Interpretacja 0112-KDIL1-2.4012.318.2025.2.DM

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w części dotyczącej prawa do odliczenia całej kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję 1 (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od Inwestycji 2 – z wyłączeniem instalacji fotowoltaicznej – przy zastosowaniu tzw. współczynnika metrażowego wody (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2), braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od przyszłej Inwestycji 3 (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) jest prawidłowe, natomiast w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od Inwestycji 2 – związanych z instalacją fotowoltaiczną – przy zastosowaniu tzw. współczynnika metrażowego wody (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2), jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· prawa do odliczenia całej kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję 1;

· prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od Inwestycji 2 przy zastosowaniu tzw. współczynnika metrażowego wody;

· braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od przyszłej Inwestycji 3.

Uzupełnili go Państwo pismem z 23 lipca 2025 r. (wpływ 23 lipca 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie oraz pismem z 20 sierpnia 2025 r. (wpływ 20 sierpnia 2025 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca („Gmina”) jest samodzielną jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, powołaną do organizacji życia publicznego na swoim terytorium oraz do realizacji zbiorowych potrzeb wspólnoty (m.in. w zakresie ochrony środowiska oraz zaopatrzenia w wodę) należących do jej zakresu działania.

Gmina w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządach gminnych we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność wykonuje zadania publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT) i składa deklaracje VAT za miesięczne okresy rozliczeniowe.

W sytuacji, gdy dokonywane zakupy towarów i usług służą wyłącznie działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, i jest możliwe bezpośrednie ich przyporządkowanie do tego rodzaju działalności, Gmina dokonuje odliczenia podatku naliczonego w całości.

W sytuacji, gdy dokonywane zakupy towarów i usług służą działalności opodatkowanej i zwolnionej oraz pozostającej poza VAT, i nie jest możliwe bezpośrednie ich przyporządkowanie do konkretnego rodzaju działalności, podatek naliczony do odliczenia ustala się z wykorzystaniem prewspółczynnika na podstawie art. 86 ust 2a-2h ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193) oraz współczynnika stanowiącego proporcjonalny udział obrotu opodatkowanego w obrocie ogólnym, z tytułu którego przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego na podstawie art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług.

Gmina jest właścicielem sieci wodociągowej i wykorzystuje ją dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Gmina na jej bazie świadczy usługi w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę na rzecz mieszkańców Gminy oraz zlokalizowanych na jej terenie firm. Za usługi wystawia faktury VAT i odprowadza podatek należny. Do istniejących odcinków są również przyłączone jednostki budżetowe Gminy (np. szkoła, urząd, Gminny Ośrodek Kultury).

Ilość wody dostarczanej odbiorcom zewnętrznym i wewnętrznym jest mierzona za pomocą wodomierzy. Zamontowane u wszystkich odbiorców wodomierze pozwalają na dokładny odczyt odebranej wody przez poszczególnych odbiorców.

Obrót opodatkowany podatkiem VAT z tytułu dostarczania wody do odbiorców zewnętrznych rozlicza urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, czyli Urząd Gminy.

Inwestycja 1.

W 2022 r. Gmina zrealizowała inwestycję mającą na celu rozbudowę istniejącego wodociągu w miejscowości (...).

Wybudowany odcinek miał długość 1,32 km głównej linii oraz 1,14 km sieci przyłączy oraz podłączono 9 nowych użytkowników.

U nowo podłączonych odbiorców zamontowano wodomierze wskazujące dokładną ilość doprowadzonej wody, na podstawie których będą wystawiane faktury VAT i odprowadzany podatek należny.

Do budowy nowego odcinka sieci zostały przyłączone jedynie podmioty fizyczne z którymi została podpisana umowa.

Gmina jednoznacznie może określić, że wszystkie wydatki poniesione na tę inwestycję można w całości przyporządkować do sfery działalności gospodarczej, ponieważ przy wybudowanym odcinku wodociągu nie znajdują się budynki użyteczności publicznej.

Faktury za wykonanie wyżej wymienionego zadania były wystawione na Gminę.

Inwestycja finansowana w ramach subwencji ogólnej z przeznaczeniem na wsparcie finansowe inwestycji w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę.

Inwestycja 2.

W 2024 r. realizowana była inwestycja mająca na celu przebudowę stacji ujęcia i uzdatniania wody, w ramach której dokonano następujących robót:

· demontaż urządzeń i instalacji wewnętrznych (zestaw hydroforowy bez zmian);

· demontaż pomp głębinowych wraz z orurowaniem i okablowaniem;

· montaż orurowania instalacji wewnętrznej;

· montaż urządzeń, armatury i osprzętu instalacji;

· montaż systemu opomiarowania i automatyki;

· wymiana pomp głębinowych wraz z orurowaniem i okablowaniem;

· montaż obudów studni głębinowych;

· przebudowa zbiorników wyrównawczych: czyszczenie, malowanie, wymiana orurowania;

· montaż instalacji alarmowej stacji ujęcia, studni głębinowych oraz zbiorników wyrównawczych wody uzdatnionej;

· przebudowa w zakresie wymiany istniejących sieci zewnętrznych;

· termomodernizacja budynku;

· przebudowa ogrodzenia i utwardzenie terenu stacji.

Dodatkowo w ramach inwestycji zbudowano mikroinstalację fotowoltaiczną o mocy 21,5 kWp dla potrzeb istniejącej na działce stacji uzdatniania wody.

Celem przedsięwzięcia jest poprawa standardu zaopatrzenia mieszkańców w wodę pitną, którzy korzystają z ujęcia wody w (...).

Do wydatków z tytułu Inwestycji 2 Gmina stosuje odliczenie w sposób oparty na współczynniku metrażowym, który jest bardziej reprezentatywnym sposobem określenia proporcji, zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy o podatku VAT, niż wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (dalej: „RMF”).

