Interpretacja 0112-KDIL1-2.4012.134.2026.2.AK

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

·      prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na przebudowę i rozbudowę sieci wodociągowej, przy zastosowaniu prewspółczynnika indywidualnego, ustalonego metodą właściwą dla działalności w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1);

·      prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na budowę zbiorników wyrównawczych, przy zastosowaniu prewspółczynnika indywidualnego, ustalonego metodą właściwą dla działalności w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2);

·      prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z montażem wodomierzy instalowanych wyłącznie na przyłączach odbiorców indywidualnych – mieszkańców, fakturowanych przez Gminę za dostawę wody.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

1.  Status Wnioskodawcy jako podatnika VAT i centralizacja rozliczeń

Gmina (dalej: „Wnioskodawca”) jest jednostką samorządu terytorialnego, zarejestrowaną jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń VAT 1 stycznia 2017 r. i rozlicza podatek VAT łącznie ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi (jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi) w ramach jednego skonsolidowanego rozliczenia.

Gmina wykonuje zadania własne na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.), w tym zadanie zbiorowego zaopatrzenia w wodę (art. 7 ust. 1 pkt 3 u.s.g.).

2.  Działalność wodociągowa Gminy – charakter mieszany

Gmina samodzielnie realizuje zadanie zbiorowego zaopatrzenia w wodę na terenie Gminy. Działalność ta obejmuje wydobycie, uzdatnianie i dostarczanie wody za pomocą urządzeń wodociągowych będących w posiadaniu Gminy, prowadzoną na podstawie Regulaminu dostarczania wody i odprowadzania ścieków (Uchwała z z czerwca 2019 r.).

Z tytułu dostarczania wody Gmina wystawia faktury VAT na rzecz odbiorców zewnętrznych – mieszkańców i podmiotów gospodarczych – stosując stawkę VAT 8% (PKWiU 36.00.20.0). Jednocześnie sieć wodociągowa zasila również jednostki organizacyjne Gminy (np. szkoły, przedszkola, urząd gminy), które nie są oddzielnymi podatnikami VAT po centralizacji i których zużycie wody nie rodzi obrotu opodatkowanego – stanowi czynność pozostającą poza zakresem VAT.

W konsekwencji infrastruktura sieci wodociągowej i zbiorników wyrównawczych służy zarówno celom działalności gospodarczej (dostawa wody do odbiorców zewnętrznych – czynności opodatkowane VAT), jak i celom innym niż działalność gospodarcza (dostawa wody do własnych jednostek gminnych – czynności poza VAT). Prowadzi to do konieczności zastosowania prewspółczynnika zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

3.  Opis realizowanego projektu inwestycyjnego

Gmina realizuje projekt pn. „(…)” (dalej: „Projekt”), dofinansowany ze środków Unii Europejskiej, planowany do zakończenia do października 2026 r. Projekt obejmuje trzy odrębne składniki inwestycji o różnym charakterze związku z działalnością opodatkowaną:

Składnik 1: Przebudowa i rozbudowa sieci wodociągowej

Przebudowa sieci wodociągowej z A do B o długości (…) km wraz z przyłączami, zasuwami, hydrantami i pełną inwentaryzacją geodezyjną; wymiana istniejących przewodów na rury polietylenowe (…); budowa nowego odcinka o długości (…) km. Przebudowana sieć będzie zasilać zarówno odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmioty gospodarcze), jak i jednostki organizacyjne Gminy. Wydatki związane z tą częścią Projektu podlegają odliczeniu z zastosowaniem prewspółczynnika indywidualnego dla działalności wod-kan.

Składnik 2: Budowa zbiorników wyrównawczych

Budowa (…) zbiorników wyrównawczych o pojemności (…) m³ każdy na terenie stacji wodociągowej w C (działki nr 1 i 2), zintegrowanych z systemem telemetrii i automatyki. Zbiorniki stanowią element systemu przesyłowego dostarczającego wodę do wszystkich odbiorców, w tym do jednostek gminnych. Wydatki również podlegają odliczeniu z zastosowaniem prewspółczynnika indywidualnego dla działalności wod-kan.

Składnik 3: Montaż wodomierzy

Montaż xxx nowych wodomierzy (…) na istniejących przyłączach wodociągowych w miejscowościach C i A. Wodomierze montowane są wyłącznie na przyłączach do posesji prywatnych odbiorców indywidualnych (mieszkańców), z którymi Gmina ma zawarte umowy i na rzecz których wystawia faktury VAT za dostawę wody. Żadna z wymienianych jednostek miernikowych nie jest instalowana w obiektach gminnych ani jednostkach organizacyjnych Gminy. Wydatki te są w całości i bezpośrednio związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi VAT.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Na pytanie:

1)  Według jakiego wzoru Gmina oblicza prewspółczynnik, na podstawie, którego zamierza dokonywać odliczenia podatku naliczonego:

a)  od wydatków poniesionych na przebudowę i rozbudowę sieci wodociągowej;

b)  od wydatków poniesionych na budowę zbiorników wyrównawczych;

c)  od wydatków poniesionych na montaż wodomierzy?

Proszę o wskazanie dokładnej metody obliczenia sposobu określania proporcji, który Państwo stosują/zamierzają stosować w przedmiotowej sprawie.

Udzielili Państwo odpowiedzi:

Metoda obliczenia prewspółczynnika

Gmina zamierza zastosować indywidualny (alternatywny) sposób określania proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2h ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) dalej: „ustawa o VAT”, oparty na danych rzeczywistych dotyczących ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków - odrębnie mierzonej dla poszczególnych kategorii odbiorców.

