Interpretacja 0112-KDIL1-2.4012.646.2025.2.MR

Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 października 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 10 października 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy świadczonych usług badania QEEG i treningu EEG biofeedback.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 listopada 2025 r. (wpływ 26 listopada 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą (…), polegającą na świadczeniu usług terapeutycznych z wykorzystaniem metody EEG biofeedback. Usługi te mają charakter terapeutyczny i profilaktyczny – służą poprawie funkcjonowania układu nerwowego, koncentracji, regulacji emocji, obniżeniu poziomu stresu, a także wspomaganiu terapii zaburzeń uwagi, lękowych oraz trudności szkolnych. Wnioskodawca nie prowadzi działalności o charakterze rekreacyjnym ani rozrywkowym – usługi mają na celu poprawę zdrowia psychicznego i funkcji poznawczych klientów.

Wnioskodawca posiada wykształcenie wyższe:

·      studia I stopnia (licencjackie) – kierunek pedagogika, (…).

·      studia II stopnia (magisterskie) – kierunek pedagogika, (…);

·      studia podyplomowe – przygotowanie pedagogiczne.

Wnioskodawca posiada również pełne kwalifikacje oraz certyfikaty uprawniające do prowadzenia terapii EEG Biofeedback:

·      certyfikat (…);

·      certyfikat (…).

Wnioskodawca przeprowadza badania QEEG mające na celu analizę aktywności mózgu klienta, badanie to wspiera dobór skutecznej terapii. Wnioskodawca prowadzi treningi EEG biofeedback, które mają na celu poprawę zdrowia psychicznego oraz funkcji poznawczych swoich klientów. Zajęcia odbywają się indywidualnie i kierowane są do dzieci, młodzieży oraz dorosłych.

Wnioskodawca działalność prowadzi w formie gabinetu terapeutycznego; nie zatrudnia pracowników, jednak świadczy usługi o charakterze opieki medycznej, służące profilaktyce oraz utrzymaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

1.  Na pytanie: Na czym polegają świadczone przez Panią usługi?

Udzielono odpowiedzi:

Wnioskodawca wskazał, że świadczone usługi polegają na prowadzeniu terapii biofeedback, której celem jest poprawa funkcjonowania układu nerwowego pacjenta poprzez regulację aktywności bioelektrycznej mózgu.

Podczas sesji Wnioskodawca wykorzystuje specjalistyczny sprzęt medyczny EEG – elektoencefalograf (…) (certyfikaty w załączniku), który rejestruje bieżącą aktywność bioelektryczną mózgu. Pacjent otrzymuje tę aktywność w formie wizualnego lub dźwiękowego sprzężenia zwrotnego. Na tej podstawie uczy się świadomie regulować wzorce pracy swojego mózgu – zwiększać aktywność fal pożądanych, a redukować te niepożądane.

Proces terapeutyczny jest dobierany indywidualnie do potrzeb pacjenta, zgodnie z wynikami wywiadu oraz wynikami z badania QEEG. Jest to metoda terapeutyczna wykorzystywana w praktyce klinicznej oraz w procesach rehabilitacji neuropsychologicznej.

2.  Na pytanie: Czy wskazane we wniosku usługi świadczone są w zakresie opieki medycznej i służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia świadczonych przez Panią usług? Jeśli tak poproszono o wskazanie w czym przejawia się profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia świadczonych przez Panią usług?

Udzielono odpowiedzi:

Tak, wskazane we wniosku usługi są świadczone w zakresie opieki medycznej i służą profilaktyce, zachowaniu, przywracaniu oraz poprawie zdrowia pacjenta.

Terapia biofeedback, którą prowadzi Wnioskodawca, jest metodą wykorzystywaną w obszarze terapii, rehabilitacji neuropsychologicznej oraz wspierania funkcjonowania układu nerwowego. Usługi te mają na celu poprawę zdrowia pacjenta w wymiarze neurologicznym, psychofizjologicznym i emocjonalnym.