Do wyliczenia wskaźnika Gmina zastosowała poniższy wzór:

A/B x 100 = współczynnik proporcji VAT

A – ilość m³ dostarczonej wody w ramach transakcji zewnętrznych podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT;

B – ilość m³ wody która została zużyta w 2023 r.

Wyliczony wskaźnik VAT zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

(xxx/xxx)*100%=97,89% ≈ 98%

Do wyliczenia wskaźnika Gmina zastosowała poniższy wzór:

A/B x 100 = współczynnik proporcji VAT

A – ilość m³ dostarczonej wody w ramach transakcji zewnętrznych podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT;

B – ilość m³ wody która została zużyta w 2024 r.

Wyliczony wskaźnik VAT zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

(xxx/xxx)*100%=95,64% ≈ 96%

Prewspółczynnik metrażowy opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość metrów sześciennych dostarczanej do podmiotów zewnętrznych wody w całkowitej ilości metrów sześciennych dostarczonej wody) obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej wykazującej niewielki związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Metoda zaproponowana przez Gminę opiera się więc na konkretnych i dających się ustalić kryteriach i pozwala w sposób wymierny określić, w jakim zakresie sieć wodociągowa jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

Pomiar ilości dostarczanej wody prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania.

Proponowany prewspółczynnik metrażowy zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywanie w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanej podatkiem VAT. Proponowany prewspółczynnik metrażowy odzwierciedla część wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą.

Pomiar ilości dostarczanej wody prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania.

Sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999) obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej w całości dochodów wykonanych Wnioskodawcy (wpływów ustalonych i pobieranych na podstawie odrębnych ustaw, m.in. dochodów z podatku od nieruchomości), z których większość zupełnie nie ma żadnego związku z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Gminę ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z infrastrukturą wodną.

Wysokość prewspółczynnika z rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, wyliczonych na podstawie danych jednostki za 2024 r. wyniosła 1,82%.

W związku z montażem instalacji fotowoltaicznych została podpisana umowa z dostawcą energii elektrycznej na sprzedaż nadwyżki wyprodukowanej energii.

Gmina jak sprzedawca będzie wystawiała faktury VAT dla kupującego zgodnie z ilością za dany okres rozliczeniowy energii elektrycznej wprowadzonej do sieci do 15 dnia następnego miesiąca.

Zgodnie z warunkami umowy cena energii elektryczną to iloczyn wyrażonej w MWh ilości energii wprowadzanej do sieci oraz wyrażonej w zł/MWh ceny jednostkowej netto równej 50% miesięcznej średnioważonej cenie BASE za dany okres rozliczeniowy, publikowanej w raporcie miesięcznym przez Towarową Giełdę Energii, kalkulowaną na podstawie wszystkich kontraktów godzinowych oraz blokowanych w danym miesiącu na Rynku Dnia Następnego.

Do ceny zostanie naliczony podatek VAT zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Inwestycja pn.: „(…)” w realizowana w ramach „(…)” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Inwestycja 3.

Gmina w 2025 r. planuje inwestycję, która ma za zadanie przebudowę istniejących urządzeń i obiektów oczyszczalni ścieków znajdująca się przy Szkole Podstawowej.

Do oczyszczalni podłączony jest jedynie budynek Szkoły Podstawowej, która jest jednostką budżetową Gminy.

Inwestycja ma na celu usprawnienie procesów technologicznych zachodzących w oczyszczalni, a tym samym lepszego oczyszczania ścieków oraz zmniejszenia zapotrzebowania na energię elektryczną, niezbędną do prawidłowego funkcjonowania czyszczalni.

Zaplanowano oczyszczalnię ścieków w oparciu o technologię obrotową złóż biologicznych.

Inwestycja 3 pn.: „(…)”, realizowana w ramach „(…)” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Wszystkie inwestycje mają na celu poprawę gospodarki wodnej na terenie gminy, ochronę środowiska oraz poprawę jakości życia mieszkańców i warunków prowadzenia działalności gospodarczej oraz podniesienie funkcjonalności społeczno-gospodarczej Gminy.

W uzupełnieniu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wniosku wskazali Państwo następujące informacje:

1) Używane wodomierze posiadają atesty. A w najbliższym czasie planowana jest wymiana wszystkich wodomierzy na nowsze.

2) Inwestycja 1. Towary i usługi nabyte w ramach realizacji inwestycji będą dotyczyły czynności wyłącznie opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tj. dostarczanie wody do odbiorców indywidualnych.

Inwestycja 2. Nabyte towary i usługi są wykorzystane do czynności zarówno opodatkowanych podatkiem od towarów i usług jak i zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (świadczenie usług dostarczania wody na rzecz odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych).

Inwestycja 3. Nabywane towary i usługi będą wykorzystane jedynie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tj. oczyszczanie ścieków przy Szkole Podstawowej, która prowadzi tam statusowe działalność edukacyjną.

3) Towary i usługi nabywane w związku z realizacją Inwestycji są/będą wykorzystywane przez Państwa:

Inwestycja 1 – do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.).

Inwestycja 2 – zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

Inwestycja 3 – do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

4) Inwestycja 1.

Towary i usługi nabyte w ramach inwestycji można w całości przyporządkować do celów wykonywanej działalności gospodarczej w związku z dostarczeniem wody wyłącznie odbiorcom zewnętrznym na podstawie umów cywilnoprawnych.

Inwestycja 2.

Nie istnieje możliwość przyporządkowani wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy ponieważ stacja uzdatnia wody dostarcza wodę zarówno odbiorcom zewnętrznym na podstawie umów cywilno-prawnych jak również odbiorcom wewnętrznym.

Inwestycja 3.

