Interpretacja 0112-KDIL1-2.4012.355.2025.2.AS

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w części dotyczącej niezastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, dla dostawy Jednostek Apartamentowych wraz z Nieruchomością bądź Lokali znajdujących się w Jednostkach Apartamentowych wraz z Nieruchomością (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2) oraz sposobu ustalenia powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· niezastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, dla dostawy Jednostek Apartamentowych wraz z Nieruchomością bądź Lokali znajdujących się w Jednostkach Apartamentowych wraz z Nieruchomością (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2);

· zaliczenia Jednostek Apartamentowych wraz z Nieruchomością oraz Lokali znajdujących się w Jednostkach Apartamentowych wraz z Nieruchomością do dostawy obiektów budowlanych lub ich części, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy, co do którego możliwe jest zastosowanie preferencyjnej (8%) stawki podatku VAT (pytania oznaczone we wniosku nr 3 i 4);

· sposobu ustalenia powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

Uzupełnili go Państwo pismem z 22 lipca 2025 r. (wpływ 25 lipca 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zajmującym się nabywaniem nieruchomości oraz realizacją inwestycji budowlanych. Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości, która składa się z jednej działki ewidencyjnej gruntu o powierzchni ok. (...) ha (dalej jako „Nieruchomość”).

Wnioskodawca nabył Nieruchomość w listopadzie 2024 r. na podstawie umowy przeniesienia praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży oraz umowy sprzedaży, objętej aktem notarialnym.

Na dzień nabycia Nieruchomości jej teren był zabudowany w części, w tym infrastrukturą techniczną. Na moment składania wniosku stan ten nie uległ zmianie, a na terenie Nieruchomości na dzień składania wniosku nie znajduje się jakikolwiek budynek lub budowla, której budowa zostałaby zakończona.

Nieruchomość została nabyta od spółki komandytowej, czynnego podatnika podatku od towarów i usług, a nabycie Nieruchomości zostało opodatkowane stawką podatku od towarów i usług na poziomie 23%. W związku z nabyciem Nieruchomości Wnioskodawca odliczył podatek VAT naliczony od podatku należnego. Jednocześnie w związku z przeprowadzeniem transakcji nabycia, na Wnioskodawcę została przeniesiona decyzja z lutego 2018 r.:

- Zatwierdzająca projekt budowlany zespołu jednostek apartamentowych wraz z funkcją sportu i rekreacji oraz instalacjami i urządzeniami technicznymi towarzyszącymi na terenie Nieruchomości (decyzja odwołuje się w treści do działek ewidencyjnych gruntu przed ich połączeniem w jedną działkę ewidencyjną gruntu);

- Pozwalająca na wznowienie robót budowlanych objętych ww. projektem;

- Nakładająca na ww. spółkę komandytową (poprzedniego właściciela) obowiązek uzyskania pozwolenia na użytkowanie dla zespołu jednostek apartamentowych wraz z funkcją sportu i rekreacji oraz instalacjami i urządzeniami technicznymi towarzyszącymi na terenie Nieruchomości;

dalej jako „Pozwolenie na Budowę”. W oparciu o Pozwolenie na Budowę, które następnie zostało przeniesione na Wnioskodawcę, na terenie Nieruchomości kontynuowane są prace budowlane.

Na dzień nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawcę w odniesieniu do Nieruchomości obowiązywały ustalenia Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla obszaru (...) w (...) część E – Otoczenie (...), który został zatwierdzony uchwałą Rady Miasta (...) nr (...). Zgodnie z powyższym planem Nieruchomość jest przeznaczona pod tereny sportu i rekreacji w klinie zieleni (...), przy czym miejscowy plan dopuszcza lokalizację m.in. jednostek apartamentowych (na działkach nie mniejszych niż (...) m²). Przeznaczenie Nieruchomości wynikające z ww. miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego do momentu składania wniosku nie uległo zmianie.

Zgodnie z wydanym wypisem z ewidencji gruntów działka gruntu składająca się na Nieruchomość została opisana jako Bi (inne tereny zabudowane), Bp (zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy), dr (drogi), RIVb i RV (grunty orne klasy IVb i klasy V).

Wnioskodawca zamierza wybudować i zrealizować na terenie Nieruchomości inwestycję zgodnie z Pozwoleniem na Budowę. Zgodnie z Pozwoleniem na Budowę, w ramach planowanej inwestycji ma dojść do powstania 5 jednostek apartamentowych („Jednostki Apartamentowe”) wraz z infrastrukturą towarzyszącą (drogi wewnętrzne i dojścia dla pieszych; miejsca postojowe dla samochodów osobowych; boiska, korty, place ćwiczeń i ścieżki spacerowe (obiekty sportu i rekreacji), mury oporowe w ramach ukształtowania terenu i zjazdów do kondygnacji garażowych, zbiorniki retencyjne na wody opadowe, pozostała infrastruktura techniczna, instalacje i urządzenia techniczne, włączenie do kanalizacji deszczowej).

Zgodnie z projektem budowlanym zatwierdzonym Pozwoleniem na Budowę:

1) Wnioskodawca planuje przeprowadzić inwestycję polegającą na wybudowaniu na Nieruchomości kompleksu Jednostek Apartamentowych. Łącznie, Wnioskodawca planuje wybudować nie więcej niż 4 Jednostki Apartamentowe, a piąta Jednostka Apartamentowa będzie przedmiotem przebudowy (w zakresie istniejących fundamentów); Jednostki Apartamentowe stanowić będą wolnostojące budynki, znajdujące się na terenie Nieruchomości należącej do Wnioskodawcy;

2) Jednostki Apartamentowe będą składały się z 4 kondygnacji (poziom garażowy i 3 kondygnacje apartamentowe dla czterech pierwszych Jednostek Apartamentowych oraz piwnica i 3 kondygnacje nadziemne dla piątej Jednostki Apartamentowej);

3) W ramach inwestycji powstaną także miejsca parkingowe, które będą zlokalizowane na terenie Nieruchomości lub w obrębie kondygnacji garażowej;

4) Przewiduje się następującą powierzchnię zabudowy dla poszczególnych Jednostek Apartamentowych:

- Pierwsza Jednostka Apartamentowa – (...) m²;

- Druga Jednostka Apartamentowa – (...) m²;

- Trzecia Jednostka Apartamentowa – (...) m²;

- Czwarta Jednostka Apartamentowa – (...) m²;

- Piąta Jednostka Apartamentowa – (...) m²;

5) Wnioskodawca planuje realizować inwestycję etapowo;

6) W Jednostkach Apartamentowych od pierwszej do czwartej przewiduje się, że będą one składały się z trzech segmentów A, B i C połączonych łącznikiem oraz wspólną komunikacją i holem („Segmenty”). Segmenty zlokalizowane będą na wspólnej płycie garażowej, a każdy segment jako 3- kondygnacyjny (parter, I i II piętro) zawierać będzie 3 lokale z tarasem widokowym; każda z Jednostek Apartamentowych od pierwszej do czwartej zawierać może w sumie 9 lokali („Lokal”);

7) Zgodnie z Pozwoleniem na Budowę:

- Jednostki Apartamentowe od pierwszej do czwartej zawierają apartamenty (Lokale) mieszkalne przeznaczone na wynajem (turystyka komercyjna i indywidualna) z powierzchnią pomocniczą (obsługa komercyjna turystyki, składowanie sprzętu sportowego itp.) zlokalizowaną w przyziemiu;

- W ramach przebudowywanej piątej Jednostki Apartamentowej powstaną 3 apartamenty (Lokale);

8) Wnioskodawca dopuszcza, że w zależności od oczekiwań przyszłych klientów dojdzie do wybudowania/ przebudowy Jednostek Apartamentowych, które mogą, ale nie muszą mieć wyodrębnionych Lokali;

9) Powierzchnia użytkowa każdej z Jednostek Apartamentowych wynosić będzie od (...) m² do (...) m²;

10) W przypadku ich wyodrębnienia powierzchnia użytkowa każdego z Lokali będzie wynosić od (...) m² do (...) m²;

11) Każda Jednostka Apartamentowa lub Lokal z niej wyodrębniony stanowić będzie samodzielną całość i urządzony będzie w taki sposób, że spełniać będzie mógł całoroczne potrzeby mieszkalne;

12) Każda z Jednostek Apartamentowych posiadać będzie osobne wejście do budynku, a każdy Lokal z niej wyodrębniony będzie posiadał odrębne do niego wejście;

13) W Jednostkach Apartamentowych będą znajdować się także pomieszczenia przynależne do Lokali, takie jak miejsca parkingowe i pomieszczenia gospodarcze;

14) teren wokół Jednostek Apartamentowych zostanie zagospodarowany w taki sposób, że wybudowane zostaną elementy infrastruktury towarzyszącej – tj. elementy sportowe i rekreacyjne, jak również miejsca parkingowe i garaże.

Przedmiotem zbycia przez Wnioskodawcę będzie z perspektywy cywilistycznej:

1) albo nieruchomość zabudowana opisanymi wyżej budynkami (Jednostkami Apartamentowymi), w którym będą znajdowały się lokale mieszkalne, które na dzień zbycia nie będą stanowiły odrębnego przedmiotu własności, wraz z udziałem w gruncie, tj. nieruchomości na której te Jednostki Apartamentowe zostaną posadowione (na tym gruncie będzie także znajdowała się infrastruktura towarzysząca opisana powyżej oraz infrastruktura techniczna niezbędna do obsługi budynków); w takim przypadku przedmiotem sprzedaży byłby udział we współwłasności zabudowanej nieruchomości odpowiadający każdej z Jednostek Apartamentowych, przy czym na dzień sprzedaży budynki (Jednostki Apartamentowe) będą stanowiły budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane oraz będą stanowiły obiekt budowalny zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) – (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.)

albo

2) samodzielne lokale mieszkalne w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2018 r. poz. 716, z późn. zm.) (dalej jako: „u.w.l”) wraz z udziałem w gruncie, tj. nieruchomości na której budynki wraz ze znajdującymi się w nich Lokalami zostaną posadowione (na tym gruncie będzie także znajdowała się infrastruktura towarzysząca opisana powyżej oraz infrastruktura techniczna niezbędna do obsługi budynków) oraz udziałem w częściach wspólnych budynku, w którym te Lokale będą się znajdować; powyższe Lokale zostaną prawnie wydzielone jako odrębne nieruchomości lokalowe w rozumieniu ustawy o własności lokali z dnia 24 czerwca 1994 r. wraz z pomieszczeniami przynależnymi w postaci garaży i pomieszczeniami gospodarczymi (dalej: Ustawa o własności lokali).

Obecnie, zgodnie z treścią Pozwolenia na budowę, planowane przedsięwzięcie zaklasyfikowane zostało jako budynki mieszkalne do kategorii XIII, o której mowa w Załączniku do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418) (dalej jako: „p.b.”), a obiekty sportu i rekreacji zostały zakwalifikowane do kategorii V obiektu budowlanego.

Po wybudowaniu Jednostek Apartamentowych, Wnioskodawca dokonywać będzie ich sprzedaży na rzecz klientów. Klienci mogą być zarówno podatnikami VAT, jak i nie być podatnikami VAT. Sposób wykorzystania Jednostek Apartamentowych lub Lokali przez klientów jest poza zakresem decyzji Wnioskodawcy.

Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

1) Jednostki Apartamentowe oraz Lokale stanowić będą towary handlowe.

2) Wnioskodawca wyjaśnia, że przed przystąpieniem przez Wnioskodawcę do przebudowy Piątej Jednostki Apartamentowej nie stanowiła ona budynku, budowli lub jej części w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Wnioskodawca wyjaśnia, że w dniu nabycia nieruchomości, na której docelowo będzie znajdowała się Piąta Jednostka Apartamentowa znajdowały się fundamenty takiej jednostki, które docelowo (w ramach robót budowlanych) będą przebudowywane. Zakres ówczesnych i obecnych prac nie pozwala stwierdzić, że doszło do wybudowania budynku. Na dzień składania wniosku i uzupełnienia Piąta Jednostka Apartamentowa pozostaje w stanie niezakończonym (budynek w trakcie budowy).

3) Wnioskodawca wyjaśnia, że zakres prac podejmowanych w ramach przebudowy Piątej Jednostki Apartamentowej będzie obejmował przebudowę istniejącego budynku (fundamentów) celem dostosowania do wymogów miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W ramach tych prac zostaną wprowadzone następujące zmiany:

· Przewiduje się częściową rozbiórkę istniejącego budynku (fundamentów);

· Przebudowa w ramach fundamentów, kondygnacji parteru oraz I piętra z nadbudową II piętra;

· Zmiana obrysu, kubatury i wysokości budynku;

· Funkcję zarządzania/administrowania z funkcją apartamentową (3 apartamenty);

· Miejsca postojowe zlokalizowane na terenie/pod zadaszeniem.

4) Pytanie „Czy na moment sprzedaży – dla Lokali, mogących być przedmiotem sprzedaży – będą ustanowione odrębne księgi wieczyste? Jeżeli tak, to co dokładnie będą obejmować księgi wieczyste (czy będą obejmować również części wspólne budynku?)”.

Odpowiedź: Wnioskodawca wyjaśnia, że do ustanowienia odrębnych ksiąg wieczystych dla Lokali dojdzie z momentem sprzedaży. Założeniem Wnioskodawcy jest, że umowa, która będzie zawierana z przyszłymi nabywcami będzie umową ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia własności Lokalu na nabywcę wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, tj. w gruncie oraz w częściach wspólnych budynku i urządzeniach niesłużących do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali.

5) Wnioskodawca wyjaśnia, że przed sprzedażą pozostałych czterech Jednostek Apartamentowych nie dojdzie do ich pierwszego zasiedlenia (oddania do użytkowania) w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.

6) Wnioskodawca wyjaśnia, że przed sprzedażą Lokali nie dojdzie do ich pierwszego zasiedlenia (oddania do użytkowania) w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.

7) Pytanie „Czy w odniesieniu do Jednostek Apartamentowych/Lokali lub ich części do dnia sprzedaży, poniosą Państwo wydatki na ulepszenie lub przebudowę Jednostek Apartamentowych/Lokali lub ich części w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej ww. obiektów, tj. dokonają Państwo istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany ich wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków ich zasiedlenia? Jeśli tak, to kiedy”?

Odpowiedź: Wnioskodawca wyjaśnia, że Jednostki Apartamentowe od I do IV nie zostały wybudowane (na chwilę obecną na terenie nieruchomości trwają prace budowlane odnoszące się do infrastruktury technicznej). W konsekwencji wydatki ponoszone w ww. zakresie nie będą stanowiły wydatków na ulepszenie lub przebudowę Jednostek Apartamentowych I-IV, lecz wszystkie wydatki będą związane z ich budową.

Wnioskodawca wyjaśnia, że w odniesieniu do Piątej Jednostki Apartamentowej (znajduje się ona w stanie surowym, ale niezakończonym – budynek znajduje się w trakcie budowy, a zakres przebudowy i rozbiórki jest zgodny z zamiennym pozwoleniem na budowę, zgodnie z zakresem opisanym w odpowiedzi na pytanie nr 3 powyżej) Wnioskodawca poniesie wydatki na budowę pozostałej części budynku, które nie będą stanowiły wydatków na ulepszenie/ przebudowę Piątej Jednostki Apartamentowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej ww. obiektów, tj. Wnioskodawca nie będzie dokonywał istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany Ich wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków ich zasiedlenia.

8) Wnioskodawca wyjaśnia, że wydanie Jednostek Apartamentowych następować będzie standardowo przy ich sprzedaży, a w konsekwencji okres pomiędzy sprzedażą Jednostek Apartamentowych a ich pierwszym zasiedleniem nie będzie przekraczał 2 lat.

9) Wnioskodawca wyjaśnia, że pomiędzy sprzedażą Lokali a ich pierwszym zasiedleniem nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

10) Wnioskodawca wyjaśnia, że przy wytworzeniu Jednostek Apartamentowych/Lokali będących przedmiotem sprzedaży Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

11) Wnioskodawca wyjaśnia, że Wnioskodawca nie będzie ponosić/nie ponosił wydatków na ulepszenie Jednostek Apartamentowych, od których przysługuje/będzie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia.

Wnioskodawca wyjaśnia, że na terenie nieruchomości i placu budowy żaden budynek nie został zakończony (żaden z etapów budowy nie został zakończony) i w odniesieniu do żadnego z budynków nie uzyskano dotychczas pozwolenia na użytkowanie.

12) Wnioskodawca wyjaśnia, że nie będzie ponosić/nie ponosi wydatków na ulepszenie Lokali, od których przysługuje/będzie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia.

Wnioskodawca wyjaśnia, że na terenie nieruchomości i placu budowy żaden budynek nie został zakończony (żaden z etapów budowy nie został zakończony) i w odniesieniu do żadnego z budynków nie uzyskano dotychczas pozwolenia na użytkowanie.

13) Pytanie „Czy z daną Jednostką Apartamentową/Lokalem, który będą Państwo sprzedawać, będą związane części wspólne budynku? Jeżeli tak, to:

a) jakie dokładnie będą to części wspólne?

b) czy sprzedaż Jednostki Apartamentowej/Lokalu wraz z częściami wspólnymi odbywać się będzie na podstawie jednej umowy i jednego aktu notarialnego? Jeżeli nie, proszę wyjaśnić.

c) czy w akcie notarialnym będą odrębnie określone ceny sprzedaży poszczególnych Jednostek Apartamentowych/Lokali oraz odrębne ceny dla sprzedaży części wspólnych budynku”?

Wnioskodawca wyjaśnia, że z daną Jednostką Apartamentową/Lokalem będą związane części wspólne budynku takie jak:

· ciągi komunikacyjne

· windy (jeżeli zostaną zastosowane)

· elementy konstrukcyjne (fundamenty, ściany nośne, dach, stropy, klatki schodowe, korytarze)

· instalacje (piony kanalizacyjne, wodociągowe, gazowe, elektryczne, centralne ogrzewanie, anteny zbiorcze)

· przestrzenie użytkowe (piwnice, strychy, suszarnie, pralnie, wózkownie, rowerownie, pomieszczenia gospodarcze, garaże podziemne (jeśli nie są przypisane do konkretnych lokali), a także pomieszczenia techniczne, jak kotłownie)

· elementy zewnętrzne (elewacja, balkony, tarasy, loggie, ogrodzenie, place zabaw, drogi dojazdowe, tereny zielone, obiekty małej architektury, np. plac do jogi)

Pytania

1. Czy do dostawy towarów wskazanych w opisie stanu faktycznego (tj. Jednostek Apartamentowych wraz z Nieruchomością na której te Jednostki Apartamentowe będą posadowione) należy zastosować zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a u.p.t.u.? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

2. Czy do dostawy towarów wskazanych w opisie stanu faktycznego (tj. Lokali znajdujących się Jednostkach Apartamentowych wraz z Nieruchomością, na której te Jednostki Apartamentowe będą posadowione) należy zastosować zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a u.p.t.u.? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

3. W jaki sposób ustalić powierzchnię użytkową, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy o podatku od towarów i usług? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1. i 2.

Zdaniem Wnioskodawcy do dostawy towarów wskazanych w opisie stanu faktycznego (tj. dostawy Jednostek Apartamentowych wraz z Nieruchomością na której te Jednostki Apartamentowe będą posadowione albo dostawy Lokali znajdujących się Jednostkach Apartamentowych wraz z Nieruchomością, na której te Jednostki Apartamentowe będą posadowione) nie należy zastosować zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a u.p.t.u. ze względu na spełnienie kryterium pierwszego zasiedlenia.

Ad 5.

W ocenie Wnioskodawcy skoro żaden przepis UVAT nie wprowadza definicji powierzchni użytkowej to uzasadnionym jest posłużenie się każdą normatywnie określoną metodą ustalenia takiej powierzchni, a do powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy VAT, nie należy doliczać powierzchni pomieszczeń przynależnych, tj. pomieszczeń gospodarczych lub garaży/miejsc parkingowych.

Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 z późn. zm.) (dalej jako: „UVAT”), przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest m.in. odpłatna dostawa towarów, przy czym przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy VAT).

Towarem, w rozumieniu art. 2 pkt 6 UVAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z powyższych przepisów wynika, że zbycie nieruchomości, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów i na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie do odpowiedzi na pytanie nr 1 i 2.

W UVAT ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami preferencyjnymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a UVAT, ustawodawca wskazał zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki. W świetle powyższych przepisów: „Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem w świetle powyższych przepisów dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 UVAT pod pojęciem pierwszego zasiedlenia rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej;

Mając na uwadze opis stanu faktycznego, dotyczącego sprzedaży:

- albo sprzedaży Jednostek Apartamentowych, które zostaną wybudowane na Nieruchomości;

- albo sprzedaży Lokali, które będą znajdować się w Jednostkach Apartamentowych, które zostaną wybudowane na Nieruchomości;

nie ma podstaw do przyjęcia, iż dostawa nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia lub też w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia. Oznacza to w konsekwencji brak spełnienia przesłanki do zastosowania zwolnienia dostawy nieruchomości i związanych z nimi gruntów, a zatem należy uznać, iż dostawa o której mowa w opisie stanu faktycznego będzie opodatkowana stawką podstawową lub preferencyjną, przy spełnieniu dalszych warunków ustawowych.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie ad 5.

W ocenie Wnioskodawcy skoro żaden przepis UVAT nie wprowadza definicji powierzchni użytkowej to uzasadnionym jest posłużenie się każdą normatywnie określoną metodą ustalenia takiej powierzchni, a do powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy VAT, nie należy doliczać powierzchni pomieszczeń przynależnych, tj. pomieszczeń gospodarczych lub garaży/miejsc parkingowych.

„Pojęcie »powierzchnia użytkowa« występuje m.in w następujących aktach normatywnych: – ustawie z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1170, z późn. zm.), – ustawie z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043), – ustawie z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2022 r. poz. 172), – rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.). [...] Wyliczenia powierzchni użytkowych można dokonać również w oparciu o normy stosowane w budownictwie, nawet jeżeli nie są obligatoryjne (por. wyroki NSA, np. z 8 maja 2013 r., sygn. akt: I FSK 852/12 oraz I FSK 888/12, lub też z 23 maja 2013 r., sygn. akt: I FSK 953/12)”. [Pismo z 9 czerwca 2022 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0111-KDIB3-1.4012.132.2022.2.AB, Ustalenie powierzchni użytkowej lokali mieszkalnych, http://sip.mf.gov.pl.].

W ocenie Wnioskodawcy w okolicznościach stanu faktycznego zasadnym będzie przyjęcie dla potrzeb wyliczeń takiej powierzchni użytkowej, która zostanie ostatecznie wskazana przez architekta w Pozwoleniu na Budowę lub dalszych stanowiących podstawę dla dokonania zgłoszenia zakończenia budowy Jednostek Apartamentowych lub dla wyodrębnienia Lokali (na potrzeby ustanowienia ich odrębnej własności w przyszłości).

W ocenie Wnioskodawcy do powyższej powierzchni nie powinno się zaliczać powierzchni lokali przynależnych (np. komórek lokatorskich lub miejsc garażowych), albowiem chociaż w sensie prawnym stanowią część lokalu mieszkalnego, jednak w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w części dotyczącej niezastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, dla dostawy Jednostek Apartamentowych wraz z Nieruchomością bądź Lokali znajdujących się Jednostkach Apartamentowych wraz z Nieruchomością (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2) oraz sposobu ustalenia powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Z kolei, na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z przedstawionymi przepisami budynki oraz ich części spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnik tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT, zajmującym się nabywaniem nieruchomości oraz realizacją inwestycji budowlanych. Są Państwo właścicielem Nieruchomości. Na dzień nabycia Nieruchomości jej teren był zabudowany w części, w tym infrastrukturą techniczną. Na terenie Nieruchomości nie znajduje się jakikolwiek budynek lub budowla, której budowa zostałaby zakończona. Nabycie Nieruchomości zostało opodatkowane podatkiem VAT. W związku z nabyciem Nieruchomości odliczyli Państwo podatek VAT naliczony od podatku należnego. W związku z nabyciem zostało na Państwa przeniesione Pozwolenie na Budowę, w oparciu o które na terenie Nieruchomości kontynuowane są prace budowlane. Zamierzają Państwo wybudować i zrealizować na terenie Nieruchomości inwestycję zgodnie z Pozwoleniem na Budowę. W ramach planowanej inwestycji ma dojść do powstania 5 Jednostek Apartamentowych wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Planują Państwo przeprowadzić inwestycję polegającą na wybudowaniu na Nieruchomości kompleksu Jednostek Apartamentowych. Łącznie, planują Państwo wybudować nie więcej niż 4 Jednostki Apartamentowe, a piąta Jednostka Apartamentowa będzie przedmiotem przebudowy. Jednostki Apartamentowe stanowić będą wolnostojące budynki. W ramach inwestycji powstaną także miejsca parkingowe, które będą zlokalizowane na terenie Nieruchomości lub w obrębie kondygnacji garażowej. W Jednostkach Apartamentowych od pierwszej do czwartej przewiduje się, że będą one składały się z trzech Segmentów połączonych łącznikiem oraz wspólną komunikacją i holem. Każdy Segment zawierać będzie 3 Lokale. Każda z Jednostek Apartamentowych zawierać może w sumie 9 Lokali. Dopuszczają Państwo, że w zależności od oczekiwań przyszłych klientów dojdzie do wybudowania/przebudowy Jednostek Apartamentowych, które mogą, ale nie muszą mieć wyodrębnionych Lokali. Każda Jednostka Apartamentowa lub Lokal z niej wyodrębniony stanowić będzie samodzielną całość i urządzony będzie w taki sposób, że spełniać będzie mógł całoroczne potrzeby mieszkalne. Każda z Jednostek Apartamentowych posiadać będzie osobne wejście do budynku, a każdy Lokal z niej wyodrębniony będzie posiadał odrębne do niego wejście. W Jednostkach Apartamentowych będą znajdować się także pomieszczenia przynależne do Lokali, tj. miejsca parkingowe i pomieszczenia gospodarcze. Przedmiotem zbycia przez Państwa będzie z perspektywy cywilistycznej: albo nieruchomość zabudowana Jednostkami Apartamentowymi, w których będą znajdowały się lokale mieszkalne, które na dzień zbycia nie będą stanowiły odrębnego przedmiotu własności, wraz z udziałem w gruncie, tj. nieruchomości na której Jednostki Apartamentowe zostaną posadowione (na tym gruncie będzie także znajdowała się infrastruktura towarzysząca opisana powyżej oraz infrastruktura techniczna niezbędna do obsługi budynków); w takim przypadku przedmiotem sprzedaży byłby udział we współwłasności zabudowanej nieruchomości odpowiadający każdej z Jednostek Apartamentowych, przy czym na dzień sprzedaży Jednostki Apartamentowe będą stanowiły budynki w rozumieniu ustawy Prawo budowlane albo samodzielne lokale mieszkalne wraz z udziałem w gruncie, tj. nieruchomości na której budynki wraz ze znajdującymi się w nich Lokalami zostaną posadowione (na tym gruncie będzie także znajdowała się infrastruktura towarzysząca opisana powyżej oraz infrastruktura techniczna niezbędna do obsługi budynków) oraz udziałem w częściach wspólnych budynku, w którym te Lokale będą się znajdować; powyższe Lokale zostaną prawnie wydzielone jako odrębne nieruchomości lokalowe wraz z pomieszczeniami przynależnymi w postaci garaży i pomieszczeniami gospodarczymi. Po wybudowaniu Jednostek Apartamentowych, dokonywać będą Państwo ich sprzedaży na rzecz klientów. Klienci mogą być zarówno podatnikami VAT, jak i nie być podatnikami VAT.

Jednostki Apartamentowe oraz Lokale stanowić będą towary handlowe.

Przed przystąpieniem do przebudowy Piątej Jednostki Apartamentowej nie stanowiła ona budynku, budowli lub jej części. W dniu nabycia Nieruchomości znajdowały się fundamenty takiej jednostki, które docelowo będą przebudowywane. Zakres ówczesnych i obecnych prac nie pozwala stwierdzić, że doszło do wybudowania budynku. Na dzień składania wniosku i uzupełnienia Piąta Jednostka Apartamentowa pozostaje w stanie niezakończonym (budynek w trakcie budowy).

Zakres prac podejmowanych w ramach przebudowy Piątej Jednostki Apartamentowej będzie obejmował przebudowę istniejącego budynku (fundamentów) celem dostosowania do wymogów MPZP.

Do ustanowienia odrębnych ksiąg wieczystych dla Lokali dojdzie z momentem sprzedaży. Umowa, która będzie zawierana z przyszłymi nabywcami będzie umową ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia własności Lokalu na nabywcę wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, tj. w gruncie oraz w częściach wspólnych budynku i urządzeniach niesłużących do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali.

Przed sprzedażą pozostałych czterech Jednostek Apartamentowych oraz Lokali nie dojdzie do ich pierwszego zasiedlenia (oddania do użytkowania) w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.

Jednostki Apartamentowe od I do IV nie zostały wybudowane. W konsekwencji wydatki ponoszone w ww. zakresie nie będą stanowiły wydatków na ulepszenie lub przebudowę Jednostek Apartamentowych I-IV, lecz wszystkie wydatki będą związane z ich budową.

W odniesieniu do Piątej Jednostki Apartamentowej poniosą Państwo wydatki na budowę pozostałej części budynku, które nie będą stanowiły wydatków na ulepszenie/przebudowę Piątej Jednostki Apartamentowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej ww. obiektów, tj. nie będą Państwo dokonywali istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany ich wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków ich zasiedlenia.

Wydanie Jednostek Apartamentowych następować będzie standardowo przy ich sprzedaży, a w konsekwencji okres pomiędzy sprzedażą Jednostek Apartamentowych a ich pierwszym zasiedleniem nie będzie przekraczał 2 lat.

Pomiędzy sprzedażą Lokali a ich pierwszym zasiedleniem nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Przy wytworzeniu Jednostek Apartamentowych/Lokali będących przedmiotem sprzedaży przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Nie będą ponosić/nie ponosili Państwo wydatków na ulepszenie Jednostek Apartamentowych ani Lokali, od których przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia.

Z daną Jednostką Apartamentową/Lokalem będą związane części wspólne budynku takie jak: ciągi komunikacyjne, windy, elementy konstrukcyjne, instalacje, przestrzenie użytkowe (piwnice, strychy, suszarnie, pralnie, wózkownie, rowerownie, pomieszczenia gospodarcze, garaże podziemne (jeśli nie są przypisane do konkretnych lokali), a także pomieszczenia techniczne, jak kotłownie), elementy zewnętrzne.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności kwestii niezastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, dla dostawy Jednostek Apartamentowych wraz z Nieruchomością bądź Lokali znajdujących się w Jednostkach Apartamentowych wraz z Nieruchomością (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2).

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności oraz zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest, co do zasady, zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

Podkreślić w tym miejscu należy, że termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług, odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Ulepszeniem środka trwałego – w rozumieniu ustawy podatkowej – jest więc:

· przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych,

· rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały,

· rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu,

· adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany,

· modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Tym samym, nakłady na ulepszenie środków trwałych zmierzają do podjęcia bądź rozszerzenia działalności w drodze budowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodujących istotną zmianę cech użytkowych.

Powyższe przepisy wskazują, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności, jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

Zatem nieruchomości, które nie będą stanowić u podatnika środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy, odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

A zatem ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

Wobec tego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż Jednostek Apartamentowych bądź Lokali nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak bowiem Państwo wskazali, wydanie Jednostek Apartamentowych następować będzie standardowo przy ich sprzedaży, a w konsekwencji okres pomiędzy sprzedażą Jednostek Apartamentowych a ich pierwszym zasiedleniem nie będzie przekraczał 2 lat. Podobnie przed sprzedażą Lokali nie dojdzie do ich pierwszego zasiedlenia (oddania do użytkowania) w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.

Wobec braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do ww. dostawy, należy zbadać możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Jak już wspomniano z przytoczonego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wynika, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione dwa warunki, tj. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz brak jest wydatków na ulepszenie, w stosunku do których sprzedający miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a w przypadku ponoszenia takich wydatków, muszą być one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym, aby dostawa budynku, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia z ww. przepisu oba warunki wskazane w tym przepisie muszą być spełnione łącznie.

Planowana transakcja dostawy przedmiotowych lokali nie będzie również korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Zauważyć bowiem należy, że wskazane przepisy uzależniają zastosowanie zwolnienia m.in. od braku prawa do odliczenia podatku naliczonego. Jednak – jak Państwo wskazali – przy wytworzeniu Jednostek Apartamentowych/Lokali będących przedmiotem sprzedaży przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Skoro z tytułu wytworzenia Jednostek Apartamentowych/Lokali co do zasady przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, to nie zostanie spełniona przesłanka warunkująca zastosowanie zwolnienia, wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Podsumowując, stwierdzam, że do dostawy Jednostek Apartamentowych wraz z Nieruchomością, na której te Jednostki Apartamentowe będą posadowione, bądź Lokali znajdujących się w Jednostkach Apartamentowych wraz z Nieruchomością nie należy zastosować zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także kwestii sposobu ustalenia powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy:

Stosownie do art. 41 ust. 12b ustawy:

W myśl art. 41 ust. 12c ustawy:

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „powierzchni użytkowej”. Przy określaniu powierzchni użytkowej na potrzeby podatku VAT, z uwagi na brak definicji pojęcia „powierzchnia użytkowa” w ustawie, można posługiwać się każdą normatywnie określoną metodą ustalenia takiej powierzchni. Pojęcie „powierzchnia użytkowa” występuje m.in w następujących aktach normatywnych:

- ustawie z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 707);

- ustawie z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1837 ze zm.);

- ustawie z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 725);

- rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (t. j. Dz. U. z 1999 r. nr 112 poz. 1316 ze zm.).

Zgodnie z przepisami art. 1a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych:

Natomiast w myśl art. 16 ust. 4 i ust. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Z kolei w świetle art. 2 ust. 1 pkt 7 ustawy o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie kodeksu cywilnego:

W rozporządzeniu Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, w objaśnieniach wstępnych, w pkt 2 – Pojęcia podstawowe – wskazano, że budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne.

Z powyższego wynika, że całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje jego część mieszkaniową, która z kolei obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie itp.).

Do powierzchni użytkowej nie wlicza się powierzchni elementów budowlanych, powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych, powierzchni komunikacji (np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki).

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania.

Do ustalenia powierzchni użytkowej lokali mieszkalnych stosuje się te same zasady jak przy ustalaniu powierzchni użytkowej budynków mieszkalnych.

Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o własności lokali:

W świetle art. 2 ust. 2 tej ustawy:

Stosownie natomiast do ust. 4 powołanego artykułu:

Powyższe przepisy wskazują na wyraźne rozróżnienie pomiędzy pomieszczeniami pomocniczymi, które związane są z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na pobyt stały w sposób funkcjonalny, polegający na wykorzystaniu całej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, a pomieszczeniami przynależnymi, które chociaż w sensie prawnym stanowią część lokalu mieszkalnego, jednak w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi.

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału.

Według art. 3 ust. 1 i 2 powyższej ustawy:

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o własności lokali:

Zatem odrębną nieruchomość może stanowić samodzielny lokal, a dla powstania odrębnej własności lokali niezbędny jest wpis do księgi wieczystej mający charakter konstytutywny. Bez wpisu do księgi wieczystej odrębna własność lokalu (części budynku) nie może skutecznie powstać.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług lokal ten staje się odrębnym od budynku towarem i stanowi samodzielny przedmiot czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Należy też zwrócić uwagę na definicje zawarte w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1225 ze zm.).

Zgodnie z § 3 pkt 9 ww. rozporządzenia:

W myśl w § 3 pkt 10 ww. rozporządzenia:

Na mocy § 3 pkt 11 ww. rozporządzenia:

Na podstawie § 3 pkt 12 ww. rozporządzenia:

Według § 3 pkt 13 ww. rozporządzenia:

Jak stanowi § 3 pkt 14 ww. rozporządzenia:

Wskazać ponownie należy, że przepisy ww. ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji powierzchni użytkowej, nie odsyłają również do innych aktów prawnych ani norm budowlanych.

Podatnicy są uprawnieni do wyliczenia powierzchni użytkowych w oparciu o jedną z normatywnych definicji, która umożliwi obliczenie powierzchni użytkowej zarówno budynków mieszkalnych jak i lokali mieszkalnych. Wyliczenia powierzchni użytkowych można dokonać również w oparciu o normy stosowane w budownictwie, nawet jeżeli nie są obligatoryjne (por. wyroki NSA, np. z 8 maja 2013 r., sygn. akt: I FSK 852/12 oraz I FSK 888/12, lub też z 23 maja 2013 r., sygn. akt: I FSK 953/12).

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że przy określaniu powierzchni użytkowej na potrzeby podatku od towarów i usług, z uwagi na brak definicji pojęcia „powierzchnia użytkowa” w ustawie, można posłużyć się każdą normatywnie określoną metodą ustalania takiej powierzchni.

Jak wynika z wniosku, mogą Państwo sprzedawać samodzielne lokale mieszkalne w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali wraz z udziałem w gruncie oraz udziałem w częściach wspólnych budynku. Lokale zostaną prawnie wydzielone jako odrębne nieruchomości lokalowe wraz z pomieszczeniami przynależnymi w postaci garaży i pomieszczeniami gospodarczymi.

W świetle przywołanych przepisów, aby wyliczyć powierzchnię użytkową Lokali, mogą się Państwo posłużyć każdą normatywnie określoną metodą ustalenia takiej powierzchni, która będzie w danym przypadku racjonalna. Jednocześnie należy zauważyć, że wyłącznie Państwo znają specyfikę swojej działalności gospodarczej i są w stanie wybrać metodę, która będzie najbardziej adekwatna i racjonalna dla danej inwestycji budowlanej, a nie organ w trybie interpretacji indywidualnej. Zatem, to Państwo obliczając powierzchnię użytkową Lokali mogą tego wyliczenia dokonać np. w oparciu o wskazania architekta.

Na podstawie powyższych uregulowań można stwierdzić, że kondygnacja budynku, w której znajdą się miejsca parkingowe/garaże oraz pomieszczenia gospodarcze, nie mieści się ani w pojęciu pomieszczenia technicznego, ani pomieszczenia gospodarczego, w związku z czym, stanowi lokal użytkowy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że do powierzchni użytkowej Lokalu, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy nie wlicza się powierzchni pomieszczeń gospodarczych i miejsc parkingowych lub garaży.

Podsumowując, stwierdzam, że będą Państwo mogli ustalić powierzchnię użytkową, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy posługując się każdą normatywnie określoną, racjonalną metodą ustalenia takiej powierzchni. Do wyliczenia tej powierzchni nie należy wliczać powierzchni pomieszczeń gospodarczych i miejsc parkingowych lub garaży.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.

Natomiast odnosząc się do powołanych przez Państwa we wniosku wyroków sądów administracyjnych wyjaśniam, że wskazane wyroki zostały potraktowane jako element Państwa argumentacji, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one stronę postępowania w konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy niezastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, dla dostawy Jednostek Apartamentowych wraz z Nieruchomością bądź Lokali znajdujących się w Jednostkach Apartamentowych wraz z Nieruchomością (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2) oraz sposobu ustalenia powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 5). Natomiast w zakresie zaliczenia Jednostek Apartamentowych wraz z Nieruchomością oraz Lokali znajdujących się w Jednostkach Apartamentowych wraz z Nieruchomością do dostawy obiektów budowlanych lub ich części, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy, co do którego możliwe jest zastosowanie preferencyjnej (8%) stawki podatku VAT (pytania oznaczone we wniosku nr 3 i 4) wydane zostało 21 sierpnia 2025 r. postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.