Wnioskodawca przedstawił, w jaki sposób poszczególne elementy terapii realizują cel zdrowotny:

Profilaktyka zdrowia: Terapia wspiera i wzmacnia naturalne mechanizmy samoregulacji układu nerwowego, przeciwdziałając narastaniu trudności takich jak: zaburzenia koncentracji, przewlekły stres, napięcie lękowe, przeciążenie emocjonalne czy problemy szkolne u dzieci. Regularny trening biofeedback zmniejsza ryzyko pogłębiania się problemów poznawczych i emocjonalnych.

Zachowanie zdrowia: Trening pomaga utrzymywać prawidłowy poziom pobudzenia układu nerwowego, wspierając stabilność emocjonalną, koncentrację oraz równowagę psychofizjologiczną. W wielu przypadkach umożliwia utrzymanie efektów pracy terapeutycznej, logopedycznej, psychologicznej czy rehabilitacyjnej.

Przywracanie zdrowia: Biofeedback EEG wspiera powrót do sprawniejszego funkcjonowania układu nerwowego u pacjentów z:

·      zaburzeniami uwagi,

·      objawami nadmiernego napięcia i stresu,

·      zaburzeniami ze spektrum autyzmu.

Terapia pozwala normalizować wzorce pracy mózgu i poprawiać funkcje poznawcze oraz emocjonalne.

Poprawa zdrowia: Terapia prowadzi między innymi do:

·      poprawy koncentracji i pamięci roboczej,

·      zmniejszenia napięcia i pobudzenia,

·      poprawy jakości snu i funkcjonowania psychosomatycznego.

Dzięki temu pacjent osiąga lepsze funkcjonowanie w codziennym życiu — co stanowi trwałą poprawę stanu zdrowia.

3.  Na pytanie: Czy podstawowym celem świadczonych przez Panią usług będzie zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jego rozwinięciem (tj. profilaktyka zdrowia)?

Udzielono odpowiedzi:

Wnioskodawca wskazał, że terapia biofeedback, którą prowadzi, wzmacnia mechanizmy samoregulacji układu nerwowego, stabilizuje funkcje poznawcze i emocjonalne oraz przeciwdziała narastaniu objawów mogących prowadzić do zaburzeń zdrowia psychofizycznego. Dzięki wczesnemu oddziaływaniu możliwe jest ograniczanie i zapobieganie rozwojowi takich trudności jak: zaburzenia koncentracji uwagi, przeciążenie stresem, problemy emocjonalne, napięcie lękowe, trudności szkolne czy objawy wynikające z dysregulacji układu nerwowego. W ten sposób pełni funkcję profilaktyczną, której celem jest utrzymanie zdrowia pacjenta i zapobieganie pogorszeniu jego stanu w przyszłości.

4.  Na pytanie: W jaki sposób świadczone przez Panią usługi będą wpływać na stan zdrowia osób na których rzecz są świadczone?

Udzielono odpowiedzi:

Wnioskodawca wskazał, że świadczone usługi wpływają na stan zdrowia pacjentów poprzez wspieranie prawidłowej pracy ich układu nerwowego oraz usprawnianie procesów odpowiedzialnych za regulację funkcji poznawczych i emocjonalnych. Terapia biofeedback umożliwia korygowanie zaburzonych reakcji neurofizjologicznych, co przekłada się na poprawę ogólnego funkcjonowania organizmu.

5.  Na pytanie: Czy świadczone przez Panią usługi będą zmierzać do likwidacji zaburzeń, zmian chorobowych zagrażających życiu lub zdrowiu? Jeżeli tak, poproszono o podanie jakich konkretnie?

Udzielono odpowiedzi:

Wnioskodawca wskazał, że świadczona usługa terapii biofeedback, ma istotny wpływ na zmniejszanie i łagodzenie objawów zaburzeń funkcjonalnych układu nerwowego, które – w przypadku braku wsparcia – mogą pogłębiać się i negatywnie wpływać na zdrowie pacjenta.

6.  Na pytanie: Z jakich przepisów wynika uprawnienie dla Pani do przeprowadzania badania QEEG oraz świadczenia usług terapeutycznych z wykorzystywaniem metody EEG biofeedback?

Udzielono odpowiedzi:

Uprawnienie do wykonywania badań QEEG oraz świadczenia terapii EEG-biofeedback wynika z braku przepisów zastrzegających te czynności dla zawodów medycznych, co oznacza, że Wnioskodawca może wykonywać je zgodnie z ustawą Prawo przedsiębiorców, posiadając odpowiednie kwalifikacje i ukończone szkolenia. Metoda ta nie stanowi działalności leczniczej w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej, a świadczone usługi mają charakter terapeutyczny i profilaktyczny, ukierunkowany na poprawę zdrowia pacjenta.