Nie istnieje możliwość przyporządkowani wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy ponieważ oczyszczalnia ścieków będzie obsługiwała wyłącznie Szkołę Podstawową, która nie prowadzi działalności gospodarczej.

5) Inwestycja 1.

Istnieje możliwość przyporządkowania całości kwoty podatku naliczonego w związku z tym, że inwestycja dotyczy wyłącznie czynności opodatkowanych.

Inwestycja 2.

Istnieje możliwość przyporządkowani całości lub części kwot podatku naliczonego do celów wykonywanej działalności gospodarczej poprzez zastosowanie współczynnika metrażowego.

Inwestycja 3.

Nie istnieje możliwość przyporządkowania całości ani części kwot podatku naliczonego ponieważ dotyczy ona czynności zwolnionych.

6) Przyjmowane do kalkulacji prewspółczynnika dane przyjmowane są za rok 2024, ponieważ do w 2024 r. dokonano wydatków związanych z realizacją Inwestycji nr 2.

7) Gmina ma możliwość przypisania nabywanych towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji 2 odrębnie do budowy mikroinstalacji fotowoltaicznej oraz odrębnie do pozostałych robót dotyczących przebudowy stacji ujęcia i uzdatniania wody wykonanych w ramach Inwestycji 2 za pomocą kosztorysu dołączonego do faktur po kolejnych etapach realizacji inwestycji.

8) Budowa instalacji fotowoltaicznej o mocy 21,5 kWh dostosowana jest do potrzeb punktu stacji ujęcia i uzdatniania wody na pokrycie zapotrzebowania na energie elektryczną potrzebną do funkcjonowania zainstalowanych urządzeń. Zainstalowana instalacja fotowoltaiczna nie ma na celu generowania dodatkowego dochodu dla Gminy. Wykorzystanie prewspółczynnika metrażowego obiektywnie odzwierciedla procent poniesionych wydatków związanych z realizacją inwestycji przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą (tj. dostarczanie wody odbiorcom indywidualnym i firmom znajdującym się na terenie gminy) oraz cele inne niż działalność gospodarcza (tj. odbiorcy wewnętrzni: szkoła, urząd itp.). Pozwala to na obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającą na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Dotyczy to zarówno budowy instalacji fotowoltaicznej jak i pozostałych robót w ramach inwestycji.

9) Prewspółczynnik metrażowy opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość metrów sześciennych dostarczanej do podmiotów zewnętrznych wody w całkowitej ilości metrów sześciennych dostarczonej wody) obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej wykazującej niewielki związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Metoda zaproponowana przez Gminę opiera się więc na konkretnych i dających się ustalić kryteriach i pozwala w sposób wymierny określić, w jakim zakresie sieć wodociągowa jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Pomiar ilości dostarczanej wody prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania.

10) Sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999) obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej w całości dochodów wykonanych Gminy (wpływów ustalonych i pobieranych na podstawie odrębnych ustaw, m.in. dochodów z podatku od nieruchomości), z których większość zupełnie nie ma żadnego związku z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Gminę ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z infrastrukturą wodną.

11) Stacja ujęcia i uzdatniania wody, będąca przedmiotem Inwestycji 2, jest związana z dostarczaniem wody zarówno do odbiorców zewnętrznych jak i do odbiorców wewnętrznych.

12) Gmina jest prosumentem czyli odbiorcą końcowym wytwarzającym energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.).

13) Mikroinstalacja fotowoltaiczna objęta zakresem wniosku stanowi mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Tzn. ma moc 21,5 kW więc nie przekracza maksymalnej wielkości.

14) Gmina nie korzysta z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

15) Gmina korzysta z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

16) W przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez ww. instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci nie będzie można wykorzystać w późniejszym terminie nadwyżki energii wprowadzonej do sieci wobec pobranej z tej sieci.

17) Wybudowana instalacja fotowoltaiczna nie mieści się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

18) Faktury za nabywane towary i usługi w związku z realizacją Inwestycji 2 i Inwestycji 3 będą wystawiane na Gminę.

19) W Szkole Podstawowej są i wciąż będą wykonywane czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w związku z prowadzeniem wyłącznie działalności edukacyjnej.

W piśmie z 20 sierpnia 2025 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, doprecyzowali Państwo, że:

· Inwestycja 1. Będzie wykorzystywana tylko i wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

· Inwestycja 2. Będzie wykorzystywana zarówno do czynności opodatkowanych jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

· Inwestycja 3. Będzie wykorzystywana tylko i wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Każda z powyższych Inwestycji nie jest i nie będzie wykorzystywana do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Pytanie

1) Czy Gminie przysługuje prawo do obniżenia całej kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję 1?

2) Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od Inwestycji 2 przy zastosowaniu tzw. współczynnika metrażowego wody?

3) Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od przyszłej Inwestycji 3?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Gminie przysługuje prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego ponieważ inwestycja dotyczy budowy odcinka sieci wodociągowej położonej w miejscowości (...) do której zostały przyłączone jedynie podmioty fizyczne z którymi została podpisana umowa.

Zgodnie z art 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystane do wykonania czynności opodatkowanej.

Gmina jednoznacznie może określić, że wszystkie wydatki poniesione na tę inwestycję można w całości przyporządkować do sfery działalności gospodarczej.

Nabyte towary i usługi w ramach inwestycji są wykorzystane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tj. świadczenie usług dostarczania wody na rzecz odbiorców zewnętrznych na podstawie umów cywilnoprawnych, do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.).

Ad. 2

Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego.

Gmina nie może jednoznacznie przypisać wydatków jedynie do działalności gospodarczej ponieważ z wody korzystają również jednostki budżetowe.

W związku z tym zastosowana jest najbardziej reprezentatywna metoda odliczenia podatku VAT dla infrastruktury wodnej związanej w inwestycją przebudowy stacji uzdatniania wody, czyli współczynnika metrażowego wody.

