Interpretacja 0112-KDIL1-2.4012.353.2025.2.SN

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego z tytułu rozliczenia Umowy vPPA w przypadku, gdy Kontrahent zrezygnuje ze zwolnienia od podatku w trybie przewidzianym w art. 43 ust. 22 ustawy.

Uzupełnili go Państwo pismem z 13 sierpnia 2025 r. (wpływ 13 sierpnia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

(…) sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polską spółką kapitałową, która prowadzi działalność gospodarczą w sektorze (…). Spółka prowadzi (…) i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako: „VAT”).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zużywa energię elektryczną, która jest niezbędna do wykonywania jej podstawowej działalności. W przypadku nieruchomości najmowanych przez Spółkę na potrzeby prowadzonej działalności (…), energia elektryczna jest nabywana przez właścicieli/operatorów nieruchomości najmowanych przez Spółkę od podmiotów zewnętrznych zajmujących się produkcją lub obrotem energią elektryczną.

Koszty nabycia energii elektrycznej są opłacane przez Spółkę na podstawie faktur otrzymywanych od właścicieli/operatorów nieruchomości – w formie odrębnego obciążenia kosztami energii lub jako element ceny najmu. Obecnie Spółka nie ma wpływu na warunki cenowe umów dotyczących nabycia energii elektrycznej zawieranych pomiędzy właścicielem/operatorem a ww. dostawcami energii elektrycznej ani na taryfy ustalane przez właścicieli/operatorów w relacji z najemcami. Spółka nie wyklucza jednak podjęcia w przyszłości negocjacji z właścicielami/operatorami najmowanych nieruchomości, aby uzależnić ceny energii elektrycznej zużywanej przez Spółkę od cen oferowanych na Towarowej Giełdzie Energii. Z uwagi na profil funkcjonalny działalności Spółki, wydatki na nabycie energii elektrycznej stanowią w ocenie Spółki materialnie istotne koszty prowadzenia działalności.

Na ten moment wyłącznie w sporadycznych sytuacjach zdarza się, że Spółka zużywa energię elektryczną nabywaną bezpośrednio od podmiotów zewnętrznych zajmujących się produkcją lub obrotem energią elektryczną. Wówczas koszty nabycia energii są opłacane bezpośrednio przez Spółkę na rzecz takich dostawców.

Mając na uwadze przede wszystkim ryzyka związane ze zmiennością cen energii elektrycznej Spółka przystąpiła do umowy typu cPPA (ang. Corporate Power Purchase Agreement).

Kontrakt typu cPPA jest stosunkowo nowym instrumentem będącym formą długoterminowej umowy zawieranej zwykle bezpośrednio przez producenta energii z odnawialnych źródeł i przedsiębiorstwo wykorzystujące znaczne wolumeny energii elektrycznej w ramach prowadzonej działalności. Celem tego typu kontraktu jest m.in. zabezpieczenie cen energii elektrycznej, które dane przedsiębiorstwo będzie płacić w przyszłości (rozumiane jako skompensowanie wpływu potencjalnych wahań cen energii elektrycznej na wyniki finansowe podmiotu), a także danie temu podmiotowi możliwości realnego oddziaływania w sposób pozytywny na rozwój energetyki odnawialnej. Ekonomicznym rezultatem kontraktu cPPA jest ustalenie pomiędzy stronami stałej ceny energii elektrycznej w danym okresie.

Spółka podjęła współpracę z wybranym kontrahentem (dalej jako: „Kontrahent”) i zawarła z nim umowę cPPA w formie kontraktu finansowego (nierzeczywistego – bez opcji fizycznej dostawy energii elektrycznej), tzw. virtual cPPA (dalej jako: „Umowa” lub „Umowa vPPA” lub „vPPA”).

Wybrany Kontrahent jest podmiotem:

· zarejestrowanym jako czynny podatnik VAT;

· posiadającym siedzibę działalności gospodarczej dla celów VAT na terenie Polski;

· którego przedmiot działalności gospodarczej będzie obejmował m.in. wytwarzanie energii elektrycznej z odnawialnych źródeł (np. przy wykorzystaniu posiadanej infrastruktury wytwórczej w postaci farm wiatrowych czy farm fotowoltaicznych zlokalizowanych na terytorium Polski).

Z perspektywy Spółki nawiązanie współpracy z Kontrahentem w oparciu o Umowę vPPA (bądź w dalszej przyszłości w przypadku większej liczby Umów również z innymi Kontrahentami) charakteryzuje się następującymi cechami i przyczynia się do osiągnięcia następujących rezultatów:

· formuła współpracy i rozliczeń wynikających z Umowy vPPA opiera się na konstrukcji instrumentu pochodnego o charakterze zabezpieczającym (hedgingowym); tym samym Umowa stanowi instrument finansowy w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi – zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. d tej ustawy, instrumentami finansowymi są m.in. niebędące papierami wartościowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron;

· przedmiotem Umowy jest wyłącznie finansowe (pieniężne) rozliczenie w oparciu o strukturę kontraktu różnicowego (ang. contract for difference; dalej jako: „CfD”) odnoszące się do uzgodnionych przez Spółkę i Kontrahenta cen i wolumenu energii elektrycznej.

Opisywany instrument nie stanowi prawa majątkowego, w przypadku którego instrumentem bazowym są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i który mógłby być zrealizowany poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku. Jest to wyłącznie instrument o charakterze nierzeczywistym (brak dostawy energii elektrycznej), w stosunku do którego wynik rozliczany jest w pieniądzu;

· w Umowie vPPA Spółka i Kontrahent określili m.in. sposób ustalania dwóch cen, w oparciu o które dokonywane jest rozliczenie w formule kontraktu różnicowego (ustalana jest różnica między ww. dwoma cenami) i które umożliwiają realizację zabezpieczającego celu tej Umowy, tj.:

- stałą referencyjną cenę energii elektrycznej, którą Spółka płaci za energię elektryczną w dłuższym okresie i tym samym dąży do jej zabezpieczenia (dalej jako: „Cena referencyjna”) oraz

- zmienną cenę energii elektrycznej, powiązaną z giełdowymi notowaniami energii elektrycznej dalej jako: „Cena zmienna”);

· rozliczenie Umowy realizowane jest w okresach rozliczeniowych uzgodnionych między Spółką i Kontrahentem (miesięcznych) w taki sposób, że kalkulowana jest różnica między Ceną zmienną a Ceną referencyjną stanowiąca rezultat kontraktu różnicowego w ustalonym okresie rozliczeniowym, która następnie jest mnożona przez wolumen energii elektrycznej uzgodniony pomiędzy Spółką i Kontrahentem na dany okres rozliczeniowy, w wyniku czego:

- gdy Cena referencyjna jest niższa od Ceny zmiennej – Kontrahent jest zobowiązany do płatności kwoty dodatniej różnicy na rzecz Spółki;

- gdy Cena referencyjna jest wyższa od Ceny zmiennej – Spółka jest zobowiązana do płatności kwoty „ujemnej różnicy” (tzn. wartości bezwzględnej różnicy między Ceną zmienną a Ceną referencyjną) na rzecz Kontrahenta;

- gdy Cena referencyjna jest równa Cenie zmiennej – nie występuje różnica (wynosi ona 0) i wówczas nie występuje żadne rozliczenie między Spółką a Kontrahentem;

· wynik vPPA podlegający rozliczeniu w określonym okresie rozliczeniowym kalkulowany jest w oparciu o rozliczenia cząstkowe dokonywane w krótszych jednostkach czasu w trakcie okresu rozliczeniowego (np. odczyty godzinowe/dzienne);

· przedstawiony powyżej sposób określania wyniku w ramach Umowy w oparciu o mechanizm kontraktu różnicowego jest bazowym rozliczeniem między Spółką a Kontrahentem umożliwiającym zabezpieczenie cen energii elektrycznej zużywanej przez Spółkę, która jest rozliczana w relacji z podmiotami trzecimi niebędącymi stroną Umowy (przy czym zabezpieczenie powinno być rozumiane jako częściowe skompensowanie/ograniczenie wpływu potencjalnych wahań cen energii elektrycznej na wyniki finansowe Spółki, tj. zarówno w sytuacji wzrostu i spadku Ceny zmiennej i cen faktycznie płaconych przez Spółkę w stosunku do Ceny referencyjnej);

· Spółka nie przewidziała w Umowie odrębnego wynagrodzenia w obszarze części zabezpieczającej ceny energii elektrycznej (np. ryczałtowego), które Kontrahent otrzymuje od Spółki lub Spółka od Kontrahenta;

· wraz z zawarciem Umowy vPPA Spółka oczekuje, że przedstawiona formuła działania kontraktu różnicowego pozwoli na uzyskanie Spółce względnie stałej i przewidywalnej w dłuższym okresie ceny energii elektrycznej, zbliżonej do wynikającej z Umowy Ceny referencyjnej (dla tej części/wolumenu energii elektrycznej zużywanej przez Spółkę, która zostanie objęta vPPA) – efekt ten został uzyskany dzięki pojawieniu się dodatkowego, wyłącznie pieniężnego rozliczenia (tj. dodatniej lub ujemnej różnicy), będącego istotą vPPA (niezależnego od kwot płaconych za zużytą energię do podmiotów trzecich niebędących stroną vPPA), które częściowo kompensuje/ ogranicza wpływ potencjalnych wahań cen energii elektrycznej na wyniki finansowe Spółki;

· Kontrahent na bazie Umowy vPPA nie sprzedaje Spółce energii elektrycznej wytworzonej z posiadanych odnawialnych źródeł energii, co oznacza, że Spółka na bazie Umowy vPPA nie nabywa od Kontrahenta energii elektrycznej wykorzystywanej w działalności gospodarczej. Spółka nabywa energię elektryczną w dalszym ciągu w dominującej mierze od podmiotów zewnętrznych, które nie są stroną Umowy. Mając na uwadze powyższe, transakcje w ramach Umowy vPPA skutkują rozpoznaniem przychodów lub kosztów przez Spółkę, które wynikają, odpowiednio, z konieczności rozliczenia dodatniej lub ujemnej różnicy z Kontrahentem przez Spółkę.

Jeżeli w wyniku rozliczenia Umowy vPPA Spółka w danym okresie:

· jest zobowiązana do zapłaty ujemnej różnicy (tzn. wartości bezwzględnej różnicy między Ceną zmienną a Ceną referencyjną) na rzecz Kontrahenta – wówczas związany z tym wydatek jest ponoszony ze środków finansowych Spółki (tj. wydatek uszczupla majątek Spółki), zaś jego wartość nie jest w jakikolwiek sposób zwrócona Spółce (tj. rozliczenie za dany okres ma charakter definitywny);

· jest uprawniona do otrzymania dodatniej różnicy od Kontrahenta – wówczas osiągnięty w związku z tym przychód ma charakter definitywny (tj. w sposób trwały zwiększa majątek Spółki).

Ponadto, Spółka pragnie podkreślić, iż przystąpienie przez Spółkę do Umowy vPPA nie jest przejawem tzw. działalności spekulacyjnej czy usługowej, w ramach której Spółka zawodowo przeprowadza transakcje na instrumentach finansowych/instrumentach pochodnych w celu osiągnięcia zysku. Celem wskazanych transakcji nie jest uzyskiwanie dodatkowych przychodów przez Spółkę w związku z wahaniami cen energii elektrycznej na rynku, lecz wyłącznie (przynajmniej częściowe) skompensowanie/ograniczenie potencjalnego wpływu wahań cen energii elektrycznej na wyniki finansowe Spółki (hedging) osiągane w związku z prowadzeniem działalności podstawowej w obszarze (…). Zabezpieczenie cen energii jest istotnym elementem ograniczenia potencjalnych strat finansowych, jakich Spółka mogłaby doznać w przypadku niekorzystnych zmian na rynku cen energii elektrycznej Umowa vPPA stanowi zabezpieczenie głównej działalności Spółki, a jej zawarcie było racjonalnym działaniem z punktu widzenia dużej zmienności cen na rynku energii.

W związku z tym, że energia elektryczna nie jest nabywana przez Spółkę na podstawie Umowy vPPA, prowadzone działania mające na celu zawarcie Umowy vPPA nie wpłynęły bezpośrednio na procesy związane z prowadzeniem podstawowej działalności gospodarczej przez Spółkę w obszarze (…). Spółka jest w stanie w dalszym ciągu prowadzić swoją podstawową działalność w obszarze (…). Celem Umowy jest przede wszystkim zabezpieczenie (hedging) cen energii elektrycznej nabywanej przez Spółkę, więc jej zawarcie wywołało jedynie efekt finansowy i pozwoliło na ustabilizowanie ceny zakupu energii elektrycznej przez Spółkę.

W związku z zawarciem Umowy vPPA Spółka nie poszerzyła zakresu przedmiotu działalności wskazanego w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej jako: „KRS”) o działalność w obszarze instrumentów finansowych/instrumentów pochodnych.