Jednocześnie należy podkreślić, że metoda biofeedback jest formalnie ujęta w polskiej Klasyfikacji Procedur Medycznych ICD-9, stosowanej przez Narodowy Fundusz Zdrowia, pod kodem 93.85 – Biofeedback.

7.  Na pytanie: Czy usługi będące przedmiotem wniosku świadczone są przez Panią w ramach wykonywania zawodu:

a)  lekarza i/lub lekarza dentysty?

b)  pielęgniarki lub położnej?

c)  medycznego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 991 ze zm.)?

d)  psychologa?

Udzielono odpowiedzi:

Wnioskodawca wskazał, że nie wykonuje zawodu lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej ani innego zawodu medycznego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, to świadczone przez niego usługi mają bezpośredni cel zdrowotny, polegający na wspieraniu prawidłowego funkcjonowania układu nerwowego, profilaktyce zaburzeń oraz poprawie zdrowia psychofizycznego pacjenta.

W obowiązującym porządku prawnym:

·      ustawa o działalności leczniczej nie reguluje ani nie ogranicza wykonywania terapii EEG-biofeedback i badań QEEG wyłącznie do zawodów medycznych,

·      żaden przepis nie zastrzega tych czynności dla podmiotów leczniczych, metoda ta jest powszechnie stosowana również przez terapeutów i specjalistów posiadających kwalifikacje pozamedyczne, co potwierdza praktyka rynkowa i brak regulacji szczególnych.

Wnioskodawca wskazał, że świadczone usługi wpisują się w zakres działań:

·      profilaktycznych,

·      terapeutycznych,

·      wspierających funkcje układu nerwowego,

·      poprawiających zdrowie pacjenta,

co wprost odpowiada celowi zdrowotnemu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy o VAT.

W świetle powyższego – jak wskazuje Wnioskodawca – uprawnienia do wykonywania badań QEEG i terapii biofeedback mają jednoznaczną podstawę prawną, a świadczone przez Wnioskodawcę usługi realizują cel ochrony zdrowia.

Wnioskodawca dodaje również, że metoda ta widnieje w polskiej Klasyfikacji Procedur Medycznych ICD-9 stosowanej przez Narodowy Fundusz Zdrowia, pod kodem 93.85 – Biofeedback, co potwierdza jej status jako procedury medycznej wykorzystywanej w praktyce klinicznej. Biofeedback jest również wskazywany jako metoda interwencji klinicznej w dokumentach Światowej Organizacji Zdrowia (WHO) oraz opisywany w licznych publikacjach medycznych i psychofizjologicznych.

8.  Na pytanie: Czy będzie się Pani legitymowała dyplomem ukończenia szkoły średniej, policealnej, studiów wyższych, który potwierdzałby wymagane z powyższego punktu kwalifikacje zawodowe? Jeżeli tak, to należy szczegółowo wskazać jakie.

Udzielono odpowiedzi:

Tak, Wnioskodawca posiada wykształcenie wyższe:

·      studia II stopnia (magisterskie) – kierunek pedagogika, (…)

Wnioskodawca wskazuje, że posiada również pełne kwalifikacje oraz certyfikaty uprawniające do prowadzenia terapii EEG Biofeedback:

·      Certyfikat „Terapia Biofeedback (…);

·      Certyfikat (…);

Wnioskodawca wskazuje, że w załączniku dołączono skan dyplomu i certyfikaty.

9.  Na pytanie: Czy wykonywany przez Panią zawód, w ramach którego świadczy Pani usługi, o których mowa we wniosku, mieści się w katalogu zawodów wymienionych w załączniku do rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 227 ze zm.) („Klasyfikacja zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy”)? Jeśli tak, to proszę wskazać, w której grupie.

Udzielono odpowiedzi:

Zgodnie z klasyfikacją zawodów, grupa 32 obejmuje zawody terapeutyczne, realizujące zadania z zakresu wspomagania zdrowia psychofizycznego. Zatem Wnioskodawca wskazał, że profil wykonywanej pracy jest spójny z funkcjami przewidzianymi w tej grupie zawodowej.

