Interpretacja 0112-KDIL1-2.4012.490.2025.3.MR

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

·    prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w ramach realizacji wskazanych inwestycji (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

·    możliwości zastosowania prewspółczynnika metrażowego w celu obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie wydatków inwestycyjnych i bieżących objętych wnioskiem (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) oraz

·    możliwości zastosowania prewspółczynnika metrażowego po zrealizowaniu inwestycji przy odliczaniu podatku naliczonego z bieżących faktur za utrzymanie oczyszczalni ścieków oraz sieci kanalizacyjnej (energia elektryczna, usuwanie awarii, przeglądy itp.) (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 15 września 2025 r. (wpływ 15 września 2025 r.), pismem z 6 października 2025 r. (wpływ 6 października 2025 r.) oraz – w odpowiedzi na drugie wezwanie – pismem z 13 października 2025 r. (wpływ 13 października 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (...) jest czynnym podatnikiem podatku VAT składającym do urzędu skarbowego pliki JPK_V7M zawierające część ewidencyjną i deklaracyjną. Jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną i obowiązana jest do realizowania zadań nałożonych przez ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym ( Dz. U. z 2024 poz. 1465 t.j.), czyli zadań własnych Gminy, w zakresie których Gmina nie jest uznawana za podatnika VAT, jak również podlegające opodatkowaniu, na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (T.j. 31.01.2018 r. Dz. U. z 2018 r. poz. 280), 1 stycznia 2017 r. doszło do scentralizowania rozliczeń VAT Gminy (...) i jej jednostek organizacyjnych.

Jednostki organizacyjne nie stanowią odrębnych od Gminy podatników VAT – obroty osiągane przez jednostki są wykazywane w łącznych rozliczeniach VAT Gminy.

W strukturze organizacyjnej Gminy (...) funkcjonują następujące jednostki budżetowe:

1.    Szkoła Podstawowa (…),

2.    Przedszkole Gminne w (…),

3.    Szkoła Podstawowa (…),

4.    Szkoła Podstawowa (…),

5.    Szkoła Podstawowa (…),

6.    Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej (…).

Gmina realizuje swoje ustawowe zadania wynikające z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym ( Dz. U. z 2023 r. poz. 40), który stanowi, że gminy wykonują zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy do zakresu działania gmin należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych.

W Gminie (...) , nie występuje wyodrębniona jednostka organizacyjna do realizacji wyżej wymienionych zadań. Sprzedaż wody i odbiór ścieków kanalizacyjnych Gmina realizuje we własnym zakresie.

Gmina będzie ponosić liczne wydatki związane z realizacją projektów inwestycyjnych dotyczących infrastruktury kanalizacyjnej (dalej: Wydatki inwestycyjne). Prowadzone są inwestycje w zakresie skanalizowania Gminy polegające na budowie oczyszczalni ścieków i sieci kanalizacyjnej której właścicielem będzie Gmina.

Zakresem niniejszego objęte są wydatki inwestycyjne oraz przyszłe wydatki bieżące ponoszone w ramach obecnie realizowanych następujących zadań:

Obszar inwestycyjny:

1.    A

2.    B

3.    C

Opis inwestycji:

Ad. 1

Gmina podpisała z Samorządem Województwa (…) umowę o przyznanie pomocy finansowej ze środków unijnych na operację typu (…) w ramach poddziałania „(...)” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 dla inwestycji A. Gminie została przyznana pomoc w wysokości (…), tj. 100% poniesionych kosztów kwalifikowalnych operacji.

Celem planowanej inwestycji ma być poprawa jakości życia mieszkańców oraz podniesienie funkcjonalności społeczno-gospodarczej miejscowości (…) poprzez budowę oczyszczalni ścieków w Gminie (...) .

Ww. inwestycja będzie polegała na zaprojektowaniu i budowie oczyszczalni ścieków w miejscowości (…), Gmina (...) wraz z infrastrukturą towarzyszącą, drogą dojazdową do projektowanej oczyszczalni oraz wylotem ścieków oczyszczonych do odbiornika. Odbiornikiem ścieków oczyszczonych będzie pobliska rzeka.

Zakres inwestycji zgodnie z Programem Funkcjonalno-Użytkowym obejmuje zaprojektowanie i wybudowanie oczyszczalni ścieków w miejscowości (…), Gmina (...) wraz z infrastrukturą towarzyszącą, drogą dojazdową do oczyszczalni oraz wlotem ścieków oczyszczonych do odbiornika.

Szczegółowy zakres robót obejmuje wykonanie: (…).

Zaprojektowana i wybudowana oczyszczalnia ścieków będzie dostosowana do oczyszczania ścieków od ok. (...) mieszkańców. Budowa oczyszczalni ścieków będzie posiadać średniodobową przepustowość max 60 m³/dobę oraz osiągać stopień oczyszczania wymagany Rozporządzeniem Ministra Gospodarki Morskiej i Żeglugi Śródlądowej z dnia 12 lipca 2019 r. w sprawie substancji szczególnie szkodliwych dla środowiska wodnego oraz warunków, jakie należy spełnić przy wprowadzaniu do wód lub do ziemi ścieków, a także przy odprowadzaniu wód opadowych lub roztopowych do wód lub do urządzeń wodnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1311).

Gmina podpisała umowę z Wykonawcą ww. inwestycji na realizację zadania A. Zadanie realizowane w systemie zaprojektuj i wybuduj w latach 2024 – 2025. Wartość inwestycji zgodnie z umową wynosi netto (…), wysokość podatku VAT (…) z, wartość brutto (…). Planowany termin zakończenia powyższego zadania to (...) od daty zawarcia umowy.

Gmina do tej pory nie dokonywała odliczeń podatku naliczonego związanego z budową oczyszczalni ścieków. Wykonawca jest w trakcie realizacji zadania i nie zostały jeszcze wystawione faktury.

Rozliczenie za realizację zadania nastąpi na podstawie dwóch faktur częściowych oraz jednej końcowej. Pierwsza faktura częściowa zostanie wystawiona po opracowaniu dokumentacji projektowej oraz otrzymaniu prawomocnego pozwolenia na budowę do wysokości 15% , druga po zrealizowaniu 50% robót budowlanych, natomiast trzecia końcowa po zrealizowaniu całości zamówienia, uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie oraz podpisaniu protokołu odbioru.

Budowa oczyszczalni ścieków w m. (…), gmina (...) stanowić będzie element budowy systemu kanalizacji sanitarnej na terenie gminy i ma na celu poprawę stanu środowiska naturalnego poprzez redukcję ładunku zanieczyszczeń zrzucanych do środowiska poprzez system nieszczelnych zbiorników bezodpływowych na ścieki. Oczyszczalnia ścieków będzie zapewniała odbiór ścieków dla wybranych zlewni w gminie (...) .

Ad. 2

Inwestycja realizowana w ramach Programu Rządowy Fundusz Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych B.

Gmina podpisała już umowę z wykonawcą na realizację ww. zadania. Całkowity koszt inwestycji wynosi (…), z czego kwota dofinansowania z Programu Rządowego Funduszu Polski Ład wynosi (…).

Przedmiotem inwestycji jest budowa sieci kanalizacji sanitarnej wraz z infrastrukturą techniczną w ramach zadania B.

Inwestycja ma na celu uzbrojenie w kanalizację sanitarną części miejscowości (…) i stanowi kompletne zadanie inwestycyjne objęte zgłoszeniem budowy. Ścieki z obszaru inwestycji odprowadzone będą rurociągiem tłocznym na terenie działki nr (…), zgodnie z warunkami włączenia wydanymi przez Gminę (...) , do projektowanego w ramach odrębnego zadania inwestycyjnego rurociągu tłocznego i docelowo do budowanej oczyszczalni ścieków.

Inwestycja obejmuje budowę łącznie (...) kanalizacji sanitarnej grawitacyjnej wraz z przepompownią ścieków w formie tłoczni ścieków i rurociągiem tłoczonym z jej zalicznikowym zasilaniem elektroenergetycznym, w tym: kanały grawitacyjne, rurociąg tłoczony, studnie kanalizacyjne betonowe, studnie kanalizacyjne z tworzywa, pompownia sieciowa w postaci tłoczni ścieków wraz z zasilaniem energetycznym zaliczkowym i automatyką oraz monitoringiem.

Sieć kanalizacyjna zostanie poprowadzona w kierunku drogi gminnej (…). Następnie pasem drogi gminnej na odcinku około (...) metrów w kierunku skrzyżowania z drogą powiatową (...). Przedmiotowa inwestycja umożliwi podłączenie do oczyszczalni ścieków około (...) posesji znajdujących się w miejscowości (…), głównie przy drodze powiatowej (…) oraz w obrębie tworzonego osiedla domów jednorodzinnych.

Ad. 3

Inwestycja realizowana w ramach Programu Rządowy Fundusz Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych C.

Gmina w 2024 r. podpisała umowę z wykonawcą na realizację ww. inwestycji. Całkowity koszt inwestycji wynosi (…) z czego kwota dofinansowania z Programu Rządowego Funduszu Polski Ład wynosi (…).

Przedmiot zamówienia obejmuje w szczególności wykonanie dokumentacji projektowej oraz budowę: sieci kanalizacji sanitarnej grawitacyjnej, sieci kanalizacji sanitarnej ciśnieniowej, obiekt tłoczni nr 1 wraz z wyposażeniem, armaturą, sterowaniem, monitoringiem, instalacją zasilania energetycznego oraz zagospodarowaniem terenu, sieć kanalizacji sanitarnej ciśnieniowej. Inwestycja zostanie wykonana w formule „zaprojektuj i wybuduj” zgodnie z programem funkcjonalno-użytkowym.

Inwestycja polega na wykonaniu na podstawie projektu funkcjonalno-użytkowego dokumentacji projektowej oraz wybudowaniu drugiego odcina sieci kanalizacji sanitarnej w Gminie (...) .

Długość planowanej do wybudowania sieci wraz z odgałęzieniami wyniesie około (...) km. Sieć będzie prowadzona wzdłuż drogi powiatowej (...) z miejscowości (….) przez (…). Przewiduje się podłączenie wszystkich posesji na tym odcinku.

Gmina zaznacza, że są to pierwsze etapy budowy infrastruktury kanalizacyjno-ściekowej, w kolejnych etapach Gmina będzie realizować budowę sieci kanalizacji sanitarnej w pozostałych miejscowościach Gminy (...) .

Gmina w zakresie swojej działalności będzie świadczyć przy pomocy wybudowanej infrastruktury kanalizacyjnej usługi w zakresie oczyszczania i odprowadzania ścieków. Usługi te świadczone będą na rzecz mieszkańców (tzw. odbiorców zewnętrznych). Odprowadzanie i oczyszczanie ścieków będzie miało również miejsce w ramach struktury organizacyjnej Gminy – tj. ścieki odprowadzane będą na rzecz budynków użyteczności publicznej jak również jej jednostek organizacyjnych (tzw. czynności wewnętrzne).

Po wykonaniu prac, Gmina sporządzi z wykonawcą protokół odbioru przedmiotowych inwestycji, a wydatki na ich powstanie zostaną udokumentowane fakturą VAT. Gmina będzie w stanie wskazać kwoty VAT naliczonego od wydatków na budowę powyższych inwestycji.

Gmina będzie wykorzystywała powstałą w wyniku ww. inwestycji infrastrukturę do świadczenia opodatkowanych usług zbiorowego odbioru ścieków na terenie Gminy. Z tytułu świadczonych usług, na podstawie umów cywilnoprawnych będą wystawiane na kontrahentów faktury VAT oraz rozliczany podatek należny. Odbiór ścieków z jednostek budżetowych Gminy, będzie miał charakter nieopodatkowany podatkiem VAT – jednostki te będą obciążane na podstawie noty księgowej.

Po zakończeniu inwestycji produkty projektu oraz inne wytworzone dobra nie zostaną zbyte/ przekazane na rzecz innego podmiotu. Właścicielem infrastruktury w ramach inwestycji oczyszczalni ścieków będzie w dalszym ciągu Gmina.

Wydatki inwestycyjne/majątkowe związane z inwestycją w infrastrukturę kanalizacyjną, jak również wszelkie wydatki bieżące np. naprawy, zakup części eksploatacyjnych, energia elektryczna, badania jakości ścieków itp. będą każdorazowo dokumentowane fakturami VAT wystawianymi przez dostawców/wykonawców z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Na fakturach zakupowych Gmina oznaczona będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Będąca przedmiotem wniosku infrastruktura będzie służyć w zdecydowanej większości działalności gospodarczej Gminy (czynności opodatkowane VAT polegające na odpłatnym świadczeniu usług) poprzez odbiór ścieków na rzecz mieszkańców i innych podmiotów obciążanych z tytułu przedmiotowej usługi kwotą powiększoną o podatek VAT należny. W marginalnej części powstała infrastruktura będzie również wykorzystywana na potrzeby odbioru ścieków na rzecz podlegających centralizacji rozliczeń VAT jednostek organizacyjnych oraz budynków użyteczności publicznej.

Przedmiotowa infrastruktura będzie zatem również wykorzystywana w niewielkim zakresie do działalności innej niż działalność gospodarcza Gminy.

Przykład w jaki sposób będzie wykorzystywana wybudowana infrastruktura:

Wybudowana oczyszczalnia ścieków będzie obsługiwała zewnętrznych odbiorców z terenu Gminy (...) (sprzedaż opodatkowana podatkiem VAT) oraz będzie również wykorzystywana na potrzeby wewnętrzne Gminy – do odbioru ścieków z (tj. jednostek organizacyjnych Gminy).

Poszczególni odbiory zewnętrzni będą obciążani za usługę odbioru ścieków fakturami VAT na podstawie wskazań liczników, które będą montowane dla wszystkich odbiorców zewnętrznych.

Odbiorcy wewnętrzni będą obciążani notą księgową – również na podstawie wskazań liczników.

Tym samym Gmina będzie w stanie dokładnie określić ilość zużytej wody/odprowadzonych ścieków w danym okresie rozliczeniowym w celu wykonywania działalności gospodarczej przez Gminę oraz w celu innym niż wykonywanie działalności gospodarczej przez Gminę.

Wspomniane wyżej wydatki inwestycyjne i bieżące zakupy będą każdorazowo dokumentowane wystawionymi przez dostawców i usługodawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona będzie jako nabywca towarów i usług.

Metoda kalkulacji prewspółczynnika rozważana przez Gminę

Mając powyższe na uwadze, Gmina rozważa odliczenie podatku VAT od wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących będących przedmiotem wniosku w oparciu o prewspółczynnik kalkulowany na bazie wzoru uwzgledniającego udział odebranych ścieków w m³ od podmiotów spoza scentralizowanej struktury organizacyjnej Gminy (działalności gospodarczej, czynności opodatkowane VAT) w całości odebranych ścieków w m³ (podmioty w strukturze organizacyjnej Gminy korzystającej z infrastruktury „bez VAT”, w danym roku kalendarzowym.

Metodologię tę – w odniesieniu do wydatków związanych z infrastrukturą kanalizacyjną (w tym wszystkich wydatków inwestycyjnych objętych niniejszym wnioskiem) obrazuje poniższy wzór:

PRE kan. = OZ – ścieki odebrane od odbiorców zewnętrznych (m³)/ścieki odebrane od OZ oraz OW – odbiorców wewnętrznych (m³).

Metodologia oparta o powyższe wzory zwana jest jako „prewspółczynnik metrażowy”.

Bezpośrednio po wykonaniu przyłącza kanalizacyjnego właściciel nieruchomości podpisze z Gminą umowę na odprowadzanie ścieków. Od tego dnia będą naliczane opłaty za odprowadzanie ścieków.

Gmina podkreśla, że jest w stanie określić, za ile metrów sześciennych ścieków należy obciążyć odbiorcę w danym okresie w ramach wykonywania działalności gospodarczej przez Gminę oraz w ramach innych niż wykonywanie działalności gospodarczej przez Gminę.

W przypadku jednostek oświatowych Gmina wskazuje, iż realizowane są/będą w nich przede wszystkim statutowe zadania w zakresie edukacji i wychowania, które jako zadania publicznoprawne, nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że są to pierwsze etapy budowy kanalizacji na terenie Gminy (...) , gdzie takowa infrastruktura jeszcze nie występuje. Z chwilą uzyskania środków, czy to zewnętrznych czy ze środków własnych Gmina będzie kontynuowała budowę kolejnych etapów, tj. infrastruktury kanalizacyjnej na terenie poszczególnych miejscowości, które będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

Pismo z dnia 15 września 2025 r.

1.    Na pytanie: Czy wydatki inwestycyjne objęte zakresem wniosku stanowią/będą stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z oczyszczalnią ścieków i infrastrukturą kanalizacyjną?

Udzielono odpowiedzi:

Bezpośrednio i wyłącznie związane z oczyszczalnią ścieków i infrastrukturą kanalizacyjną.

2.    Na pytanie: Czy wydatki bieżące objęte zakresem wniosku stanowią/będą stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z oczyszczalnią ścieków i infrastrukturą kanalizacyjną?

Udzielono odpowiedzi:

Wydatki bieżące objęte zakresem wniosku stanowią i będą stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z oczyszczalnią ścieków i infrastrukturą kanalizacyjną.

3.    Na pytanie: Czy towary i usługi nabywane w związku z realizacją wskazanych we wniosku inwestycji z zakresie wydatków inwestycyjnych i bieżących są/będą wykorzystywane przez Państwa:

a)    do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775)?

b)    do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

c)    zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

Udzielono odpowiedzi:

Towary i usługi nabywane w związku z realizacją wskazanych we wniosku inwestycji w zakresie wydatków inwestycyjnych i bieżących są i będą wykorzystywane przez Gminę zarówno do celów działalności gospodarczej (tj. realizowane przez Gminę odpłatne czynności, polegające na odbiorze ścieków wykonywane na rzecz odbiorców zewnętrznych (na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych) będą stanowić odpłatne usługi w rozumieniu art. 5 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT wykorzystywane do własnej działalności gospodarczej – świadczenie odpłatnych usług. W tym zakresie Gmina będzie wykonywała czynności cywilnoprawne i w tym zakresie będzie podatnikiem podatku VAT, stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (tj. Gmina będzie prowadziła odbiór ścieków od swoich jednostek podległych oraz z budynku Urzędu Gminy (tzw. sprzedaż wewnętrzną) na podstawie not księgowych).

4.    Na pytanie: W sytuacji, gdy towary i usługi nabywane w związku z realizacją wskazanych we wniosku inwestycji w zakresie wydatków inwestycyjnych i bieżących są/będą wykorzystywane przez Państwa zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, czy istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, tj. czy będzie możliwość bezpośredniej alokacji tych wydatków do działalności gospodarczej?

Udzielono odpowiedzi:

W związku, że nabywane towary i usługi będą wykorzystywane zarówno do działalności opodatkowanej jak i do sprzedaży wewnętrznej, nie będzie istniała możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej. Nie będzie możliwości bezpośredniej alokacji tych wydatków do działalności gospodarczej, bowiem odbiorcami tych usług będą również jednostki organizacyjne Gminy, dla których świadczone usługi kanalizacyjne są wyłączone z ustawy VAT (jako niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług).

Jednakże w rzeczywistości – odbiór ścieków będzie odbywał się na podstawie zużytych metrów na podstawie wskazań liczników. Pomiar ilości dostarczonej wody zarówno dla odbiorców zewnętrznych jak i wewnętrznych prowadzony będzie na podstawie odczytów liczników. Urządzenia te umożliwiają dokładny pomiar dostawy wody a jednocześnie odbioru ścieków dla poszczególnych odbiorców zarówno zewnętrznych jak i wewnętrznych. Urządzenia pomiarowe przy użyciu których Gmina dokonuje/będzie dokonywała pomiaru odprowadzonych ścieków będą posiadać stosowne atesty oraz będą dopuszczone do użytkowania.

5.    Na pytanie: Do jakich czynności są/będą wykorzystywane przez Państwa towary i usługi nabywane w związku z realizacją wskazanych we wniosku inwestycji w zakresie wydatków inwestycyjnych i bieżących, tj. czy do czynności:

a)    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

b)    zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług

c)    niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Udzielono odpowiedzi:

Nabywane towary i usługi związane z realizacją wskazanych we wniosku inwestycji są/będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

6.    Na pytanie: W sytuacji, gdy towary i usługi nabywane w związku z realizacją wskazanych we wniosku inwestycji w zakresie wydatków inwestycyjnych i bieżących są/będą wykorzystywane – w ramach działalności gospodarczej – do czynności opodatkowanych i zwolnionych, czy istnieje możliwość przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności? Jeżeli tak, to do jakich?

Udzielono odpowiedzi:

Nie dotyczy.

7.    Na pytanie: Czy sposób obliczenia proporcji proponowany przez Państwa obiektywnie odzwierciedla/będzie odzwierciedlać część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Udzielono odpowiedzi:

Wybrany sposób obliczenia proporcji obiektywnie i miarodajnie odzwierciedla/będzie odzwierciedlać wydatki przypadające na działalność gospodarczą oraz na czynności wewnętrzne, nie podlegające opodatkowaniu.

8.    Na pytanie: Czy zaproponowany przez Państwa sposób obliczenia proporcji zapewnia/będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane?

Udzielono odpowiedzi:

Zaproponowany przez Gminę sposób obliczenia proporcji zapewnia/będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

9.    Na pytanie: Czy każdy odbiór ścieków (zarówno na rzecz odbiorców zewnętrznych, jak i odbiorców wewnętrznych) jest wliczany do kalkulacji wskaźnika indywidualnego według przyjętego przez Państwa wzoru? Jeśli nie, poproszono o wskazanie jakie zużycie nie jest ujęte w kalkulacji i dlaczego?

Udzielono odpowiedzi:

Każdy odbiór ścieków (zarówno na rzecz odbiorców zewnętrznych, jak i odbiorców wewnętrznych) jest wliczany do kalkulacji wskaźnika indywidualnego – jak wskazano powyżej – pomiar ilości dostarczonej wody zarówno dla odbiorców zewnętrznych jak i wewnętrznych prowadzony będzie na podstawie odczytów liczników. Urządzenia te umożliwiają dokładny pomiar dostawy wody a jednocześnie odbioru ścieków dla poszczególnych odbiorców zarówno zewnętrznych jak i wewnętrznych. Urządzenia pomiarowe przy użyciu których Gmina dokonuje/będzie dokonywała pomiaru odprowadzonych ścieków będą posiadać stosowne atesty oraz będą dopuszczone do użytkowania.

10. Na pytanie: Jakie dokładnie dane przyjmują Państwo do kalkulacji prewspółczynnika wyliczonego według sposobu przedstawionego we wniosku? Czy są to dane dotyczącej całej działalności kanalizacyjnej prowadzonej w Gminie? Jeśli nie, poproszono o wskazanie jakie dokładnie dane przyjmują Państwo do ustalenia jego wysokości i dlaczego?

Udzielono odpowiedzi:

Do kalkulacji prewspółczynnika Gmina przyjmuje dane dotyczące całej działalności prowadzonej w Gminie , zarówno tej opodatkowanej jak i niepodlegającej (tzw. sprzedaż wewnętrzna).

11. Na pytanie: Jakimi przesłankami kierowali się Państwo, uznając że wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji jest/będzie bardziej reprezentatywny – najbardziej będzie odpowiadał specyfice wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych nabyć?

Udzielono odpowiedzi:

Sposób obliczenia proporcji oparty o udział rocznego obrotu z transakcji opodatkowanych z działalności w zakresie odbierania ścieków w całkowitym rocznym obrocie Gminy z działalności w zakresie kanalizacji jest najbardziej miarodajny i obiektywny. Jest zbliżony do rzeczywistego, bowiem oparty jest o rzeczywiste wskazanie odebranych ścieków przez poszczególnych odbiorców, zarówno zewnętrzne jak i wewnętrzne.

12. Na pytanie: Jakie przesłanki potwierdzają Państwa ocenę, że sposób określenia proporcji wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999) będzie mniej reprezentatywny od zaproponowanego we wniosku?

oraz na pytanie: Proszę o przedstawienie analizy porównawczej prewspółczynnika wyliczonego według sposobu przedstawionego we wniosku oraz prewspółczynnika dla urzędu obsługującego Gminę, wyliczonego zgodnie z treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999; dalej: „rozporządzenie”).

Udzielono odpowiedzi:

Infrastruktura powstała w efekcie Inwestycji będzie służyć Gminie przede wszystkim w prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie odpłatnych usług odbioru i oczyszczania ścieków komunalnych. Czynności wykonywane przy pomocy tej infrastruktury, w przeważającej mierze, polegać będą, tak jak w przypadku już funkcjonującej infrastruktury, na prowadzeniu działalności na rzecz odbiorców zewnętrznych, tj. m in. mieszkańców Gminy, jak również lokalnych przedsiębiorców lub różnego rodzaju instytucji zewnętrznych, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Gmina będzie dokonywać rozliczeń VAT należnego z tytułu świadczenia ww. usług.

Dodatkowo, Wnioskodawca w marginalnym zakresie przy pomocy infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji będzie wykonywał czynności polegające na świadczeniu usług odbioru i odprowadzaniu i oczyszczaniu ścieków na potrzeby wewnętrzne, z tytułu których Gmina nie rozlicza VAT należnego, tj. w szczególności na potrzeby zużycia w jednostkach, w budynku Urzędu Gminy.

Inwestycja będzie zatem wykorzystywana przez Gminę do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT oraz – w marginalnym zakresie – do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Infrastruktura jaka powstanie w efekcie Inwestycji, w ramach działalności gospodarczej, nie będzie przy tym wykorzystywana przez Gminę do czynności zwolnionych z opodatkowania.

Podstawową różnicą między proporcją rzeczywistą, kalkulowaną według wskazanego powyżej wzoru, a prewspółczynnikiem z Rozporządzenia kalkulowanym dla Urzędu Gminy jest obszar (rozmiar) działalności Gminy jaką uwzględnia się w ramach kalkulacji poszczególnych prewspółczynników. Przy kalkulacji prewspółczynnika z Rozporządzenia uwzględnia się cały obszar działalności Gminy (która poza działalnością w zakresie gospodarki wodno-ściekowej wykonuje również inne zadania własne) – prewspółczynnik ten obrazuje działalność gospodarczą Gminy na tle całej jej działalności. Natomiast przy kalkulacji proporcji rzeczywistej uwzględnia się wyłącznie dany obszar działalności wodno-kanalizacyjnej Gminy – wyżej przedstawiony prewspółczynnik obrazuje działalność wodno-ściekową, opodatkowaną VAT na tle całej działalności Gminy prowadzonej w sferze wodociągów i kanalizacji.

Tym samym, prewspółczynnik rzeczywisty jest bardziej skoncentrowany na danym rodzaju działalności, w ramach prowadzenia której Gmina ponosi określone wydatki.

Kryteria liczenia prewspółczynnika rzeczywistego mają charakter realny oraz mierzalny i najbardziej odzwierciedlają specyfikę prowadzonej przez Gminę samodzielnie działalności wodno-ściekowej i dokonywanych nabyć. Metodologia ta uwzględnia kryteria jedynie związane z działalnością wodociągowo-kanalizacyjną dzięki czemu otrzymany wynik jest bardziej miarodajny niż w przypadku wyliczenia prewspółczynnika z Rozporządzenia. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zaproponowana przez niego metodologia najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W przypadku wydatków, dla których możliwe jest bardziej precyzyjne określenie ich związku z działalnością gospodarczą podatnika, ponieważ znane jest ich przyszłe zastosowanie i możliwe jest wskazanie metody, która odzwierciedli je w reprezentatywny sposób, w każdym przypadku, powinien być w opinii Gminy, stosowany art. 86 ust. 2h ustawy o VAT i opracowywany własny, indywidualny klucz podziału. Nie ma bowiem, zdaniem Gminy, logicznego uzasadnienia dla stosowania modelu umownego, kiedy obiektywnie istnieje możliwość dokonania bardziej precyzyjnych obliczeń.

Dopuszczalne jest, w ocenie Wnioskodawcy, stosowanie odrębnego prewspółczynnika VAT do działalności kanalizacyjnej Gminy, gdyż jest to działalność, którą można wyodrębnić z ogólnej działalności Gminy w sensie merytorycznym i organizacyjnym.

Jednocześnie, z treści art. 86 ust. 2a ustawy o VAT wprost wynika, że zastosowany przez podatnika klucz powinien najbardziej odpowiadać nie tylko specyfice wykonywanej przez niego działalności, ale i dokonywanych przez niego nabyć.

Zdaniem Gminy, oznacza to, że ustawodawca przewidział możliwość uzależnienia klucza alokacji od rodzaju ponoszonego przez podatnika wydatku – rodzaj wydatku i jego specyfika również mają istotne znaczenie dla sposobu ustalenia proporcji, czyli ustalenia stopnia jego wykorzystania do działalności opodatkowanej, a w efekcie dla precyzyjnego określenia zakresu prawa do odliczenia podatnika w tym obszarze.

Należy zauważyć, że w przypadku wydatków mających szeroko pojęty związek z całokształtem działalności Gminy, wykonywanej w kilku różnych obszarach, nie jest możliwe miarodajne ustalenie, w jakim stopniu są one związane z działalnością gospodarczą. Związek ten, choć niewątpliwie istnieje, nie jest mierzalny, ponieważ nie da się wskazać konkretnego sposobu wykorzystania ww. wydatków ani konkretnych transakcji, przy których zostaną one wykorzystane. W takim przypadku więc niewątpliwie zasadne jest, zdaniem Gminy, zastosowanie proporcji z Rozporządzenia, bowiem odzwierciedla ona w pewien umowny, uśredniony sposób całokształt działalności prowadzonej przez Gminę, z którym dane wydatki mają ogólny związek – nie istnieje w tym przypadku, zdaniem Gminy, sposób, który umożliwiłby bardziej precyzyjne określenie tego związku.

Natomiast w przypadku wydatków, dla których możliwe jest bardziej precyzyjne określenie ich związku z działalnością gospodarczą podatnika, ponieważ znane jest ich przyszłe zastosowanie i możliwe jest wskazanie metody, która odzwierciedli je w reprezentatywny sposób, w każdym przypadku, powinien być w opinii Gminy, stosowany art. 86 ust. 2h ustawy o VAT i opracowywany własny, indywidualny klucz podziału. Nie ma bowiem, zdaniem Gminy, logicznego uzasadnienia dla stosowania modelu umownego, kiedy obiektywnie istnieje możliwość dokonania bardziej precyzyjnych obliczeń.

Prewspółczynnikk rzeczywisty, w ocenie Gminy, w sposób obiektywny odzwierciedla część wydatków na infrastrukturę przypadającą na działalność gospodarczą w zakresie prowadzonej przez Gminę gospodarki wodno-ściekowej. Porównanie ilości odebranych i oczyszczonych ścieków w ramach transakcji zewnętrznych opodatkowanych VAT do ilości odebranych ścieków odprowadzonych i oczyszczonych w ramach ogółu transakcji (tj. zarówno transakcji zewnętrznych, jak i na potrzeby własne) w ocenie Gminy dokładnie ilustruje, jaka jest struktura wykorzystania tejże infrastruktury w ramach działalności gospodarczej Gminy.

W ocenie Gminy wskazany sposób obliczenia prewspółczynnika dla wydatków związanych z Inwestycją oraz bieżącymi wydatkami – jest najbardziej reprezentatywny – najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności oraz dokonywanych nabyć, ponieważ:

·    uwzględnia zarówno specyfikę prowadzonej przez Gminę działalności, jak również specyfikę dokonywanych przez nią nabyć – tym samym spełnione są warunki, o których mowa w art. 86 ust. 2a i ust. 2b ustawy o VAT. Wniosek dotyczy działalności kanalizacyjnej Gminy, tym samym jej zdaniem, dla określenia najbardziej reprezentatywnej proporcji odliczenia VAT od wydatków ponoszonych w tym obszarze, należy skoncentrować się na czynnościach wykonywanych w tym właśnie obszarze działalności. Zaprezentowany przez Gminę we wniosku sposób obliczenia proporcji bazuje na ilości dostarczonej wody oraz odprowadzonych i oczyszczonych ścieków w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT oraz ilości dostarczonej wody oraz odprowadzonych i oczyszczonych ścieków w ramach ogółu wszystkich transakcji. Dlatego ten sposób najlepiej ilustruje rozróżnienie pomiędzy poszczególnymi rodzajami czynności wykonywanych w ramach działalności wodno-kanalizacyjnej Gminy;

·    w najlepszym stopniu obrazuje wielkość podatku należnego generowanego w ramach działalności wodno-kanalizacyjnej. Gmina pragnie przypomnieć, że podatnik, który jednocześnie wykorzystuje nabywane towary i usługi do celów działalności gospodarczej oraz do czynności niestanowiących działalności gospodarczej i nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować tych wydatków do danego rodzaju czynności, jest zobowiązany wyodrębnić kwotę podatku naliczonego związaną z czynnościami opodatkowanymi z zastosowaniem sposobu ustalenia proporcji. Zestawienie ze sobą ilości dostarczonej wody oraz odprowadzonych i oczyszczonych ścieków (z tytułu których to czynności Gmina zobowiązana jest do odprowadzenia VAT należnego) z ilością dostarczonej wody oraz odprowadzonych i oczyszczonych ścieków poza działalnością gospodarczą – najlepiej przedstawia udział działalności gospodarczej w ogólnej działalności podatnika w danym obszarze;

·    jest poza wpływem innej działalności prowadzonej przez Gminę Skoro Gmina posługiwałaby się wyłącznie ilością m³ dostarczonej wody oraz odprowadzonych i oczyszczonych ścieków, bez wpływu na wysokość proporcji pozostawałaby inna działalność Gminy, np. obrót terenami budowlanymi, czy wydawanie decyzji administracyjnych. Oczywistym jest, że wydatki związane z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną służą i będą służyć działalności polegającej na dostarczaniu wody oraz odprowadzaniu i oczyszczaniu ścieków. Nie będą one natomiast służyły działalności polegającej na wydawaniu decyzji administracyjnych. Sposób kalkulacji proporcji zaprezentowany przez Gminę we wniosku najlepiej odzwierciedla związek konkretnego wydatku z działalnością gospodarczą, której on służy;

·    jest dokładny, klarowny, oparty na jednoznacznych danych, które w sposób przejrzysty można zweryfikować.

Proporcja dla Urzędu Gminy kalkulowana zgodnie ze wzorem z Rozporządzenia oparta jest natomiast na kryterium obrotowym i założeniu, że obrotem z działalności Gminy jest suma jej dochodów z działalności gospodarczej oraz dochodów z innych źródeł, niemających charakteru gospodarczego.

13. Na pytanie: Za jaki okres będą przyjmowane dane do kalkulacji przedstawionej we wniosku proporcji?

Udzielono odpowiedzi:

Dane przyjmowane do kalkulacji wstępnego prewspółczynnika, przedstawionej we wniosku będą przyjmowane za ostatnie 12 miesięcy roku poprzedniego a po zakończonym roku urealniane według danych rzeczywistych.

Pismo z dnia 13 października 2025 r.

1.    Poproszono o jednoznacznie wskazanie w jaki sposób Wnioskodawca dokonuje kalkulacji prewspółczynnika, w oparciu o jakie dane.

Udzielono odpowiedzi:

Kalkulacja prewspółczynnika dokonywana jest na bazie wzoru uwględniającego udział odebranych ścieków w m³ od podmiotów spoza scentralizowanej struktury organizacyjnej Gminy (działalności gospodarczej, czynności opodatkowane VAT) w całości odebranych ścieków w m³ (podmioty w strukturze organizacyjnej Gminy korzystającej z infrastruktury „bez VAT”, w danym roku kalendarzowym, wg. wzoru który wskazano we wniosku o interpretację.

Gmina używając sformułowania, że bazuje na ilości dostarczonej wody oraz odprowadzonych i oczyszczonych ścieków, miała na myśli fakt, że ilość odebranych ścieków będzie równoznaczna z ilością zużytej wody, gdyż odczyt ilości ścieków będzie odbywał się z tego samego urządzenia pomiarowego co odczyt zużycia wody.

2.    Poproszono o wskazanie czy wydatki ponoszone w ramach inwestycji będących przedmiotem wniosku są związane wyłącznie i bezpośrednio z infrastrukturą kanalizacyjną.

Udzielono odpowiedzi:

Wydatki ponoszone w ramach inwestycji będące przedmiotem wniosku są związane wyłącznie i bezpośrednio z infrastrukturą kanalizacyjną.

3.    Na pytanie: Czy w związku z wybudowaniem instalacji fotowoltaicznej w ramach inwestycji A są/będą Państwo prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.) [2]?

Udzielono odpowiedzi:

W związku z wybudowaniem instalacji fotowoltaicznej w ramach inwestycji A , Gmina (...) jest prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia lutego 2015 r.

4.    Na pytanie: Czy ww. instalacja fotowoltaiczna, stanowi/ będzie stanowić mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii [3]?

Udzielono odpowiedzi:

Zamontowana instalacja fotowoltaiczna stanowi mikroinstalację.

5.    Na pytanie: Czy została zawarta/będzie zawarta przez Państwa umowa z przedsiębiorstwem energetycznym? Jeżeli tak, to należy wskazać:

a)    jakie zostały/zostaną określone zasady rozliczenia wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznych energii elektrycznej?

b)    czy ww. umowa przewiduje/będzie przewidywała wynagrodzenie dla Państwa w związku z wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznych?

Udzielono odpowiedzi:

Umowa z przedsiębiorstwem energetycznym została zawarta.

a)    Gmina zgodnie z zawartą umową z (…) będzie rozliczana w systemie net-biling, który polega na tym, że nadwyżki energii oddanej do sieci są sprzedawane po rynkowej cenie, a wartość tych środków (tzw. depozyt) rozliczana jest (pomniejszana jest) przy następnej fakturze rozliczeniowej lub może trafić na konto prosumenta.

Jednak instalacja powstała w ramach inwestycji A , pomino wytwarzania energii elektrycznej nie wprowadza jej do sieci dystrybucyjnej. Wynika to z faktu, iż zainstalowany inwerter wraz z połączonym licznikiem umożliwiają sterowanie produkowaną przez falowniki mocą i redukowanie wypływu energii do sieci publicznej. Funkcja ta umożliwia montaż systemów fotowoltaicznych, które produkują energię wyłącznie na własny użytek.

System ten charakteryzuje się tym, że cała wyprodukowana energia jest konsumowana na miejscu, a technologia „zero export” zapewnia, że nadmiar energii nie jest wysyłany do publicznej sieci energetycznej, co oznacza brak wpływu na jej działanie.

Reasumując, energia elektryczna wyprodukowana przez instalację fotowoltaiczną usytuowaną na terenie oczyszczalni ścieków w miejscowości (…) gm. (...) nie jest wprowadzona do sieci energetycznej.

b)    Zawarta Umowa z Zakładem Energetycznym przewiduje wynagrodzenie za wyprodukowaną energię elektryczną z instalacji fotowoltaicznej, jednak biorąc powyższe pod uwagę, czyli fakt, że że cała wyprodukowana energia jest konsumowana na miejscu, a technologia „zero export” zapewnia, że nadmiar energii nie jest wysyłany do publicznej sieci energetycznej, co oznacza brak wpływu na jej działanie, Gmina nie otrzyma takiego wynagrodzenia.

6.    Na pytanie: Czy wyprodukowana energia elektryczna z ww. instalacji fotowoltaicznej jest/będzie wykorzystywana przez Państwa wyłącznie do zaspokajania potrzeb infrastruktury kanalizacyjnej (oczyszczalni ścieków w m. (…))?

Udzielono odpowiedzi:

Wyprodukowana energia elektryczna będzie wykorzystywana wyłącznie do zaspokajania potrzeb infrastruktury kanalizacyjnej (oczyszczalni ścieków w miejscowości (…)).

7.    Na pytanie: Czy wydatki poniesione na montaż instalacji fotowoltaicznej stanowią/będą stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą kanalizacyjną, tzn. z odprowadzaniem ścieków?

Udzielono odpowiedzi:

Wydatki poniesione na montaż instalacji fotowoltaicznej stanowią wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą kanalizacyjną tzn. z odprowadzaniem ścieków.

8.    Na pytanie: Czy wyprodukowana energia elektryczna z ww. instalacji fotowoltaicznej jest wykorzystywana/będzie wykorzystywana również do zasilania innych obiektów? Jeśli tak, to jakich?

Udzielono odpowiedzi:

Instalacja nie będzie wykorzystywana do zasilania innych obiektów.

9.    Na pytanie: Jeśli wydatki inwestycyjne związane z ww. instalacją fotowoltaiczną są/będą wykorzystywane również do innych czynności, proszę o wskazanie:

a)    czy są Państwo w stanie wydzielić wydatki związane z wykonaniem ww. instalacji, które są/będą wykorzystywane wyłącznie do działalności w zakresie odprowadzania ścieków, a jeśli tak to jakie wydatki będą związane z działalnością kanalizacyjną, a jakie nie będą dotyczyły działalności w zakresie odprowadzania ścieków?

b)    jaki będzie to rodzaj działalności, tj. czy będą to czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowane podatkiem VAT czy zwolnione od podatku VAT?

Udzielono odpowiedzi:

Nie dotyczy.

10. Na pytanie: Czy wprowadzenie przez Państwa ewentualnej nadwyżki energii elektrycznej do sieci energetycznej wytworzonej w ww. instalacji fotowoltaicznej jest/będzie odpłatne, tzn. czy będą Państwo otrzymywać wynagrodzenie z tego tytułu?

Udzielono odpowiedzi:

Zgodnie z zawartą umową z Zakładem Energetycznym w momencie ewentualnej nadwyżki energii elektrycznej wytworzonej z ww. instalacji fotowoltaicznej, Gmina może otrzymywać wynagrodzenie z tego tytułu, ale biorąc pod uwagę, fakt, że cała wyprodukowana energia jest konsumowana na miejscu, a technologia „zero export” zapewnia, że nadmiar energii nie jest wysyłany do publicznej sieci energetycznej, co oznacza brak wpływu na jej działanie, Gmina nie będzie otrzymywała takiego wynagrodzenia.

11. Na pytanie: Czy do instalacji fotowoltaicznej zainstalowanej przy oczyszczalni ścieków w m. (…) są/będą podłączone jednostki gminne? Jeżeli tak, to proszę wskazać jakie i do jakich czynności będą one wykorzystywać ww. instalację?

Udzielono odpowiedzi:

Do instalacji nie są podłączone żadne inne jednostki gminne. Instalacja służy tylko i wyłącznie na potrzeby oczyszczalni ścieków w miejscowości (…).

12. Na pytanie: Czy w przypadku ww. instalacji korzystają/będą Państwo korzystali z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o:

a)    art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii? [4] lub

b)    art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii? [5]

Udzielono odpowiedzi:

Zgodnie z umową z Zakładem Energetycznym Gmina korzysta z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Jednak w związku z zastosowaną technologią „zero export” nie dojdzie do takiego rozliczenia.

13. Na pytanie: Czy ww. instalacja mieści się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii? [6]. Jeśli tak, to proszę wskazać konkretny punkt ww. przepisu.

Udzielono odpowiedzi:

Instalacja nie mieści się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

14. Na pytanie: Czy w przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez ww. instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci:

a)    mogą/będą Państwo mogli ją wykorzystać w późniejszym terminie? Jeżeli tak, to proszę wskazać w jakim terminie.

b)    niewykorzystana w określonym terminie nadwyżka „przepada”?

Udzielono odpowiedzi:

Gmina posiada podpisaną umowę z Zakładem Energetycznym na zasadach net-billing, w związku z tym pkt. a i b nie dotyczy Gminy.

15.  Czy możliwe jest wyodrębnienie wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących związanych z instalacją stanowiącą mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii [3] od pozostałych wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących będących przedmiotem wniosku?

Udzielono odpowiedzi:

Gmina jest w stanie wyodrębnić wydatki inwestycyjne związane z instalacją stanowiącą mikroinstalację od pozostałych wydatków będących przedmiotem wniosku na podstawie kosztorysu powykonawczego, w którym określone zostały koszty poniesione na budowę instalacji fotowoltaicznej.

16. Na pytanie: Czy ww. zasilanie elektroenergetyczne i/lub instalacja zasilania energetycznego stanowi/będzie stanowić mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii [3]? Jeśli tak, proszę o udzielenie odpowiedzi na powyżej sformułowane pytania nr 3 oraz 5 – 15 w odniesieniu do każdej z ww. instalacji.

Udzielono odpowiedzi:

Instalacja zasilania energetycznego w inwestycjach B oraz C nie stanowią mikroinstalacji w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Pytania

1.    Czy Gmina (...) realizując powyższe inwestycje w związku z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług będzie mogła odliczyć poniesiony koszt VAT?

2.    Czy przy wyborze sposobu określenia prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w celu obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie wydatków inwestycyjnych i bieżących objętych wnioskiem, przy braku możliwości dokonania bezpośredniej alokacji, Gmina może zastosować prewspółczynnik metrażowy (opisany we wniosku) jako „najbardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji”?

3.    Czy po zrealizowaniu inwestycji Gmina będzie miała prawo odliczać podatek naliczony od bieżących faktur za utrzymanie oczyszczalni ścieków oraz sieci kanalizacyjnej (tj. energię elektryczną, usuwanie awarii , przeglądy itp.) prewspółczynnikiem metrażowym (opisanym we wniosku)?

Państwa stanowisko w sprawie

Prawo do odliczenia w świetle ustawy VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

W niniejszej sprawie infrastruktura niewątpliwie będzie wykorzystywana w zdecydowanie przeważającej części do czynności opodatkowanych VAT, w zakresie działalności gospodarczej Gminy o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy VAT. Tym samym Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, Infrastruktura będzie przez nią wykorzystywana jednocześnie do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Ad. 2

Przy wyborze sposobu określenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku VAT, w celu obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie wydatków inwestycyjnych i bieżących objętych wnioskiem, przy braku możliwości dokonania bezpośredniej alokacji, Gmina może zastosować prewspółczynnik metrażowy (opisany powyżej) jako „bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji”.

Gmina pragnie podkreślić, iż jak wskazała powyżej będzie wykorzystywać Infrastrukturę na potrzeby świadczenia odpłatnych usług w zakresie odbioru ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych (tj. do czynności opodatkowanych VAT), jak również na własne potrzeby (tj. zasadniczo do czynności pozostających poza zakresem regulacji ustawy o podatku VAT).

W konsekwencji, zdaniem Gminy, Infrastruktura będzie przez nią wykorzystywana jednocześnie do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Gmina w zakresie objętych przedmiotem niniejszego wniosku wydatków nie jest/nie będzie w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej, tj. przyporządkowania ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności, tj. do czynności jej zdaniem opodatkowanych VAT lub niepodlegających ustawie o podatku VAT.

Niemniej, jak już wyżej wspomniano, Gmina jest / będzie w stanie precyzyjnie określić prewspółczynnik metrażowy, tj. procentowy udział odebranych i oczyszczonych ścieków w m³ od podmiotów spoza struktury organizacyjnej Gminy (działalność gospodarcza, czynności opodatkowane VAT) w całości odebranych i oczyszczonych ścieków w m³ (podmioty w strukturze organizacyjnej Gminy korzystające z Infrastruktury „bez VAT” ) w danym roku kalendarzowym.

W opinii Gminy, ustalone w powyższy sposób udziały procentowe możliwie najdokładniej odzwierciedlają rzeczywiste wykorzystywanie Infrastruktury na terenie Gminy w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych i bieżących, których Gmina nie jest/nie będzie w stanie jednoznacznie przyporządkować do poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności.

W ocenie Gminy zaproponowana przez nią metoda odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności i dokonywanych przez nią nabyć w zakresie gospodarki ściekowej (w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o podatku VAT), jak również oparta jest o zasadę neutralności podatku VAT.

Powyższa metoda, zdaniem Gminy, daje możliwość obiektywnego i rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z rodzajów czynności, do wykonywania których ma być wykorzystywana Infrastruktura, a zatem jest ona bardziej reprezentatywna niż proporcja z rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika (w rozumieniu art. 86 ust. 2h ustawy o podatku VAT).

W konsekwencji powyższego, zdaniem Gminy, w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych i bieżących będących przedmiotem niniejszego wniosku, przysługuje/przysługiwać jej będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, będą one wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT przy zastosowaniu proporcji wyliczonej w przedstawionym w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym sposób (prewspółczynnik metrażowy).

Przesłanka z art. 86 ust. 2a ustawy o podatku VAT (konieczność stosowania preproporcji najbardziej odpowiadającej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych nabyć).

W świetle art. 86 ust. 2a ustawy o podatku VAT w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Podstawową kwestią dla poprawnego zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy o podatku VAT jest właściwe obliczenie sposobu określenia proporcji. Gmina pragnie podkreślić, iż w ustawie o podatku VAT nie przewidziano jednego ściśle określonego sposobu kalkulacji proporcji. Równocześnie w art. 86 ust. 2c ustawy o podatku VAT wskazano jedynie przykładowe dane, które można wykorzystać przy wyborze sposobu określenia proporcji. Należy jednak podkreślić, iż przepis ten wskazuje na dane, które podatnik może wykorzystać, nie wskazując jednocześnie na samą metodę obliczenia sposobu określenia proporcji.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy o podatku VAT, danymi służącymi do obliczenia sposobu określenia proporcji mogą być w szczególności:

·    średnioroczna liczba osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

·    średnioroczna liczba godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

·    roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

·    średnioroczna powierzchnia wykorzystywana do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Wskazane dane nie mają charakteru wiążącego i stanowią jedynie wskazówki dla podatników, w oparciu o jakie metody możliwe jest obliczenie sposobu określenia proporcji.

Zdaniem Gminy, również sposób określony w rozporządzeniu ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników nie odpowiada specyfice prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej w zakresie kanalizacji, ponieważ nie będzie odzwierciedlał on faktycznego stopnia wykorzystywania infrastruktury kanalizacyjnej do celów działalności gospodarczej. Przede wszystkim, nie uwzględnia on faktu, że działalność Gminy związana z kanalizacją, stanowi działalność typowo gospodarczą, jedynie w niewielkim zakresie związaną z realizacją zadań własnych. W związku z tym, Gmina powinna zastosować inny sposób ustalenia proporcji, do czego uprawnia ją wspomniany art. 86 ust. 2h ustawy o podatku VAT.

Zdaniem Gminy, prewspółczynnik metrażowy jest właściwą metodą obliczenia zakresu wykorzystania infrastruktury kanalizacyjnej do działalności gospodarczej. Metoda ta bowiem:

·         opiera się na danych właściwych dla tej działalności,

·         eliminuje wpływ czynników niezwiązanych z wykorzystaniem Infrastruktury,

·         pozwala na możliwie najdokładniejsze ustalenie zakresu faktycznego zakresu wykorzystania

·         Infrastruktury do działalności gospodarczej,

·         jest mierzalna za pomocą obiektywnych kryteriów i danych (ilość m3),

·         odpowiada wartościom faktycznym i rzeczywistym (opiera się na realnym wykorzystaniu

·         infrastruktury),

·         pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności i równości.

Co więcej, to Wnioskodawca najlepiej zna specyfikę swojej działalności w zakresie świadczenia usługi odbioru ścieków. Uznać należy, że to właśnie on powinien wybierać metodę ustalenia sposobu określenia proporcji, która najlepiej odzwierciedli jej charakter. Organy podatkowe mogłyby zakwestionować prawidłowość przyjętej metody, gdyby prowadziła ona do ewidentnego zafałszowania obrazu działalności podatnika przez nieuzasadnione, wybiórcze ujęcie danych bądź ich zniekształcenie w taki sposób, aby sztucznie zawyżyć kwotę podatku VAT przypadającą na działalność gospodarczą.

W przedstawionym stanie faktycznym, zdaniem Gminy zastosowanie sposobu określenia proporcji zaproponowanego w rozporządzeniu w sprawie prewspółczynnika w stosunku do infrastruktury byłoby nieobiektywne, gdyż istnieje proporcja (metrażowa), która pełniej i dokładniej oddaje specyfikę wykonywanej za pomocą infrastruktury działalności.

Reasumując, w związku z planowanym wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury zarówno w działalności gospodarczej oraz poza tą działalnością, przy wyborze sposobu określenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku VAT, w celu obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do objętych wnioskiem wydatków inwestycyjnych i bieżących, Gminie przysługuje i będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki objęte wnioskiem przy zastosowaniu prewspółczynnika metrażowego, gdyż może zostać on uznany za „bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2h ustawy o podatku VAT.

Ad. 3

Zdaniem Gminy po zrealizowaniu inwestycji, Gmina będzie miała prawo do odliczeń podatku naliczonego VAT z bieżących faktur zakupowych związanych z utrzymaniem oczyszczalni ścieków (tj. energię elektryczną, usuwanie awarii , przeglądy itp.) indywidualnym prewspółczynnikiem wyliczonym dla działalności wodociągowej.

Zdaniem Wnioskodawcy całokształt przepisów ustawy o VAT poświęconych określeniu proporcji odliczenia w przypadku wykonania działalności o charakterze mieszanym wskazuje, że ustawodawca – mając na uwadze różnorodność czynności dokonywanych przez podatnika – nie narzuca w tym względzie jakichkolwiek rozwiązań czy schematów, których stosowanie miałoby być obligatoryjne.

Nawet tam gdzie ustawodawca dopuszcza możliwość ustalenia konkretnego wzoru w drodze rozporządzenia, podatnikowi pozostawiono swobodę i możliwość rozliczenia podatku VAT według proporcji bardziej reprezentatywnej dla prowadzonej przez niego działalności i dokonywanych nabyć. Artykuł 86 ust. 2h ustawy o VAT jednoznacznie wskazuje, iż w przypadku gdy podatnik (np. gmina), powiat, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników uzna, że wskazany tam sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej działalności i nabyć, może zastosować inny sposób określenia proporcji.

Również opublikowana przez Ministra Finansów broszura pt. „Zasady odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r.”, wskazuje, iż „w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, samorządowych instytucji kultury i państwowych instytucji kultury oraz uczelni publicznych i instytutów badawczych, metodą najbardziej odpowiadającą specyfice prowadzonej przez tych podatników działalności i dokonywanych nabyć jest metoda wskazana w rozporządzeniu w sprawie proporcji. Podmioty te mogą stosować inną metodę określenia proporcji pod warunkiem, że metoda ta zapewnia bardziej dokładne niż metoda wskazana w rozporządzeniu przyporządkowanie podatku naliczonego do czynności dających prawo do odliczenia oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą.

Wybór metody kalkulacji został zatem pozostawiony podatnikowi. Co nie oznacza dowolności w odliczeniu. Metoda ustalenia prewspółczynnika musi bowiem odpowiadać kryterium przewidzianym w art. 86a ust. 2a do 2b ustawy o VAT, które stanowią w odniesieniu do działalności o charakterze mieszanym (co do konieczności poszanowania zasady neutralności, w tym zakresie jako podstawy wspólnego systemu VAT.)

Reasumując, w związku z planowanym wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury zarówno w działalności gospodarczej oraz poza tą działalnością, przy wyborze sposobu określenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku VAT, w celu obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków bieżących ponoszonych po zrealizowaniu inwestycji, Gminie przysługuje i będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki przy zastosowaniu prewspółczynnika metrażowego, gdyż może zostać on uznany za „bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2h ustawy o podatku VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Regulacja zawarta w art. 86 ust. 1 ustawy wskazuje, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

W świetle art. 86 ust. 2a ustawy:

W oparciu o art. 86 ust. 2b ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2c ustawy:

Według art. 86 ust. 2d ustawy:

Przepis art. 86 ust. 2e ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2023 r. – mówi, że:

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2023 r.:

Na podstawie art. 86 ust. 2f ustawy:

Z przepisu art. 86 ust. 2g ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r. – wynika, że:

Jak stanowi art. 86 ust. 2g ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r.:

Zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy:

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:

W przypadku, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

• zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz
• obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Przy czym, korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister Finansów, wydał rozporządzenie z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „Rozporządzeniem”, w którym określił dla jednostek samorządu terytorialnego – w tym dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego – sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.

W świetle § 1 Rozporządzenia:

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W oparciu o § 3 ust. 1 Rozporządzenia:

Stosownie do § 2 pkt 8 Rozporządzenia:

Według § 2 pkt 5, pkt 6 i pkt 7 Rozporządzenia:

Jak wynika z § 3 ust. 1 Rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Na mocy § 3 ust. 2 Rozporządzenia:

X = A x 100 / D_UJST

Na podstawie § 2 pkt 4 Rozporządzenia:

Zgodnie z § 2 pkt 9 Rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 5 Rozporządzenia:

Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Zaproponowana przez ustawodawcę metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Przywołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia podatku VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

W oparciu o art. 15 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

·         podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·         podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1465 ze zm.):

W świetle art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT. Realizują Państwo zadania własne wynikające z ustawy o samorządzie gminnym, do których należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, obejmujące w szczególności m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych. W Państwa Gminie nie występuje wyodrębniona jednostka organizacyjna do realizacji wyżej wymienionych zadań. Sprzedaż wody i odbiór ścieków kanalizacyjnych realizują Państwo we własnym zakresie. Realizują Państwo projekty inwestycyjne dotyczące infrastruktury kanalizacyjnej. Prowadzone są inwestycje w zakresie skanalizowania Gminy polegające na budowie oczyszczalni ścieków i sieci kanalizacyjnej, której właścicielem będą Państwo. Obszar inwestycyjny obejmuje zadania:

1.    A

2.    B

3.    C

W odniesieniu do inwestycji A została przyznana Państwu pomoc ze środków unijnych w wysokości 100% poniesionych kosztów kwalifikowalnych operacji. Zakres ww. inwestycji obejmuje zaprojektowanie i wybudowanie oczyszczalni ścieków w miejscowości (…), Gmina (...) wraz z infrastrukturą towarzyszącą, drogą dojazdową do oczyszczalni oraz wlotem ścieków oczyszczonych do odbiornika. Podpisali Państwo umowę z Wykonawcą ww. inwestycji. Wykonawca jest w trakcie realizacji zadania i nie zostały jeszcze wystawione faktury. Rozliczenie za realizację zadania nastąpi na podstawie dwóch faktur częściowych oraz jednej końcowej. W ramach ww. inwestycji zostanie wybudowana instalacja fotowoltaicznej stanowiąca mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii, w związku z czym będą Państwo prosumentem energii odnawialnej. Zawarli Państwo umowę z przedsiębiorstwem energetycznym, zgodnie z którą będą Państwo rozliczani w systemie net-biling. Zawarta z przedsiębiorstwem energetycznym umowa przewiduje wynagrodzenie za wyprodukowaną energię elektryczną z instalacji fotowoltaicznej, jednak – jak Państwo wskazują instalacja powstała w ramach ww. inwestycji pomimo wytwarzania energii elektrycznej nie wprowadza jej do sieci dystrybucyjnej, ponieważ zainstalowany inwerter wraz z połączonym licznikiem umożliwiają sterowanie produkowaną przez falowniki mocą i redukowanie wypływu energii do sieci publicznej. Funkcja ta umożliwia montaż systemów fotowoltaicznych, które produkują energię wyłącznie na własny użytek. System ten charakteryzuje się tym, że cała wyprodukowana energia jest konsumowana na miejscu, a technologia „zero export” zapewnia, że nadmiar energii nie jest wysyłany do publicznej sieci energetycznej, co oznacza brak wpływu na jej działanie. Zatem energia elektryczna wyprodukowana przez instalację fotowoltaiczną usytuowaną na terenie oczyszczalni ścieków w miejscowości (…) gm. (...) nie jest wprowadzona do sieci energetycznej i nie otrzymają Państwo takiego wynagrodzenia, niemniej jednak zawarta umowa przewiduje wynagrodzenie w związku z ewentualną nadwyżką wytworzonej energii. Jak Państwo wskazują wyprodukowana energia elektryczna będzie wykorzystywana wyłącznie do zaspokajania potrzeb infrastruktury kanalizacyjnej (oczyszczalni ścieków w miejscowości (…)). Instalacja nie będzie wykorzystywana do zasilania innych obiektów. Wydatki inwestycyjne związane z instalacją stanowiącą mikroinstalację będzie można wyodrębnić spośród pozostałych wydatków będących przedmiotem wniosku na podstawie kosztorysu powykonawczego, w którym określone zostały koszty poniesione na budowę instalacji fotowoltaicznej. W odniesieniu do inwestycji B otrzymali Państwo dofinansowanie z Programu Rządowego Funduszu Polski Ład. Inwestycja ma na celu uzbrojenie w kanalizację sanitarną części miejscowości (…). W odniesieniu do inwestycji C również otrzymali Państwo dofinansowanie z Programu Rządowego Funduszu Polski Ład. Przy pomocy wybudowanej infrastruktury kanalizacyjnej będą Państwo świadczyć usługi w zakresie oczyszczania i odprowadzania ścieków. Usługi te świadczone będą na rzecz mieszkańców (tzw. odbiorców zewnętrznych), na rzecz budynków użyteczności publicznej jak również jej jednostek organizacyjnych (tzw. czynności wewnętrzne). Po wykonaniu prac, sporządzą Państwo z wykonawcą protokół odbioru przedmiotowych inwestycji, a wydatki na ich powstanie zostaną udokumentowane fakturą VAT. Powstałą w wyniku ww. inwestycji infrastrukturę będą wykorzystywali Państwo do świadczenia opodatkowanych usług zbiorowego odbioru ścieków na terenie Gminy. Bezpośrednio po wykonaniu przyłącza kanalizacyjnego właściciel nieruchomości podpisze z Gminą umowę na odprowadzanie ścieków. Od tego dnia będą naliczane opłaty za odprowadzanie ścieków. Z tytułu świadczonych usług, na podstawie umów cywilnoprawnych będą wystawiane na kontrahentów faktury VAT oraz rozliczany podatek należny. Odbiór ścieków z jednostek budżetowych Gminy, będzie miał charakter nieopodatkowany podatkiem VAT – jednostki te będą obciążane na podstawie noty księgowej. Wydatki inwestycyjne/majątkowe związane z inwestycją w infrastrukturę kanalizacyjną, jak również wszelkie wydatki bieżące np. naprawy, zakup części eksploatacyjnych, energia elektryczna, badania jakości ścieków itp. będą każdorazowo dokumentowane fakturami VAT wystawianymi przez dostawców/wykonawców z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Na fakturach zakupowych będą Państwo oznaczeni jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. Jak Państwo wskazują wydatki inwestycyjne objęte zakresem wniosku stanowią/będą stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z oczyszczalnią ścieków i infrastrukturą kanalizacyjną. Powstała infrastruktura będzie służyć w zdecydowanej większości działalności gospodarczej (czynności opodatkowane VAT polegające na odpłatnym świadczeniu usług) poprzez odbiór ścieków na rzecz mieszkańców i innych podmiotów obciążanych z tytułu przedmiotowej usługi kwotą powiększoną o podatek VAT należny. W marginalnej części powstała infrastruktura będzie również wykorzystywana na potrzeby odbioru ścieków na rzecz podlegających centralizacji rozliczeń VAT jednostek organizacyjnych oraz budynków użyteczności publicznej. Jak Państwo wskazują w związku z tym, że nabywane towary i usługi będą wykorzystywane zarówno do działalności opodatkowanej jak i do sprzedaży wewnętrznej, nie będzie istniała możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej. Nie będzie możliwości bezpośredniej alokacji tych wydatków do działalności gospodarczej, bowiem odbiorcami tych usług będą również jednostki organizacyjne Gminy, dla których świadczone usługi kanalizacyjne są wyłączone z ustawy VAT (jako niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług). Mając powyższe na uwadze, rozważają Państwo odliczenie podatku VAT od wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących będących przedmiotem wniosku w oparciu o prewspółczynnik kalkulowany na bazie wzoru uwzgledniającego udział odebranych ścieków w m³ od podmiotów spoza scentralizowanej struktury organizacyjnej Gminy (działalności gospodarczej, czynności opodatkowane VAT) w całości odebranych ścieków w m³, co obrazuje poniższy wzór:

PRE kan. = OZ – ścieki odebrane od odbiorców zewnętrznych (m³) / ścieki odebrane od OZ oraz OW – odbiorców wewnętrznych (m³).

Jak Państwo wskazują odbiór ścieków będzie odbywał się na podstawie zużytych metrów na podstawie wskazań liczników. Pomiar ilości dostarczonej wody zarówno dla odbiorców zewnętrznych jak i wewnętrznych prowadzony będzie na podstawie odczytów liczników. Urządzenia te umożliwiają dokładny pomiar dostawy wody a jednocześnie odbioru ścieków dla poszczególnych odbiorców zarówno zewnętrznych jak i wewnętrznych. Urządzenia pomiarowe przy użyciu których Gmina dokonuje/będzie dokonywała pomiaru odprowadzonych ścieków będą posiadać stosowne atesty oraz będą dopuszczone do użytkowania. Każdy odbiór ścieków (zarówno na rzecz odbiorców zewnętrznych, jak i odbiorców wewnętrznych) jest wliczany do kalkulacji wskaźnika indywidualnego. Wskazany sposób obliczenia proporcji obiektywnie i miarodajnie odzwierciedla/będzie odzwierciedlać wydatki przypadające na działalność gospodarczą oraz na czynności wewnętrzne, nie podlegające opodatkowaniu oraz zapewnia/będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Jak Państwo wskazują przy kalkulacji prewspółczynnika z Rozporządzenia uwzględnia się cały obszar działalności Gminy natomiast przy kalkulacji proporcji rzeczywistej uwzględnia się wyłącznie dany obszar działalności wodno-kanalizacyjnej Gminy. W Państwa ocenie wskazany sposób obliczenia prewspółczynnika dla wydatków związanych z Inwestycją oraz bieżącymi wydatkami – jest najbardziej reprezentatywny – najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności oraz dokonywanych nabyć, ponieważ: uwzględnia zarówno specyfikę prowadzonej przez Państwa działalności, jak również specyfikę dokonywanych nabyć, w najlepszym stopniu obrazuje wielkość podatku należnego generowanego w ramach działalności wodno-kanalizacyjnej, jest poza wpływem innej działalności prowadzonej przez Gminę, jest dokładny oraz oparty na jednoznacznych danych, które w sposób przejrzysty można zweryfikować.

Państwa wątpliwości dotyczą:

·    prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w ramach realizacji wskazanych inwestycji (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

·    możliwości zastosowania prewspółczynnika metrażowego w celu obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie wydatków inwestycyjnych i bieżących objętych wnioskiem (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) oraz

·    możliwości zastosowania prewspółczynnika metrażowego po zrealizowaniu inwestycji przy odliczaniu podatku naliczonego z bieżących faktur za utrzymanie oczyszczalni ścieków oraz sieci kanalizacyjnej (energia elektryczna, usuwanie awarii, przeglądy itp.) (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Mając na uwadze wyżej powołane przepisy wskazać należy, że w celu odliczenia podatku naliczonego podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od podatku i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT. Realizują Państwo inwestycje w ramach prowadzonej działalności kanalizacyjnej. W związku z realizowanymi inwestycjami ponoszą Państwo wydatki inwestycyjne oraz będą Państwo ponosić wydatki bieżące związane z utrzymaniem powstałej w ramach inwestycji infrastruktury kanalizacyjnej (oczyszczalnia ścieków, sieci kanalizacyjne), które są/będą dokumentowane fakturami wystawionymi na Państwa.

Ponoszone przez Państwa w ramach ww. wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z utrzymaniem powstałej oczyszczalni ścieków i infrastruktury kanalizacyjnej są/będą związane wyłącznie z oczyszczalnią ścieków i infrastrukturą kanalizacyjną oraz są/będą wykorzystywane przez Państwa do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej przez Państwa działalności kanalizacyjnej (usługi świadczone na rzecz odbiorców zewnętrznych) jak również do innych celów niż działalność gospodarcza, tj. czynności pozostających poza zakresem VAT (usługi świadczone na rzecz odbiorców wewnętrznych).

W ramach inwestycji, której celem jest budowa oczyszczalni ścieków w m. (…), Gmina (...) ponoszą Państwo również wydatki związane z budową instalacji fotowoltaicznej, stanowiącej mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii, w związku z czym będą Państwo prosumentem energii odnawialnej. Zawarli Państwo umowę z przedsiębiorstwem energetycznym, zgodnie z którą będą Państwo rozliczani w systemie net-biling. Zawarta z przedsiębiorstwem energetycznym umowa przewiduje wynagrodzenie za wyprodukowaną energię elektryczną z instalacji fotowoltaicznej, jednak instalacja powstała w ramach ww. inwestycji pomimo wytwarzania energii elektrycznej nie wprowadza jej do sieci dystrybucyjnej, ponieważ zainstalowany inwerter wraz z połączonym licznikiem umożliwiają sterowanie produkowaną przez falowniki mocą i redukowanie wypływu energii do sieci publicznej. Jak Państwo wskazują wyprodukowana energia elektryczna będzie wykorzystywana wyłącznie do zaspokajania potrzeb infrastruktury kanalizacyjnej (oczyszczalni ścieków w miejscowości (…)). Instalacja nie będzie wykorzystywana do zasilania innych obiektów.

Zatem w przedmiotowej sprawie, przy odliczaniu podatku naliczonego od wydatków dotyczących realizacji inwestycji, w pierwszej kolejności powinny znaleźć odpowiednie zastosowanie regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz Rozporządzenia.

Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że podatnik zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.

W tym miejscu warto wskazać wyrok z 19 grudnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1448/18, w którym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że:

Ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem podatnik może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym, najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.

W wyroku z 26 czerwca 2018 r. sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane.

Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę działalności gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy – System Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.

W związku z tym, iż ponoszone przez Państwa wydatki zarówno inwestycyjne jak i bieżące związane są/będą z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą (świadczenie odpłatnych usług na rzecz odbiorców zewnętrznych) oraz – choć w marginalnym zakresie – również z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu (świadczenie usług na rzecz odbiorców wewnętrznych) rozważają Państwo odliczenie podatku VAT od ww. wydatków w oparciu o prewspółczynnik kalkulowany na bazie wzoru uwzględniającego udział odebranych ścieków w m³ od podmiotów spoza scentralizowanej struktury organizacyjnej Gminy w całości odebranych ścieków w m³.

W Państwa ocenie, jedynie wskazany we wniosku prewspółczynnik metrażowy pozwala ustalić część podatku naliczonego przypadającą wyłącznie na realizowane przez Państwa z wykorzystaniem infrastruktury czynności opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach odebranych ścieków w ramach czynności opodatkowanych VAT.

Państwa zdaniem – w odróżnieniu od kalkulacji prewspółczynnika z Rozporządzenia uwzględniającego cały obszar działalności Gminy – przedstawiona przez Państwa metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Państwa działalności, a także specyfikę dokonywanych przez Państwa nabyć. Przedstawiony sposób liczenia prewspółczynnika w Państwa ocenie jest najbardziej reprezentatywny ponieważ: uwzględnia zarówno specyfikę prowadzonej przez Gminę działalności, jak również specyfikę dokonywanych nabyć, w najlepszym stopniu obrazuje wielkość podatku należnego generowanego w ramach działalności wodno-kanalizacyjnej, jest poza wpływem innej działalności prowadzonej przez Gminę, jest dokładny oraz oparty na jednoznacznych danych, które w sposób przejrzysty można zweryfikować.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście przywołanych przepisów prawa, stwierdzić należy, że przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji w tym konkretnym przypadku może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności kanalizacyjnej i dokonywanych nabyć.

Przedstawiony przez Państwa sposób wyliczenia prewspółczynnika metrażowego, który chcą Państwo zastosować do wydatków poniesionych w ramach ww. inwestycji zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane VAT oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Wskazany przez Państwa sposób wyliczenia prewspółczynnika opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach.

Zatem, w związku z tym, że ponoszone wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z utrzymaniem wytworzonej w ramach inwestycji infrastruktury (oczyszczalni ścieków, instalacji fotowoltaicznej zasilającej w energię elektryczną oczyszczalnię ścieków oraz sieci kanalizacyjnej) wykorzystywane są/będą do wykonywania czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jak i do działalności innej niż gospodarcza, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w ramach ww. inwestycji na podstawie udziału liczby metrów sześciennych odprowadzanych ścieków od odbiorców zewnętrznych w całkowitej ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków. Prawo do odliczenia podatku naliczonego będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Podsumowując stwierdzam, że:

·    mają Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w ramach realizacji wskazanych inwestycji;

·    w celu obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie wydatków inwestycyjnych i bieżących objętych wnioskiem mogą Państwo zastosować przedstawiony we wniosku prewspółczynnik metrażowy;

·    po zrealizowaniu inwestycji przy odliczaniu podatku naliczonego z bieżących faktur za utrzymanie oczyszczalni ścieków oraz sieci kanalizacyjnej (energia elektryczna, usuwanie awarii, przeglądy itp.) mogą Państwo zastosować przedstawiony we wniosku prewspółczynnik metrażowy.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1-3 uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W myśl art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·         Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·     w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.