Spółka z o.o., w której 100% udziałów posiada Gmina, jest czynnym podatnikiem VAT i podmiotem wewnętrznym w rozumieniu rozporządzenia 1370/2007. Zawarła z Gminą umowę wykonawczą na świadczenie usług publicznego transportu zbiorowego. Spółka osiąga przychody ze sprzedaży biletów, ale nie ma wpływu na ceny, które ustala Rada Miejska. Otrzymuje rekompensatę…
Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
1. ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 29 grudnia 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 20 lipca 2021 r. sygn. akt I SA/Rz 298/21 i
2. stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
29 grudnia 2020 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 grudnia 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT otrzymywanej przez Spółkę rekompensaty.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
(…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest spółką prawa handlowego (zwaną dalej Spółką) powstałą w wyniku przekształcenia z przedsiębiorstwa komunalnego na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej.
Jedynym właścicielem – udziałowcem Spółki jest Gmina (…) (zwana dalej Gminą) – posiada 100% udziałów. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Gmina jest również czynnym podatnikiem VAT.
Spółka posiada status podmiotu wewnętrznego w rozumieniu Rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczącego usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego. Spółka zawarła (…) z Gminą (…) umowę wykonawczą w zakresie publicznego transportu zbiorowego, której celem jest zapewnienie świadczenia usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Gmina zleciła Spółce świadczenie usług publicznego transportu zbiorowego na terenie Gminy i gmin, z którymi Gmina zawarła stosowne porozumienie międzygminne. Spółka jest uprawniona do uzyskiwania przychodów ze sprzedaży biletów za świadczone usługi przewozowe. Nie ma jednak wpływu na ustalenie ceny świadczonych usług przewozowych oraz wysokości i rodzaju zwolnień z odpłatności za przejazdy w komunikacji miejskiej, które ustalone zostały uchwałą (…) Rady Miejskiej (…) w sprawie uchwalenia CENNIKA USŁUG PRZEWOZOWYCH (…) zmienionej Uchwałą (…), uchwałą (…) oraz uchwałą (…). Treść uchwały stanowi załącznik do niniejszego zapytania. Cena biletu pełnopłatnego jak i biletu ulgowego ustalana jest przez Radę w drodze przysługującego jej władztwa w oderwaniu od kalkulacji kosztów.
Konsekwencją podjętych w uchwale decyzji jest przeniesienie na Gminę ciężaru finansowego funkcjonowania lokalnego, publicznego transportu zbiorowego. Stroną odpowiedzialną za sprzedaż i dystrybucję biletów jest Spółka. Spółka otrzymuje rekompensatę za świadczone na podstawie umowy wykonawczej usługi publicznego transportu zbiorowego, która obliczana jest każdorazowo w oparciu o przepisy Rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczącego usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego. Zgodnie z postanowieniami umowy wykonawczej Gmina wypłaca zaliczki na poczet rekompensaty.
Podstawą wyliczenia miesięcznej zaliczki na poczet rekompensaty jest iloczyn liczby wozokilometrów prognozowanych do realizacji przez Spółkę w ramach umowy wykonawczej w miesiącu rozliczeniowym i stawki za jeden wozokilometr pomniejszony o zryczałtowaną miesięczną wartość przychodów, która wynosi 1/12 wartości przychodów faktycznie uzyskanych przez Spółkę w roku poprzednim. Po zakończeniu roku kalendarzowego Spółka przedkłada Gminie ostateczne rozliczenie całkowitej należnej rekompensaty uwzględniające wypłacone zaliczki wraz z zestawieniem osiągniętych w roku bilansowym przychodów i poniesionych kosztów w związku z realizacją umowy wykonawczej.