10.  We wniosku wskazała Pani, że:

Poproszono o wyjaśnienie czego dotyczy powyżej zacytowany fragment.

Wnioskodawca wskazał, że cytowany fragment wniosku dotyczył ogólnego przedstawienia jego osoby oraz kierunku rozwoju prowadzonej działalności. Wzmianka o poradni psychologiczno-pedagogicznej odnosiła się do zamiaru nawiązania współpracy w przyszłości, której celem byłoby wspieranie dzieci i młodzieży poprzez terapię EEG-biofeedback.

Wnioskodawca podkreśla, że była to jedynie deklaracja otwartości na taką współpracę – żadna formalna umowa ani porozumienie nie zostały zawarte. Wskazany fragment dotyczył możliwości prowadzenia terapii biofeedback na rzecz dzieci i młodzieży we współpracy z instytucją, która również zajmuje się ich wspieraniem.

Informacja ta miała charakter opisowy i nie wpływa na zakres ani charakter usług będących przedmiotem wniosku o interpretację. Stanowiła wyłącznie element autoprezentacji oraz wskazanie potencjalnego kierunku rozwoju działalności opartej na terapii EEG-biofeedback.

Pytanie

Czy opisane usługi badanie QEEG i trening EEG biofeedback, świadczone w ramach działalności terapeutycznej, służące profilaktyce, zachowaniu i poprawie zdrowia, korzystają ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane usługi korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, ponieważ:

·      mają charakter usług w zakresie opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia (Terapia została wpisana przez Światową Organizację Zdrowia (World Health Organization) do Międzynarodowej Klasyfikacji Procedur Medycznych (ICD-9-CM wersja 5.22) pod kodem 94.39 i hasłem Other individual psychotherapy Biofeedback, w grupie procedur medycznych indywidualnej psychoterapii);

·      są wykonywane przez osobę posiadającą kwalifikacje zawodowe w dziedzinie terapii i profilaktyki,

·      ich celem nie jest rozrywka ani rekreacja, lecz wsparcie zdrowia psychicznego i funkcji układu nerwowego.

Interpretacje indywidualne Dyrektora KIS (np. 0111-KDIB3-2.4012.71.2020.2.AZ z 30 marca 2020 r., 0114-KDIP1-1.4012.35.2019.2.JO z 8 kwietnia 2019 r.) potwierdzają, że usługi biofeedback o charakterze terapeutycznym mogą korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że świadczone przez niego usługi spełniają przesłanki zwolnienia z VAT jako usługi w zakresie opieki medycznej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:

Przytoczone powyżej przepisy krajowe w zakresie opieki medycznej stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) oraz lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 z 11 grudnia 2006 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Z powyższych regulacji wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

·      przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także

·      przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być podmiotem leczniczym bądź osobą wykonującą zawód lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa lub inny zawód medyczny w rozumieniu ww. art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Zatem, powyższe zwolnienie ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie od podatku nie znajduje zastosowania.

Należy zauważyć, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani we wspólnotowych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

W odniesieniu do powołanych wyżej przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady ukształtowała się wspólnotowa linia orzecznicza. I tak, w wyroku w sprawie C-106/05 L.u.P. GmbH (pkt 27) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że:

Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie C-307/01 Peter d´Ambrumenil (pkt 57), gdzie podkreślono, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.

Analizując przedstawione powyżej regulacje należy zauważyć, że użyte m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom używanym przez TSUE „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie C-212/01 Margarete Unterpertinger, pkt 40).

Należy podkreślić, że ani przytoczone przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, ani orzecznictwo TSUE nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności, których celem nie jest ochrona zdrowia nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Stanowisko takie wynika z wyroku w sprawie C-212/01.

Ponadto, w przedmiotowym wyroku Trybunał stwierdził, że:

Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia. Jeżeli z kontekstu wynika, że jej podstawowym celem nie jest ochrona zdrowia, w tym jego utrzymanie lub przywrócenie, lecz raczej udzielenie porady wymaganej przed podjęciem decyzji wiążącej się z konsekwencjami prawnymi, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania. Wyrażenie „opieka medyczna” dotyczy działalności mającej na celu ochronę zdrowia ludzkiego i obejmuje opiekę nad pacjentem. Celem zwolnienia jest ułatwienie ochrony zdrowia ludzkiego, która obejmuje diagnozę i badania w celu sprawdzenia czy osoba cierpi na jakąś chorobę i jeżeli to możliwe zapewnia jej leczenie. Nie obejmuje diagnozy i badania w innym celu. Aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny, tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel. Jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są diagnoza, opieka, bądź leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia, świadczenie takie nie podlega zwolnieniu od VAT.

Ponadto jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08 CopyGene A/S:

Rzecznik zauważa również, że:

Zatem zwolnieniem od podatku, o którym mowa w ww. art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, objęte są wyłącznie te usługi w zakresie opieki medycznej, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia. Usługi, które tych celów nie realizują nie mogą korzystać z ww. zwolnienia. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświecał danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Nie w każdym przypadku działania podejmowane na rzecz pacjenta mają na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawę jego zdrowia. W przypadku, gdy świadczone usługi nie będą związane z ochroną zdrowia i takiego celu nie będą realizować, nie mogą korzystać z omawianego zwolnienia.

Również z orzeczenia C-384/98 wynika, że preferencji podlegać mogą jedynie te usługi, które mają cel terapeutyczny bądź profilaktyczny, a nie podlegają mu takie, które mają charakter czysto ekspercki i doradczy (np. orzekanie o stanie zdrowia dla potrzeb przyznania renty, bądź dla instytucji ubezpieczeniowych dla ustalenia wysokości składki ubezpieczenia na życie).

Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT usług ważnym jest wykazanie, że celem świadczonych usług jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywrócenie i poprawa zdrowia.

Precyzując czynności opieki medycznej, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia, pojęcia te należy interpretować z zastosowaniem wykładni językowej.

„Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk; to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

„Zachowywanie” rozumiane jest jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie.

Interpretując słowo „ratowanie”, należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia.

Słowo „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

„Poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa medyczna korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.

Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Jak również wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości UE w swym orzecznictwie: pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Dokonując oceny przedstawionych okoliczności sprawy należy mieć na względzie zasadę wykładni zwolnień, stanowiących w istocie odstępstwo od generalnej zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT. Tym samym, wszelkie zwolnienia należy interpretować możliwie ściśle i wąsko tak, aby nie doprowadzić do rozszerzenia zwolnień.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług terapeutycznych z wykorzystaniem metody EEG biofeedback, której celem jest poprawa funkcjonowania układu nerwowego pacjenta poprzez regulację aktywności bioelektrycznej mózgu. Nie wykonuje Pani zawodu lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej ani innego zawodu medycznego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej. Posiada Pani wykształcenie wyższe: studia I stopnia (licencjackie) – kierunek pedagogika, (…), studia II stopnia (magisterskie) – kierunek pedagogika, (…) oraz studia podyplomowe – przygotowanie pedagogiczne. Posiada Pani certyfikaty uprawniające do prowadzenia terapii EEG Biofeedback: certyfikat nr (…) oraz certyfikat (…). Jak Pani wskazuje uprawnienie do wykonywania badań QEEG oraz świadczenia terapii EEG-biofeedback wynika z braku przepisów zastrzegających te czynności dla zawodów medycznych, co oznacza możliwość wykonywania ich zgodnie z ustawą Prawo przedsiębiorców, posiadając odpowiednie kwalifikacje i ukończone szkolenia. Jak Pani podkreśla metoda biofeedback jest formalnie ujęta w polskiej Klasyfikacji Procedur Medycznych ICD-9, stosowanej przez Narodowy Fundusz Zdrowia, pod kodem 93.85 – Biofeedback. Wskazała Pani, że profil wykonywanej pracy jest spójny z funkcjami przewidzianymi w grupie zawodowej 32, która obejmuje zawody terapeutyczne, realizujące zadania z zakresu wspomagania zdrowia psychofizycznego. Podczas sesji wykorzystuje Pani specjalistyczny sprzęt medyczny EEG – elektoencefalograf (…). Proces terapeutyczny jest dobierany indywidualnie do potrzeb pacjenta, zgodnie z wynikami wywiadu oraz wynikami z badania QEEG. Jak Pani wskazuje usługi są świadczone w zakresie opieki medycznej i służą profilaktyce, zachowaniu, przywracaniu oraz poprawie zdrowia pacjenta. W zakresie profilaktyki zdrowia terapia wspiera i wzmacnia naturalne mechanizmy samoregulacji układu nerwowego, przeciwdziałając narastaniu trudności takich jak: zaburzenia koncentracji, przewlekły stres, napięcie lękowe, przeciążenie emocjonalne czy problemy szkolne u dzieci. Trening pomaga utrzymywać prawidłowy poziom pobudzenia układu nerwowego, wspierając stabilność emocjonalną, koncentrację oraz równowagę psychofizjologiczną. Biofeedback EEG wspiera powrót do sprawniejszego funkcjonowania układu nerwowego u pacjentów z zaburzeniami uwagi, objawami nadmiernego napięcia i stresu oraz zaburzeniami ze spektrum autyzmu. Terapia prowadzi między innymi do poprawy koncentracji i pamięci roboczej, zmniejszenia napięcia i pobudzenia oraz poprawy jakości snu i funkcjonowania psychosomatycznego. Jak Pani wskazuje terapia biofeedback, wzmacnia mechanizmy samoregulacji układu nerwowego, stabilizuje funkcje poznawcze i emocjonalne oraz przeciwdziała narastaniu objawów mogących prowadzić do zaburzeń zdrowia psychofizycznego.

Pani wątpliwości dotyczą zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy świadczonych usług badania QEEG i treningu EEG biofeedback.

W świetle przywołanej wyżej regulacji należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

·      przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia;

·      przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być osobą wykonującą zawód lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa lub inny zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Wskazać należy, że jak już wyjaśniono, z powołanego powyżej przepisu wynika, że dla zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług istotny jest cel wykonywanych świadczeń. Ze zwolnienia będą generalnie korzystać tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy).

Jeśli świadczenie nie będzie służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to wówczas nie będzie objęte zwolnieniem podatkowym. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświeca danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Należy mieć zatem na uwadze fakt, że na podstawie ww. przepisu zwalnia się od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Należy podkreślić, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku VAT. Świadczenie usług, dokonywane w ramach wykonywania zawodu medycznego, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli usługi te nie odpowiadają koncepcji opieki medycznej. Jeśli głównym celem usług medycznych nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia, ale raczej udzielanie pewnych porad, nie będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku.

Zatem, biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku informacje, należy stwierdzić, że świadcząc opisane usługi w postaci badania QEEG i treningu EEG biofeedback wypełnia Pani przesłankę przedmiotową, wynikającą z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, gdyż stanowią one usługi opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowie. Jak wynika bowiem z opisu sprawy świadczone usługi mają charakter terapeutyczny oraz służą profilaktyce, zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. W zakresie profilaktyki zdrowia terapia wspiera i wzmacnia naturalne mechanizmy samoregulacji układu nerwowego, przeciwdziałając narastaniu trudności takich jak: zaburzenia koncentracji, przewlekły stres, napięcie lękowe, przeciążenie emocjonalne czy problemy szkolne u dzieci. Trening pomaga utrzymywać prawidłowy poziom pobudzenia układu nerwowego, wspierając stabilność emocjonalną, koncentrację oraz równowagę psychofizjologiczną (zachowanie zdrowia). Biofeedback EEG wspiera powrót do sprawniejszego funkcjonowania układu nerwowego u pacjentów z zaburzeniami uwagi, objawami nadmiernego napięcia i stresu oraz zaburzeniami ze spektrum autyzmu. Terapia prowadzi między innymi do poprawy koncentracji i pamięci roboczej, zmniejszenia napięcia i pobudzenia oraz poprawy jakości snu i funkcjonowania psychosomatycznego. Jak Pani wskazuje terapia biofeedback, wzmacnia mechanizmy samoregulacji układu nerwowego, stabilizuje funkcje poznawcze i emocjonalne oraz przeciwdziała narastaniu objawów mogących prowadzić do zaburzeń zdrowia psychofizycznego. Ponadto jak Pani wskazuje metoda biofeedback jest formalnie ujęta w polskiej Klasyfikacji Procedur Medycznych ICD-9, stosowanej przez Narodowy Fundusz Zdrowia, pod kodem 93.85 – Biofeedback.

Wobec tego, należy dokonać oceny, czy w niniejszej sprawie spełniony zostanie także warunek podmiotowy określony w ww. przepisie, tzn. czy ww. usługi będą świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy odsyła do art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, który jednakże nie wymienia wprost zawodów medycznych odsyłając do kolejnych uregulowań.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 450):

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o działalności leczniczej:

Przewidziany w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy warunek, zgodnie z którym zwolnione od podatku VAT są usługi w zakresie opieki medycznej wykonywane w ramach zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.

Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera czy diagnosty laboratoryjnego. Poza ww. wymienionymi istnieje jeszcze grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach.

W opisie sprawy, wskazała Pani, że nie wykonuje zawodu lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej ani innego zawodu medycznego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej. Posiada Pani wykształcenie wyższe jedynie w zakresie pedagogiki specjalnej oraz posiada Pani certyfikaty uprawniające do prowadzenia terapii EEG Biofeedback. W Pani ocenie – pomimo braku regulacji ograniczających wykonywania terapii EEG-biofeedback i badań QEEG wyłącznie do zawodów medycznych, to powszechnie są one stosowane przez terapeutów specjalistów posiadających kwalifikacje pozamedyczne oraz fakt, iż bezpośrednim celem świadczonych usług jest wspieranie prawidłowego funkcjonowania układu nerwowego, profilaktyka zaburzeń oraz poprawa zdrowia psychofizycznego pacjenta – przesądza o możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

Należy zauważyć, że w załączniku do rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 21 października 2025 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1534 ze zm.), nauczyciele i pedagodzy zostali wymienieni w grupie 23 Specjaliści nauczania i wychowania, tj. 235921 – Pedagog, 235919 Pedagog specjalny. Jest to grupa odrębna od specjalistów do spraw zdrowia (grupa 22). Powyższe wskazuje zatem, że zawód nauczyciel i pedagog nie został zawarty w katalogu zawodów związanych z ochroną zdrowia.

Zawód nauczyciel i pedagog nie został również wymieniony w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 13 czerwca 2017 r. w sprawie specjalizacji w dziedzinach mających zastosowanie w ochronie zdrowia. (Dz. U. z 2023 r. poz. 1771).

Posiadanie odpowiednich certyfikatów wskazanych we wniosku, stanowiących odbycie stosownych kursów niewątpliwie świadczy o posiadaniu określonych umiejętności do wykonywania świadczonych usług, ale nie jest to równoznaczne z prawem do legitymowania się fachowymi kwalifikacjami pozwalającymi na stwierdzenie, że wykonuje Pani zawód medyczny w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej.

Mając na uwadze powyższą charakterystykę wykonywanych usług (badanie QEEG i trening EEG biofeedback) należy stwierdzić, że posiadając kwalifikacje do ich wykonywania opisane we wniosku nie spełnia Pani przesłanki podmiotowej do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy. Z wniosku nie wynika bowiem, aby posiadała Pani wykształcenie w dziedzinie nauk medycznych.

Należy bowiem mieć na uwadze, że świadczenie usług wykonywanych przez osobę posiadającą kwalifikacje do wykonywania zabiegów terapii EEG Biofeedback, o ile osoba ta nie legitymuje się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych z zakresu medycyny czy dziedziny medycyny, nie jest świadczeniem w ramach wykonywania zawodów medycznych określonych przez ustawodawstwo krajowe.

Podsumowując, stwierdzam, że świadczone przez Panią usługi badanie QEEG i trening EEG biofeedback nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

W konsekwencji Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Pani ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Informuję, że rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie analizuję załączonych do wniosku dokumentów, lecz dokonuję oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Tym samym, dokumenty dołączone do wniosku i uzupełnienia nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Odnośnie powołanych przez Panią interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego co do zasady wydawane są w indywidualnych sprawach, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Co istotne wskazane przez Panią interpretacje dotyczą innego zagadnienia w zakresie podatku VAT, tj. nie dotyczą zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług opieki medycznej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·     Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·     Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·     Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.