Spółka nie zaangażowała dodatkowych istotnych aktywów w związku z działaniami związanymi z zawarciem i bieżącą realizacją Umowy vPPA, w tym m.in. Spółka nie nabyła żadnych dodatkowych aktywów materialnych i niematerialnych dotyczących tego obszaru i nie planuje w przyszłości dokonywać np. jakichkolwiek zakupów aktywów zaliczanych do środków trwałych w tym zakresie. Spółka nie ustanowiła dodatkowych zabezpieczeń np. w formie gwarancji bankowych związanych z realizacją umowy oraz nie zatrudniła dodatkowego personelu do obsługi administracyjnej współpracy na gruncie Umowy – np. do zbierania danych, monitorowania współpracy, etc. Obecne i planowane w przyszłości zaangażowanie administracyjne Spółki i jej personelu związane z obsługą Umowy jest nieznaczne w stosunku do podstawowej działalności gospodarczej w obszarze (…).

W ocenie Spółki, realizowane przez nią przepływy pieniężne związane z rozliczeniem kontraktu różnicowego w ramach Umowy vPPA są nieznaczne w stosunku do przepływów pieniężnych realizowanych w związku z prowadzeniem podstawowej działalności gospodarczej w obszarze (…).

Sprzedaż opodatkowana VAT, realizowana przez Spółkę (tzn. usługi w branży (…)) daje Spółce pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego. Spółka realizuje jedynie marginalną sprzedaż zwolnioną z VAT, która pozostaje bez wpływu na proporcję odliczenia VAT naliczonego (tzn. bardzo wyraźnie przeważającą większość sprzedaży Spółki stanowią usługi opodatkowane VAT, związane z prowadzoną przez Spółkę (…)). Stąd na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT Spółka ma prawo do zastosowania 100% proporcji sprzedaży przy odliczeniu VAT naliczonego.

W dniu (…) r. Spółka otrzymała interpretację indywidualną, związaną z realizacją vPPA, (sygn. (…) dalej: „Interpretacja”), w której organ rozstrzygnął m.in., że:

· w sytuacji, gdy Spółka uzyskuje od Kontrahenta wynagrodzenie w postaci płatności dodatniej różnicy w ramach Umowy, opisane we wniosku czynności należy uznać za świadczenie usług przez Spółkę za wynagrodzeniem, podlegające opodatkowaniu VAT na mocy art. 8 ust. 1 ustawy;

· świadczone przez Spółkę usługi (które będą mieć miejsce w sytuacji, gdy Spółka będzie otrzymywać od Kontrahenta dla uzgodnionego w Umowie okresu rozliczeniowego płatność dodatniej różnicy w ramach rozliczenia Umowy vPPA (CfD)) – będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT;

· podstawą opodatkowania VAT z tytułu czynności wykonywanych przez Spółkę na rzecz Kontrahenta będzie kwota płatności dodatniej różnicy w ramach rozliczenia Umowy vPPA (CfD) określona dla uzgodnionego w Umowie okresu rozliczeniowego (np. dla rozliczenia miesięcznego), przy czym, powyższa podstawa opodatkowania pomniejszona będzie o kwotę VAT należnego stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy o VAT;

· do obrotu uzyskanego z tytułu ww. czynności (świadczenia usług w ramach Umowy vPPA) nie ma zastosowania art. 90 ust. 6 ustawy o VAT. Wnioskodawca będzie zobowiązany uwzględniać obrót realizowany w związku ze świadczeniem przedmiotowych usług przy obliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT;

· Spółka może zgodnie z art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, zrezygnować ze zwolnienia z VAT usług świadczonych na rzecz Kontrahenta w ramach Umowy vPPA (CfD) i skorzystać z opcji ich opodatkowania VAT i wówczas obowiązek podatkowy powinien być ustalony co do zasady w oparciu o art. 19a ust. 3 ustawy, czyli z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Spółka nie zaskarżyła Interpretacji w zakresie wymienionych wyżej rozstrzygnięć.

Po otrzymaniu powyższej interpretacji indywidualnej Spółka uzyskała informację od Kontrahenta, że rozważa on w przyszłości rezygnację z przedmiotowego zwolnienia świadczonych usług na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT. Złoży on wówczas naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania tych usług przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego rezygnuje ze zwolnienia. Po dokonaniu rezygnacji ze zwolnienia z VAT, Kontrahent będzie dokumentował sprzedaż usług na rzecz Spółki fakturami VAT, zawierającymi stosowne kwoty VAT należnego.

Równocześnie, na moment złożenia niniejszego wniosku o interpretację indywidualną Spółka nie posiada skonkretyzowanych planów w zakresie rezygnacji ze zwolnienia z VAT dla usług świadczonych przez Spółkę w ramach vPPA na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1. Spółka będzie wykorzystywała usługi nabywane od Kontrahenta w ramach Umowy vPPA w przeważającej mierze do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (tzn. głównie w podstawowej działalności gospodarczej obejmującej usługi w branży (…)) oraz w marginalnym zakresie do czynności zwolnionych z podatku od towarów i usług, pozostającym bez wpływu na proporcję odliczenia VAT naliczonego. Spółka nie wykonuje czynności niepodlegających VAT.

Spółka wskazuje, iż usługi nabywane w ramach Umowy vPPA mają na celu zabezpieczenie cen energii elektrycznej. Natomiast energia elektryczna nabywana jest w przeważającej mierze na potrzeby prowadzonej przez Spółkę działalności w branży (…), opodatkowanej VAT – tzn. na potrzeby funkcjonowania (…), związanych z (…) Spółki.

Działalność gospodarcza Spółki obejmuje również incydentalne świadczenia zwolnione z VAT, takie jak (…) w ramach działalności (…). Spółka nie może również wykluczyć dokonywania w przyszłości dalszych transakcji zwolnionych z VAT, obejmujących również (…).

Równocześnie Spółka podkreśla, iż zakres wszelkiej (obecnej oraz przyszłej) sprzedaży Spółki zwolnionej z VAT jest całkowicie marginalny i niewspółmierny względem sprzedaży opodatkowanej VAT. Konkretnie, wartość sprzedaży zwolnionej z VAT jest znacząco niższa niż 1% całości sprzedaży Spółki, przekładając się na 100% proporcję odliczenia VAT naliczonego przez Spółkę. Przykładowo, wg kalkulacji proporcji sprzedaży za II kwartał 2025 r., udział sprzedaży zwolnionej Spółki w całości sprzedaży podlegającej VAT wynosi ok. 0,04%. Spółka nie przewiduje, aby udział sprzedaży zwolnionej z VAT przekroczył 1% całkowitej kwoty obrotów Spółki.

Reasumując, Spółka wykorzystuje usługi nabywane od Kontrahenta w ramach umów vPPA w przeważającej mierze do czynności opodatkowanych VAT oraz w marginalnym stopniu do czynności zwolnionych z VAT (przy współczynniku sprzedaży opodatkowanej wynoszącym obecnie 100%).

2. Spółka nie wykonuje czynności niepodlegających VAT, stąd Spółka nie wykorzystuje nabywanych usług do celów innych niż działalność gospodarcza.

3. Spółka nie ma możliwości przyporządkowania (tzn. bezpośredniej alokacji) wartości nabywanych usług do czynności opodatkowanych i zwolnionych z VAT. Usługi nabywane przez Spółkę w ramach umów vPPA związane są z nabyciem energii elektrycznej. Nie ma możliwości ustalenia ilości oraz wartości energii elektrycznej związanej ze sprzedażą zwolnioną z VAT (tzn. nie można określić, ile energii elektrycznej Spółka zużywa w związku z incydentalnymi transakcjami (…), zwolnionymi z VAT). W konsekwencji, Spółka może dokonać jedynie proporcjonalnego przyporządkowania nabywanych usług do czynności opodatkowanych i zwolnionych z VAT.

Udział sprzedaży opodatkowanej VAT przekracza 99% wartości całej sprzedaży, przekładając się na pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego.

4. Proporcja ustalona zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy o VAT (tzn. przy zaokrągleniu w górę do najbliższej liczby całkowitej) wynosi 100%, przekładając się na pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Pytanie

Czy w przypadku, gdy Kontrahent zrezygnuje ze zwolnienia z VAT w trybie przewidzianym w art. 43 ust. 22 ustawy o VAT Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego z tytułu rozliczenia Umowy vPPA?

Państwa stanowisko w sprawie

W przypadku gdy Kontrahent, po spełnieniu warunków wskazanych w ustawie o VAT, wybierze opodatkowanie usług świadczonych w ramach vPPA, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Kontrahenta z tytułu należnej mu różnicy w ramach rozliczenia vPPA.

Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie

Stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ww. ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwotę VAT naliczonego, w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ponadto, podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 86 ust. 10 w zw. z ust. 10b pkt 1 Ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Jednocześnie, jak wynika z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z powyższych regulacji wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje w wyniku łącznego spełnienia ustawowych przesłanek, tj.:

· odliczenia dokonuje podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT,

· podatek podlegający odliczeniu jest związany z transakcjami opodatkowanymi tego podatnika, tzn. z takimi czynnościami, których następstwem jest powstanie obowiązku podatkowego oraz określenie podatku należnego,

· w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,

· podatnik otrzymał fakturę dokumentującą transakcję,

· transakcja podlega opodatkowaniu VAT.

W tym kontekście należy wskazać, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Zgodnie z otrzymaną interpretacją indywidualną, w sytuacji, gdy Spółka otrzymuje od Kontrahenta dla uzgodnionego w Umowie okresu rozliczeniowego płatność dodatniej różnicy w ramach rozliczenia Umowy vPPA, świadczy ona usługi zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT.

Analogicznie należy więc uznać, że w przypadku dokonywania płatności ujemnej różnicy przez Spółkę na rzecz Kontrahenta, Kontrahent realizuje transakcję zwolnioną z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 22 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, świadczonych na rzecz podatników, i wybrać ich opodatkowanie, pod warunkiem, że:

1) jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;

2) złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania tych usług przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego rezygnuje ze zwolnienia.

Zgodnie z informacjami uzyskanymi przez Wnioskodawcę od Kontrahenta, rozważa on w przyszłości skorzystanie z powyższego rozwiązania i rezygnację ze zwolnienia. W konsekwencji Spółka przewiduje, że będzie otrzymywać od niego faktury VAT z wykazaną kwotą VAT, obliczoną według stawki VAT właściwej dla danego typu świadczenia. W ocenie Wnioskodawcy, takie faktury – przy założeniu spełnienia wskazanych powyżej przesłanek formalnych, w tym złożenia zawiadomienia do naczelnika właściwego urzędu skarbowego – będą dokumentować transakcje opodatkowane VAT.

Tym samym kluczową przesłankę, w kontekście potwierdzenia prawa Spółki do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej rozliczenie Umowy VPPA, stanowi kwestia związku dokonanego nabycia (wykorzystania go dla celów) z czynnościami dającymi prawo do odliczenia VAT naliczonego – czynnościami opodatkowanymi VAT Wnioskodawcy.

Zgodnie z przestawionym opisem zdarzenia przyszłego, Spółka realizuje swoją działalność gospodarczą w sektorze (…), tj. prowadzi (…). Energia elektryczna jest jednym z elementów niezbędnych do wykonywania jej podstawowej działalności. Ponadto zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na jej funkcjonalny profil działalności, wydatki na nabycie energii elektrycznej stanowią materialnie istotne koszty prowadzenia działalności. W związku z wahaniami cen energii elektrycznej Spółka podjęła decyzję o zabezpieczeniu głównej działalności Spółki przed ryzykiem zmiany cen w drodze zawarcia Umowy vPPA. Niniejsze zabezpieczenie ma na celu ograniczenie potencjalnych strat finansowych, jakie Spółka mogłaby doznać w przypadku niekorzystnych zmian na rynku cen energii.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, usługi nabywane przez Spółkę w ramach vPPA mają niezaprzeczalny związek z wykonywanymi przez nią czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT. Bez dostaw energii elektrycznej, do których odnosi się Umowa vPPA (poprzez zabezpieczenie ich ceny) nie byłoby możliwe prowadzenie działalności w obszarze (…), a nadmierne wahania ceny mogłyby wpłynąć na zmniejszenie konkurencyjności sprzedawanych przez Spółkę świadczeń, z powodu konieczności podwyższenia ich ceny.

Na marginesie Spółka zwraca uwagę, iż obecnie kontrakty terminowe, zabezpieczające cenę nabycia określonego surowca (w szczególności surowca energetycznego, jak np. ropy naftowej, gazu ziemnego czy węgla), stanowią coraz częściej standardowy instrument zarządzania ryzykiem gospodarczym (tzn. wzrostem cen danego surowca). Stąd, w ocenie Spółki, nabywanie usług w tym zakresie powinno być postrzegane jako standardowe koszty prowadzonej działalności gospodarczej nowocześnie zarządzanego przedsiębiorstwa, podobnie jak np. wydatki w obszarze cyberbezpieczeństwa, czy zgodności korporacyjnej (corporate compliance).

Powyższe oznacza, że analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów pozwala na stwierdzenie, że w przedmiotowej sprawie warunek, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT zostanie spełniony. Spółka uprawniona będzie do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Kontrahenta, jeżeli zdecyduje się on na rezygnację ze zwolnienia z VAT usług finansowych i spełni warunki, o których mowa w art. 43 ust. 22 ustawy o VAT.

Powyższych wniosków nie zmienia fakt, iż na moment złożenia niniejszego wniosku o interpretację indywidualną Spółka nie posiada skonkretyzowanych planów w zakresie rezygnacji ze zwolnienia z VAT dla usług świadczonych przez Spółkę w ramach vPPA na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT. Brak rezygnacji Spółki ze zwolnienia z VAT nie może być utożsamiany z bezpośrednim związkiem pomiędzy usługami nabywanymi od Kontrahenta w ramach vPPA, opodatkowanymi VAT (tzn. płatnościami dokonywanymi w okresach, w których Cena referencyjna będzie wyższa od Ceny zmiennej) oraz usługami świadczonymi przez Spółkę na rzecz Kontrahenta, zwolnionymi z VAT (tzn. płatnościami otrzymywanymi w okresach, których Cena referencyjna będzie niższa od Ceny zmiennej). Spółka przystąpiła do Umowy vPPA celem zabezpieczenia cen energii elektrycznej na podstawowej działalności gospodarczej. Tym samym, nie sposób uznać, iż Spółka nabywa od Kontrahenta usługi (opodatkowane VAT) celem późniejszego świadczenia usług zwolnionych z VAT na jego rzecz.

Co istotne, sama konstrukcja rozliczeń w ramach Umowy vPPA wyklucza możliwość powiązana usług nabywanych przez Spółkę od Kontrahenta (opodatkowanych VAT) z usługami świadczonymi przez Spółkę na rzecz Kontrahenta (zwolnionych z VAT do momentu rezygnacji). Spółka zwraca uwagę, że:

· jeżeli w danym okresie rozliczeniowym Cena zmienna będzie niższa od Ceny referencyjnej, Spółka będzie nabywała usługę od Kontrahenta (opodatkowaną VAT), nie świadcząc żadnej usługi na jego rzecz (wynikającej z Umowy vPPA). W konsekwencji, odliczenie VAT wynikającego z usług nabywanych od Kontrahenta nie będzie związane ze świadczeniem usług przez Spółkę na rzecz Kontrahenta;

· jeżeli w danym okresie rozliczeniowym Cena zmienna będzie wyższa od Ceny referencyjnej, Spółka będzie świadczyła na rzecz Kontrahenta usługę (wynikającą z vPPA oraz zwolnioną z VAT do momentu rezygnacji). Stąd w okresie tym Spółka nie będzie nabywała od Kontrahenta żadnych usług opodatkowanych VAT, związanych z rozliczeniami w ramach vPPA.

Powyższe wnioski znajdują swoje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych, m.in.:

· z dnia 22 marca 2024 r. sygn. 0114-KDIP4-3.4012.591.2023.2.RK: „Stwierdzić więc należy, że w sytuacji gdy otrzymają Państwo prawidłowo wystawioną fakturę dokumentującą transakcję dokonaną w ramach VPPA (gdy Miesięczna Kwota Rozliczeniowa ma wartość ujemną) z wykazanym podatkiem VAT od Kontrahenta, będącego czynnym podatnikiem VAT, który złożył oświadczenie o wyborze opodatkowania usług i - jak wynika z powyższej analizy – nabywane przez Państwa od Kontrahenta usługi będą miały związek z Państwa działalnością opodatkowaną, to będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Spełnione bowiem zostaną przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, określone w art. 86 ust. 1 ustawy.”

Co istotne, powyższa interpretacja dotyczy również sytuacji, w której jedynie kontrahent wnioskodawcy zrezygnował ze zwolnienia VAT w trybie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT. W powyższej interpretacji Dyrektor KIS zauważył także brak związku między nabyciem usług opodatkowanych VAT (świadczonych przez kontrahenta), a świadczeniem usług zwolnionych z VAT przez Spółkę („Jeżeli w danym okresie rozliczeniowym to Państwo będą nabywali usługę od Kontrahenta, nie ma możliwości aby jednoczenie wykonywali na jego rzecz usługi zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy. Nabywana przez Państwa usługa będzie miała więc związek z Państwa podstawową działalnością gospodarczą, która zgodnie z Państwa wskazaniem stanowi działalność opodatkowaną podatkiem VAT z zastosowaniem właściwej stawki podatku.”);

· z dnia 15 marca 2023 r. sygn. 0114-KDIP4-3.4012.697.2022.2.IG: „Jak wskazano wyżej, usługi świadczone przez Sprzedającego w ramach rozliczenia Umowy VPPA będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT. Zatem w sytuacji, gdy Sprzedający wystawi fakturę na rzecz Spółki w związku z rozliczeniem Umowy VPPA (w celu udokumentowania Miesięcznej Kwoty Rozliczeniowej należnej Sprzedającemu), na której wykaże kwotę podatku naliczonego, faktura taka nie będzie uprawniała Spółki do odliczenia tego podatku ze względu na wyłączenie wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

Natomiast, ww. wyłączenie nie znajdzie zastosowania, jeżeli Sprzedający podejmie decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy i wybierze opodatkowanie usług świadczonych w ramach Umowy VPPA. Wtedy Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego z tytułu należnej mu Miesięcznej Kwoty Rozliczeniowej, ze względu na spełnienie przesłanek warunkujących prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.”.

Również powyższa interpretacja dotyczy sytuacji, w której jedynie kontrahent wnioskodawcy zrezygnował ze zwolnienia VAT w trybie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT.

W świetle powyższych stanowisk, wydanych w stanach faktycznych zbliżonych do przedstawionego w niniejszym wniosku, również Spółce powinno przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktury wystawionej przez Kontrahenta z tytułu należnej mu różnicy w ramach rozliczenia vPPA (po spełnieniu warunków wskazanych w ustawie o VAT, tzn. wyborze przez Kontrahenta opodatkowania usług świadczonych w ramach vPPA).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) – zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w świetle którego:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Należy ponadto zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupów z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz art. 90 ustawy.

W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 5 ustawy:

Na podstawie art. 90 ust. 6 ustawy:

Przepis art. 90 ust. 8 ustawy stanowi, że:

Według art. 90 ust. 9 ustawy:

Na podstawie art. 90 ust. 9a ustawy:

Na mocy art. 90 ust. 10 ustawy:

Przepisy zawarte w art. 90 ustawy regulują kwestie związane z prawem do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nabyte towary i usługi wykorzystuje zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez „czynności w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć czynności zwolnione od podatku. Przepis art. 90 ustawy określa dla ww. sytuacji zasady proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego w ciągu roku podatkowego na podstawie obrotów osiągniętych w poprzednim roku podatkowym.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Zauważyć w tym miejscu należy, że spółki są podmiotami powołanymi w celu prowadzenia działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo polską spółką kapitałową, która prowadzi działalność gospodarczą w sektorze (…). Prowadzą Państwo (…) i są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako: „VAT”).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej zużywają Państwo energię elektryczną, która jest niezbędna do wykonywania podstawowej Państwa działalności. W przypadku nieruchomości najmowanych przez Państwa na potrzeby prowadzonej działalności, energia elektryczna jest nabywana przez właścicieli/operatorów nieruchomości najmowanych przez Państwa od podmiotów zewnętrznych zajmujących się produkcją lub obrotem energią elektryczną. Koszty nabycia energii elektrycznej są opłacane przez Państwa na podstawie faktur otrzymywanych od właścicieli/operatorów nieruchomości. Obecnie nie mają Państwo wpływu na warunki cenowe umów dotyczących nabycia energii elektrycznej zawieranych pomiędzy właścicielem/operatorem a ww. dostawcami energii elektrycznej ani na taryfy ustalane przez właścicieli/operatorów w relacji z najemcami. Nie wykluczają Państwo jednak podjęcia w przyszłości negocjacji z właścicielami/operatorami najmowanych nieruchomości, aby uzależnić ceny energii elektrycznej zużywanej przez Państwa od cen oferowanych na Towarowej Giełdzie Energii. Z uwagi na profil funkcjonalny Państwa działalności, wydatki na nabycie energii elektrycznej stanowią w Państwa ocenie materialnie istotne koszty prowadzenia działalności. Na ten moment wyłącznie w sporadycznych sytuacjach zdarza się, że zużywają Państwo energię elektryczną nabywaną bezpośrednio od podmiotów zewnętrznych zajmujących się produkcją lub obrotem energią elektryczną. Wówczas koszty nabycia energii są opłacane bezpośrednio przez Państwa na rzecz takich dostawców.

Mając na uwadze przede wszystkim ryzyka związane ze zmiennością cen energii elektrycznej przystąpili Państwo do umowy typu cPPA (ang. Corporate Power Purchase Agreement). Kontrakt typu cPPA jest stosunkowo nowym instrumentem będącym formą długoterminowej umowy zawieranej zwykle bezpośrednio przez producenta energii z odnawialnych źródeł i przedsiębiorstwo wykorzystujące znaczne wolumeny energii elektrycznej w ramach prowadzonej działalności. Celem tego typu kontraktu jest m.in. zabezpieczenie cen energii elektrycznej, które dane przedsiębiorstwo będzie płacić w przyszłości (rozumiane jako skompensowanie wpływu potencjalnych wahań cen energii elektrycznej na wyniki finansowe podmiotu), a także danie temu podmiotowi możliwości realnego oddziaływania w sposób pozytywny na rozwój energetyki odnawialnej. Ekonomicznym rezultatem kontraktu cPPA jest ustalenie pomiędzy stronami stałej ceny energii elektrycznej w danym okresie.

Podjęli Państwo współpracę z wybranym kontrahentem (dalej jako: „Kontrahent”) i zawarli z nim umowę cPPA w formie kontraktu finansowego (nierzeczywistego – bez opcji fizycznej dostawy energii elektrycznej), tzw. virtual cPPA (dalej jako: „Umowa” lub „Umowa vPPA” lub „vPPA”).

Wybrany Kontrahent jest podmiotem: zarejestrowanym jako czynny podatnik VAT; posiadającym siedzibę działalności gospodarczej dla celów VAT na terenie Polski; którego przedmiot działalności gospodarczej będzie obejmował m.in. wytwarzanie energii elektrycznej z odnawialnych źródeł.

Z Państwa perspektywy nawiązanie współpracy z Kontrahentem w oparciu o Umowę vPPA (bądź w dalszej przyszłości w przypadku większej liczby Umów również z innymi Kontrahentami) charakteryzuje się następującymi cechami i przyczynia się do osiągnięcia następujących rezultatów:

· formuła współpracy i rozliczeń wynikających z Umowy vPPA opiera się na konstrukcji instrumentu pochodnego o charakterze zabezpieczającym (hedgingowym); tym samym Umowa stanowi instrument finansowy w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi – zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. d tej ustawy, instrumentami finansowymi są m.in. niebędące papierami wartościowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron;

· przedmiotem Umowy jest wyłącznie finansowe (pieniężne) rozliczenie w oparciu o strukturę kontraktu różnicowego (ang. contract for difference; dalej jako: „CfD”) odnoszące się do uzgodnionych przez Państwa i Kontrahenta cen i wolumenu energii elektrycznej;

· w Umowie vPPA Państwo i Kontrahent określili m.in. sposób ustalania dwóch cen, w oparciu o które dokonywane jest rozliczenie w formule kontraktu różnicowego (ustalana jest różnica między ww. dwoma cenami) i które umożliwiają realizację zabezpieczającego celu tej Umowy, tj.:

- stałą referencyjną cenę energii elektrycznej, którą Państwo płacą za energię elektryczną w dłuższym okresie i tym samym dążą do jej zabezpieczenia (dalej jako: „Cena referencyjna”) oraz

- zmienną cenę energii elektrycznej, powiązaną z giełdowymi notowaniami energii elektrycznej dalej jako: „Cena zmienna”);

· rozliczenie Umowy realizowane jest w okresach rozliczeniowych uzgodnionych między Państwem i Kontrahentem (miesięcznych) w taki sposób, że kalkulowana jest różnica między Ceną zmienną a Ceną referencyjną stanowiąca rezultat kontraktu różnicowego w ustalonym okresie rozliczeniowym, która następnie jest mnożona przez wolumen energii elektrycznej uzgodniony pomiędzy Państwem i Kontrahentem na dany okres rozliczeniowy, w wyniku czego:

- gdy Cena referencyjna jest niższa od Ceny zmiennej – Kontrahent jest zobowiązany do płatności kwoty dodatniej różnicy na rzecz Państwa;

- gdy Cena referencyjna jest wyższa od Ceny zmiennej – Państwo są zobowiązani do płatności kwoty „ujemnej różnicy” (tzn. wartości bezwzględnej różnicy między Ceną zmienną a Ceną referencyjną) na rzecz Kontrahenta;

- gdy Cena referencyjna jest równa Cenie zmiennej – nie występuje różnica (wynosi ona 0) i wówczas nie występuje żadne rozliczenie między Państwem a Kontrahentem;

· wynik vPPA podlegający rozliczeniu w określonym okresie rozliczeniowym kalkulowany jest w oparciu o rozliczenia cząstkowe dokonywane w krótszych jednostkach czasu w trakcie okresu rozliczeniowego (np. odczyty godzinowe/dzienne);

· przedstawiony powyżej sposób określania wyniku w ramach Umowy w oparciu o mechanizm kontraktu różnicowego jest bazowym rozliczeniem między Państwem a Kontrahentem umożliwiającym zabezpieczenie cen energii elektrycznej zużywanej przez Państwa, która jest rozliczana w relacji z podmiotami trzecimi niebędącymi stroną Umowy (przy czym zabezpieczenie powinno być rozumiane jako częściowe skompensowanie/ograniczenie wpływu potencjalnych wahań cen energii elektrycznej na Państwa wyniki finansowe, tj. zarówno w sytuacji wzrostu i spadku Ceny zmiennej i cen faktycznie płaconych przez Państwa w stosunku do Ceny referencyjnej);

· nie przewidzieli Państwo w Umowie odrębnego wynagrodzenia w obszarze części zabezpieczającej ceny energii elektrycznej (np. ryczałtowego), które Kontrahent otrzymuje od Państwa lub Państwo od Kontrahenta;

· wraz z zawarciem Umowy vPPA oczekują Państwo, że przedstawiona formuła działania kontraktu różnicowego pozwoli na uzyskanie Spółce względnie stałej i przewidywalnej w dłuższym okresie ceny energii elektrycznej, zbliżonej do wynikającej z Umowy Ceny referencyjnej (dla tej części/wolumenu energii elektrycznej zużywanej przez Państwa, która zostanie objęta vPPA) – efekt ten został uzyskany dzięki pojawieniu się dodatkowego, wyłącznie pieniężnego rozliczenia (tj. dodatniej lub ujemnej różnicy), będącego istotą vPPA (niezależnego od kwot płaconych za zużytą energię do podmiotów trzecich niebędących stroną vPPA), które częściowo kompensuje/ ogranicza wpływ potencjalnych wahań cen energii elektrycznej na Państwa wyniki finansowe;

· Kontrahent na bazie Umowy vPPA nie sprzedaje Państwu energii elektrycznej wytworzonej z posiadanych odnawialnych źródeł energii, co oznacza, że na bazie Umowy vPPA nie nabywają Państwo od Kontrahenta energii elektrycznej wykorzystywanej w działalności gospodarczej. Transakcje w ramach Umowy vPPA skutkują rozpoznaniem przychodów lub kosztów przez Państwa, które wynikają, odpowiednio, z konieczności rozliczenia dodatniej lub ujemnej różnicy z Kontrahentem przez Państwa.

Jeżeli w wyniku rozliczenia Umowy vPPA Państwo w danym okresie:

· są zobowiązani do zapłaty ujemnej różnicy (tzn. wartości bezwzględnej różnicy między Ceną zmienną a Ceną referencyjną) na rzecz Kontrahenta – wówczas związany z tym wydatek jest ponoszony z Państwa środków finansowych (tj. wydatek uszczupla Państwa majątek), zaś jego wartość nie jest w jakikolwiek sposób Państwu zwrócona (tj. rozliczenie za dany okres ma charakter definitywny);

· są uprawnieni do otrzymania dodatniej różnicy od Kontrahenta – wówczas osiągnięty w związku z tym przychód ma charakter definitywny (tj. w sposób trwały zwiększa Państwa majątek).

(…) r. otrzymali Państwo interpretację indywidualną, związaną z realizacją vPPA, (sygn. (…) dalej: „Interpretacja”), w której organ rozstrzygnął m.in., że:

· świadczone przez Państwa usługi (które będą mieć miejsce w sytuacji, gdy będą Państwo otrzymywać od Kontrahenta dla uzgodnionego w Umowie okresu rozliczeniowego płatność dodatniej różnicy w ramach rozliczenia Umowy vPPA (CfD)) – będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy;

· mogą Państwo zgodnie z art. 43 ust. 22 ustawy, zrezygnować ze zwolnienia z VAT usług świadczonych na rzecz Kontrahenta w ramach Umowy vPPA (CfD) i skorzystać z opcji ich opodatkowania VAT i wówczas obowiązek podatkowy powinien być ustalony co do zasady w oparciu o art. 19a ust. 3 ustawy, czyli z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Po otrzymaniu powyższej interpretacji indywidualnej uzyskali Państwo informację od Kontrahenta, że rozważa on w przyszłości rezygnację z przedmiotowego zwolnienia świadczonych usług na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT. Złoży on wówczas naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania tych usług przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego rezygnuje ze zwolnienia. Po dokonaniu rezygnacji ze zwolnienia z VAT, Kontrahent będzie dokumentował sprzedaż usług na Państwa rzecz fakturami VAT, zawierającymi stosowne kwoty VAT należnego.

Państwo nie posiadają na skonkretyzowanych planów w zakresie rezygnacji ze zwolnienia z VAT dla usług świadczonych przez Państwa w ramach vPPA na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy.

Będą Państwo wykorzystywali usługi nabywane od Kontrahenta w ramach Umowy vPPA w przeważającej mierze do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (tzn. głównie w podstawowej działalności gospodarczej obejmującej usługi w branży (…)) oraz w marginalnym zakresie do czynności zwolnionych z podatku od towarów i usług, pozostającym bez wpływu na proporcję odliczenia VAT naliczonego. Usługi nabywane w ramach Umowy vPPA mają na celu zabezpieczenie cen energii elektrycznej. Natomiast energia elektryczna nabywana jest w przeważającej mierze na potrzeby prowadzonej przez Państwa działalności w branży (…), opodatkowanej VAT – tzn. na potrzeby funkcjonowania (…), związanych z Państwa (…). Państwa działalność gospodarcza obejmuje również incydentalne świadczenia zwolnione z VAT, takie jak (…) w ramach działalności (…). Nie mogą Państwo wykluczyć dokonywania w przyszłości dalszych transakcji zwolnionych z VAT, obejmujących (…). Równocześnie podkreślają Państwo, iż zakres wszelkiej (obecnej oraz przyszłej) Państwa sprzedaży zwolnionej z VAT jest całkowicie marginalny i niewspółmierny względem sprzedaży opodatkowanej VAT. Konkretnie, wartość sprzedaży zwolnionej z VAT jest znacząco niższa niż 1% całości Państwa sprzedaży, przekładając się na 100% proporcję odliczenia VAT naliczonego przez Państwa. Nie przewidują Państwo, aby udział sprzedaży zwolnionej z VAT przekroczył 1% całkowitej kwoty Państwa obrotów. Reasumując, wykorzystują Państwo usługi nabywane od Kontrahenta w ramach umów vPPA w przeważającej mierze do czynności opodatkowanych VAT oraz w marginalnym stopniu do czynności zwolnionych z VAT (przy współczynniku sprzedaży opodatkowanej wynoszącym obecnie 100%).

Nie mają Państwo możliwości przyporządkowania (tzn. bezpośredniej alokacji) wartości nabywanych usług do czynności opodatkowanych i zwolnionych z VAT. Usługi nabywane przez Państwa w ramach umów vPPA związane są z nabyciem energii elektrycznej. Nie ma możliwości ustalenia ilości oraz wartości energii elektrycznej związanej ze sprzedażą zwolnioną z VAT.

Proporcja ustalona zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy o VAT (tzn. przy zaokrągleniu w górę do najbliższej liczby całkowitej) wynosi 100%, przekładając się na pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego z tytułu rozliczenia Umowy vPPA w przypadku, gdy Kontrahent zrezygnuje ze zwolnienia od podatku w trybie przewidzianym w art. 43 ust. 22 ustawy.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Jednocześnie na mocy art. 43 ust. 22 ustawy:

Poinformowaliście Państwo, że Państwa Kontrahent, będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, rozważa w przyszłości rezygnację ze zwolnienia świadczonych usług na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT. Złoży on wówczas naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania tych usług przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego rezygnuje ze zwolnienia. Po dokonaniu rezygnacji ze zwolnienia z VAT, Kontrahent będzie dokumentował sprzedaż usług na rzecz Spółki fakturami VAT, zawierającymi stosowne kwoty VAT należnego.

Tym samym, w analizowanej sprawie warunek uprawniający do prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych usług, jakim jest uznanie tych czynności za czynności opodatkowane podatkiem VAT będzie spełniony. Bowiem z opisu sprawy wynika, że usługi nabywane przez Państwa od Kontrahenta w ramach Umowy vPPA będą opodatkowane podatkiem VAT, a Państwo (zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług) będą otrzymywali faktury VAT je dokumentujące. W analizowanej sytuacji nie znajdzie więc zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

Kolejną przesłanką, którą musi być spełniona aby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabywaną usługą, jest związek tej usługi z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano powyżej, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów działalności (niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowanej lub zwolnionej), z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania bezpośredniej alokacji.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi lub zwolnionych od podatku VAT.

Wskazaliście Państwo, że nabywane w ramach Umowy vPPA mają na celu zabezpieczenie cen energii elektrycznej. Natomiast energia elektryczna nabywana jest w przeważającej mierze na potrzeby prowadzonej przez Państwa działalności w branży (…), opodatkowanej podatkiem VAT. Państwa działalność gospodarcza obejmuje również incydentalne świadczenia zwolnione z VAT, takie jak (…) w ramach działalności (…). Równocześnie zakres wszelkiej (obecnej oraz przyszłej) Państwa sprzedaży zwolnionej z VAT jest całkowicie marginalny i niewspółmierny względem sprzedaży opodatkowanej VAT. Wartość sprzedaży zwolnionej z VAT jest znacząco niższa niż 1% całości Państwa sprzedaży, przekładając się na 100% proporcję odliczenia VAT naliczonego. Nie przewidują Państwo, aby udział sprzedaży zwolnionej z VAT przekroczył 1% całkowitej kwoty Państwa obrotów. Wykorzystują Państwo usługi nabywane od Kontrahenta w ramach umów vPPA w przeważającej mierze do czynności opodatkowanych VAT oraz w marginalnym stopniu do czynności zwolnionych z VAT (przy współczynniku sprzedaży opodatkowanej wynoszącym obecnie 100%). Nie mają Państwo możliwości przyporządkowania (tzn. bezpośredniej alokacji) wartości nabywanych usług do czynności opodatkowanych i zwolnionych z VAT. Jednocześnie, proporcja ustalona zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy o VAT (tzn. przy zaokrągleniu w górę do najbliższej liczby całkowitej) wynosi 100%, przekładając się na pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Z powyższych informacji wynika, że Państwa proporcja już na podstawie art. 90 ust. 4 ustawy – wynosi/wyniesie 100%.

Zatem w tej sytuacji proporcjonalne odliczenie podatku naliczonego nie występuje/nie wystąpi.

Wskazać również należy, że bezprzedmiotowe w takim przypadku jest/będzie ustalanie wyniku proporcji również w oparciu o przepis art. 90 ust. 10 pkt 1 ustawy – bowiem przepis ten nie ma/nie będzie miał w ogóle zastosowania.

Uwzględniając uregulowania wynikające z art. 86 i art. 90 ustawy stwierdzić więc należy, że w przypadku gdy otrzymują/otrzymają Państwo prawidłowo wystawioną fakturę dokumentującą nabycie usług wynikających z umowy vPPA z wykazanym podatkiem VAT od Kontrahenta, będącego czynnym podatnikiem podatku VAT, który złożył oświadczenie o wyborze opodatkowania usług – z uwagi na spełnienie ww. przesłanek warunkujących prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego – będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego z tytułu rozliczenia Umowy vPPA.

Podsumowując, stwierdzam, że w przypadku, gdy Kontrahent zrezygnuje ze zwolnienia z VAT w trybie przewidzianym w art. 43 ust. 22 ustawy – przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego z tytułu rozliczenia Umowy vPPA.

W związku z powyższym, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

· zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym i opisem zdarzenia przyszłego, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. W szczególności na Państwa wskazaniach, że:

· proporcja ustalona zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy (tzn. przy zaokrągleniu w górę do najbliższej liczby całkowitej) wynosi 100%, przekładając się na pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego;

· wartość sprzedaży zwolnionej z VAT jest znacząco niższa niż 1% całości Państwa sprzedaży, przekładając się na 100% proporcję odliczenia VAT naliczonego przez Państwa;

· nie przewidują Państwo, aby udział sprzedaży zwolnionej z VAT przekroczył 1% całkowitej kwoty Państwa obrotów;

· wykorzystują Państwo usługi nabywane od Kontrahenta w ramach umów vPPA w przeważającej mierze do czynności opodatkowanych VAT oraz w marginalnym stopniu do czynności zwolnionych z VAT (przy współczynniku sprzedaży opodatkowanej wynoszącym obecnie 100%).

W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.