Koszty i przychody Spółki są obliczane dla potrzeb ustalenia wartości należnej rekompensaty zgodnie z obowiązującymi zasadami rachunkowości i przepisami podatkowymi w sposób pozwalający określić koszty związane z realizacją usług publicznego transportu zbiorowego. Zgodnie z Rozporządzeniem (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. wysokość przekazywanej Spółce rekompensaty nie może przekroczyć kwoty odpowiadającej wynikowi finansowemu netto. Wynik finansowy netto stanowi górny próg wysokości rekompensaty. Jest on obliczany jako różnica kosztów i przychodów powiększona o rozsądny zysk (koszty poniesione w związku z wykonywanym zadaniem minus dodatnie wpływy finansowe i przychody wynikające ze świadczenia usług w zakresie transportu miejskiego plus rozsądny zysk).
Istotą przekazywanej rekompensaty jest pokrycie strat przewoźnika związanych z wykonywanym zadaniem. W przypadku, gdy przekazana zaliczkowo rekompensata stanowi nadpłatę w stosunku do przysługującej rekompensaty, kwota nadpłaty podlega zwrotowi na rachunek bankowy Gminy. W przypadku gdy przekazana w miesięcznych ratach rekompensata stanowi niedobór w stosunku do przysługującej rekompensaty obliczonej po zakończeniu roku, kwota niedoboru podlega przekazaniu na rachunek Spółki.
Oprócz rekompensaty Spółka osiąga (jak wspomniano powyżej) przychody z tytułu sprzedaży biletów za przejazdy komunikacją miejską przez pasażerów oraz inne przychody pozostające w bezpośrednim związku z wykorzystaniem składników majątkowych służących świadczeniu usług w ramach umowy wykonawczej, m.in. przychody z reklamy, napraw gwarancyjnych wykonanych we własnym warsztacie, kontroli biletowej, sprzedaży składników majątkowych służących działalności przewozowej. Na wszystkie te przychody wystawiana jest faktura VAT albo podlegają rejestracji przy wykorzystaniu kas fiskalnych zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami.
Wymienione wyżej przychody uzyskiwane z prowadzonej przez Spółkę działalności nie wystarczają na pokrycie kosztów działalności polegającej na świadczeniu usług publicznego transportu zbiorowego (podstawowej). W związku z tym Spółka otrzymuje rekompensatę za świadczone usługi przewozowe w autobusach komunikacji miejskiej. Otrzymaną rekompensatę Spółka dokumentuje notami księgowymi.
Poza wskazaną wyżej umową wykonawczą, Spółka zawarła z Gminą w dniu 1 lutego 1999 r. umowę na zwrot kosztów stosowania ulg i zwolnień przewozowych. W umowie strony postanowiły, że wysokość zwrotu jest ustalana miesięcznie jako suma faktycznie zrealizowanych przez Spółkę przewozów osób uprawionych do ulg oraz ryczałtu miesięcznego z tytułu przewozu osób zwolnionych z opłaty za przejazd (m.in. osoby po 70 roku życia, honorowi dawcy krwi). Należności wynikające z ww. umowy rozliczane są w oparciu o faktury VAT wystawiane na koniec każdego miesiąca. Jednostkowy zwrot kosztów stosowania zwolnień i ulg przewozowych stanowi różnicę pomiędzy ceną biletu pełnopłatnego a biletu do którego ma zastosowanie zwolnienie lub ulga. Przychody uzyskane ze sprzedaży ulg i zwolnień przewozowych stanowią przychód z działalności przewozowej Spółki i pomniejszają wartość rekompensaty.
Ustawa z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2020 r. poz. 1944 z późn. zm.) wprowadza nowy sposób wyrównywania strat przy stosowaniu ulg. Zgodnie z art. 56 ust. 1 cyt. ustawy „Na wyrównanie straty z tytułu utraconych przychodów w związku ze stosowaniem ustawowych uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym, operatorowi przysługuje rekompensata w części, o której mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2 lit. a, w postaci dotacji”. W związku z wejściem w życie opisanych powyżej regulacji ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, Gmina wraz ze Spółką planują rozwiązanie umowy z dnia 1 lutego 1999 r. na zwrot stosowania ulg i zwolnień przewozowych. Od tej chwili Gmina nie będzie wypłacać operatorowi dopłat z tytułu stosowanych ulg i zwolnień w postaci dopłat do cen jednostkowych biletów ulgowych, a skutki ich stosowania będą rozliczane w ramach umowy wykonawczej na realizację zadań w zakresie publicznego transportu zbiorowego.