Prewspółczynnik zostanie obliczony według następującego wzoru:

Prewspółczynnik = (wartość zafakturowanej wody i odebranych ścieków [zł]) / (całkowita wartość zafakturowana dostarczonej wody i odebranych ścieków[zł]) x 100%

Wzór stosowany jest jednolicie do wszystkich dwóch kategorii wydatków objętych wnioskiem, tj.:

a)  wydatków poniesionych na przebudowę i rozbudowę sieci wodociągowej,

b)  wydatków poniesionych na budowę zbiorników wyrównawczych,

Wydatki poniesione na montaż wodomierzy będą odliczane w całości – wodomierze montowane będą wyłącznie u mieszkańców.

Wszystkie wymienione składniki infrastruktury wodociągowej tworzą jeden, zintegrowany technologicznie system przesyłu wody i są jednakowo wykorzystywane do działalności opodatkowanej i niepodlegającej VAT. Zastosowanie wspólnej metody proporcji jest zatem uzasadnione funkcjonalną i techniczną jednorodnością tych nakładów.

Na pytanie:

Należy przedstawić analizę porównawczą ww. prewspółczynnika wyliczonego według sposobu przedstawionego we wniosku oraz prewspółczynnika dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, wyliczonego zgodnie z treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz.U. z 2021 r. poz. 999).

Należy wskazać elementy składowe oraz konkretne dane liczbowe przyjęte do wyliczenia prewspółczynnika według sposobu przedstawionego we wniosku (tj. opartego na rzeczywistych danych dotyczących zużycia wody/odbioru ścieków przez poszczególne kategorie odbiorców).

Udzielili Państwo odpowiedzi:

Analiza porównawcza

Poniżej przedstawiamy szczegółowe dane liczbowe przyjęte do wyliczenia prewspółczynnika indywidualnego za rok 2025 (Tabela 1) oraz porównanie z prewspółczynnikiem obliczonym zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. (Tabela 2).

Tabela 1. Dane liczbowe - obliczenie prewspółczynnika indywidualnego (rok 2025)

 

Składnik	Wartość (zł netto)
Sprzedaż wody – faktury (odbiorcy zewnętrzni)	(…)
Spółka ścieków – faktury (odbiorcy zewnętrzni)	(…)
LICZNIK (sprzedaż opodatkowana wod-kan)	(…)
Woda – noty wewnętrzne (jednostki Gminy)	(…)
Ścieki – noty wewnętrzne (jednostki Gminy)	(…)
MIANOWNIK (łączna wartość świadczeń wod-kan)	(…)
PREWSPÓŁCZYNNIK INDYWIDUALNY	(…) %

Woda – noty wewnętrzne ((…) zł):

Urząd Gminy, Szkoła Podstawowa, Oczyszczalnia Ścieków, budynek OSP, kontenery na boisku sportowym, wewnętrzny hydrant – łącznie (…) m³ wg starej taryfy ((…) zł/m³ = (…) zł) + opłata stała (…) punktów x (…) kwartały x (…) zł = (…) zł; oraz (…) m³ wg nowej taryfy ((…) zł/m³ = (…) zł) + opłata stała (…) punktów x (…) zł = (…) zł.

Łącznie: (…) zł.

Ścieki – noty wewnętrzne ((…) zł):

Szkoła Podstawowa, Urząd Gminy, Klub Seniora, świetlica wiejska – (…) m³ wg starej taryfy ((…) zł/m³ = (…) zł) + opłata stała (…) punktów x (…) kwartały x (…) zł = (…) m³ wg nowej taryfy ((…) zł/m³ = (…) zł) + opłata stała (…) punktów x (…) zł = (…) zł; opróżnianie szamba (…) razy x (…) zł = (…) zł (pozostałe budynki Gminy ze zbiornikami bezodpływowymi).

Łącznie: (…) zł.

Tabela 2. Porównanie metody indywidualnej i rozporządzeniowej:

Metoda	Wartość	Uwagi
Prewspółczynnik indywidualny (obrot. wod-kan)	(…)%	Art. 86 ust. 2h u.p.t.u. - Zarządzenie Wójta 2026 r.
Prewspółczynnik rozporządzeniowy (urząd JST)	(…)%	* Gmina wskaże tę wartość po obliczeniu zgodnie z § 3 ust. 2 Rozporz.
Różnica (przybliżona)	ok. +90 p.p.	Metoda indywidualna wyższa

* Uwaga: Prewspółczynnik obliczony zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. (metoda obrotowa dla urzędu JST) wynosi – zgodnie z danymi księgowymi Gminy za rok poprzedni – (…)% .

Różnica między prewspółczynnikiem rozporządzeniowym a indywidualnym wynosi (…) punktów procentowych na korzyść metody indywidualnej.

Na pytanie:

Czy wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane?

Udzielili Państwo odpowiedzi:

Zapewnienie odliczenia wyłącznie w odniesieniu do działalności opodatkowanej

Tak – wskazany sposób obliczenia proporcji zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do tej części podatku naliczonego, która proporcjonalnie przypada na czynności opodatkowane VAT. (…). Mianownik obejmuje pełną wartość świadczeń wod-kan – również dla jednostek wewnętrznych Gminy (dokumentowaną notami, niepodlegającą VAT). Mechanizm jest spełnia wymogi art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Na pytanie:

Ile wynosi prewspółczynnik obliczony zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników)? Prosimy o wskazanie różnicy między proporcją, jaka wychodzi z rozporządzenia a Państwa wzorem.

Udzielili Państwo odpowiedzi:

Prewspółczynnik rozporządzeniowy i różnica

Prewspółczynnik obliczony zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. dla Urzędu obsługującego Gminę wynosi (…)%.

Prewspółczynnik indywidualny oparty na danych o obrotach z tytułu usług wod-kan wynosi (…)%. Różnica wynosi (…) punktów procentowych na korzyść metody indywidualnej. Prewspółczynnik rozporządzeniowy w sposób rażący zaniża zakres działalności gospodarczej Gminy w obszarze wod-kan, gdyż w mianowniku uwzględnia dochody budżetowe (dotacje, subwencje oświatowe, podatki) niezwiązane z działalnością wodociągową. Metoda indywidualna eliminuje tę dysproporcję.

Na pytanie:

Proszę podać przesłanki, jakimi kierowali się Państwo uznając, że wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie najbardziej reprezentatywny – najbardziej będzie odpowiadał specyfice wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych przez Państwa nabyć.

Udzielili Państwo odpowiedzi

Przesłanki uznania metody za najbardziej reprezentatywną

Gmina kierowała się następującymi przesłankami:

1)  Bezpośredni związek z działalnością: działalność wod-kan polega na opodatkowanej sprzedaży wody i odbioru ścieków. Wartość obrotów z tej sprzedaży bezpośrednio odzwierciedla stopień korzystania z infrastruktury w ramach działalności gospodarczej.

2)  Mierzalność i weryfikowalność: wartości wynikają z ewidencji księgowej, faktur VAT i not wewnętrznych – są obiektywne i weryfikowalne.

3)  Specyfika działalności: metoda obrotowa rozporządzeniowa uwzględnia całe dochody urzędu (dotacje, subwencje, podatki), co powoduje rażące zniekształcenie proporcji. Metoda indywidualna eliminuje ten błąd systemowy.

4)  Orzecznictwo i interpretacje: metoda oparta na obrotach sektora wod-kan jest akceptowana przez DKIS oraz NSA jako reprezentatywna dla gmin prowadzących działalność wodociągową (por. m.in. wyrok NSA z 26 lutego 2020 r., sygn. I FSK 1189/18).

Na pytanie:

Czy wskazany we wniosku, sposób obliczenia prewspółczynnika obiektywnie będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Udzielili Państwo odpowiedzi:

Obiektywne odzwierciedlenie wydatków

Tak – wskazana metoda obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą na działalność gospodarczą. Wartości przyjęte do obliczenia – obroty z faktur i not wewnętrznych za rok 2025 – wprost wyrażają, w jakiej proporcji infrastruktura wodociągowo-kanalizacyjna służy czynnościom opodatkowanym (…)% i nieodpłatnym świadczeniom wewnętrznym (…)%. Nie zachodzą okoliczności określone w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Na pytanie:

W jaki sposób Gmina ustala zużycie wody ogółem. Należy wskazać metody/sposoby.

Udzielili Państwo odpowiedzi:

Sposób ustalania zużycia wody ogółem

Całkowite zużycie wody ogółem Gmina ustala w oparciu o:

a)  Odbiorcy zewnętrzni: na podstawie wskazań wodomierzy indywidualnych na przyłączach i wystawionych faktur VAT – dane z ewidencji księgowej.

b)  Jednostki wewnętrzne Gminy (xx obiektów): na podstawie wskazań podliczników/wodomierzy głównych w poszczególnych obiektach – wartości wyliczane wg obowiązującej taryfy i dokumentowane notami wewnętrznymi.

c)  Dane archiwalne: ilości wynikają z ksiąg rachunkowych i raportów eksploatacyjnych SUW C i SUW D.

Na pytanie:

Czy oprócz dostarczania wody do jednostek organizacyjnych Gminy, woda jest dostarczana do innych celów wykorzystywanych do zadań własnych Państwa Gminy, np. celów technologicznych, przeciwpożarowych, innych, w jaki sposób Gmina będzie dokonywała pomiarów zużycia wody? Czy wskazany sposób obliczenia proporcji uwzględnia wodę zużytą na cele np. przeciwpożarowe, technologiczne? W jaki sposób będzie uwzględniona w opisanym przez Państwa indywidualnym sposobie określania proporcji (prewspółczynnika)?

Udzielili Państwo odpowiedzi:

Woda na cele technologiczne, przeciwpożarowe i inne

W ramach xx obiektów objętych notami wewnętrznymi ujmowane są również hydranty wewnętrzne (np. OSP). Pobór wody na cele przeciwpożarowe z hydrantów zewnętrznych (nadziemnych) ma charakter incydentalny i awaryjny. Gmina nie planuje takiego zużycia w harmonogramach. Woda technologiczna zużywana na stacjach uzdatniania (płukanie filtrów) uwzględniona jest w łącznym zużyciu ujmowanym przez wodomierze główne SUW i trafia do mianownika proporcji jako zużycie własne (niefakturowane). Całość rzeczywistego zużycia jest zatem poprawnie odzwierciedlona w proporcji.

Na pytanie

Czy wszystkie wydatki objęte zakresem podstawionych we wniosku pytań będą bezpośrednio i wyłącznie związane z Infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną? Jeśli nie, to należy wskazać, jakie inne wydatki będą objęte zakresem postawionych we wniosku pytań? Proszę szczegółowo wyjaśnić i odnieść się odrębnie do każdego z postawionych we wniosku pytań.

Bezpośredni i wyłączny związek wydatków z infrastrukturą wodociągową

Wszystkie wydatki objęte zakresem postawionych we wniosku pytań są bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodociągową, tj.:

a)  Przebudowa i rozbudowa sieci wodociągowej – wydatki dotyczą wyłącznie rurociągów, przyłączy, zasuw, hydrantów i komór armaturowych tworzących sieć dystrybucji wody. Brak wydatków na cele mieszane.

b)  Budowa zbiorników wyrównawczych – zbiorniki (…) na terenie SUW C służą wyłącznie gromadzeniu i wyrównywaniu ciśnienia wody w sieci wodociągowej.

c)  Montaż wodomierzy – xxx szt. wodomierzy (…) służy wyłącznie pomiarowi ilości dostarczonej wody na przyłączach wodociągowych.

Na pytania:

Proszę szczegółowo wyjaśnić do jakich czynności służy Państwu przebudowana i rozbudowana sieć wodociągowa?

Proszę szczegółowo wyjaśnić do jakich czynności służą Państwu zbiorniki wyrównawcze?

Proszę szczegółowo wyjaśnić do jakich czynności służą Państwu zamontowane wodomierze?

Udzielili Państwo odpowiedzi:

Czynności, do których służy infrastruktura

Przebudowana sieć wodociągowa i zbiorniki wyrównawcze i służyć będą Gminie łącznie do:

a)  czynności opodatkowanych VAT (stawka 8%) – odpłatna dostawa wody na rzecz odbiorców zewnętrznych: mieszkańcy, podmioty gospodarcze, instytucje – na podstawie zawartych umów i faktur VAT;

b)  czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT – dostawa wody do własnych jednostek organizacyjnych gminy (jednostki budżetowe: szkoły, świetlice), tj. wewnętrzne rozliczenia niemające charakteru odpłatnej dostawy w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT;

c)  czynności zwolnionych z VAT – nie występują w zakresie działalności wodociągowej Gminy.

Zamontowane wodomierze służyć będą wyłącznie czynnościom opodatkowanym (dostawa wody według stawki 8%)

Na pytania:

Czy rozbudowana sieć wodociągowa jest wykorzystywana przez Państwa:

a)  do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361)?

b)  do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

c)  zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

W sytuacji gdy rozbudowana sieć wodociągowa jest wykorzystywana zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy istnieje możliwość bezpośredniego przyporządkowania wydatków związanych z przebudową i rozbudową w całości do celów wykonywanej przez Państwa działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Udzielili Państwo odpowiedzi:

Wykorzystanie sieci do celów działalności gospodarczej i innych

Rozbudowana sieć wodociągowa jest wykorzystywana zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (odpłatna sprzedaż wody), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (zaopatrzenie własnych jednostek organizacyjnych). Nie istnieje możliwość bezpośredniego przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej – sieć jest fizycznie jednorodna i obsługuje obydwa rodzaje odbiorców w sposób niepodzielny. Dlatego konieczne jest zastosowanie prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Na pytanie:

W jaki sposób u poszczególnych odbiorców będzie ustalona ilość dostarczonej wody, odprowadzonych ścieków? Proszę szczegółowo wyjaśnić.

Udzielili Państwo odpowiedzi:

Ustalanie ilości dostarczonej wody u poszczególnych odbiorców

Ilość dostarczonej wody u poszczególnych odbiorców ustalana jest na podstawie wskazań wodomierzy zamontowanych na przyłączach wodociągowych. Odczyty dokonywane są cyklicznie (raz lub dwa razy w roku) przez inkasenta lub – po modernizacji – zdalny odczyt wodomierzy (…). Ilość odprowadzonych ścieków – tam gdzie prowadzona jest sieć kanalizacyjna – ustalana jest analogicznie na podstawie wodomierzy. Dokumentacja ta stanowi podstawę wystawiania faktur VAT na rzecz odbiorców zewnętrznych.

Na pytanie:

Na kogo będą wystawione faktury dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z:

a)  przebudową i rozbudową sieci wodociągowej;

b)  budową zbiorników wyrównawczych;

c)  montażem wodomierzy?

Udzielili Państwo odpowiedzi:

Wystawienie faktur za nabycie towarów i usług

Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z realizacją inwestycji wystawiane są na Gminę – jako podatnika VAT i bezpośredniego inwestora realizującego projekt „(…)” dofinansowany ze środków Unii Europejskiej.

Dotyczy to wszystkich trzech kategorii wydatków:

a)  przebudowy i rozbudowy sieci wodociągowej,

b)  budowy zbiorników wyrównawczych,

c)  montażu wodomierzy.

Na pytanie:

Czy Gmina dokonała odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków objętych wnioskiem (tj. zarówno wydatków inwestycyjnych jak i bieżących poniesionych/ponoszonych) i w jakim zakresie?

Udzielili Państwo odpowiedzi:

Dotychczasowe odliczenia podatku naliczonego

Inwestycja jest w toku realizacji. Na dzień złożenia wniosku Gmina nie dokonała jeszcze odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków objętych wnioskiem, ponieważ projekt jest realizowany etapowo, a faktury inwestycyjne będą wpływały sukcesywnie w trakcie budowy. Wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego. Gmina zamierza dokonywać odliczeń na bieżąco z zastosowaniem indywidualnego prewspółczynnika, w momencie realizacji płatności i otrzymywania faktur od wykonawców.

Na pytanie:

Proszę szczegółowo wyjaśnić jakie wydatki będą Państwo ponosić w związku z realizacją inwestycji?

Udzielili Państwo odpowiedzi:

Wydatki ponoszone w związku z realizacją inwestycji

Gmina będzie ponosić następujące wydatki w związku z realizacją projektu:

a)  roboty budowlane – przebudowa sieci wodociągowej A-B ((…) km), wymiana rurociągów (…), montaż zasuw, hydrantów (…), komory armaturowe, odtworzenie nawierzchni;

b)  roboty budowlane – budowa (…) zbiorników (…) o poj. (…) m³ każdy na terenie SUW C (Dz. nr 1; 2,);

c)  dostawa i montaż wodomierzy – xxx szt. wodomierzy (…), zawory odcinające, zwrotne, antyskażeniowe, kształtki;

d)  nadzór inwestorski, dokumentacja projektowa, inwentaryzacja geodezyjna.

Wszystkie wymienione wydatki mają charakter inwestycyjny. Gmina nie wyklucza ponoszenia w przyszłości wydatków bieżących związanych z eksploatacją i utrzymaniem wybudowanej infrastruktury, do których również zamierza stosować opisany prewspółczynnik indywidualny.

