzących z odczytów urządzeń pomiarowych posiadających atesty i licencje, dla odbiorców zewnętrznych w stosunku do Gminy (podmiotów trzecich nieobjętych centralizacją rozliczeń VAT),

·      w mianowniku proporcji ujęta będzie całość dostarczonej przez KZB wody i odebranych ścieków, wyrażona w m³ pochodzących z odczytów urządzeń pomiarowych posiadających atesty i licencje w danym roku kalendarzowym, tj. łącznie dla odbiorców zewnętrznych oraz odbiorców wewnętrznych (objętych centralizacją rozliczeń VAT).

Wskazują Państwo, że w powyższej kalkulacji prewspółczynnika metrażowego uwzględnione jest też zużycie dla celów przeciwpożarowych – jako woda dostarczana do podmiotów wewnętrznych Gminy (mianownik proporcji). Woda na cele przeciwpożarowe jest czerpana w opomiarowanych punktach odbioru w ramach zużycia wody na rzecz wybranych jednostek wewnętrznych Gminy (głównie na rzecz Urzędu Miasta i Gminy, który opłaca działalność przeciwpożarową w ten sposób, że utrzymuje remizy strażackie na terenie Gminy). W rezultacie, ilość wody wykorzystywana na cele przeciwpożarowe jest przyporządkowana do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Ponadto, innymi zużyciami wody o charakterze niestandardowym uwzględnionym w powyższej kalkulacji prewspółczynnika według metody metrażowej jest woda pobierana przez rolników z hydrantów do nawodnienia pola – wówczas odbiorca zgłasza chęć takiego pobrania wody do KZB, montowany jest licznik na czas poboru wody z hydrantu, a następnie taki odbiorca jest obciążany wynagrodzeniem za dostawę wody określoną w m³ – zgodnie z regułami dla dostaw wody na rzecz podmiotu zewnętrznego (takie zużycie jest uwzględniane w JPK cząstkowych KZB, a następnie Gminy i jest z tego tytułu odprowadzany VAT należny). Taka sprzedaż jest przyporządkowana do działalności opodatkowanej VAT.

Z kolei woda wykorzystywana na cele technologiczne (przykładowo zużycie z tytułu płukania sieci wodno-kanalizacyjnych, filtrowania, płukania filtrów, albo odprowadzanie ścieków pochodzących z płukania i filtrowania) nie będzie uwzględniana w kalkulacji prewspółczynnika dla działalności wodno-kanalizacyjnej, bowiem zużycia te stanowią naturalne czynności niezbędne do podejmowania przy prowadzeniu działalności wodno-kanalizacyjnej, na równi z konserwacją sieci czy prowadzonymi remontami infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Zużycia technologiczne mają charakter marginalny. Tych czynności nie można traktować jako zużycia przyporządkowanego wyłącznie do jednego lub drugiego rodzaju działalności wodno-kanalizacyjnej, ale służą one jednocześnie działalności opodatkowanej VAT i pozostającej poza VAT, dla której nie ma klienta zewnętrznego czy odbiorcy wewnętrznego. Zatem zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że są one przyporządkowane do poszczególnych rodzajów działalności wodno-kanalizacyjnej w takim zakresie jak wskazuje na to prewspółczynnik metrażowy, tj. w udziale ilości wody/ścieków (w m³) na rzecz odbiorców zewnętrznych do ogółu ilości wody/ścieków (w m³) na rzecz wszystkich odbiorców.

Kalkulacje wskazane przez Państwa pokazują, że działalność wodno-kanalizacyjna Gminy wykonywana w KZB to działalność, w której ponad 98% m³ dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków przypada na działalność gospodarczą opodatkowaną VAT, a jedynie niecałe 2% m³ dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków stanowi zużycie w ramach czynności poszczególnych jednostek Gminy na rzecz wykonywanej przez te jednostki działalności. To pokazuje również w jakim zakresie nie tylko wydatki bieżące na tę działalność, ale też cała infrastruktura wodno-kanalizacyjna jest wykorzystywana do działalności opodatkowanej VAT.

Wskazują Państwo, że zaproponowany prewspółczynnik metrażowy stosowany do działalności wodno-kanalizacyjnej Zakładu zapewni obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

W Państwa przekonaniu sposób obliczenia proporcji z użyciem tzw. metody ilościowej będzie najlepiej odpowiadać specyfice wykonywanej przez Gminę poprzez KZB działalności wodno-kanalizacyjnej i specyfice ponoszonych w związku z nią wydatków, a także będzie obiektywnie odzwierciedlać tę część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

Sposób określenia proporcji dla Zakładu (za pośrednictwem którego wykonują Państwo zadania z zakresu działalności wodno-kanalizacyjnej) wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej Zakładu w całości przychodów wykonanych Zakładu. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie przychody zrealizowane przez Zakład, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z działalnością wodno-kanalizacyjną. Innymi słowy, przychody te – poza przychodami z tytułu usług z zakresu działalności wodno-kanalizacyjnej – nie są generowane poprzez wykorzystanie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, ale w drodze zupełnie innych czynności.

Mając na uwadze powyższe, przewidziany w Rozporządzeniu sposób określenia proporcji uwzględniający wszystkie przychody, także z działalności o zupełnie innym rodzaju i innej specyfice, aniżeli działalność wodno-kanalizacyjna, w przypadku wydatków w obszarze działalności wodno-kanalizacyjnej będzie istotnie zaniżał wartość wydatków przypadającą na działalność gospodarczą.

W przypadku wydatków związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną, gdzie uwzględniając specyfikę tej działalności i nabyć z nią związanych (art. 86 ustawy), należy oprzeć się na realnym wykorzystaniu infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, które zasadniczo jest w pełni mierzalne i pozwala na możliwie obiektywne ustalenie wartości wydatków przypadających wyłącznie na działalność opodatkowaną VAT. Proporcja z Rozporządzenia takich możliwości nie daje, gdyż opiera się na niewłaściwych danych, tj. takich, które nie uwzględniają specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej i specyfiki związanych z nią nabyć.

Przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji w tym konkretnym przypadku może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć. Z uwagi na Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób wyliczenia proporcji dotyczącej wydatków mieszanych, związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną, stwierdzam, że metoda ta będzie zapewniać dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Wskazany przez Państwa sposób obliczenia proporcji opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (tj. w oparciu o faktyczną ilość dostarczanej wody i odprowadzanych ścieków na podstawie: rządzeń pomiarowych posiadających atesty i licencje). Wskazany sposób kalkulacji prewspółczynnika odzwierciedla, w jakim stopniu wykorzystują Państwo infrastrukturę wodno-kanalizacyjną do działalności gospodarczej, a w jakim do działalności innej niż gospodarcza.

Zatem będą Państwo uprawnieni do odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki mieszane wskazane we wniosku dotyczące działalności wodno-kanalizacyjnej przy zastosowaniu prewspółczynnika metrażowego ustalonego według indywidualnej metody dla tej działalności – metody ilościowej, polegającej na wykorzystaniu danych o rocznej ilości m³ dostarczonej wody i odebranych ścieków odnoszącej się wyłącznie do odbiorców zewnętrznych Gminy (podmiotów trzecich) w łącznej ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków (a więc zarówno do odbiorców wewnętrznych w Gminie, jak i zewnętrznych).

Podsumowanie

Gmina, dokonując rozliczenia VAT naliczonego na poziomie KZB, jest uprawniona stosować do wydatków mieszanych obejmujących wydatki służące wyłącznie działalności wodno-kanalizacyjnej prewspółczynnik ustalony jako udział ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków dla odbiorców zewnętrznych do ogółu ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków łącznie dla odbiorców zewnętrznych oraz odbiorców wewnętrznych.

Zaznaczyć jednocześnie należy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje/będzie przysługiwało, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jeżeli w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda obliczenia prewspółczynnika wskazanego we wniosku, której kalkulację oparto na wykorzystaniu danych o rocznej ilości m³ dostarczonej wody i odebranych ścieków odnoszącej się wyłącznie do odbiorców zewnętrznych Gminy (podmiotów trzecich) w łącznej ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków (a więc zarówno do odbiorców wewnętrznych w Gminie, jak i zewnętrznych) nie odzwierciedli obiektywnie części wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć, interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

W interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanego pytania i przedstawionego stanowiska. Inne kwestie nieobjęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.