Pytanie
Czy rekompensata (obejmująca również stosowanie ulg i zwolnień przewozowych) otrzymywana przez Spółkę za świadczenie publicznych usług przewozowych w autobusach komunikacji miejskiej, którą Spółka będzie otrzymywać od Gminy w związku z wykonywaniem zadań własnych jako podmiot wewnętrzny Gminy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
Państwa stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy, rekompensata, którą Spółka otrzyma od Gminy przeznaczona jest na dofinansowanie kosztów (również w zakresie obejmującym stosowanie ulg i zwolnień przewozowych) i nie stanowi obrotu będącego podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Wypłacona rekompensata ma charakter podmiotowy, nie ma bowiem bezpośredniego wpływu na cenę jaką pasażer będzie zobowiązany zapłacić za bilet i w związku z tym nie wypełnia dyspozycji art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W konsekwencji w ocenie Spółki nie jest ona zobowiązana do wystawienia faktury VAT na rzecz Gminy, a kwota rekompensaty może zostać udokumentowana tylko notą księgową. Wypłacane miesięcznie na podstawie noty księgowej kwoty formalnie stanowią zaliczkę na poczet rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, której wysokość zostaje rozliczona po zakończeniu roku obrotowego, a nie jest odzwierciedleniem faktycznych strat poniesionych przez Spółkę w związku ze stosowaniem ulg, które wynikają z uprawnień pasażerów do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego w transporcie drogowym.
Interpretacja indywidualna
Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 26 lutego 2021 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0112-KDIL1-2.4012.645.2020.1.PG w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.
Skarga na interpretację indywidualną
24 marca 2021 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie.
Wnieśli Państwo o:
· uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz
· zwrot kosztów postępowania według norm przepisanych.
Postępowanie przed sądami administracyjnymi
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z 20 lipca 2021 r. sygn. akt I SA/Rz 298/21 uchylił skarżoną interpretację 23 sierpnia 2021 r. wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego. 30 września 2025 r. wycofałem skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z 22 października 2025 r. sygn. akt I FSK 2155/21 umorzył postępowanie kasacyjne. Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 22 października 2025 r.
Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.):
Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku oraz
• ponownie rozpatrując Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii
Przez sprzedaż, w świetle z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:
Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.
Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
· w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
· świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).
Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.
Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).
Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.
Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.
Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:
Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713, ze zm.):
Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy:
Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
Mając na uwadze art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym:
Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy lokalnego transportu zbiorowego.
Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.
Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że zarówno Gmina, jak i utworzona przez nią spółka prawa handlowego, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działają w charakterze podatników podatku VAT.
Wskazać również należy, że dla uzyskania statusu podatnika VAT nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Podatnikiem będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą bez względu na to, czy przynosi ona zyski. Podatnikami VAT są również podmioty, których cel działalności nie jest związany z prowadzeniem działalności komercyjnej nastawionej na osiąganie zysków lub też przeznaczające uzyskane zyski na cele społecznie użyteczne (charytatywne, kulturalne, naukowe itd.).
Zasady finansowania przewozów o charakterze publicznym zostały uregulowane w ustawie z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2020 r., poz. 1944, ze zm.).
Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 15 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym stanowi, że:
rekompensata oznacza środki pieniężne lub inne korzyści majątkowe przyznane operatorowi publicznego transportu zbiorowego w związku ze świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego.
Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:
Organizatorem publicznego transportu zbiorowego, zwanym dalej „organizatorem”, właściwym ze względu na obszar działania lub zasięg przewozów, jest
1) gmina:
a) na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich,
b) której powierzono zadanie organizacji publicznego transportu zbiorowego na mocy porozumienia między gminami – na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich, na obszarze gmin, które zawarły porozumienie.