Na pytanie:

Jaka jest cena wody i odbioru ścieków dla poszczególnych odbiorców, tj. zarówno dla odbiorców zewnętrznych jak i wewnętrznych – czy cena jest taka sama dla wszystkich, czy ustalają Państwo różnie dla różnych grup odbiorców? Proszę szczegółowo wyjaśnić.

Udzielili Państwo odpowiedzi:

Ceny wody i odbioru ścieków dla poszczególnych odbiorców.

Ceny za dostawę wody i odbiór ścieków ustalone są na podstawie taryf zatwierdzonych decyzją Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z lipca 2024 r.

Taryfy obowiązujące od dnia zatwierdzenia:

Woda: (…) zł/m³ netto + opłata stała (…) zł/punkt poboru/miesiąc (poprzednia taryfa: (…) zł/m³ + (…) zł/punkt).

Ścieki: (…) zł/m³ netto + opłata stała (…) zł/punkt poboru/miesiąc (poprzednia taryfa: (…) zł/m³ + (…) zł/punkt).

Cena jest jednolita dla wszystkich odbiorców – zewnętrznych i wewnętrznych – Gmina nie różnicuje cen dla poszczególnych grup. Regulamin dostarczania wody i odprowadzania ścieków obowiązuje na terenie Gminy na mocy Uchwały z czerwca 2019 r.

Pytanie

Pytanie 1.

Czy w odniesieniu do wydatków poniesionych na przebudowę i rozbudowę sieci wodociągowej (środek trwały służący zarówno dostawie wody do odbiorców zewnętrznych, jak i do własnych jednostek organizacyjnych Gminy) Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem prewspółczynnika indywidualnego, ustalonego metodą właściwą dla działalności w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków?

Pytanie 2.

Czy w odniesieniu do wydatków poniesionych na budowę zbiorników wyrównawczych (środek trwały stanowiący element systemu przesyłowego służącego zaopatrzeniu w wodę również własnych jednostek gminnych) Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem tego samego prewspółczynnika indywidualnego dla działalności wod-kan, na podstawie art. 86 ust. 2a w zw. z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT?

Pytanie 3.

Czy w odniesieniu do wydatków poniesionych na montaż wodomierzy (instalowanych wyłącznie na przyłączach odbiorców indywidualnych – mieszkańców, fakturowanych przez Gminę za dostawę wody) Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 100%, bez konieczności stosowania prewspółczynnika, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie:

Na pytanie 1

Od wydatków na sieć wodociągową przysługuje odliczenie podatku naliczonego z zastosowaniem prewspółczynnika indywidualnego dla działalności wod–kan.

Na pytanie 2

Od wydatków na zbiorniki wyrównawcze przysługuje odliczenie podatku naliczonego z zastosowaniem tego samego prewspółczynnika indywidualnego dla działalności wod- kan (art. 86 ust. 2a w zw. z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT).

Na pytanie 3

Od wydatków na montaż wodomierzy przysługuje pełne odliczenie podatku naliczonego w 100%, bez stosowania prewspółczynnika (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT).

1.  Uzasadnienie prawne – uwagi ogólne

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) dalej: „ustawa o VAT”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, gdy nabyte towary i usługi są wykorzystywane zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a ich przypisanie w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji (prewspółczynnika).

Zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z tymi przepisami sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanym przez niego nabyciom, może zastosować inny, bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT zostało wydane Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz.U. z 2021 r. poz. 999 ze zm.). Dla jednostek samorządu terytorialnego rozporządzenie przewiduje prewspółczynnik oparty na dochodach (tzw. prewspółczynnik ogólny). Jednakże w orzecznictwie sądów administracyjnych i praktyce interpretacyjnej utrwalone jest stanowisko, że dla działalności wod-kan bardziej reprezentatywny jest prewspółczynnik indywidualny, uwzględniający strukturę dostaw wody do odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych (gminnych).

2.  Uzasadnienie odliczenia z prewspółczynnikiem – sieć wodociągowa i zbiorniki (Pytania 1 i 2)

Sieć wodociągowa oraz zbiorniki wyrównawcze stanowią infrastrukturę, z której korzystają zarówno zewnętrzni odbiorcy wody (mieszkańcy, podmioty gospodarcze – czynności opodatkowane VAT), jak i własne jednostki gminne (szkoły, przedszkola, urząd itp. – czynności poza VAT). Przypisanie tych wydatków wyłącznie do działalności gospodarczej nie jest zatem możliwe, co przesądza o zastosowaniu prewspółczynnika (art. 86 ust. 2a ustawy o VAT).

Wnioskodawca zamierza zastosować prewspółczynnik indywidualny, ustalony na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, w oparciu o metodę opartą na danych właściwych wyłącznie dla działalności wod–kan. Za najbardziej reprezentatywną metodę Gmina uznaje metodę opartą na stosunku rocznej ilości wody dostarczonej do odbiorców zewnętrznych (podlegających fakturowaniu) do łącznej ilości wody dostarczonej ze stacji wodociągowej, ewentualnie metodę opartą na przychodach z działalności wod-kan. Wybrana metoda odzwierciedla rzeczywisty zakres, w jakim infrastruktura jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie:

-     wyrok NSA z 10 stycznia 2019 r., sygn. I FSK 1662/16 – prewspółczynnik oparty na ilości metrów sześciennych wody jest bardziej reprezentatywny niż ogólny prewspółczynnik dochodowy dla JST;

-     wyrok NSA z 26 czerwca 2018 r., sygn. I FSK 219/18 – gmina prowadząca działalność wodociągową może stosować prewspółczynnik właściwy dla tej działalności, inny niż ogólny prewspółczynnik jednostki;

-     interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 14 września 2023 r., sygn. 0113- KDIPT1-3.4012.337.2023.3.KS – zastosowanie prewspółczynnika indywidualnego opartego na strukturze dostaw wody dla infrastruktury wod-kan gminy.

3.  Uzasadnienie pełnego odliczenia - wodomierze (Pytanie 3)

Wodomierze objęte Projektem montowane są wyłącznie na przyłączach do posesji prywatnych odbiorców indywidualnych, z którymi Gmina zawarła umowy na dostawę wody i na rzecz których wystawia faktury VAT. Żaden z (…) wodomierzy nie jest instalowany w obiektach należących do jednostek organizacyjnych Gminy ani nie służy pomiarowi wody dostarczonej na potrzeby działalności gminnej pozostającej poza VAT.

W konsekwencji wydatki na montaż wodomierzy są bezpośrednio i wyłącznie związane z czynnościami opodatkowanymi VAT – dostawą wody do odbiorców zewnętrznych. Możliwe jest ich jednoznaczne przypisanie do działalności gospodarczej Gminy, co wyklucza zastosowanie prewspółczynnika (art. 86 ust. 2a ustawy o VAT ma zastosowanie jedynie wówczas, gdy takie przypisanie nie jest możliwe) i uprawnia do pełnego odliczenia na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Stanowisko to potwierdzają:

-     interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 22 września 2022 r., sygn. 0112- KDIL1-1.4012.355.2022.2.HW – pełne odliczenie VAT od wydatków na elementy infrastruktury wodociągowej służące wyłącznie sprzedaży opodatkowanej;

-     wyrok NSA z 18 grudnia 2020 r., sygn. I FSK 2166/18 – pełne odliczenie przysługuje, gdy dany element infrastruktury służy wyłącznie czynnościom opodatkowanym, nawet jeżeli inne składniki tej samej inwestycji objęte są prewspółczynnikiem.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

W myśl art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Według art. 86 ust. 2d ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem:

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Stosownie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:

W myśl § 2 pkt 5 rozporządzenia:

W świetle § 2 pkt 6 rozporządzenia:

Według § 2 pkt 7 rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których są wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez określonych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

W myśl § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Według § 2 pkt 4 rozporządzenia:

Stosownie do § 2 pkt 9 rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty dochodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Jak wynika z powyżej przedstawionego stanu prawnego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

·      podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·      podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 662):

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Jak wynika z opisu sprawy, są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina samodzielnie realizuje zadanie zbiorowego zaopatrzenia w wodę na terenie Gminy. Z tytułu dostarczania wody wystawiają Państwo faktury na rzecz odbiorców zewnętrznych – mieszkańców i podmiotów gospodarczych. Jednocześnie sieć wodociągowa zasila również jednostki organizacyjne Gminy (np. szkoły, przedszkola), które nie są oddzielnymi podatnikami VAT po centralizacji i których zużycie wody nie rodzi obrotu opodatkowanego – stanowi czynność pozostającą poza zakresem VAT. Infrastruktura sieci wodociągowej i zbiorników wyrównawczych służy zarówno celom działalności gospodarczej (dostawa wody do odbiorców zewnętrznych – czynności opodatkowane VAT), jak i celom innym niż działalność gospodarcza (dostawa wody do własnych jednostek gminnych – czynności poza VAT). Realizują Państwo projekt pod nazwą: „(…)”. Jest on dofinansowany ze środków Unii Europejskiej, planowany do zakończenia do października 2026 r. Projekt obejmuje trzy odrębne składniki inwestycji. Składniki 1 – przebudowa i rozbudowa sieci wodociągowej z A do B o długości (…) km wraz z przyłączami, zasuwami, hydrantami i pełną inwentaryzacją geodezyjną, wymiana istniejących przewodów na rury (…), budowa nowego odcinka o długości (…) km. Przebudowa sieć będzie zasiać zarówno odbiorców zewnętrznych (mieszkańców, podmioty gospodarcze) jak i jednostki organizacyjne Gminy. Składnik 2 – Budowa (…) zbiorników wyrównawczych o pojemności (…) m³ każdy na terenie stacji wodociągowej w C (działki nr 1 i 2), zintegrowanych z systemem telemetrii i automatyki. Zbiorniki stanowią element systemu przesyłowego dostarczającego wodę do wszystkich odbiorców, w tym do jednostek gminnych. Składnik 3 – Montaż xxx nowych wodomierzy (…) na istniejących przyłączach wodociągowych w miejscowości C i A. Wodomierze są montowane wyłącznie na przyłączach do posesji prywatnych – odbiorców indywidualnych (mieszkańców), z którymi mają Państwo zawarte umowy i na rzecz których wystawiają Państwo faktury VAT za dostawę wody. Żadna z wymienionych jednostek miernikowych nie jest instalowana w obiektach gminnych ani jednostek organizacyjnych Gminy. Wskazali Państwo, że te wydatki są w całości i bezpośrednio związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi VAT. Zamierzają Państwo zastosować indywidualny sposób określania proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2h ustawy oparty na danych rzeczywistych dotyczących ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków. Wskazali Państwo, że wzór stosowany jest jednolicie do wszystkich dwóch kategorii wydatków objętych wnioskiem, tj. wydatków poniesionych na przebudowę i rozbudowę sieci wodociągowej, wydatków poniesionych na budowę zbiorników wyrównawczych. Wskazali Państwo, że wszystkie wymienione składniki infrastruktury wodociągowej tworzą jeden zintegrowany technologicznie system przesyłu wody i są jednakowo wykorzystywane do działalności opodatkowanej i niepodlegającej VAT. W Państwa ocenie, zastosowanie wspólnej metody proporcji jest uzasadnione funkcjonalną i technologiczną jednorodnością tych nakładów. Wskazali Państwo także, że uznając metodę przedstawioną we wniosku za najbardziej reprezentatywną, kierowali się Państwo bezpośrednim związkiem z działalnością sprzedaży wody i odbioru ścieków. Wskazali Państwo, że wartość obrotów z tej sprzedaży bezpośrednio odzwierciedla stopień korzystania z infrastruktury w ramach działalności gospodarczej. Wartości wynikające z ewidencji księgowej, faktur VAT i not wewnętrznych – są obiektywne i weryfikowalne. Wskazali Państwo także, że metoda obrotowa wynikająca z Rozporządzenia uwzględnia całe dochody Urzędu (dotacje, subwencje, podatki), co powoduje rażące zniekształcenie proporcji. Wskazali Państwo także, że metoda oparta na obrotach sektora wod-kan jest akceptowana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej oraz Naczelny Sąd Administracyjne jako reprezentatywna dla Gmin prowadzących działalność wodociągową. Wskazali Państwo, że metoda obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą na działalność gospodarczą. Całkowite zużycie wody ogółem ustalają Państwo dla odbiorców zewnętrznych – na podstawie wskazań wodomierzy indywidualnych na przyłączach i wystawionych faktur VAT – dane z ewidencji księgowej. Dla jednostek wewnętrznych Gminy (xx obiektów) całkowite zużycie wody ustalają Państwo na podstawie wskazań podliczników/wodomierzy głównych w poszczególnych obiektach – wartości wyliczane według obowiązującej taryfy i dokumentowane notami wewnętrznymi. W ramach xx obiektów objętych notami wewnętrznymi ujmowane są również hydranty wewnętrzne (np. OSP). Pobór wody na cele przeciwpożarowe z hydrantów (nadziemnych) ma charakter incydentalny i awaryjny. Nie planują Państwo takiego zużycia w harmonogramach. Woda technologiczna zużywana na stacjach uzdatniania (płukanie filtrów) uwzględniona jest w łącznym zużyciu ujmowanym przez wodomierze główne SUW i trafia do mianownika proporcji jako zużycie własne (niefakturowane). Wskazali Państwo, że wszystkie wydatki objęte zakresem postawionych we wniosku pytań są bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodociągową. W przypadku przebudowy i rozbudowy sieci wodociągowej wydatki dotyczą wyłącznie rurociągów, przyłączy, zasuw, hydrantów i komór armaturowych tworzących sieć dystrybucji wody. Brak wydatków na cele mieszane. Zbiorniki (…) na terenie SUW C służą wyłącznie gromadzeniu i wyrównywaniu ciśnienia wody w sieci wodociągowej. Natomiast sto piętnaście sztuk wodomierzy (…) służy wyłącznie pomiarowi ilości dostarczonej wody na przyłączach wodociągowych. Wskazali Państwo, że przebudowana sieci wodociągowej i zbiorniki wyrównawcze służyć będą Państwu do czynności opodatkowanych VAT (odpłatna dostawa wody na rzecz odbiorców zewnętrznych: mieszkańcy, podmioty gospodarcze, instytucje – na podstawie zawartych umów i faktur VAT) i czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT (dostawa wody do własnych jednostek organizacyjnych Gminy (jednostki budżetowe: szkoły, świetlice). Rozbudowana sieć wodociągowa jest wykorzystywana zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (odpłatna sprzedaż wody) jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (zaopatrzenie własnych jednostek organizacyjnych). Wskazali Państwo, że nie istnieje możliwość bezpośredniego przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej – sieć jest fizycznie jednorodna i obsługuje obydwa rodzaje odbiorców w sposób niepodzielny. Ilość dostarczonej wody u poszczególnych odbiorców ustalana jest na podstawie wskazań wodomierzy zamontowanych na przyłączach wodociągowych. Odczyty dokonywane są cyklicznie (zdalny odczyt wodomierzy (…)). Ilość odprowadzonych ścieków – tam gdzie prowadzona jest sieć kanalizacyjna – ustalana jest analogicznie na podstawie wodomierzy. Dokumentacja ta stanowi podstawę wystawienia faktur VAT na rzecz odbiorców zewnętrznych. Ceny za dostawę wody i odbiór ścieków ustalone są na podstawie taryf zatwierdzonych decyzją Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z dnia lipca 2024 r. Cena jest jednolita dla wszystkich odbiorców – zewnętrznych i wewnętrznych – Gmina nie różnicuje cen dla poszczególnych grup. Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z realizacją inwestycji wystawiane są na Gminę – jako podatnika VAT i bezpośredniego inwestora realizującego projekt: „(…)” dofinansowany ze środków Unii Europejskiej. Dotyczy to wszystkich trzech kategorii wydatków: przebudowy i rozbudowy sieci wodociągowej, budowy zbiorników wyrównawczych i montażu wodomierzy.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na przebudowę i rozbudowę sieci wodociągowej, przy zastosowaniu prewspółczynnika indywidualnego, ustalonego metodą właściwą dla działalności w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1).

Przechodząc do kwestii objętej zakresem zadanego pytania wskazania wymaga, że w przypadku, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, będą Państwo zobowiązani do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

·      zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

·      obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że podatnik zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.

Podkreślić należy, że Państwo – na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy – mogą zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana przez Państwa metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności. Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji, należy w szczególności mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez jednostkę.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18 wskazał, że:

Ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny.

Zatem podatnik może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności. Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji należy w szczególności mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez jednostkę, a także sposób finansowania tego podmiotu.

NSA, wypowiadając się w kwestii możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, wskazuje, że cechy konstrukcyjne systemu VAT uzasadniają taką wykładnię art. 86 ust. 2a, ust. 2b i ust. 2h ustawy, która dopuszcza możliwość określenia proporcji odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez daną gminę.

W wyroku z 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych.

Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane.

Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodnokanalizacyjnej mamy do czynienia z sytuacją zasadniczo odmienną od powyżej zakładanej. Specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodnokanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne.

Przebudowana sieć wodociągowa będzie wykorzystywana przez Państwa do czynności opodatkowanych VAT (odpłatna dostawa wody na rzecz odbiorców zewnętrznych: mieszkańcy, podmioty gospodarcze, instytucje – na podstawie zawartych umów i faktur VAT) i czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT (dostawa wody do własnych jednostek organizacyjnych Gminy (jednostki budżetowe: szkoły, świetlice).

W związku z tym, iż nie są Państwo w stanie przyporządkować wydatków związanych z inwestycją wyłącznie do czynności opodatkowanych przedstawi Państwo sposób obliczenia proporcji, w oparciu o art. 86 ust. 2h ustawy.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa, należy stwierdzić, że przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji w tym konkretnym przypadku, może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć. Mając na uwadze Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób obliczenia proporcji dotyczącej wydatków inwestycyjnych związanych z Infrastrukturą, należy stwierdzić, że zapewnia/będzie zapewniał on dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

W ocenie Organu, przedstawiony przez Państwa sposób określania proporcji może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwo działalności i dokonywanych nabyć.

Przedstawiony sposób określania proporcji, w świetle okoliczności sprawy, zapewnia obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Zaproponowany przez Państwa sposób określania proporcjo pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między wykonywaną działalnością gospodarczą i czynnościami wykonywanymi w działalności innej niż gospodarcza. Wskazany sposób odzwierciedla, w jakim stopniu Państwo wykorzystują przebudowaną i rozbudowaną sieć wodociągową do działalności gospodarczej, a w jakim do działalności innej niż gospodarcza.

Metoda wskazana przez Państwa daje zatem możliwość dokładnego, obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy rodzaj działalności, do wykonywania której ww. elementy będą wykorzystywane.

W konsekwencji, w związku z wykorzystaniem przez Państwa nabytych towarów i usług w związku z wydatkami na przebudowę i rozbudowę sieci wodociągowej do działalności gospodarczej oraz innej niż działalność gospodarcza, odliczając podatek naliczony z faktur dokumentujących te wydatki, będą Państwo mieli prawo zastosować prewspółczynnik według danych rzeczywistych dotyczących ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków – odrębnie mierzonych do poszczególnych kategorii odbiorców.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na budowę zbiorników wyrównawczych, przy zastosowaniu prewspółczynnika indywidualnego, ustalonego metodą właściwą dla działalności w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2). Wskazali Państwo, że budowa zbiorników wyrównawczych – zbiorniki (…) na terenie SUW C służą wyłącznie gromadzeniu i wyrównywaniu ciśnienia wody w sieci wodociągowej.

Wskazali Państwo także, że zbiorniki wyrównawcze będą Państwu również służyć do czynności opodatkowanych VAT – odpłatna dostawa wody na rzecz odbiorców zewnętrznych (mieszkańcy, podmioty gospodarcze, instytucje – na podstawie zawartych umów i faktur VAT) i czynności niepodlegających VAT (dostawa wody do własnych jednostek organizacyjnych Gminy – jednostki budżetowe: szkoły, świetlice).

W konsekwencji, w związku z wykorzystaniem przez Państwa nabytych towarów i usług w związku z wydatkami na budowę zbiorników wyrównawczych do działalności gospodarczej oraz innej niż działalność gospodarcza, odliczając podatek naliczony z faktur dokumentujących te wydatki, będą Państwo mieli prawo zastosować prewspółczynnik według danych rzeczywistych dotyczących ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków – odrębnie mierzonych do poszczególnych kategorii odbiorców.

Zamierzają Państwo dokonać montażu xxx nowych wodomierzy (…) na istniejących przyłączach wodociągowych w miejscowościach C i A. Wodomierze montowane są wyłącznie na przyłączach do posesji prywatnych odbiorców indywidualnych (mieszkańców), z którymi Gmina ma zawarte umowy i na rzecz których wystawia faktury VAT za dostawę wody. Żadna z wymienionych jednostek miernikowych nie jest instalowana w obiektach gminnych oraz jednostkach organizacyjnych Gminy. Wskazali Państwo, że wydatki te są w całości i bezpośrednio związane z czynnościami opodatkowanymi VAT i zamierzają Państwo wydatki poniesione na montaż wodomierzy odliczać w całości.

Państwa wątpliwości dotyczą także ustalenia czy Gminie przysługuje, prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z montażem wodomierzy instalowanych wyłącznie na przyłączach odbiorców indywidualnych – mieszkańców, fakturowanych przez Gminę za dostawę wody.

Jak wynika z powołanych przepisów prawa, obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek nabywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT zostały zatem spełnione. Z okoliczności sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a wydatki związane z montażem wodomierzy będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Usługi dostarczania wody świadczone przez Gminę na rzecz Obiorców zewnętrznych – jak sami Państwo wskazali – stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

W związku z powyższym stwierdzam, że stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, będzie przysługiwało Państwu prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych przez Gminę na montaż wodomierzy.

Podsumowując, stwierdzam, że mogą Państwo odliczyć kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych na przebudowę i rozbudowę sieci wodociągowej jak i od wydatków poniesionych na budowę zbiorników wyrównawczych stosując opisaną we wniosku metodę kalkulacji prewspółczynnika opartego na danych rzeczywistych dotyczących ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków – odrębnie mierzonych dla poszczególnych kategorii odbiorców. Natomiast w odniesieniu do wydatków związanych z montażem wodomierzy, które będą służyć wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody do odbiorców zewnętrznych, będzie przysługiwało Państwu prawo do pełnego (100%) odliczenia VAT od ww. wydatków. Przy czym zaznaczyć należy, że prawo do odliczenia podatku VAT będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z treści art. 88 ustawy.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytań przedstawionych we wniosku należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.