Nabyte towary i usługi są wykorzystane do czynności zarówno opodatkowanych podatkiem od towarów i usług jak i zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (świadczenie usług dostarczania wody na rzecz odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych), zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

Nie istnieje możliwość przyporządkowani wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy ponieważ stacja uzdatnia wody dostarcza wodę zarówno odbiorcom zewnętrznym na podstawie umów cywilno-prawnych jak również odbiorcom wewnętrznym.

Ad. 3

Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z inwestycją przebudowy oczyszczalni ścieków przy szkole podstawowej.

Inwestycja nie jest związana z działalnością opodatkowaną.

Nabywane towary i usługi będą wykorzystane jedynie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tj. oczyszczanie ścieków przy Szkole Podstawowej, która prowadzi tam statusową działalność edukacyjną, do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

Nie istnieje możliwość przyporządkowani wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy ponieważ oczyszczalnia ścieków będzie obsługiwała wyłącznie Szkołę Podstawową, która nie prowadzi działalności gospodarczej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w części dotyczącej prawa do odliczenia całej kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję 1 (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od Inwestycji 2 – z wyłączeniem instalacji fotowoltaicznej – przy zastosowaniu tzw. współczynnika metrażowego wody (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2), braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od przyszłej Inwestycji 3 (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) jest prawidłowe, natomiast w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od Inwestycji 2 – związanych z instalacją fotowoltaiczną – przy zastosowaniu tzw. współczynnika metrażowego wody (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2), jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl tego przepisu:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy zauważyć, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

· podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

· podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1465 ze zm.):

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W pierwszej kolejności mają Państwo wątpliwości, czy Państwa Gminie przysługuje prawo do obniżenia całej kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję 1.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i składają Państwo deklaracje VAT za miesięczne okresy rozliczeniowe. Są Państwo właścicielem sieci wodociągowej i wykorzystują ją Państwo dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. W 2022 r. zrealizowali Państwo Inwestycję 1 mającą na celu rozbudowę istniejącego wodociągu w miejscowości (...). Do budowy nowego odcinka sieci zostały przyłączone jedynie podmioty fizyczne z którymi została podpisana umowa cywilnoprawna. Podłączono 9 nowych użytkowników. U nowo podłączonych odbiorców zamontowano wodomierze wskazujące dokładną ilość doprowadzonej wody, na podstawie których będą wystawiane faktury VAT i odprowadzany podatek należny. Używane wodomierze posiadają atesty. Towary i usługi nabyte w ramach realizacji Inwestycji 1 będą dotyczyły czynności wyłącznie opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tj. dostarczanie wody do odbiorców indywidualnych. Inwestycja 1 nie jest i nie będzie wykorzystywana do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jednoznacznie Państwo określają, że wszystkie wydatki poniesione na Inwestycję 1 można w całości przyporządkować do sfery działalności gospodarczej, ponieważ przy wybudowanym odcinku wodociągu nie znajdują się budynki użyteczności publicznej. Faktury za wykonanie wyżej wymienionego zadanie były wystawione na Państwa Gminę. Inwestycja została sfinansowana w ramach subwencji ogólnej z przeznaczeniem na wsparcie finansowe inwestycji w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę.

Wskazano powyżej, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak Państwo wskazali, są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Inwestycja 1 będzie służyła wyłącznie czynnościom opodatkowanym, ponieważ będą z niej korzystać tylko i wyłącznie mieszkańcy Gminy. Po wykonaniu przyłączy podpisali Państwo z odbiorcami umowy cywilnoprawne. Za pomocą nowo wybudowanego wodociągu nie będą wykonywane żadne czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, bądź zwolnione od opodatkowania – a jedynie czynności opodatkowane.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ są Państwo podatnikiem podatku VAT, a zrealizowana Inwestycja 1 – jak Państwo wskazali – będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, przysługuje Państwu prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją Inwestycji 1 (Inwestycję mającą na celu rozbudowę istniejącego wodociągu w miejscowości (...)). Prawo to będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z treści art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

W celu zachowania przejrzystości oraz spójności przedstawionego opisu sprawy i pytań, dokonałem zmiany kolejności – po Państwa pytaniu nr 1 przechodzę bezpośrednio do pytania nr 3.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Państwa Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od przyszłej Inwestycji 3.

Z okoliczności sprawy wynika, że Państwa Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Wskazaliście Państwo, że w 2025 r. planują Inwestycję 3, która ma za zadanie przebudowę istniejących urządzeń i obiektów oczyszczalni ścieków znajdujących się przy Szkole Podstawowej. Faktury za nabywane towary i usługi w związku z realizacją Inwestycji 3 będą wystawiane na Państwa Gminę. Do oczyszczalni podłączony jest jedynie budynek Szkoły Podstawowej, która jest jednostką budżetową Państwa Gminy. Inwestycja 3 ma na celu usprawnienie procesów technologicznych zachodzących w oczyszczalni, a tym samym lepszego oczyszczalnia ścieków oraz zmniejszenia zapotrzebowania na energię elektryczną, niezbędną do prawidłowego funkcjonowania czyszczalni. Zaplanowano oczyszczalnię ścieków w oparciu o technologię obrotową złóż biologicznych. Nabywane towary i usługi będą wykorzystane tylko i wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Inwestycja 3 nie jest i nie będzie wykorzystywana do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W Szkole Podstawowej są i wciąż będą wykonywane czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w związku z prowadzeniem wyłącznie działalności edukacyjnej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie zostanie spełniony, ponieważ - jak wynika z okoliczności sprawy – efekty powstałe w związku z realizacją zadania nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z powyższym, nie będą mieli Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tytułu realizacji Inwestycji 3.

Reasumując, stwierdzam, że nie będą mieli Państwo prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od przyszłej Inwestycji 3 (mającej na celu przebudowę istniejących urządzeń i obiektów oczyszczalni ścieków znajdująca się przy Szkole Podstawowej), ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – efekty powstałe w ramach Inwestycji 3 nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznałem za prawidłowe.

Ponadto, Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa do odliczenia VAT naliczonego od Inwestycji 2 przy zastosowaniu tzw. współczynnika metrażowego wody.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Art. 8 ust. 2 ustawy:

W analizowanej sprawie konieczne jest odwołanie się do przepisów tzw. ustawy centralizacyjnej, tj. ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 280).

Art. 3 ustawy centralizacyjnej:

Art. 2 pkt 1 ustawy centralizacyjnej:

Art. 4 ustawy centralizacyjnej:

Podatnikiem podatku VAT dla wszelkich czynności jest gmina. Wszystkie czynności wykonywane przez jednostki organizacyjne gminy na rzecz osób trzecich powinny być więc rozliczane przez gminę, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach tych jednostek mają charakter wewnętrzny.

Oznacza to, że przy scentralizowanym modelu rozliczeń świadczenie jakichkolwiek czynności pomiędzy urzędem gminy, jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi tej samej gminy a gminą staje się świadczeniem wewnętrznym niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem są/będą Państwo podatnikiem VAT dla wszelkich czynności realizowanych przez gminne jednostki organizacyjne.

Jak wcześniej wykazano, świadczenie – składające się na istotę usługi – zakłada istnienie dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, tj. dwóch odrębnych podmiotów. Skoro nie można uznać jednostek organizacyjnych za odrębnych od gminy podatników podatku od towarów i usług, to nie występuje wzajemne świadczenie pomiędzy podatnikami.

Zatem, pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano powyżej, podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT.

W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z art. 86 ust. 1 wynika również, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Przepis art. 86 ust. 2c ustawy:

Z art. 86 ust. 2d ustawy wynika, że:

Stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

W myśl z § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Przy czym zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty dochodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy.

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia podatku VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że Państwa Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Państwa Gmina jest właścicielem sieci wodociągowej i wykorzystuje ją dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Na jej bazie świadczą Państwo usługi w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę na rzecz mieszkańców Gminy oraz zlokalizowanych na jej terenie firm. Za usługi wystawiane są faktury VAT i odprowadzany podatek należny. Do istniejących odcinków są również przyłączone jednostki budżetowe Państwa Gminy (np. szkoła, urząd, Gminny Ośrodek Kultury). Ilość wody dostarczanej odbiorcom zewnętrznym i wewnętrznym jest mierzona za pomocą wodomierzy. Zamontowane u wszystkich odbiorców wodomierze pozwalają na dokładny odczyt odebranej wody przez poszczególnych odbiorców. Obrót opodatkowany podatkiem VAT z tytułu dostarczania wody do odbiorców zewnętrznych rozlicza urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, czyli Urząd Gminy. W 2024 r. realizowana była inwestycja mająca na celu przebudowę stacji ujęcia i uzdatniania wody, w ramach której dokonano następujących robót:

· demontaż urządzeń i instalacji wewnętrznych (zestaw hydroforowy bez zmian);

· demontaż pomp głębinowych wraz z orurowaniem i okablowaniem;

· montaż orurowania instalacji wewnętrznej;

· montaż urządzeń, armatury i osprzętu instalacji;

· montaż systemu opomiarowania i automatyki;

· wymiana pomp głębinowych wraz z orurowaniem i okablowaniem;

· montaż obudów studni głębinowych;

· przebudowa zbiorników wyrównawczych: czyszczenie, malowanie, wymiana orurowania;

· montaż instalacji alarmowej stacji ujęcia, studni głębinowych oraz zbiorników wyrównawczych wody uzdatnionej;

· przebudowa w zakresie wymiany istniejących sieci zewnętrznych;

· termomodernizacja budynku;

· przebudowa ogrodzenia i utwardzenie terenu stacji.

Faktury za nabywane towary i usługi w związku z realizacją Inwestycji 2 będą wystawiane na Państwa Gminę. Do wydatków z tytułu Inwestycji 2 Państwa Gmina stosuje odliczenie w sposób oparty na współczynniku metrażowym, który jest według Państwa bardziej reprezentatywnym sposobem określenia proporcji, zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy o podatku VAT, niż wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (dalej: „RMF”). Przyjmowane do kalkulacji prewspółczynnika dane przyjmowane są za rok 2024, ponieważ do w 2024 r. dokonano wydatków związanych z realizacją Inwestycji nr 2. Wskazali Państwo, że do wyliczenia wskaźnika Państwa Gmina zastosowała poniższy wzór:

A/B x 100 = współczynnik proporcji VAT

A – ilość m³ dostarczonej wody w ramach transakcji zewnętrznych podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT;

B – ilość m³ wody która została zużyta w 2024 r.

Wyliczony wskaźnik VAT zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

(xxx/xxx)*100%=95,64% ≈ 96%

Prewspółczynnik metrażowy opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość metrów sześciennych dostarczanej do podmiotów zewnętrznych wody w całkowitej ilości metrów sześciennych dostarczonej wody) obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej wykazującej niewielki związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Metoda zaproponowana przez Państwa Gminę opiera się więc na konkretnych i dających się ustalić kryteriach i pozwala w sposób wymierny określić, w jakim zakresie sieć wodociągowa jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Pomiar ilości dostarczanej wody prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania. Proponowany prewspółczynnik metrażowy zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywanie w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanej podatkiem VAT. Proponowany prewspółczynnik metrażowy odzwierciedla część wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą. Pomiar ilości dostarczanej wody prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania. Sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999) obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej w całości dochodów wykonanych Wnioskodawcy (wpływów ustalonych i pobieranych na podstawie odrębnych ustaw, m.in. dochodów z podatku od nieruchomości), z których większość zupełnie nie ma żadnego związku z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Gminę ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z infrastrukturą wodną. Wysokość prewspółczynnika z rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, wyliczonych na podstawie danych jednostki za 2024 r. wyniosła 1,82%. W uzupełnieniu doprecyzowali Państwo, że Inwestycja 2 będzie wykorzystywana zarówno do czynności opodatkowanych jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie jest i nie będzie wykorzystywana do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dodatkowo w ramach inwestycji zbudowano mikroinstalację fotowoltaiczną o mocy 21,5 kWp dla potrzeb istniejącej na działce stacji uzdatniania wody. W związku z montażem instalacji fotowoltaicznych została podpisana umowa z dostawcą energii elektrycznej na sprzedaż nadwyżki wyprodukowanej energii. Państwa Gmina jak sprzedawca będzie wystawiała faktury VAT dla kupującego zgodnie z ilością za dany okres rozliczeniowy energii elektrycznej wprowadzonej do sieci do 15 dnia następnego miesiąca. Zgodnie z warunkami umowy cena energii elektrycznej to iloczyn wyrażonej w MWh ilości energii wprowadzanej do sieci oraz wyrażonej w zł/MWh ceny jednostkowej netto równej 50% miesięcznej średnioważonej cenie BASE za dany okres rozliczeniowy, publikowanej w raporcie miesięcznym przez Towarową Giełdę Energii, kalkulowaną na podstawie wszystkich kontraktów godzinowych oraz blokowanych w danym miesiącu na Rynku Dnia Następnego. Towary i usługi nabywane w związku z realizacją Inwestycji 2 są/będą wykorzystywane przez Państwa zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Państwa Gmina ma możliwość przypisania nabywanych towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji 2 odrębnie do budowy mikroinstalacji fotowoltaicznej oraz odrębnie do pozostałych robót dotyczących przebudowy stacji ujęcia i uzdatniania wody wykonanych w ramach Inwestycji 2 za pomocą kosztorysu dołączonego do faktur po kolejnych etapach realizacji inwestycji. Budowa instalacji fotowoltaicznej o mocy 21,5 kWh dostosowana jest do potrzeb punktu stacji ujęcia i uzdatniania wody na pokrycie zapotrzebowania na energie elektryczną potrzebną do funkcjonowania zainstalowanych urządzeń. Zainstalowana instalacja fotowoltaiczna nie ma na celu generowania dodatkowego dochodu dla Państwa Gminy. Wskazali Państwo, że wykorzystanie prewspółczynnika metrażowego obiektywnie odzwierciedla procent poniesionych wydatków związanych z realizacją inwestycji przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą (tj. dostarczanie wody odbiorcom indywidualnym i firmom znajdującym się na terenie gminy) oraz cele inne niż działalność gospodarcza (tj. odbiorcy wewnętrzni: szkoła, urząd itp.). Pozwala to na obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającą na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Dotyczy to zarówno budowy instalacji fotowoltaicznej jak i pozostałych robót w ramach Inwestycji 2. W uzupełnieniu wyjaśnili Państwo, że Państwa Gmina jest prosumentem czyli odbiorcą końcowym wytwarzającym energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy o odnawialnych źródłach energii. Mikroinstalacja fotowoltaiczna objęta zakresem wniosku stanowi mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Tzn. ma moc 21,5 kW więc nie przekracza maksymalnej wielkości. Państwa Gmina nie korzysta z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Państwa Gmina korzysta z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. W przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez ww. instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci nie będzie można wykorzystać w późniejszym terminie nadwyżki energii wprowadzonej do sieci wobec pobranej z tej sieci. Wybudowana instalacja fotowoltaiczna nie mieści się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Wyjaśnili Państwo, że nie istnieje możliwość przyporządkowani wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy ponieważ stacja uzdatnia wody dostarcza wodę zarówno odbiorcom zewnętrznym na podstawie umów cywilno-prawnych jak również odbiorcom wewnętrznym. Doprecyzowali Państwo, że Inwestycja 2 będzie wykorzystywana zarówno do czynności opodatkowanych jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie jest i nie będzie wykorzystywana do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu do prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od Inwestycji 2 – z wyłączeniem instalacji fotowoltaicznej – przy zastosowaniu tzw. współczynnika metrażowego wody (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2), należy wskazać co następuje.

Jak już wskazano wcześniej, ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem podatnik może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.

NSA, wypowiadając się w kwestii możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, wskazuje, że cechy konstrukcyjne systemu VAT uzasadniają taką wykładnię art. 86 ust. 2a, ust. 2b i ust. 2h ustawy o podatku VAT, która dopuszcza możliwość określenia proporcji odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez daną gminę.

W wyroku z 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane.

Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających podatkowi VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.

Analiza przedstawionego przez Państwa sposobu określenia proporcji dla celów obliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną – z wyłączeniem ww. instalacji fotowoltaicznej – w tym konkretnym przypadku wskazuje, że może on zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć. Mając na uwadze Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony we wniosku sposób wyliczenia proporcji dotyczącej wydatków inwestycyjnych w ramach Inwestycji 2 związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną (z wyłączeniem wydatków związanych z ww. instalacją fotowoltaiczną), należy stwierdzić, że metoda ta zapewnia/będzie zapewniała dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Wskazany przez Państwa prewspółczynnik opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach, tj. w oparciu o ilość metrów sześciennych dostarczonej wody w ramach transakcji zewnętrznych podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT/ilość metrów sześciennych wody która została zużyta w 2024 r.

Powyższy sposób obliczenia prewspółczynnika odzwierciedla/będzie odzwierciedlał, w jakim stopniu wykorzystują/będą Państwo wykorzystywali infrastrukturę wodno-kanalizacyjną (z wyłączeniem ww. instalacji fotowoltaicznej) do działalności gospodarczej, a w jakim do działalności innej niż gospodarcza. Gmina ma możliwość wyodrębnienia wydatków związanych z montażem instalacji fotowoltaicznych od pozostałych wydatków ponoszonych w ramach realizacji Inwestycji 2.

Podsumowując, stwierdzam, że w związku z wykorzystaniem przez Państwa infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (z wyłączeniem ww. instalacji fotowoltaicznej) w celu odpłatnego świadczenia usług dostarczania wody na rzecz odbiorców zewnętrznych jak i dostarczania wody na rzecz odbiorców wewnętrznych, mogą/będą mogli Państwo obliczyć podatek naliczony od wydatków inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną (z wyłączeniem ww. instalacji fotowoltaicznej), według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa infrastruktura wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej. W takim przypadku prawidłowym jest/będzie zastosowanie klucza odliczenia innego niż klucz wynikający z Rozporządzenia, tj. wyliczonego według udziału ilości metrów sześciennych dostarczonej wody w ramach transakcji zewnętrznych podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT/ilość metrów sześciennych wody która została zużyta w 2024 r.

Jednocześnie, z okoliczności sprawy wynika, że infrastruktura wodno-kanalizacyjna nie jest i nie będzie wykorzystywana do czynności zwolnionych z opodatkowania. Inwestycja 2 będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że przy scentralizowanym modelu rozliczeń świadczenie jakichkolwiek czynności pomiędzy urzędem gminy, jednostkami budżetowymi tej samej gminy a gminą staje się świadczeniem wewnętrznym niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT. Wobec tego wyliczony z zastosowaniem powyższej proporcji podatek naliczony podlega/będzie podlegał odliczeniu w całości.

W konsekwencji, przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia części podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych w ramach Inwestycji 2 w związku z wykorzystaniem przez Państwa Gminę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (z wyłączeniem ww. instalacji fotowoltaicznej) do odpłatnego świadczenia usług dostarczania wody na rzecz odbiorców zewnętrznych, jak i dostarczania wody na rzecz odbiorców wewnętrznych. Państwa Gminie przysługuje/przysługiwać będzie prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną realizowaną w ramach Inwestycji 2 (z wyłączeniem ww. instalacji fotowoltaicznej), obliczonej według udziału procentowego, w jakim gminna infrastruktura wodno-kanalizacyjna wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej i w takim przypadku prawidłowym będzie zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału ilości metrów sześciennych dostarczonej wody w ramach transakcji zewnętrznych podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT/ilość metrów sześciennych wody która została zużyta w 2024 r. (tj. do odbiorców zewnętrznych i odbiorców wewnętrznych).

Tym samym, Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 2, w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od Inwestycji 2 – z wyłączeniem instalacji fotowoltaicznej – przy zastosowaniu tzw. współczynnika metrażowego wody (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2), jest prawidłowe.

Jak wynika z wniosku, w ramach Inwestycji 2, Państwa Gmina wykonała m.in. prace związane z montażem instalacji fotowoltaicznych na potrzeby zasilania stacji uzdatniania wody.

Jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy z 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.), zwanej dalej ustawą o OZE:

Zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:

Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

W świetle art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o OZE:

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a-7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Natomiast art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:

W myśl art. 4b ust. 1 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:

W myśl art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:

Należy zauważyć, że do dnia 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii, zgodnie z którym wprowadzanie energii elektrycznej do sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie jest świadczeniem usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wskazany art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. 2018 r. poz. 1276). Co do zasady zatem, czynności, o których mowa w tym przepisie, stanowić mogą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile są dokonywane przez podatników tego podatku.

Wskazać należy, że w świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy – Prawo przedsiębiorców.

W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:

Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE C-219/12.

W okolicznościach rozpatrywanej sprawy sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać więc jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa uznać należy za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż w tym przypadku nie występuje/nie będzie występowało wyłączenie jednostki samorządu terytorialnego z grona podatników na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy – bowiem dokonują/będą Państwo dokonywali dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji nie jako organ władzy publicznej, lecz na podstawie umowy cywilnoprawnej, która została zawarta z dostawcą energii elektrycznej.

Jak wynika z okoliczności sprawy, w przypadku wybudowania instalacji fotowoltaicznych na potrzeby zasilania stacji uzdatniania wody, będą Państwo korzystali z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii (rozliczanie w modelu net-billing).

Z przepisów ustawy o OZE wynika, że w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 2 ustawy o OZE i stanowi sumę iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu, tj.: ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną i rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18 ustawy o OZE.

Wskazane przepisy wyznaczają zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci określonej wg ww. zasad. Kwotę tę należy uznać za wynagrodzenie należne Państwu za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

Z przywołanych przepisów ustawy o OZE wynika również, że wartość depozytu prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie rozliczeniowym.

A zatem, w przypadku wytworzenia przez Państwa energii elektrycznej w odnawialnym źródle energii i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, będą Państwo dokonywali dostawy tej energii, za którą będzie Państwu przysługiwało wynagrodzenie. Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, jak wynika z powyższych przepisów, może pomniejszyć kwotę zobowiązania prosumenta wobec sprzedawcy energii elektrycznej z tytułu zakupu tej energii od sprzedawcy. Przeznaczenie depozytu prosumenta na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy tej energii, nie powoduje, że nie dochodzi do dostawy energii elektrycznej przez prosumenta na rzecz sprzedawcy energii elektrycznej.

W konsekwencji, Państwo – jako prosument – zarejestrowany, czynny podatnik VAT, poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej, będą dokonywali na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, z którym zawrą Państwo umowę, dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3 ustawy o OZE) pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej przez Państwa dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

W związku z powyższym, wprowadzenie do sieci przez Państwa prądu, który zostanie wyprodukowany w ww. instalacji wytworzonej w zakresie wykonanych prac w ramach inwestycji polegającej na montażu instalacji fotowoltaicznych na potrzeby zasilania stacji uzdatniania wody, stanowi/będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od podatku i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Zatem w przedmiotowej sprawie, przy obliczaniu podatku naliczonego związanego z instalacją fotowoltaiczną realizowaną w Inwestycji 2 powinny znaleźć odpowiednie zastosowanie regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

W przypadku, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe (a z taką sytuacją mamy do czynienia w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku), podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

· zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

· obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że podatnik jest zobowiązany do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie których podatnik ten dokona wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.

Przy czym, korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister Finansów, w cyt. wyżej rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r., określił dla urzędu, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.

W tym miejscu warto wskazać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18, w którym NSA wskazał, że:

Ustawodawca, na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem podatnik może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.

Mając zatem na uwadze Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób wyliczenia proporcji dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną, należy stwierdzić, że metoda ta w odniesieniu do wydatków związanych z instalacją fotowoltaiczną, która powstanie w ramach Inwestycji 2, nie zapewnia dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że zaprezentowany przez Państwa sposób obliczenia proporcji wg udziału ilości metrów sześciennych dostarczonej wody w ramach transakcji zewnętrznych podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT/ilość metrów sześciennych wody która została zużyta w 2024 r. – najlepiej przedstawia udział działalności gospodarczej związanej z wprowadzeniem energii elektrycznej do sieci elektroenergetycznej w ogólnej działalności Gminy.

Zaprezentowany przez Państwa sposób obliczenia proporcji bazuje na udziale liczby metrów sześciennych wody dostarczonej w ramach transakcji zewnętrznych podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT/liczby metrów sześciennych wody która została zużyta w 2024 r. Przy czym, jak wyżej wskazano wprowadzenie przez Państwa do sieci prądu, który zostanie wyprodukowany w ww. instalacji fotowoltaicznej zasilającej stację uzdatniania wody, wytworzonej w zakresie wykonanych prac w ramach Inwestycji 2, będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, opisany przez Państwa sposób określenia proporcji nie uwzględnia wprowadzenia do sieci elektroenergetycznej wytworzonej przez Państwa energii elektrycznej.

Jak już wskazano, podatnik może zastosować inną metodę kalkulacji proporcji tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.

Kwestię tę trafnie podsumował Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 18 lipca 2019 r. sygn. akt I FSK 449/19 stwierdził, że:

Dla odstąpienia od metod obliczania proporcji przewidzianych w rozporządzeniu nie jest wystarczające zestawienie różnicy między wartościami wynikającymi z metody z rozporządzenia i metody zaproponowanej przez Gminę.

Proponowana przez Państwa metoda, nie oddaje precyzyjnie specyfiki działalności Gminy związanej z wprowadzeniem energii elektrycznej do sieci elektroenergetycznej.

Przyjęty przez Państwa sposób konstrukcji prewspółczynnika w odniesieniu do obliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z ww. instalacją fotowoltaiczną nie jest wystarczająco precyzyjny.

W przeciwieństwie do metody wyliczenia proporcji zaproponowanej przez Państwa, metoda wskazana w rozporządzeniu Ministra Finansów obejmuje całokształt działalności urzędu, obejmuje szereg zmiennych odnoszących się do całokształtu działalności tej jednostki, zatem odpowiada specyfice wykonywanej działalności oraz specyfice dokonywanych nabyć.

Rezygnacja z metody wynikającej z Rozporządzenia Ministra Finansów na rzecz metody z uwzględnieniem obrotu z tytułu działalności wodno-kanalizacyjnej przedstawionej we wniosku jest dopuszczalna jedynie wówczas, gdy metoda ta będzie dokładniejsza od metody wskazanej w ww. Rozporządzeniu.

W świetle powyższych okoliczności, dla obliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z instalacją fotowoltaiczną w ramach Inwestycji 2, sposób określenia proporcji wskazany przez Państwa nie może być uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć, gdyż w sposobie jej kalkulacji nie uwzględniają Państwo energii elektrycznej wytworzonej w ww. instalacji fotowoltaicznej wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej.

Wobec tego, wskazana przez Państwa metoda wyliczenia prewspółczynnika, nie jest metodą gwarantującą, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług związanych z ww. instalacją fotowoltaiczną będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny. Prewspółczynnik wskazany przez Państwa nie opiera się na wyczerpujących i wystarczających kryteriach.

Zatem, nie mogą/nie będą mogli Państwo dokonać obliczenia części podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z instalacją fotowoltaiczną w ramach Inwestycji 2 według udziału ilości metrów sześciennych dostarczonej wody w ramach transakcji zewnętrznych podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT/ilość metrów sześciennych wody która została zużyta w 2024 r.

Tym samym, w celu obliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych w ramach Inwestycji 2 związanych z instalacją fotowoltaiczną, powinni Państwo stosować sposób określenia proporcji, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz w § 3 ust. 2 rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Jednocześnie z okoliczności sprawy wynika, że towary i usługi związane z ww. instalacją fotowoltaiczną nie są i nie będą wykorzystywane do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, wobec tego wyliczony na podstawie przepisów art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów § 3 ust. 2 rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, podatek naliczony podlega/będzie podlegał odliczeniu w całości.

W konsekwencji, przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia części podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych w ramach Inwestycji 2 związanych z instalacją fotowoltaiczną na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r., z wykorzystaniem sposobu ustalonego dla urzędu. Prawo to przysługuje/będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

A zatem, Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 2, w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od Inwestycji 2 – związanych z instalacją fotowoltaiczną – przy zastosowaniu tzw. współczynnika metrażowego (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2), – jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

· zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W myśl art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.