W myśl art. 50 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:
Finansowanie przewozów o charakterze użyteczności publicznej może polegać w szczególności na:
1) pobieraniu przez operatora lub organizatora opłat w związku z realizacją usług świadczonych w zakresie publicznego transportu zbiorowego, lub
2) przekazaniu operatorowi rekompensaty z tytułu:
a) utraconych przychodów w związku ze stosowaniem ustawowych uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym, lub
b) utraconych przychodów w związku ze stosowaniem uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym ustanowionych na obszarze właściwości danego organizatora, o ile zostały ustanowione, lub
c) poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez operatora usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, lub
3) udostępnianiu operatorowi przez organizatora środków transportu na realizację przewozów w zakresie publicznego transportu zbiorowego.
Na podstawie art. 50a ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:
Rada gminy może ustalać ceny za usługi przewozowe w publicznym transporcie zbiorowym w zakresie zadania o charakterze użyteczności publicznej w gminnych przewozach pasażerskich. (…).
Stosownie do art. 51 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:
Źródłem finansowania przewozów o charakterze użyteczności publicznej mogą być w szczególności:
1) środki własne jednostki samorządu terytorialnego będącej organizatorem;
2) środki z budżetu państwa.
Zgodnie z 51 ust. 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym
Do źródeł finansowania, o których mowa w ust. 1, należą również wpływy ze sprzedaży biletów oraz wpływy z opłat dodatkowych pobieranych od pasażerów, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. - Prawo przewozowe.
W myśl art. 52 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:
Operatorowi przysługuje rekompensata, jeżeli wykaże, że podstawą poniesionej straty z tytułu realizacji usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego są utracone przychody i poniesione koszty, o których mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2 , proporcjonalnie do poniesionej straty.
Zgodnie z art. 52 ust. 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:
W ramach rekompensaty, w części, o której mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2 lit. c , operatorowi przysługuje rozsądny zysk, o którym mowa w załączniku do rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 .
W świetle art. 29a ust. 1 ustawy:
Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c , art. 32 , art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 , jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.
Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy:
Podstawa opodatkowania obejmuje:
1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
Zgodnie z art. 29a ust. 7 ustawy:
Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:
1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.
Z powyższych przepisów wynika, że – co do zasady – podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.
W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania jest należność, niezależnie od jej nazewnictwa, stanowiąca w istocie wynagrodzenie za wykonaną czynność podlegającą opodatkowaniu. Elementem podstawy opodatkowania mogą być również należności mające charakter dopłaty do ceny.
Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.
Zatem podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.
Istotne znaczenie dla ustalenia, czy konkretne dotacje podlegają opodatkowaniu ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).
W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.
W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.
Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.
Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.
Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.
Przy czym jak już zaznaczono, w pierwszej kolejności należy ocenić, czy otrzymane kwoty nie stanowią w istocie wynagrodzenia za świadczoną usługę.
Z treści powołanych przepisów wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.
Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.
Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.
W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.
Opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.
Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że są Państwo spółką prawa handlowego powstałą w wyniku przekształcenia z przedsiębiorstwa komunalnego. Jedynym właścicielem – udziałowcem Spółki jest Gmina – posiada 100% udziałów. Są Państwo czynnym podatnikiem VAT oraz posiadają Państwo status podmiotu wewnętrznego w rozumieniu Rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczącego usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego. (…) zawarli Państwo z Gminą umowę wykonawczą w zakresie publicznego transportu zbiorowego, której celem jest zapewnienie świadczenia usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Gmina zleciła Państwu świadczenie usług publicznego transportu zbiorowego na terenie Gminy i gmin, z którymi Gmina zawarła stosowne porozumienie międzygminne. Są Państwo uprawnieni do uzyskiwania przychodów ze sprzedaży biletów za świadczone usługi przewozowe. Nie mają Państwo jednak wpływu na ustalenie ceny świadczonych usług przewozowych oraz wysokości i rodzaju zwolnień z odpłatności za przejazdy w komunikacji miejskiej, które ustalone zostały uchwałą Rady Miejskiej w sprawie uchwalenia cennika usług przewozowych. Cena biletu pełnopłatnego jak i biletu ulgowego ustalana jest przez Radę w drodze przysługującego jej władztwa w oderwaniu od kalkulacji kosztów. Konsekwencją podjętych w uchwale decyzji jest przeniesienie na Gminę ciężaru finansowego funkcjonowania lokalnego, publicznego transportu zbiorowego. Państwo są stroną odpowiedzialną za sprzedaż i dystrybucję biletów. Otrzymują Państwo rekompensatę za świadczone na podstawie umowy wykonawczej usługi publicznego transportu zbiorowego, która obliczana jest każdorazowo w oparciu o przepisy Rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczącego usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego. Osiągają Państwo przychody z tytułu sprzedaży biletów za przejazdy komunikacją miejską przez pasażerów oraz inne przychody pozostające w bezpośrednim związku z wykorzystaniem składników majątkowych służących świadczeniu usług w ramach umowy wykonawczej, m.in. przychody z reklamy, napraw gwarancyjnych wykonanych we własnym warsztacie, kontroli biletowej, sprzedaży składników majątkowych służących działalności przewozowej. Przychody uzyskiwane z prowadzonej przez Państwa działalności nie wystarczają na pokrycie kosztów działalności polegającej na świadczeniu usług publicznego transportu zbiorowego (podstawowej), w związku z czym otrzymują Państwo rekompensatę za świadczone usługi przewozowe w autobusach komunikacji miejskiej. Istotą przekazywanej rekompensaty jest pokrycie strat przewoźnika związanych z wykonywanym zadaniem. Zgodnie z postanowieniami umowy wykonawczej Gmina wypłaca zaliczki na poczet rekompensaty. Podstawą wyliczenia miesięcznej zaliczki na poczet rekompensaty jest iloczyn liczby wozokilometrów prognozowanych do realizacji przez Państwa w ramach umowy wykonawczej w miesiącu rozliczeniowym i stawki za jeden wozokilometr pomniejszony o zryczałtowaną miesięczną wartość przychodów, która wynosi 1/12 wartości przychodów faktycznie uzyskanych przez Państwa w roku poprzednim. Po zakończeniu roku kalendarzowego przedkładają Państwo Gminie ostateczne rozliczenie całkowitej należnej rekompensaty uwzględniające wypłacone zaliczki wraz z zestawieniem osiągniętych w roku bilansowym przychodów i poniesionych kosztów w związku z realizacją umowy wykonawczej. Państwa koszty i przychody są obliczane dla potrzeb ustalenia wartości należnej rekompensaty zgodnie z obowiązującymi zasadami rachunkowości i przepisami podatkowymi w sposób pozwalający określić koszty związane z realizacją usług publicznego transportu zbiorowego. W przypadku, gdy przekazana zaliczkowo rekompensata stanowi nadpłatę w stosunku do przysługującej rekompensaty, kwota nadpłaty podlega zwrotowi na rachunek bankowy Gminy. W przypadku gdy przekazana w miesięcznych ratach rekompensata stanowi niedobór w stosunku do przysługującej rekompensaty obliczonej po zakończeniu roku, kwota niedoboru podlega przekazaniu na rachunek Spółki. Poza wskazaną wyżej umową wykonawczą, (…) zawarli Państwo z Gminą umowę na zwrot kosztów stosowania ulg i zwolnień przewozowych. Należności wynikające z ww. umowy rozliczane są w oparciu o faktury VAT wystawiane na koniec każdego miesiąca. Jednostkowy zwrot kosztów stosowania zwolnień i ulg przewozowych stanowi różnicę pomiędzy ceną biletu pełnopłatnego a biletu do którego ma zastosowanie zwolnienie lub ulga. Przychody uzyskane ze sprzedaży ulg i zwolnień przewozowych stanowią przychód z Państwa działalności przewozowej i pomniejszają wartość rekompensaty. Jak Państwo wskazują – w związku z wejściem w życie opisanych powyżej regulacji ustawy o publicznym transporcie zbiorowym planują Państwo wraz z Gminą rozwiązanie umowy z 1 lutego 1999 r. na zwrot stosowania ulg i zwolnień przewozowych. Od tej chwili Gmina nie będzie wypłacać Państwu dopłat z tytułu stosowanych ulg i zwolnień w postaci dopłat do cen jednostkowych biletów ulgowych, a skutki ich stosowania będą rozliczane w ramach umowy wykonawczej na realizację zadań w zakresie publicznego transportu zbiorowego.
Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy rekompensata (obejmująca również stosowanie ulg i zwolnień przewozowych) otrzymywana przez Pastwa za świadczenie publicznych usług przewozowych w autobusach komunikacji miejskiej, którą będą Państwo otrzymywać od Gminy w związku z wykonywaniem zadań własnych jako podmiot wewnętrzny Gminy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Dokonując rozstrzygnięcia ww. kwestii, trzeba mieć na uwadze stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 20 lipca 2021 r. sygn. akt I SA/Rz 298/21.
Jak wskazał WSA w zapadłym wyroku:
Zgodnie z art. art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Ustawodawca statuuje więc zasadę, że do podstawy opodatkowania, w przypadku sprzedaży towaru lub usługi, zaliczyć należy wszelkiego rodzaju dopłaty, niezależnie od tego jak zostały one nazwane i od kogo pochodzą. Jednakowoż od tej zasady ustala odstępstwa, bowiem zastrzega jednocześnie, że dopłaty te muszą mieć bezpośredni wpływ na cenę konkretnego, dostarczanego towaru lub wykonywanej usługi.
W przepisie nie wskazano kryteriów pozwalających w sposób jednoznaczny ustalić znaczenie terminu „bezpośredniego wpływu na cenę”. Nie zostały one sprecyzowane także w regulacjach unijnych, w szczególności w art. 73 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. nr 347, str. 1 z póżn. zm., dalej: Dyrektywa Rady 2006/112/WE), gdzie również występuje nawiązanie do bezpośredniości związku z ceną. Nieodzowne staje się więc odwołanie do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który podejmował się wykładni tego pojęcia.
Zgodnie z wyrokiem WSA:
Otrzymywana przez skarżącą z tego tytułu rekompensata, na warunkach opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i w oparciu o przepisy rozporządzenia 1370/2007, służy pokryciu straty powstałej w związku z wykonywaniem zadań publicznych. Rekompensata ta nie stanowi, zdaniem tut. Sądu, bezpośredniej dopłaty związanej z wykonywaniem zadań powierzonych w/w umową, gdyż nie wpływa wprost na wysokość ceny usług oferowanych przez Spółkę za wykonywanie usług publicznego transportu zbiorowego. Celem tej rekompensaty jest dofinansowanie całej działalności Spółki, której zasadniczym przedmiotem działalności jest świadczenie usług transportu zbiorowego na rzecz lokalnej społeczności, która to działalność jest deficytowa, w oparciu o zawartą z Gminą umowę wykonawczą w zakresie publicznego transportu zbiorowego.
W ocenie WSA:
Ceny biletów pozostają bowiem poza sferą wpływów skarżącej, która nie może kalkulować ich poziomu w warunkach wolnorynkowych, są one ustalane jednostronnie przez Gminę w drodze uchwały. (…) Sama rekompensata ma natomiast kompensować deficyt jaki powstał w przychodach Spółki, jako przedsiębiorstwa, z tytułu świadczenia usług po narzuconych cenach czy wskutek stosowania ustawowych ulg i zwolnień.
Także sposób kalkulacji wskazuje, że nie jest ona powiązana w sposób ścisły, bezpośredni z ceną świadczonych usług. Jak chodzi o zasadniczą część tej rekompensaty to jest ona ustalana w oparciu o iloczyn liczby wozokilometrów i wysokości stawki za wozokilometr, a następnie pomniejszana o wartość przychodów z uwzględnieniem rozsądnego zysku.
WSA jednoznacznie wskazuje, że:
W tej perspektywie rekompensata, którą otrzymuje Spółka od Gminy na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem powierzonych usług publicznego transportu zbiorowego dotyczy niewątpliwie kosztu ogólnej działalności Spółki i nie wpływa na cenę usługi, za jaką klient (pasażer) może skorzystać z usług transportowych Spółki. Oznacza to, że rekompensata ma charakter ogólny, a jej celem jest wyłącznie dotowanie ogólnej działalności Spółki. Tym samym, w okolicznościach analizowanej sprawy nie da się powiązać tej rekompensaty z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT i nie jest ona uzależniona od ilości i wartości świadczonych usług, a tym samym nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.
Z cytowanego już wyroku w sprawie C -184/00 wynika, że podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni związane są ze świadczeniem usług (lub dostawą towarów) i w praktyce zmniejszają cenę w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi.
W ocenie WSA w Rzeszowie:
sam tylko fakt, że dopłata, w tym wypadku rekompensata, wpływa na ostateczną cenę świadczonych usług transportowych, nie jest rozstrzygający dla uznania, że taka dotacja powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Konieczne jest bowiem także stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej. Jak to ujął TSUE w w/w wyroku dotacje, podlegające opodatkowaniu powinny zmniejszać cenę w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi.
Dalej WSA wskazuje, że:
Przyjęty sposób kalkulacji rekompensaty wykazuje, że jej wysokość jest uzależniona od wysokości dochodów z działalności ubocznej, bo jest pomniejszana właśnie o wypracowane z tego tytułu zyski. Wskazuje to wyraźnie, że rekompensata nie stanowi dopłaty do konkretnej usługi, lecz dofinansowanie danej działalności podmiotu dotowanego, gdyż teoretycznie jest do pomyślenia sytuacja, że wypracowane zyski operatora transportu zbiorowego pokryją w całości deficyt z tytułu usług transportowych i rekompensata nie będzie się należała, pomimo, że cena świadczonych usług został narzucona przez organizatora transportu zbiorowego. Ta zależność, że im wyższe zyski operatora z działalności ubocznej, tym niższa wysokość udzielanej rekompensaty wskazuje dodatkowo, że ma ona charakter podmiotowy, a więc związany z działalnością tego podmiotu. Otrzymywana od Gminy rekompensata służy pokryciu ujemnego wyniku finansowego netto spółki w zakresie działalności przewozowej, wynikającego z różnicy poniesionych kosztów i przychodów i nie stanowi wynagrodzenia za konkretnie świadczone usługi.
Podsumowując, WSA wskazuje, że:
wpływ omawianej rekompensaty na cenę świadczonych usług transportowych, który z ekonomicznego punktu widzenia niewątpliwie istnieje, nie może być oceniany jako bezpośredni, jak tego wymaga art. 29 a ust. 1 ustawy o VAT, z uwagi na niemożność stwierdzenia bezpośredniego związku rekompensaty z ceną świadczonych usług na rzecz mieszkańców. Związek ten jest na tyle odległy, że nie można przyjąć, aby w sposób bezpośredni kształtował on cenę świadczonych usług. Rekompensata, którą otrzymuje Spółka od Gminy na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem usług transportu zbiorowego dotyczy ściśle kosztu ogólnej działalności Spółki i nie wpływa bezpośrednio na cenę usługi za jaką klient (pasażer) może skorzystać z usług transportowych Spółki. Nie da się tej dopłaty powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT - nie jest ona uzależniona od ilości i wartości świadczonych usług, co oznacza, że ma charakter ogólny, a jej celem jest wyłącznie dotowanie ogólnej działalności Spółki.
Zatem, biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawa orzecznictwo TSUE oraz zapadły w niniejszej sprawie wyrok WSA wskazać należy, że otrzymywana rekompensata, na pokrycie kosztów wynikających ze świadczenia usług publicznych w zakresie usługi komunikacji publicznej, którą na mocy umowy otrzymują Państwo od Gminy nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
Podsumowując stwierdzam, że rekompensata (obejmująca również stosowanie ulg i zwolnień przewozowych) otrzymywana przez Spółkę za świadczenie publicznych usług przewozowych w autobusach komunikacji miejskiej, którą Spółka będzie otrzymywać od Gminy w związku z wykonywaniem zadań własnych jako podmiot wewnętrzny Gminy, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji, tj. 26 lutego 2021 r.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo