Interpretacja 0112-KDIL1-3.4012.345.2025.2.AKR

Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

- nieprawidłowe – w zakresie braku opodatkowania dofinansowania jakie Państwo otrzymali i otrzymają na pokrycie kosztów związanych z realizacją Państwa części Projektu,

- nieprawidłowe – w zakresie powstania obowiązku podatkowego od już otrzymanego i otrzymanego w przyszłości dofinansowania Projektu, w części dotyczącej Państwa.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek sygnowany datą 13 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący braku opodatkowania dofinansowania jakie Państwo otrzymali i otrzymają na pokrycie kosztów związanych z realizacją przez Państwa części Projektu oraz powstania obowiązku podatkowego od już otrzymanego i otrzymanego w przyszłości dofinansowania Projektu, w części dotyczącego Państwa. Uzupełnili go Państwo pismem z 17 czerwca 2025 r. (wpływ 23 czerwca 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

(…).

Jednym z projektów planowanych do realizacji w najbliższym czasie przez (…), dalej również jako: „(…)”, a w którym bierze udział również Wnioskodawca, jest projekt pn. „(…)” (z ang. „(…) (dalej zamiennie: „Projekt”/„Projekt (…)”), posiadający status Europejskiego Hubu Innowacji Cyfrowych (skrót: „EDIH”). Poszczególne EDIHY (w tym (…)), jako (…), będą pełniły (...).

Projekt ten ma być finansowany w modelu 50/50, tj. 50% finansowania zapewnia Komisja Europejska z projektu (…), a pozostałe 50% zapewniają poszczególne państwa członkowskie w ramach krajowych/prywatnych środków.

Jednym z pierwszym, istotnych kroków w celu realizacji Projektu (…) było zawarcie przez Spółkę (…) (określonej Koordynatorem) i innych uczestników w tym (…) (m.in. (…) podmiotów, określonych beneficjentami), działających w formie konsorcjum, w dniu 2 grudnia 2022 r. Umowy o udzielenie dotacji z Unią Europejską reprezentowaną przez Komisję Europejską (dalej: Umowa o Grant).

W Umowie o Grant wskazano m.in.:

(i) ramy czasowe Projektu (…) (datę rozpoczęcia, datę zakończenia);

(ii) dane dot. dotacji, tj.:

- łączne, szacunkowe koszty kwalifikowane Projektu (…) ((…)),

- poziom dofinansowania (50%),

- maksymalną kwotę dotacji ((…)),

- forma dotacji: oparta na budżecie,

- tryb dotacji: dotacja na działanie (zdefiniowana w art. 180 ust. 2 lit. a) rozporządzenia finansowego UE (…), gdzie „dotacja na działania” oznacza dotację UE na finansowanie „działania mającego pomóc w osiągnięciu celu polityki Unii”, która ma formę opartej na budżecie dotacji na koszty rzeczywiste mieszane (tj. dotacji opartej na faktycznie poniesionych kosztach, ale która może również obejmować inne formy finansowania, takie jak koszty jednostkowe lub wkłady, koszty ryczałtowe lub wkłady, lub finansowanie niepowiązane z kosztami);

(iii) wykaz uczestników, w którym na pierwszym miejscu wskazano Koordynatora, a na pozostałych miejscach zostali wskazani pozostali uczestnicy; przy każdym z uczestników wskazano koszty kwalifikowane ogółem Projektu (…) (w części dotyczącej każdego z uczestników) ze wskazaniem maksymalnej kwoty dotacji przysługującej danemu uczestnikowi;

(iv) kategorie budżetowe/rodzaje działań, tj. określone koszty osobowe (np. pracowników), określone koszty podwykonawstwa, określone koszty zakupu (np. sprzęt, inne towary, roboty i usługi), inne kategorie kosztów, koszty pośrednie;

(v) sposób płatności dotacji, przewidując płatności zaliczkowe;

(vi) określone zasady realizacji dotacji, w tym dotyczące jej poszczególnych uczestników.

W dniu 30 grudnia 2022 r., (…) jako Koordynator i partnerzy (beneficjenci), w tym (…), które (którzy) zawarły(li) razem ze Spółką Umowę o Grant z Komisją Europejską, zawarły umowę konsorcjum odnoszącą się do Projektu (…) (dalej: „Umowa Konsorcjum”). Umowa ta była później jeszcze w określony sposób zmieniana. Jako cel tej umowy wskazano określenie relacji pomiędzy Stronami w odniesieniu do Projektu, w szczególności dotyczących organizacji pracy pomiędzy Stronami, zarządzania Projektem oraz praw i obowiązków Stron (w tym dotyczące wzajemnej odpowiedzialności Stron).

W Umowie Konsorcjum, na jej potrzeby, zdefiniowano określone pojęcia, w szczególności:

- „Projekt” – oznacza opis działań (…) i związany z nimi uzgodniony budżet, zdefiniowany w Załączniku nr 1 do Umowy Grantowej oraz we wniosku o dofinansowanie złożonym w ramach konkursu (…) stanowiącym Załącznik nr 2 do Umowy o dofinansowanie, opis działań (…) wraz ze związanym z nimi uzgodnionym budżetem, które mogą być aktualizowane decyzją Komitetu Sterującego, Organu Udzielającego Wsparcia oraz Krajowego Organu Udzielającego Wsparcia. Opis działań wraz z budżetem stanowi przedsięwzięcie do realizacji, którego powołano Konsorcjum przedstawione w Załączniku nr 1 do Umowy Grantowej oraz we wniosku o dofinansowanie w ramach konkursu (…),

- „Organ Udzielający Wsparcia” – oznacza Komisję Europejską, przyznającą dofinansowanie na część Projektu (50%),

- „Krajowy Organ Udzielający Wsparcia” – oznacza Krajową Instytucję przyznającą dofinansowanie na część Projektu (50%),

- „Umowa Grantowa” – oznacza Umowę o Grant podpisaną z Komisją Europejską,

- „Umowa o dofinansowanie” – oznacza umowę o dofinansowanie podpisaną z właściwą krajową instytucją, na mocy której przyznana zostanie część dofinansowania (50 %) na realizację Projektu.

W Umowie Konsorcjum znalazły się też określone postanowienia finansowe, w których m.in. wskazano, że:

1) w zakresie podziału środków finansowych:

- środki finansowe przyznane przez Organ Udzielający Wsparcia i Krajowy Organ Udzielający Wsparcia na realizację Projektu będą rozdzielane przez Koordynatora zgodnie z Projektem, zatwierdzaniem raportów okresowych/ wniosków o płatność przez Organ Udzielający Wsparcia lub Krajowy Organ Udzielający Wsparcia oraz określonymi postanowieniami dotyczącymi płatności,

- Strona otrzyma finansowanie wyłącznie na działania realizowane zgodnie z Projektem,

2) w zakresie uzasadnienia kosztów: zgodnie z własnymi zwyczajowymi zasadami i praktykami rachunkowości i zarządzania, każda ze Stron ponosi wyłączną odpowiedzialność za uzasadnienie swoich kosztów w odniesieniu do Projektu wobec Organu Udzielającego Wsparcia lub Krajowego Organu Udzielającego Wsparcia. Ani Koordynator, ani żadna z pozostałych Stron nie będą w żaden sposób odpowiedzialni za takie uzasadnienie kosztów wobec Organu Udzielającego Wsparcia lub Krajowego Organu Udzielającego Wsparcia,

3) w zakresie zasad finansowania:

- Strona, która wyda mniej niż przydzielona jej część budżetu określona w Projekcie, otrzyma wyłącznie dofinansowanie w odniesieniu do jej rzeczywistych, należycie uzasadnionych kosztów kwalifikowanych i faktycznie zrealizowanych oraz udokumentowanych działań,

- Strona, która wyda więcej niż przydzielona jej część budżetu określona w Projekcie, otrzyma dofinansowanie wyłącznie w odniesieniu do należycie uzasadnionych kosztów kwalifikowanych do kwoty nieprzekraczającej jej części budżetu,

4) w zakresie płatności:

- płatności na rzecz Stron są wyłącznym zadaniem Koordynatora; w szczególności Koordynator:

+ niezwłocznie powiadamia zainteresowaną Stronę o terminie płatności i składowych kwoty przelewanej na jej rachunek bankowy,

+ sumiennie wykonuje swoje zadania w zakresie prawidłowego administrowania wszelkimi środkami finansowymi oraz prowadzenia rachunku bankowego,

+ zobowiązuje się do prowadzenia wyodrębnionej ewidencji finansowo-księgowej wydatków Projektu, w sposób umożliwiający identyfikację poszczególnych operacji związanych z Projektem,

- w celu prawidłowej realizacji Projektu dofinansowanego ze środków przekazanych przez Organ Udzielający Wsparcia w połączeniu z finansowaniem udzielonym przez Krajowy Organ Udzielający Wsparcia oraz w związku z tym, że ponoszenie wydatków związanych z realizacją Projektu przed podpisaniem Umowy o dofinansowanie nie gwarantuje uzyskania środków na ich pokrycie, Koordynator uzależnia dokonanie pierwszej płatności od podpisania Umowy o dofinansowanie,

- płatności przekazane Koordynatorowi na podstawie Umowy Grantowej przez Organ Udzielający Wsparcia zostaną dokonane w walucie EUR na rachunek bankowy wskazany przez Strony,

- płatności przekazane Koordynatorowi na podstawie Umowy Grantowej przez Organ Udzielający Wsparcia zostaną dokonane w walucie EUR na rachunek bankowy wskazany przez Strony,

- finansowanie kosztów ujętych w Projekcie zostanie wypłacone Stronom przez Koordynatora po otrzymaniu płatności od Organu Udzielającego Wsparcia oraz Krajowego Organu Udzielającego Wsparcia bez zbędnej zwłoki i zgodnie z postanowieniami Umowy Grantowej lub odpowiednio Umowy o dofinansowanie. Koszty zaakceptowane przez Organ Udzielający Wsparcia lub Krajowy Organ Udzielający Wsparcia zostaną zwrócone zainteresowanej Stronie.

W załączniku nr 2 do Umowy Konsorcjum (stanowiącym jej integralną część) określono budżet i usługi (…) i pozostałych podmiotów (tu określonych jako Partnerów) w Projekcie. M.in. w przypadku Wnioskodawcy wskazano na następujące usługi i jej budżet w Projekcie:

- usługa doradcza – kompleksowa obsługa Klienta od pierwszego kontaktu do zakończenia uczestnictwa w projekcie; ilość usług: (…); budżet (w EUR) – (…),

- usługa demonstracyjna – (…); ilość usług: (…), budżet (w EUR) – (…).

Suma usług: (…), suma budżetu: (…).

(4) Jednym z ostatnich, istotnych kroków w celu realizacji Projektu ma być zawarcie przez Koordynatora umowy o dofinansowanie Projektu w pozostałych 50% z krajowym organem udzielającym wsparcia, którym ma być Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości (dalej: „PARP”). Do dnia złożenia przedmiotowego wniosku jeszcze ta umowa nie została zawarta, (…) r. PARP na swojej stronie internetowej zamieściła komunikat, w którym opublikowano listę projektów wybranych do dofinansowania w ramach Działania (…) Współfinansowanie działań EDIH. Nadto w październiku 2023 r. PARP na swojej stronie internetowej udostępniła nowy Wzór Umowy o dofinansowanie.

Koordynator projektu EDIH ma zawrzeć tę umowę, działający na rzecz i w imieniu własnym oraz partnerów, które te wszystkie podmioty mają wspólnie realizować Projekt.

We wzorze tej umowy znalazły się zapisy dotyczące przekazywania dofinansowania przez Beneficjenta – § 3a tego wzoru umowy. Poniżej zacytowano najistotniejsze postanowienia tego paragrafu:

§ 3a. Przekazywanie dofinansowania przez Beneficjenta na rzecz MŚP

1. Dofinansowanie stanowi dla Beneficjenta pomoc niestanowiącą pomocy publicznej udzielaną w 100% intensywności kosztów kwalifikowanych finansowanych z (…) pod warunkiem zapewnienia jej pełnego transferowania na poziom ostatecznych odbiorców – MŚP, tj. iż na moment rozliczenia wsparcia, tj. zakończenia projektu, łączna wartość pomocy de minimis udzielonej MŚP w związku z świadczonymi im usługami, po zdyskontowaniu, będzie równa udzielonemu Beneficjentowi dofinansowaniu, wskazanemu w § 1 ust 5.

2. Beneficjent będzie świadczył usługi dla MŚP nieodpłatnie udzielając im tym samym pomocy de minimis zgodnie z warunkami wskazanymi w rozporządzeniu (…).

3. Wysokość pomocy de minimis udzielonej MŚP przez Beneficjenta stanowi 50% kosztu usługi będącej przedmiotem umowy pomiędzy Beneficjentem a MŚP. Różnica pomiędzy kosztem usług a wartością pomocy de minimis zostanie pokryta z Programu (...).

4. Cennik za usługi oferowane MŚP przez Beneficjenta będzie publicznie dostępny i powinien zapewniać równe traktowanie wszystkich ostatecznych odbiorców.

5. Beneficjent zapewnia, iż w trakcie trwania Projektu ceny będą odzwierciedlały wartość rynkową świadczonych usług.

6. Różnica pomiędzy wartością pomocy o której mowa w ust. 1 a wartością przetransferowanej pomocy staje się pomocą publiczną udzieloną Beneficjentowi zgodnie z Rozporządzeniem nr (...), z zastrzeżeniem spełniania jej warunków, w tym w szczególności zapewnienia wymaganego wkładu własnego. PARP jako instytucja udzielająca pomocy Beneficjentowi, jest zobowiązana sprawozdać pomoc o której mowa w zdaniu pierwszym, z wykorzystaniem aplikacji (…) na dzień podpisania aneksu.

7. W przypadku braku spełnienia warunków, o których mowa w ust. 6, wartość dofinansowania, która nie została wytransferowana zgodnie z warunkami ust. 1 podlega zwrotowi. Zwrot następuje zgodnie z postanowieniami § 10.

8. Beneficjent zobowiązuje się do prowadzenia aktywnej rekrutacji MŚP podczas realizacji Projektu, z zachowaniem zasady przejrzystości, uczciwej konkurencji i równego traktowania MŚP. Beneficjent zobowiązany jest do publikacji na swojej stronie internetowej oraz stronie Instytucji, informacji o realizacji Projektu, w tym zasad prowadzonej rekrutacji, które będą zawierać, co najmniej:

1) warunki udziału w rekrutacji, termin i sposób zgłaszania się, określenie kryteriów wyboru wraz ze sposobem potwierdzenia spełnienia tych kryteriów, w tym w szczególności w zakresie warunków udzielania pomocy de minimis MŚP korzystającym z usług,

2) sposób kontaktowania się pomiędzy Beneficjentem a MŚP,

3) wzory wymaganych dokumentów,

9. Beneficjent udziela MŚP pomocy de minimis, na podstawie umowy zawartej na piśmie pomiędzy MŚP a Beneficjentem, w której zostaną określone co najmniej:

1) zakres usług, które zostaną zrealizowane wraz z terminami ich realizacji,

2) koszt usługi,

3) wartość pomocy de minimis udzielanej MŚP oraz warunki jej udzielania,

4) zobowiązanie MŚP do udziału w Projekcie, w tym aktywnego udziału w realizacji usług

5) zobowiązanie MŚP do współpracy z ekspertem,

6) dane osób zaangażowanych w realizację usług wraz z ich kwalifikacjami oraz pełnionymi rolami,

7) dokumentacja potwierdzająca wywiązanie się stron z postanowień umowy pomiędzy Beneficjentem a MŚP (w szczególności: protokoły odbioru prac, dokumentacja technologiczna),

8) oznaczenie rodzajów działalności gospodarczych wykluczonych z możliwości uzyskania pomocy przez MSP,

9) zobowiązanie stron do zachowania poufności,

10) zasady dotyczące ochrony danych osobowych (jeśli dotyczy),

11) zobowiązanie MŚP w zakresie działań informacyjnych i promocyjnych,

12) zobowiązanie MŚP do współpracy w zakresie działań monitoringowych i kontrolnych przeprowadzanych przez Beneficjenta, Instytucję oraz inne uprawnione podmioty,

13) zobowiązanie MŚP do współpracy z Beneficjentem, Instytucją oraz innymi uprawnionymi podmiotami dokonującymi ewaluacji projektu,

14) oświadczenie, z którego wynika, że MŚP nie jest powiązany z Beneficjentem lub osobami upoważnionymi do zaciągania zobowiązań w imieniu Beneficjenta lub osobami wykonującymi w imieniu Beneficjenta czynności związane z realizacją usług w ramach Projektu, osobowo lub kapitałowo, w szczególności poprzez:

a) uczestniczenie w spółce jako wspólnik spółki cywilnej lub spółki osobowej,

b) posiadanie udziałów lub co najmniej 10% akcji,

c) pełnienie funkcji członka organu nadzorczego lub zarządzającego, prokurenta, pełnomocnika,

d) pozostawanie w takim stosunku prawnym lub faktycznym, który może budzić uzasadnione wątpliwości, co do bezstronności w wyborze przedsiębiorcy, w szczególności pozostawanie w związku małżeńskim, w stosunku pokrewieństwa lub powinowactwa w linii prostej, pokrewieństwa lub powinowactwa w linii bocznej do drugiego stopnia lub w stosunku przysposobienia, opieki lub kurateli,

15) warunki rozwiązania umowy,

16) formularz informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis – rozporządzenie KE nr 1407 201323 r.,

17) dane osób odpowiedzialnych za bieżące kontakty pomiędzy Beneficjentem i MŚP,

18) oświadczenie MŚP o niekorzystaniu z usług Beneficjenta w ramach działalności wykluczonych z możliwości udzielania pomocy de minimis wskazanych w rozporządzeniu PARP-FENG,

19) oświadczenie o spełnianiu kryteriów MŚP przez MŚP zgodnie z Załącznikiem nr 6 do umowy,

10. Beneficjent zobowiązuje się przed zawarciem umowy z MŚP do weryfikacji udzielonej dotychczas pomocy de minimis w bieżącym roku podatkowym oraz w dwóch poprzedzających latach podatkowych oraz poprawności i prawdziwości danych złożonych przez MŚP w Formularzu o którym mowa w ust. 9 pkt 16 oraz oświadczeniach o których mowa w ust. 9 pkt 18-20,

11. Beneficjent zobowiązany jest do wystawiania MŚP zaświadczenia o udzielonej przez niego pomocy de minimis w dniu podpisania umowy z MŚP zgodnie ze wzorem określonym w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 20 marca 2007 r. w sprawie zaświadczeń o pomocy de minimis i pomocy de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie (t. j. Dz. U .z 2007 nr 53 poz. 354 oraz 2018 r. poz. 350),

12. Beneficjent zobowiązany jest sprawozdawać z udzielonej w ramach Projektu pomocy de minimis bezpośrednio Urzędowi Ochrony Konkurencji i Konsumentów (UOKIK), pośrednictwem bazy (…), zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie sposobu udzielania dostępu do aplikacji (…) (Dz. U. z 2019 r. poz. 2520). W przypadku zmiany zakresu usług poprzez podpisanie aneksu do umowy z MŚP, Beneficjent jest zobowiązany do korekty wystawionego zaświadczenia oraz korekty wartości udzielonej pomocy w systemie (…),

13. Beneficjent zapewni wykonanie realizacji zadań w ramach niniejszej umowy osobiście przez osoby zatrudnione przez Beneficjenta na podstawie pisemnej umowy o pracę,

14. Obowiązki wynikające z weryfikacji warunków udzielania pomocy de minimis MŚP oraz wystawiania zaświadczeń o udzieleniu pomocy de minimis Beneficjent może powierzyć Partnerowi na podstawie odrębnego upoważnienia,

15. Beneficjent zobowiązany jest do przechowywania wszelkich danych związanych z udzielaniem pomocy de minimis, przez 10 lat od ostatniej udzielonej pomocy de minimis w ramach Projektu, zgodnie z przepisami art. 6 Rozporządzenia nr 1407/2013.

W ramach realizacji opisywanego projektu (…) (Wnioskodawca) planuje świadczyć trzy wysoce specjalistyczne oraz innowacyjne usługi.

1. (…).

2. (…).

3. (…).

Ad 1.

(…).

Proponowana usługa będzie miała charakter demonstracyjny, której celem będzie umożliwienie praktycznego zapoznania się przedsiębiorców oraz przedstawicieli gmin i miast z procesami opartymi na najnowocześniejszych technologiach cyfrowych dotyczących systemów energetycznych opartych na OZE. Demonstracja będzie opierała się na rzeczywistym systemie energetycznym będącym w posiadaniu (…).

Ponadto, usługa ma na celu określenie dla obszaru/przedsiębiorstwa będącego przedmiotem badania/analizy wartości oszacowanego zapotrzebowania na energię elektryczną i ciepło, jak również innych parametrów, dla których istnieje pewna minimalna liczba punktów pomiarowych. Wynik analizy będzie przekazany w formie raportu oraz zbioru danych, które mogą być zaimportowane do systemów GIS w celu dalszego przetwarzania lub prezentacji. Dane te będą podstawą do tworzenia planów rozwoju energetycznego gminy w kontekście dekarbonizacji, rozwoju odnawialnych źródeł energii i planowania przestrzennego inwestycji oraz pozwolą na zwiększenie efektywności energetycznej przedsiębiorców.

Usługa wykorzystuje doświadczenie (…) w dziedzinie analizy i przetwarzania danych przestrzennych, wykorzystywane są do tego klasyczne metody statystyczne oraz wybrane metody sztucznej inteligencji, gdy zachodzi problem łączenia danych lub zmiany siatki. Dane są importowane do przestrzennej bazy danych w celu ich strukturyzacji i przyspieszenia obliczeń. Dane wykorzystywane w podstawowej usłudze są danymi ogólnodostępnymi (opartymi o dane (…)), ale możliwe jest włączenie do analizy danych dostarczonych przez klienta w szczególności danych z czujników lub innych opracowań przestrzennych w formie wektorowej lub rastrowej. W przypadku danych dodatkowych usługa zawiera przygotowanie danych (usunięcie zakłóceń, zmianę formatu, itp.) oraz łączenie zbiorów danych. Wszelkie dodatkowe dane (np. dodatkowe informacje o budynkach) przyczyniają się do zwiększenia dokładności szacunku. Analiza łączy dane i wyznacza zapotrzebowanie roczne, jak również zapotrzebowanie z podziałem na miesiące na podstawie średnich temperatur w danej lokalizacji.

Opcjonalnie mogą zostać wyznaczone klastry regionów w podobnych wartościach, np. wyznaczenie obrysu obszarów o największym średnim zużyciu, lub rejony niegenerujące zapotrzebowania.

Ad 2.

(…).

Proponowana usługa będzie miała charakter demonstracyjny, której celem będzie umożliwienie praktycznego zapoznania się przedsiębiorców oraz przedstawicieli gmin i miast z procesami opartymi na najnowocześniejszych technologiach cyfrowych dotyczących systemów magazynowania energii elektrycznej. Demonstracja będzie opierała się na rzeczywistym systemie energetycznym będącym w posiadaniu (…), który jest w stanie zasymulować prace w oparciu o różne scenariusze układu w zależności od potrzeb przedsiębiorcy. Potencjalnymi odbiorcami usługi są przede wszystkim przedsiębiorcy oraz samorządy.

Ad 3.

(…).

Instalacja magazynów energii elektrycznej staje się atrakcyjnym sposobem na zwiększenie niezawodności zasilania i obniżenie kosztów energii. Potencjalne zastosowanie magazynów energii to m.in.:

- krok do uzyskania autonomii energetycznej,

- stworzenie wysp energetycznych,

- stabilizacja pracy sieci energetycznych zasilanych OZE.

Decyzja o inwestycji w magazyn energii jest jednak trudna zważywszy na wiele czynników, które należy wziąć pod uwagę. Z jednej strony trudnością jest strona techniczna – wybór odpowiednich parametrów i technologii instalacji. Z drugiej strony wciąż nie do końca ugruntowane są modele biznesowe oraz uregulowania prawne związane z pracą magazynów energii.

Ponadto, oferowana usługa polega na wykonaniu dla klienta kompletnej analizy techniczno-ekonomicznej wskazującej na możliwości instalacji magazynu energii. Analiza wskazywałaby konkretne scenariusze dopasowane do profili zapotrzebowania klienta oraz wskazywała na potencjalne korzyści poprzez analizę przepływów finansowych w całym cyklu życia inwestycji. Wyróżnikiem oferowanej usługi jest wykonanie analiz dla hybrydowych magazynów energii. Są to instalacje złożone z dwóch lub więcej technologii magazynowania o uzupełniających się cechach. Dzięki temu możliwe jest zwiększenie funkcjonalności przy jednoczesnym obniżeniu kosztu zakupu i wydłużeniu żywotności magazynu energii.

Opcją oferowanej usługi jest analiza inwestycji w instalację złożoną z OZE i magazynu energii.

Potencjalnymi odbiorcami usługi są przede wszystkim przedsiębiorcy oraz samorządy.

Szczegółowe informacje o projekcie (…).

Całkowita wartość Projektu to: (…).

Wartość Projektu dot. wydatków (…) to: (…), z czego (50%) ma być sfinansowane środkami pozyskanymi/mającymi podlegać pozyskaniu z Unii Europejskiej (Komisji Europejskiej) na podstawie zawartej już Umowy o Grant, zaś pozostałe 50% ma być sfinansowane środkami mającymi podlegać pozyskaniu z PARP w ramach Funduszy Europejskich dla Nowoczesnej Gospodarki (dalej: (…)) na podstawie Umowy o dofinansowanie, która ma dopiero zostać zawarta.

Jak już wcześniej wskazano, Projekt jest/ma być finansowany z dwóch źródeł zewnętrznych w proporcji 50/50, tj.:

1. (…) – konkurs ogłoszony przez Komisję Europejską: 50% dofinansowania; Umowę o Grant podpisano w dniu (…) 2022 r.; część dofinansowania została w dniu (…) 2022 r. przekazana Spółce jako koordynatorowi (z tym, że tylko część z tej już otrzymanej kwoty dotyczy wydatków (…) w ramach Projektu; pozostała część ma być przekazana pozostałym uczestnikom Projektu).

2. Współfinansowanie działań EDIH, 2. Środowisko sprzyjające innowacjom, Fundusze Europejskie dla Nowoczesnej Gospodarki (…): 50 % dofinansowania; umowy o dofinansowanie jeszcze nie podpisano; w dniu 6 października 2023 r. Projekt znalazł się na liście przedsięwzięć wybranych do otrzymania dofinansowania i podpisania umowy o dofinansowanie z PARP; umowa o dofinansowanie zostanie zawarta pomiędzy PARP a Spółką.

Ze względu na synergiczne finansowanie działań projektowych (tj. finansowanie wydatków z dwóch równoległych ww. źródeł), do czasu pozyskania brakującego 50% z PARP z funduszu FENG, nie poniesiono w Projekcie jeszcze żadnych wydatków.

Umowa o dofinansowanie z PARP w ramach FENG przewiduje dofinansowanie na finansowanie 50% kosztów kwalifikowanych usług. Dofinansowanie będzie wypłacane w formie zaliczki nie przekraczającej 90% łącznej wartości dofinansowania, w wysokości określonej w harmonogramie płatności i przeznaczone zostanie na pokrycie ściśle określonych wydatków ponoszonych zarówno przez Koordynatora jak i Partnerów Projektu.

Projekt realizowany będzie/jest w formule partnerskiej (Konsorcjum złożone z (…) Partnerów budżetowych [+ (…) jako koordynator (łącznie (…) podmiotów)], którzy, tak jak (…), otrzymają dofinansowanie na realizację swoich zadań oraz (…) Partnerów Stowarzyszonych – bez budżetu w Projekcie).

2.3.1. Koszty Projektu w części dot. (…)

W ramach Projektu przewidziane są dwie kategorie wydatków:

1. Koszty bezpośrednie (rzeczywiste), w wysokości: (…) zł, w tym 50%, tj. (…) zł dofinansowane przez Komisję Europejską (KE) oraz 50%, tj. (…) zł dofinansowane z PARP, dotyczące zadań:

Zadanie 1. Zarządzanie i koordynacja Projektem

Zadanie 2. Świadczenie usług

Zadanie 3. Networking i sieciowanie.

Zadanie 4. Komunikacja, rozpowszechnianie i widoczność.

2. Koszty pośrednie (tzw. Koszty uproszczone (pośrednie), które rozliczane będą w wysokości 7% od poniesionych kosztów bezpośrednich (rzeczywistych), wskazanych w pkt I powyżej, tj. (…) zł, w tym 50%, tj. (…) zł dofinansowane przez KE oraz 50%, tj. (…) zł dofinansowane przez PARP; podatek VAT nie stanowi kosztu kwalifikowanego Projektu).

Partnerzy, w ramach realizowanego Projektu zobowiązani są do osiągnięcia następujących wskaźników:

1. Wskaźniki produktu:

a) przedsiębiorstwa objęte wsparciem (w tym: mikro, małe, średnie, duże) – (…),

b) przedsiębiorstwa objęte wsparciem w formie dotacji – (…),

c) przedsiębiorstwa otrzymujące wsparcie niefinansowe – (…),

d) liczba wspartych mikro/małych/średnich/dużych przedsiębiorstw – w podziale na poszczególne przedsiębiorstwa – mierzone w trakcie realizacji Projektu

e) liczba przedsiębiorstw otrzymujących wsparcie w zakresie technologii cyfrowych – (…).

2. Wskaźniki rezultatu:

a) liczba wprowadzonych innowacji procesowych – (…),

b) liczba wprowadzonych innowacji produktowych – (…),

c) małe i średnie przedsiębiorstwa (MSP) wprowadzające innowacje procesowe – (…),

d) małe i średnie przedsiębiorstwa (MSP) wprowadzające innowacje produktowe lub procesowe – (…),

e) małe i średnie przedsiębiorstwa (MSP) wprowadzające innowacje produktowe – (…).

3. KPI (Key Performance Indicators) inne niż wskaźniki produktu czy rezultatu:

a) liczba świadczonych usług – (…),

b) liczba świadczonych usług w kategorii: szkolenia, rozwój kompetencji – (…),

c) liczba świadczonych usług w kategorii testowanie – (…),

d) liczba świadczonych usług w kategorii: wsparcie w zakresie znalezienia finansowania – (…).

W przypadku stwierdzenia przez instytucję pośredniczącą na etapie weryfikacji wniosku o płatność końcową, że Partnerzy projektu nie osiągnęli wartości zakładanych w projekcie wskaźników produktu, PARP może pomniejszyć dofinansowanie proporcjonalnie do stopnia nieosiągnięcia tych wskaźników (tak § 6 ust. 6-7 wzoru Umowy o dofinansowanie z PARP). W przypadku stwierdzenia przez instytucję pośredniczącą, że Wnioskodawca nie osiągnął wartości zakładanych w projekcie wskaźników rezultatu, instytucja pośrednicząca może (ale nie musi) pomniejszyć dofinansowanie proporcjonalnie do stopnia nieosiągnięcia tych wskaźników.

Realizacja Projektu może wywrzeć korzystny wpływ na wyższe wskaźniki rezultatu, ale jest to tylko założenie, ponieważ Projekt może okazać się mało efektywny w realizacji i w praktyce nie można wykluczyć sytuacji, w której którykolwiek ze wskaźników rezultatu wyniesie zero – w takiej sytuacji dofinansowanie może zostać pomniejszone. A zatem, Partnerzy Projektu świadczyć będą usługi objęte Projektem na rzecz MŚP, ale wobec osiągnięcia wskaźnika rezultatu na niskim poziomie lub na zerowym poziomie, otrzymają znacznie obniżone dofinansowanie. Tak obniżone dofinansowanie nie będzie miało wówczas żadnego wpływu na ilość i poziom wyświadczonych (bezpłatnie) usług. Umowa o Grant jak i projekt Umowy o dofinansowanie przewidują zapisy, zgodnie z którymi pozyskane środki mogą podlegać zwrotowi.

Przykładowo w Umowie o Grant (§ 28), w zakresie warunków redukcji dotacji, wskazano: Instytucja przyznająca dotację może – w momencie zakończenia uczestnictwa beneficjenta, płatności końcowej lub później – zmniejszyć dotację dla beneficjenta, jeżeli: (a) beneficjent (lub osoba posiadająca uprawnienia do reprezentowania, podejmowania decyzji lub kontroli lub osoba niezbędna do przyznania/realizacji dotacji) dopuścił się: (i) istotnych błędów, nieprawidłowości lub nadużycia finansowego lub (ii) poważnego naruszenia zobowiązań wynikających z niniejszej Umowy lub w trakcie jej przyznawania (w tym niewłaściwa realizacja działania, niezgodność z warunkami naboru, podanie nieprawdziwych informacji, nieudzielenie wymaganych informacji, naruszenie zasad etyki lub zasad bezpieczeństwa (jeśli dotyczy) itp.), lub (b) beneficjent (lub osoba posiadająca uprawnienia do reprezentowania, podejmowania decyzji lub kontroli lub osoba niezbędna do przyznania/realizacji dotacji) popełnił – w innych dotacjach UE przyznanych mu na podobnych warunkach – błędy systemowe lub powtarzające się, nieprawidłowości, oszustwo lub poważne naruszenie obowiązków, które mają istotny wpływ na tę dotację (zob. art. 25).

Z kolei we wzorze Umowy o dofinansowanie wskazano, iż (§ 6 ust. 6-7):

W przypadku stwierdzenia przez Instytucję, że cel Projektu został osiągnięty, ale Beneficjent nie osiągnął wartości wskaźników produktu określonych w umowie, Instytucja może pomniejszyć dofinansowanie proporcjonalnie do stopnia nieosiągnięcia tych wskaźników.

W przypadku stwierdzenia przez Instytucję, że cel Projektu został osiągnięty, ale Beneficjent nie osiągnął wartości wskaźników rezultatu określonych w Umowie, Instytucja może żądać zwrotu dofinansowania proporcjonalnie do stopnia nieosiągnięcia tych wskaźników. Pomniejszenia dokonuje się z uwzględnieniem pomniejszenia dokonanego na podstawie ust. 6.

2.4. Projekt EDIH/(…) a VAT

Na etapie procedowania Projektu wśród zainteresowanych podmiotów (m.in. odpowiedzialnych za jego realizację np. określone polskie organy, a także jego uczestników) pojawiły się wątpliwości w kwestii, czy omawiane dofinansowanie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z tym:

1) koordynatorzy projektów EDIH w Polsce (w tym koordynator Projektu (…)) zwrócili się pismem z dnia 1 czerwca 2023 r. do Ministerstwa Funduszy i Polityki Regionalnej o wsparcie lub interwencję w ww. kwestii (opodatkowania bądź nie podatkiem VAT omawianego dofinansowania); w piśmie tym m.in. wskazano, że (tu cyt.): „(...) zwracamy się (...) powodowani troską o pomyślne rozpoczęcie, wdrożenie oraz sprawną realizację zadań związanych z budowaniem sieci Europejskich Hubów Innowacji Cyfrowych w Polsce. Wyzwanie, z jakim mierzymy się wspólnie od ponad dwóch lat, znalazło się w punkcie krytycznym. Po pomyślnie zakończonym etapie pozyskania środków na działanie konsorcjów na poziomie europejskim, niespodziewanie problemy pojawiły się w związku z aplikowaniem o środki krajowe. (...)

Już na wczesnym etapie aplikowania w programie FENG okazało się, że wcześniejsze obawy konsorcjantów EDIH odnośnie obowiązku odprowadzenia podatku VAT od otrzymanej dotacji są zasadne. Konieczność odprowadzenia podatku VAT uniemożliwi realizację świadczeń przez konsorcja na rzecz docelowych odbiorców wsparcia. Należy zwrócić uwagę, że zgodnie ze stanowiskiem Komisji Europejskiej świadczenia EDIH na rzecz odbiorców końcowych nie powinny być rozpatrywane jako usługi podlegające zasadom VAT ((...)). Znaczący jest fakt, że przedstawiciele Instytucji Pośredniczącej dla programu FENG zapewnili nas o przygotowaniu dokumentacji konkursowej w sposób umożliwiający interpretację kwestii VAT zgodnie z oczekiwaniami polskich EDIH. (...) Prosimy (...) o wsparcie lub interwencję w najpilniejszych kwestiach tzn. decyzji w sprawie odstąpienia od obowiązku odprowadzenia podatku VAT od otrzymanej dotacji (...), w związku z tym zależy nam na jak najszybszym rozstrzygnięciu wszystkich podnoszonych w naszym piśmie kwestii. Wierzymy, że podjęte (...) dotychczas działania dotyczące wsparcia konsorcjów EDIH w Polsce przyniosą szybkie rezultaty, będące w zgodzie z podnoszonymi przez nasze środowisko postulatami. Rozstrzygnięcie takie pozwoli nie tylko sprawnie realizować zadania jakie sobie postawiliśmy, ale przede wszystkim umożliwi uzyskanie wsparcia przez polskich przedsiębiorców oraz jednostki administracji publicznej”.

Pismem z dnia 3 lipca 2023 r. Ministerstwo Funduszy i Polityki Regionalnej, Departament Programów Wsparcia Innowacji i Rozwoju, znak sprawy: DIR-III.6910.48.2023.AL, udzieliło następującej odpowiedzi (tu cyt.): „(...) Szanowni Państwo, w nawiązaniu do pisma z 1 czerwca br., które wpłynęło do Ministerstwa w dniu 14 czerwca br. dotyczącego finansowania krajowego dla Europejskich Hubów Innowacji Cyfrowych (EDIH) w zakresie obowiązku zapłaty VAT oraz współfinansowania usług skierowanych do administracji publicznej, przedstawiam następujące wyjaśnienia. EDIHy skierowały do PARP i IZ FENG liczne pytania w zakresie obowiązku zapłaty VAT od dotacji.

PARP przeanalizowała orzecznictwo w zakresie obowiązku podatkowego dotyczącego VAT, z którego wynika, że tylko w przypadku, gdy dotacja ma bezpośredni wpływ na cenę usług, podlega opodatkowaniu VAT. Z przywołanego m.in. rozstrzygnięcia NSA z 2.07.2020 r. (sygn.: I FSK 1600/19) wynika, że otrzymanego dofinasowania (dotacji), które jest przeznaczone na pokrycie wydatków (kosztów) związanych z realizacją projektu, a w jego ramach na wykonanie określonych usług, za które uczestnik projektu nie musi już ponosić żadnych kosztów, nie można uznać za mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych, w ramach tego projektu. W związku z powyższym takie dofinansowanie nie podlega opodatkowaniu VAT, Komisja Europejska również przedstawiła swoje stanowisko w zakresie opodatkowania dotacji podatkiem VAT, które wyraziła w odpowiedzi na pytanie zadane przez EDIH z Polski. (...) Z odpowiedzi KE – DG TAXUD wynika, że w przypadku usług świadczonych za darmo (lub po obniżonej cenie) przez EDIH ze środków dotacji otrzymanej z programu zarządzanego przez KE oraz częściowo ze środków przyznanych przez państwo członkowskie, mając również na uwadze, że EDIH zostały zobowiązane do wskazania cen usług we wnioskach składanych w ramach konkursu organizowanego przez KE, nie ma podstaw do opodatkowania podatkiem VAT ww. transakcji.

IZ FENG pismem z 10 lutego br. zwróciła się do Ministerstwa Finansów (MF) z prośbą o wydanie interpretacji ogólnej w zakresie opodatkowania dotacji otrzymywanej przez EDIH podatkiem VAT na podstawie przepisów z art. 29a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ust. 1: Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Równolegle DG REGIO przygotowało i przesłało do konsultacji wewnątrz Komisji Europejskiej zapytanie interpretacyjne – czy w związku z interpretacją DG TAXUD wydaną dla DEP, wkład państwa członkowskiego, tj. Polski w ramach FENG także nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Biorąc pod uwagę powyższe, zapewniam, iż Minister Funduszy i Polityki Regionalnej dokłada wszelkich starań aby wyżej opisana kwestia podatku VAT w projektach realizowanych przez EDIH w FENG została jak najszybciej rozwiązana. (...)”,

2) w dniu 2 sierpnia 2023 r. Ministerstwo Finansów, Departament Podatku od Towarów i Usług wystosowało do Ministerstwa Funduszy i Polityki Regionalnej, Departament Programów Wsparcia Innowacji i Rozwoju pismo (znak sprawy: PT1.8102.1.2023) w sprawie traktowania na gruncie VAT dotacji na rzecz Europejskich Hubów Innowacji Cyfrowych (EDIH), w którym m.in. wskazano, że (tu cyt.): „(...) w nawiązaniu do korespondencji w sprawie traktowania na gruncie VAT dotacji przekazywanych przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości na rzecz Europejskich Hubów Innowacji Cyfrowych (EDIH) – pisma z 10 lutego 2023 r. znak: DIR-V.6910.4.2022.EP oraz z 3 lipca 2023 r. znak: DIR-II.6910.48.2023.AL, informuję, że Ministerstwo Finansów wystąpiło do Komisji Europejskiej (KE) z prośbą o stanowisko w przedmiotowej sprawie. Z otrzymanej odpowiedzi (w załączeniu) w odniesieniu do środków wypłacanych Europejskim Centrom Innowacji Cyfrowych (EDIH) utworzonym w ramach programu »Cyfrowa Europa« wynikają następujące konkluzje.

1. W odniesieniu do relacji pomiędzy EDIH a organem publicznym wypłacającym dotację – KE zauważyła, że dostępne informacje nie wskazują na relację pomiędzy EDIH i organem publicznym, która uzasadniałaby podejście zgodnie z którym omawiane dotacje mogłyby być uważane za wynagrodzenie za jakiekolwiek świadczenie realizowane przez EDIH na rzecz tego organu.

2. KE, analizując czy dotacje otrzymywane przez EDIH można uznać za wynagrodzenie za usługi świadczone nieodpłatnie na rzecz MŚP, dokonała analizy orzecznictwa TSUE i wskazała że:

- dotację można uznać za wynagrodzenie (od strony trzeciej) za określoną czynność (dostawę towarów lub świadczenie usług), tylko wtedy, gdy jest ona wypłacana w szczególności w celu umożliwienia odbiorcy wykonania określonej dostawy (w ocenie KE jest to wątpliwe w przedmiotowej sytuacji, ponieważ usługi, które mają być świadczone przez EDIH nie wydają się możliwe do zidentyfikowania w momencie przyznania dotacji);

- wątpliwe jest czy w odniesieniu do przedmiotowych dotacji jest spełnione kryterium identyfikacji odbiorcy usługi w momencie przyznania dotacji;

- badanie czy istnieje bezpośredni związek między dotacją a wykonywanymi czynnościami jest możliwe do przeprowadzenia, ale w odniesieniu do konkretnych stanów faktycznych;

- obliczanie dotacji jako kwoty ryczałtowej niezależnie od określonej ilości i rodzaju usług świadczonych przez EDIH może świadczyć o braku bezpośredniego związku przyznanej dotacji z określoną czynnością, ponieważ nie jest jasne, w jakim stopniu MŚP skorzystają z dotacji;

- kalkulacja dotacji w odniesieniu do określonych usług świadczonych przez EDIH na rzecz MŚP może wskazywać na świadczenie wzajemne ze względu na związek z określoną dostawą, z tym, że jeżeli EDIH zasadniczo świadczy swoje usługi nieodpłatnie, a MSP nie muszą za nie płacić, można założyć, że nie ma takiego bezpośredniego związku, ponieważ cena zawsze wynosi zero, a zatem nie może zmniejszać się proporcjonalnie do dotacji otrzymanej przez EDIH.

Powyższe należy traktować jako wskazówki KE w odniesieniu do ogólnych ram programu, wskazujące na niepodleganie opodatkowaniu VAT dotacji na rzecz programu EDIH. Niemniej dokładna analiza prawnopodatkowa opodatkowania przyznawanych w ramach programu dotacji na rzecz EDIH, na co także wskazuje KE w swoim stanowisku, możliwa jest w odniesieniu do indywidualnych przypadków. Zatem, jak rozumie Ministerstwo Finansów, należy dokonywać oceny w odniesieniu do realizacji konkretnych umów zawieranych w ramach tego programu. Przeprowadzenie analizy w zakresie przedmiotowych dotacji byłoby możliwe – także za rekomendacją KE – poprzez złożenie przez Polskę zapytania na Komitet VAT. Najbliższy planowany termin posiedzenia Komitetu jest w listopadzie /grudniu br.

Mając na uwadze powyższe podkreślić należy, że ocena skutków prawnopodatkowych danej czynności w zakresie VAT powinna być dokonywana w oparciu o kompleksową analizę wszystkich okoliczności faktycznych i prawnych występujących w konkretnym przypadku. Czasem bowiem nawet niewielkie, nieistotne na pierwszy rzut oka różnice (np. w sposobie wykonywania czynności), mogą wpłynąć na różne traktowanie tych czynności na gruncie podatku VAT.

W przypadku przedmiotowego zagadnienia wskazać należy, że mogą występować bardzo różne i złożone stany faktyczne.

W warunkach krajowych, w przypadku powstania wątpliwości dotyczących wykładni przepisów prawa podatkowego które mogą rodzić określone konsekwencje w sferze prawa podatkowego taka kompleksowa analiza może zostać dokonana w ramach rozpatrywanych wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej.

W ramach tego postępowania zainteresowany ma możliwość przedstawienia pełnego stanu faktycznego, w odniesieniu do którego oczekuje stanowiska interpretacyjnego (w tym warunków – umów dotyczących przyznanej dotacji, jak również realizacji świadczeń, które są przez nie finansowane). Również organ wydający rozstrzygnięcie w przypadku wątpliwości może prosić o uzupełnienie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Powoduje to możliwość dokładnego zbadania okoliczności mających wpływ na ocenę interpretowanego zagadnienia w odniesieniu do konkretnej sytuacji.

Co ważne, uzyskana w tym trybie interpretacja zapewnia podatnikom określoną w przepisach prawa ochronę. (...)”.

Zdaniem (…), z powyższych wyjaśnień (Komisji Europejskiej, jak i Ministerstwa Finansów) wynika, iż zasadniczo dofinansowanie Projektu nie powinno podlegać opodatkowaniu VAT. Nadto, w piśmie Ministerstwa Finansów wskazano na możliwość potwierdzenia takiego stanowiska poprzez uzyskanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego w tym zakresie, na co (…) zdecydował się występując z przedmiotowym wnioskiem.

Doprecyzowanie opisu sprawy

Na pytania:

1. Czy na dzień uzupełnienia wniosku została zawarta umowa o dofinansowanie z PARP na pozostałą część dofinansowania oraz czy otrzymali już Państwo środki z tego źródła na realizację Projektu?

Odpowiedzieli Państwo:

Na dzień uzupełnienia wniosku zawarta została umowa o dofinansowanie z PARP na pozostałą część dofinansowania, natomiast wówczas Wnioskodawca nie otrzymał z tego źródła środków na realizację Projektu, albowiem wybrana forma rozliczania poniesionych kosztów to refundacja, tj. zwrot poniesionych kosztów.

2. Czy otrzymane dofinansowanie będzie uzależnione od liczby uczestników w Projekcie?

Odpowiedzieli Państwo:

Otrzymane dofinansowanie nie będzie uzależnione od liczby uczestników w Projekcie.

3. W jaki sposób są wybierani uczestnicy (ostateczni odbiorcy usług – MŚP) w Projekcie (wnioski, konkurs, inne – jakie)?

Odpowiedzieli Państwo:

Zgodnie z regulaminem Wnioskodawca prowadzi nabór uczestników, którzy zgłaszają się do Partnera lub Koordynatora Projektu, po czym przechodzą weryfikację zgodnie z wytycznymi Projektu.

4. Czy wykonują Państwo jakiekolwiek usługi/czynności/zadania dla Koordynatora i/lub któregoś z Partnerów Projektu? Czy są one odpłatne?

Odpowiedzieli Państwo:

Wnioskodawca nie wykonuje żadnych usług/czynności/zadań dla Koordynatora i/lub któregoś z Partnerów Projektu.

5. Czy w ramach umowy Konsorcjum zachowają Państwo pełną odrębność i samodzielność jako podmioty prowadzące działalność gospodarczą?

Odpowiedzieli Państwo:

Tak, w ramach umowy Konsorcjum Wnioskodawca zachowa pełną odrębność i samodzielność jako podmiot prowadzący działalność statutową.

6. Czy możliwa jest sytuacja, w której nie otrzymają Państwo wynagrodzenia za czynności wykonywane w ramach umowy Konsorcjum? Jeśli tak, należy opisać dlaczego.

Odpowiedzieli Państwo:

Wynagrodzenie w ramach umowy Konsorcjum za wykonywane w jej ramach czynności Wnioskodawca otrzyma w formie refundacji po złożeniu odpowiedniej dokumentacji we wniosku o refundację. Jako, że jest to rozliczenie poniesionych kosztów, które podlegają refundacji, Wnioskodawca nie zakłada, aby miał nie otrzymać refundacji.

7. Czy z Uczestnikami (MŚP) Projektu będą zawierane przez Państwa umowy? Jeśli tak, to:

a) jakie to są umowy, na jakich zasadach są zawierane i przez kogo dokładnie (między jakimi stronami)?

b) czy warunki umów, na podstawie których realizują Państwo zadania/czynności objęte zakresem Projektu, będą jednakowe dla wszystkich Uczestników Projektu?

c) czy umowy z Uczestnikami Projektu przewidują możliwość odstąpienia od umowy zarówno przez podmioty uczestniczące w Projekcie, jak i przez Państwa? Jeśli tak, to jakie są przesłanki (uregulowania) odnośnie odstąpienia od umów przez ww. strony?

d) czy w umowie tej określone są konkretne formy wsparcia/świadczenia, jakie zostaną wykonane na rzecz Uczestników Projektu, z którymi zawierane są umowy?

Odpowiedzieli Państwo:

Z uczestnikami MŚP Projektu, umowy nie będą zawierane przez Wnioskodawcę. Umowy te będzie zawierał koordynator Projektu.

8. Czy Uczestnicy (MŚP) Projektu otrzymają wsparcie finansowe? Jeśli tak, to czy przekazanie środków pieniężnych następuje/nastąpi bezpośrednio przez Państwa na rzecz MŚP?

Odpowiedzieli Państwo:

Uczestnicy MŚP Projektu nie otrzymają wsparcia finansowego.

9. Czy Państwo, jako Partner, będą wystawiali faktury (lub inne dokumenty) na rzecz ostatecznych odbiorców usług (MŚP) w swoim imieniu, czy również w imieniu Koordynatora i/lub poszczególnych Partnerów Projektu? Jeśli Państwo, jako Partner, będą wystawiali faktury również w imieniu Koordynatora i/lub poszczególnych Partnerów Projektu, to:

a) czy Koordynator i/lub Partnerzy Projektu upoważnią Państwa do wystawienia faktur w imieniu i na rzecz Partnerów?

b) na jakich zasadach regulowane jest wystawianie faktur i czy powyższe zasady wynikają z umów z ostatecznymi odbiorcami usług (MŚP)?

c) wykonywanie jakich czynności przez Koordynatora i/lub Partnerów będą dokumentowały te faktury?

Odpowiedzieli Państwo:

Wnioskodawca nie będzie wystawiać faktur ani innych dokumentów na rzecz ostatecznych odbiorców usług MŚP.

10. Czy w zakresie Państwa części Projektu ponoszą Państwo odpowiedzialność za niewykonanie lub nienależyte wykonanie świadczeń, do których wykonania są zobowiązani w związku z udziałem w Projekcie? Jaka to jest odpowiedzialność i przed kim Państwo ją ponoszą?

Odpowiedzieli Państwo:

W zakresie części Projektu realizowanego przez Wnioskodawcę, Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za niewykonanie lub nienależyte wykonanie świadczeń, do których wykonania jest zobowiązany w związku z udziałem w Projekcie przed Komisją Europejską i PARP zgodnie z umowami.

11. Czy wykonują Państwo przydzielone w Projekcie czynności we własnym imieniu i na własną rzecz w ramach realizowanego Projektu? Jeśli nie, to w czyim imieniu i na czyją rzecz i jakie to czynności?

Odpowiedzieli Państwo:

Przydzielone w Projekcie czynności Wnioskodawca wykonuje we własnym imieniu, lecz nie na swoją rzecz tylko na rzecz przedsiębiorstw MŚP (podmiotów zewnętrznych). Są to czynności polegające na:

- prezentacji systemu OZE, analizując zapotrzebowanie na energię elektryczną i ciepło w przedsiębiorstwie,

- ocenie potencjału OZE, zoptymalizowaniu kosztów energii i zwiększeniu efektywności energetycznej firmy,

- demonstracja systemu OZE, określenie potrzebnych danych do wykonania analizy,

- demonstracja hybrydowego magazynu energii obejmuje analizę wydajności i ocenę opłacalności dla specyfiki przedsiębiorstwa, ocenę opłacalności magazynu energii, optymalizację kosztów i zwiększenie niezależności energetycznej firmy.

12. Czy gdyby Projekt nie był dofinansowany, czynności wykonywane przez Państwa w ramach Projektu na rzecz Uczestników (MŚP) byłyby odpłatne, czy w ogóle nie byłyby wykonywane?

Odpowiedzieli Państwo:

Gdyby Projekt nie był dofinansowany, czynności wykonywane w ramach Projektu na rzecz Uczestników MŚP byłyby odpłatne.

13. Czy w przypadku, gdy nie otrzymają Państwo pozostałej części dofinansowania z Komisji Europejskiej oraz dofinansowania z PARP (50%), to przystąpią Państwo do realizacji Projektu? Czy Projekt będzie realizowany w innym zakresie?

Odpowiedzieli Państwo:

Na chwilę sporządzania niniejszego pisma Wnioskodawca otrzymał 50% refundacji z Komisji Europejskiej i 50% refundacji z PARP. Nadto wyjaśniam, iż dofinansowanie polega na rozliczeniu poniesionych w projekcie kosztów, tj. ich refundacji. W tym stanie rzeczy uznać należy, iż Wnioskodawca nie może uzależnić wykonania usługi od faktycznego uzyskania dofinansowania, bowiem najpierw jest usługa wykonywana, ponoszony jest koszt tej usługi i następnie koszt ten jest refundowany z dofinansowania. Zatem po udokumentowaniu poniesionych kosztów na realizację usług określonych we wniosku, otrzymamy ich refundacje, czyli faktyczny zwrot środków.

14. Czy należne Państwu dofinansowanie jest przeznaczone wyłącznie na realizację przypisanych Państwu w ramach Projektu zadań, czy też może być przeznaczone na inne działania (w tym na Państwa ogólną działalność)?

Odpowiedzieli Państwo:

Należne nam dofinansowanie może być przeznaczone wyłącznie na realizację przypisanych nam zadań w Projekcie, czyli na realizację usług dla MŚP.

15. Czy po realizacji Projektu będą Państwo świadczyć usługi w takim samym zakresie z wykorzystaniem materiałów i infrastruktury wytworzonej w trakcie jego trwania i, czy będą miały odpłatny charakter? W jaki sposób będzie wykorzystywana powstała infrastruktura po okresie trwałości Projektu?

Odpowiedzieli Państwo:

Realizowany projekt nie ma charakteru projektu wdrożeniowego czy pilotażowego. Oznacza to, że realizowane usługi w ramach projektu nie zostaną wdrożone w działalność Wnioskodawcy. Po zakończeniu projektu Wnioskodawca nie poszerza zakresu świadczonych usług o usługi realizowane w ramach projektu. Stąd też należy uznać, iż po zakończeniu projektu Wnioskodawca nie będzie świadczył tożsamych usług w takim samym zakresie. Wyjaśniam, iż w ramach projektu nie powstanie żadna infrastruktura towarzysząca, będąca wynikiem projektu, która mogłaby być wykorzystywana do dalszego świadczenia przez Wnioskodawcę tych usług.

Pytania

1. Czy dofinansowanie jakie (…) otrzymał i otrzyma (z Komisji Europejskiej – 50% i PARP – 50%) na pokrycie kosztów związanych z realizacją jego części Projektu (…) stanowi/będzie stanowić wynagrodzenie/zapłatę podlegające/ą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT?

2. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1: w jakim momencie powstanie obowiązek podatkowy VAT od już otrzymanego i mającemu dopiero podlegać otrzymaniu dofinansowaniu Projektu w części dotyczącej (…)?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Zdaniem (…), dofinansowanie jakie (…) otrzymał i otrzyma (z Komisji Europejskiej (50%) i PARP (50%)) na pokrycie kosztów związanych z realizacją jej części Projektu EDIH nie stanowi/nie będzie stanowić wynagrodzenia/zapłaty podlegającego/ej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

2. Zdaniem (…), w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1, obowiązek podatkowy w VAT od już otrzymanego (zaliczka z KE na podstawie Umowy o Grant) i mającemu dopiero podlegać otrzymaniu dofinansowaniu Projektu w części dotyczącej (…), powinien powstać dopiero w momencie skonkretyzowania się wszystkich okoliczności związanych z realizacją Projektu (w szczególności dotyczących usług, które mają być świadczone na rzecz odbiorców w Projekcie, jak też samych odbiorców), tj., w ocenie (…), na moment zawarcia przez (…) z odbiorcami pisemnych umów, co pozwoli uznać omawiane dofinansowanie za dotację (inną dopłatę o podobnym charakterze), o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

1. Uwagi ogólne dot. opodatkowania VAT dotacji (innego sposobu dofinansowania) zgodnie z art. 29a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z kolei stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl zaś art. 8 ust. 1 ustawy o VAT – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Kluczowym przepisem stanowiącym materialnoprawną podstawę do rozważań w przedmiotowej sprawie jest art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Stanowi on implementację art. 11 (A) Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. L 145 z 13 czerwca 1977 r.), obecnie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE seria L z 2006 r. Nr 341/1) (dalej: Dyrektywa VAT).

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej zamiennie: TSUE/Trybunał), w tym m.in. z wyroku z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00, wynika, że określenie związku pomiędzy dotacją [czy innym sposobem dofinansowania (jak np. subwencja, dopłata, inny sposób dofinansowania); w tym miejscu wskazuje się, iż ilekroć dalej przywoływane będzie pojęcie dotacji/ subwencji/dopłaty należy je rozumieć w ten szeroki sposób, tj. jako dotację/subwencję/dopłatę czy inny sposób dofinansowania] a świadczeniem usług, czy dostawą towaru, jako bezpośredniego ma istotne znaczenie dla opodatkowania; w uzasadnieniu tego wyroku stwierdzono, że sam tylko fakt, że dotacja wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Trybunał wyjaśnił ponadto, że bezpośredni wpływ dotacji/dopłaty na cenę to taki wpływ, który jest jednoznacznie widoczny. Jest tak wówczas, gdy cena jest tak ustalana, że zmniejsza się w proporcji do dotacji. Przy czym proporcja nie jest bezwzględnie konieczna, bowiem dotacja może mieć formę ryczałtową, jednakże różnica w cenie musi być istotna. W tym zakresie dotacja musi stanowić element ustalenia ceny, co jest związane z tym, że musi być ona udzielana w celu sfinansowania konkretnej czynności.

Z kolei w wyroku z 15 lipca 2004 r., sygn. C-381/01 (Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Włoskiej), Trybunał stwierdził, że aby subwencja była bezpośrednio związana z ceną danej transakcji, powinna być przede wszystkim przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określonego towaru lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu. Według Trybunału należy zbadać, czy nabywcy towarów lub usługobiorcy czerpią zysk z subwencji przyznanej jej beneficjentowi. Niezbędne jest również, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby element determinujący ceny, jakiej ten ostatni żąda. Należy zatem zbadać, czy okoliczność, że subwencja jest przyznawana sprzedawcy lub świadczącemu usługi, pozwala mu obiektywnie na sprzedaż towarów lub świadczenie usług po cenie niższej od tej, której by żądał, gdyby nie otrzymał subwencji.

Zarówno w piśmiennictwie, jak i na podstawie analizy orzecznictwa TSLIE, podkreśla się, że stosunkowo proste są sytuacje, gdy podatnik otrzymuje od osoby trzeciej (w tym organu publicznego) dofinansowanie, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych. Wówczas nie budzi wątpliwości, że płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania. Natomiast w przypadku subwencji (dotacji) służących pokryciu w całości lub w części kosztów podatnika, mających umożliwić temu podatnikowi wykonywanie określonych czynności, konieczna jest szczegółowa analiza relacji pomiędzy warunkami otrzymania dotacji a obowiązkiem wykonywania określonych świadczeń i wpływem dotacji na cenę konkretnego świadczenia (B. Niedziółka w: VI Dyrektywa VAT pod red. K. Sachsa, Warszawa 2003, s. 243).

Na temat bezpośredniego wpływu na cenę towaru lub usługi wypowiadał się również niejednokrotnie NSA, który w wyroku z 27 września 2018 r., sygn. akt I FSK 1875/16, wskazał, że w orzeczeniach Trybunału, w sprawach o sygn. C-154/80, C-89/81, C-16/93 oraz C-498/99 stwierdzono, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc za czynności opodatkowane VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje wzajemne świadczenie. Według NSA nie występuje świadczenie wzajemne w sytuacji, gdy dotacja ma typowo zakupowy charakter. Nie jest wówczas związana bezpośrednio z jakąkolwiek dostawą czy usługą.

Z kolei w wyroku z 7 listopada 2018 r., sygn. akt I FSK 1692/16 NSA podniósł, że dla uznania dotacji za składnik podstawy opodatkowania z tytułu dokonanej dostawy towarów lub świadczenia usług istotna jest możliwość jednoznacznego przyporządkowania kwoty dofinansowania do konkretnej transakcji. Z okoliczności faktycznych transakcji musi wynikać, że dofinansowanie zostało udzielone przez podmiot trzeci jako część wynagrodzenia podatnika z tytułu konkretnej transakcji. W przypadku, gdy taki bezpośredni związek nie istnieje należy uznać, że otrzymane przez podatnika dofinansowanie prowadzonej przez niego działalności nie powinno być uwzględniane w podstawie opodatkowania VAT, nawet jeśli dzięki dofinansowaniu podatnik jest w stanie efektywnie obniżyć cenę oferowanych towarów lub usług. NSA podkreślił, że w świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, których nie sposób powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT, a więc niezależne od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie wchodzą do podstawy opodatkowania. Nie mają one bowiem bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług.

Kwestia bezpośredniego wpływu na cenę towaru lub usługi, mająca istotne znaczenie dla opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, danej kwoty jako dotacji czy innej dopłaty o podobnym charakterze, jest również szeroko opisywana w piśmiennictwie podatkowym. Tytułem przykładu w powyższym zakresie warto wskazać publikację autorstwa Adama Bartosiewicza VAT. Komentarz, wyd. XVII, opublikowano: WKP 2023, stan prawny: 10 maja 2023 r., w której, w komentarzu do art. 29a ustawy o VAT, wskazano, że:

„(...) Z orzecznictwa ETS wynika, że określenie związku pomiędzy dotacją a świadczeniem usług czy dostawą towaru jako »bezpośredniego« ma istotne znaczenie dla opodatkowania. W uzasadnieniu wyroku z 22.11.2001 r. (C-184/00, Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) podkreślono, że sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Jednocześnie wyjaśniono, że do uznania dotacji (subwencji itp.) za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Opowiedziano się więc za takim rozumieniem przepisów, aby opodatkowanie dotacji następowało tylko w stosunku do takich dotacji, które odpowiadają całości lub części wynagrodzenia z tytułu takiej czynności. Dotacja powinna być związana także z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą. Nie ma zatem wątpliwości, że dotacje podmiotowe czy przeznaczone na pokrycie kosztów działalności – chociaż mogą mieć w ostatecznym rozrachunku jakiś wpływ na cenę świadczonych usług lub dostarczanych towarów – nie są uwzględniane w podstawie opodatkowania. Dotacje zawsze w jakiś sposób wpływają na cenę świadczonych usług czy towarów dostarczanych przez podatnika. Do podstawy opodatkowania wlicza się jednakże tylko te dotacje (dofinansowania), które są w bezpośredni sposób związane z podstawą opodatkowania. Okoliczność, że dotacja – np. pokrywająca część ogólnych kosztów podatnika – pozwoliła na zmniejszenie ceny świadczonych usług, nie jest powodem, aby włączać takie dotacje do podstawy opodatkowania, jeśli nie dotyczą one konkretnych czynności opodatkowanych. Jak stwierdził ETS w cytowanym już wyżej orzeczeniu w sprawie C-184/00, w praktyce niemal zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś sposób na stosowane przez niego ceny. Fakt ten jednak nie ma znaczenia dla stwierdzenia, czy dofinansowanie powinno zwiększyć podstawę opodatkowania – aby otrzymana dotacja zwiększała podstawę opodatkowania, konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta została dokonana w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. (...)”.

Należy zauważyć, iż dotacji samej w sobie nie można kwalifikować jako czynności opodatkowanej lub nieopodatkowanej, lecz wyłącznie jako mającej związek lub nie z tego rodzaju czynnościami. Innymi słowy, to dopiero poprzez ów związek możliwym staje się zidentyfikowanie dotacji w kontekście obrotu/podstawy opodatkowania przypisanej do realizowanych czynności opodatkowanych, które wymienia między innymi art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, nazywając je odpłatną dostawą towarów i odpłatnym świadczeniem usług.

Aby wspomnianą identyfikację charakteru dotacji prowadzić oraz wywodzić z niej skutek zawarty w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, musi najpierw istnieć dostawa towarów lub świadczenie usług i to jest element kluczowy.

Należy przypomnieć, że zgodnie z art. 8 ust. 1 ab initio ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Oznacza to, że wyrażenie podatkowej oceny dotacji z punktu widzenia wpływu na cenę usługi (wynagrodzenia za nią) wymaga wystąpienia takiego stanu, w którym jest podmiot otrzymujący dotację i jednocześnie działa on w charakterze usługodawcy, świadczącego określoną usługę na rzecz konkretnego usługobiorcy, za to bowiem (tj. za świadczenie usługi) ma przecież otrzymać lub otrzymuje zapłatę. Tym samym konieczna jest tego rodzaju relacja, a mianowicie wykonanie świadczenia na rzecz usługobiorcy, z zapłatą za nie od tego ostatniego lub od osoby trzeciej realizowaną w stosunku do podmiotu spełniającego umówione świadczenie, czyli usługodawcy.

Do przedstawionego podejścia wprost prowadzi brzmienie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Wedle niego podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami mającymi bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez podatnika. Bez świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, otrzymywane dotacje pozostają obojętne dla kategorii prawnej nazywanej podstawą opodatkowania.

To pokazuje, że dla oceny, czy dotacja jest elementem istotnym, wpływającym na włączenie jej do podstawy opodatkowania, kluczowe jest stwierdzenie, czy jest ona przekazywana w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Tylko w takiej sytuacji można uznać, że stanowi ona element wynagrodzenia. Dotacje zaś, niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami, podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT nie stanowią obrotu w rozumieniu cytowanego wyżej art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, czyli nie zwiększają obrotu. Jak już zatem wskazano, do podstawy opodatkowania wchodzą jedynie dotacje do ceny sprzedaży (u dostawcy towaru lub usługi), nie wchodzą zaś dotacje do ceny zakupu (u nabywcy towaru lub usługi).

Należy zauważyć, iż powyższe znajduje potwierdzenie w jednolitym i ugruntowanym stanowisku Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrażonym m.in. w następujących wyrokach: z 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 2056/17; z 27 września 2018 r., sygn. akt I FSK 1875/16 i sygn. akt I FSK 1876/16; z 30 października 2018 r., sygn. akt I FSK 2057/16; z 21 marca 2019 r., sygn. akt I FSK 1363/18; z 2 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 1600/19; z 19 lutego 2021 r., sygn. akt I FSK 1647/20). W orzeczeniach tych zaprezentowane zostało stanowisko, że podstawę opodatkowania zwiększają jedynie przedmiotowe dotacje do ceny sprzedaży (u dostawcy towaru lub usługi), nie wchodzą zaś w skład podstawy opodatkowania dotacje przedmiotowe do ceny zakupu (u nabywcy towaru lub usługi).

W tym miejscu wymaga wskazania, iż oprócz ww. wyroków, które, zasadniczo, dotyczą kwestii dotacji w ogólności, należy wskazać również wyroki, które w szczególności odnoszą się do kwestii dofinansowania projektów, z jakim mamy do czynienia w spawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku. Są to m.in. wyroki NSA z dnia: 2 lipca 2020 r., I FSK 1600/19; 1 lutego 2022 r. I FSK 965/19 oraz wyrok WSA w Krakowie, I SA/Kr 1167/18 (a także przytoczone tamże orzecznictwo).

Przykładowo jak wynika z wyroku NSA z 2 lipca 2020 r., I FSK 1600/19: „(…) 8.1. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika w szczególności, że projekt realizowanych przez skarżącą polega na stworzeniu kompleksowego programu wsparcia przedsiębiorstw typu startup od momentu rejestracji (w formie spółki kapitałowej) do czasu stworzenia minimalnej wersji produktu. Zakłada się, że w programie weźmie udział 200 podmiotów (wskaźnik produktu) typu startup, z których minimum 120 (wskaźnik rezultatu) osiągnie gotowość do wejścia na rynek. Każdy podmiot typu startup zakwalifikowany do udziału w projekcie będzie uczestniczył w indywidualnym programie inkubacji przygotowanym przez managera inkubacji zgodnie z potrzebami i specyfiką danego pomysłu biznesowego. Podczas programu inkubacji podmioty typu startup będą mogły skorzystać z opisanych usług podstawowych oraz specjalistycznych. W ramach projektu realizowane są usługi, z których uczestnicy projektu (przedsiębiorstwa startupy) w okresie realizacji korzystają bezpłatnie. Umowa o dofinansowanie przewiduje dotację na finansowanie 100% kosztów kwalifikowanych usług. Dotacja wypłacana jest w formie zaliczki w wysokości określonej w harmonogramie płatności i przeznaczona jest na pokrycie ściśle określonych wydatków ponoszonych przez organizatora projektu.

8.2. Zakresem rzeczowym projektu objęte zostały trzy kategorie zadań:

- zadanie 1 – przeprowadzenie naboru i oceny innowacyjnych pomysłów oraz kwalifikacja pomysłów do inkubacji,

- zadanie 2 – indywidualne wsparcie rozwoju innowacyjnych pomysłów biznesowych przedsiębiorstw typu startup. W ramach tego zadania realizowane będą właściwe usługi skierowane do przedsiębiorstw typu startup.

- zadanie 3 – koszty pośrednie.

Koszty kwalifikowane tego zadania 3 wynoszą (…) zł i są ustalone jako (…)% bezpośrednich kosztów kwalifikowanych zaangażowania personelu projektu. Jak podkreślił wnioskodawca, zadanie nr 3 nie wymaga wykonania jakichkolwiek działań i dotacja w tej części stanowi de facto wsparcie ogólnej działalności Wnioskodawcy.

8.3. W przypadku usług ujętych w projekcie, na zasadach ogólnych przysługuje mu prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, bez względu na to, z jakich środków zostało to sfinansowane.

8.4. Wnioskodawca nie może nakładać na inkubowane przedsiębiorstwa typu startup żadnych opłat związanych z uczestnictwem w procesie inkubacji. Zgodnie z dokumentacją konkursową wsparcie przekazane startupom stanowi pomoc de minimis. Zdaniem Wnioskodawcy, tylko taką wartość kosztów można uznać za bezpośrednie koszty świadczenia usług, a dotację do tych kosztów za wpływającą bezpośrednio na cenę świadczonych usług (z zastrzeżeniem uwag dotyczących osiągnięcia wskaźnika produktu i wskaźnika realizacji). 8.5. Umowa o dofinansowanie produktu nie wskazuje ilości uczestników projektu, z uwagi na możliwość objęcia projektem nieokreślonej liczby przedsiębiorców, które jednak nie spowoduje proporcjonalnego wzrostu dofinansowania. W przypadku stwierdzenia przez instytucję pośredniczącą na etapie weryfikacji wniosku o płatność końcową, że wnioskodawca nie osiągnął wartości zakładanych w projekcie wskaźników produktu, instytucja pośrednicząca pomniejsza dofinansowanie proporcjonalnie do stopnia nieosiągnięcia tych wskaźników. W przypadku stwierdzenia przez instytucję pośredniczącą, że Wnioskodawca nie osiągnął wartości zakładanych w projekcie wskaźników rezultatu, instytucja pośrednicząca może (ale nie musi) pomniejszyć dofinansowanie proporcjonalnie do stopnia nieosiągnięcia tych wskaźników. Zgodnie z postanowieniami umowy, osiągniecie określonego w umowie wskaźnika rezultatu jest niepowiązane ze świadczeniem usług. Realizacja programu może wywrzeć korzystny wpływ na wyższy wskaźnik rezultatu, ale jest to tylko założenie, ponieważ projekt może okazać się mało efektywny w realizacji i w praktyce nie można wykluczyć sytuacji, w której wskaźnik rezultatu wyniesie zero – w takiej sytuacji dofinansowanie może zostać pomniejszone. A zatem, Agencja świadczyć będzie usługi objęte projektem na rzecz przedsiębiorców, ale wobec osiągnięcia wskaźnika rezultatu na niskim poziomie lub na zerowym poziomie, otrzyma znacznie obniżone dofinansowanie. Tak obniżone dofinansowanie nie będzie miało wówczas żadnego wpływu na ilość i poziom wyświadczonych usług (bezpłatnie), zgodnie z umową.

9.1. Z powyższego wynika, że otrzymana przez skarżącą dotacja dotyczy bezpośrednio realizowanego przez skarżącą projektu i ma charakter zakupowy. Przyznana skarżącej dotacja przeznaczona jest zatem na wydatki niezbędne do wykonania całego realizowanego przez skarżącą projektu.

9.2. Wbrew twierdzeniom Sądu pierwszej instancji dla ujęcia kwoty dotacji w wartości podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o PTU nie jest wystarczające to, że dotacja przeznaczona jest na konkretne zadania wykonywane w ramach projektu polegającego, jak sam to określił wnioskodawca, na wsparcie przedsiębiorstw typu start-up, które są ostatecznymi beneficjentami, usługobiorcami, którzy nie muszą płacić za świadczone im przez Agencję usługi, gdyż ich cena zostaje pokryta przez osobę trzecią, w tym wypadku instytucję pośredniczącą (PARP). Wprawdzie poprzez sfinansowanie kosztów tych usług, stanowiących koszty kwalifikowane, ich odbiorcy – przedsiębiorcy, nie uiszczali kwoty należnej – ceny świadczenia, to jednak otrzymana dotacja nie miała bezpośredniego wpływu na cenę.

9.3. Należy bowiem zauważyć, że – jak wskazała we wniosku skarżąca – obniżenie dofinansowania nie będzie miało żadnego wpływu na ilość i poziom wyświadczonych usług (bezpłatnie), zgodnie z umową. W rezultacie niezależnie od finalnie przyznanego skarżącej dofinansowania status uczestników projektu nie ulegnie zmianie. Nadal będą oni mogli korzystać ze świadczonych w ramach projektu usług nieodpłatnie. Wysokość przyznanej dotacji nie ma zatem wpływu, a w szczególności bezpośredniego, na cenę usług świadczonych przez skarżącą w ramach projektu.

9.4. Mając to na uwadze, nie można zgodzić się z sądem pierwszej instancji, że nie ma znaczenia dla wykazania takiego związku między opisaną we wniosku dotacją a kwotą należną, okoliczność, że w pewnych sytuacjach przewidzianych w umowie o dofinasowanie, przy niespełnieniu (in minus czy in plus) zakładanych efektów produktu (liczba nowych wspieranych przedsiębiorstw) lub rezultatu (liczba nowych wspartych przedsiębiorstw gotowych do rozpoczęcia działalności rynkowej) wysokość dotacji może ulec zmianie jak to szeroko opisano we wniosku i skardze. Waśnie ta okoliczność wskazuje, że przyznana skarżącej dotacja ma charakter kosztowy i służy pokryciu kosztów realizacji projektu. Nie ma ona jednak wpływu na cenę świadczonych usług. Z wniosku wynika bowiem, że świadczone przez skarżącą usługi pozostają nieodpłatne dla uczestników projektu niezależnie od wysokości przyznanej dotacji, a nawet tego, czy dotacja ostatecznie w ogóle zostanie przyznana.

9.5. Nie można także zgodzić się z Sądem pierwszej instancji, że dla zależności między dotacją a kwotą należną za świadczone w ramach projektu usługi nie ma znaczenia ustalenie wartości usług doradztwa w oparciu o wartość kosztów kwalifikowanych. Sama okoliczności, że dotacja wypłacana jest skarżącej w celu umożliwienia świadczenia usług doradczych na rzecz przedsiębiorstw, nie implikuje jeszcze jej bezpośredniego wpływu na cenę.

9.6. Nie ma więc uzasadnienia stanowisko Sądu pierwszej instancji, by dotacja ta zwiększała obrót w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o PTU. To, że uczestnik projektu nie ponosi kosztów świadczonych w ramach projektu usług, wbrew temu co przyjął Sąd pierwszej instancji, nie ma większego wpływu na ocenę, czy dotacja stanowi obrót w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o PTU czy też nie. Istotne jest bowiem to, czy ma ona bezpośredni wpływ na cenę danej usługi. Otrzymana przez skarżącą dotacja nie spełnia więc przesłanki określonej w art. 29a ust. 1 ustawy o PTU, tj. nie wpływa bezpośrednio na cenę usługi świadczonej przez skarżącą.

9.7. Konkludując, należy stwierdzić, że otrzymanego przez skarżącą dofinasowania, które jest przeznaczone na pokrycie wydatków (kosztów) związanych z realizacją projektu, a w jego ramach na wykonanie określonych usług, za które uczestnik projektu nie musi już ponosić żadnych kosztów, nie można uznać za mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych w ramach tego projektu. (...)”.

Z kolei jak NSA wskazał w wyroku z 1 lutego 2022 r., I FSK 965/19: „Jeżeli warunki przyznania dotacji wskazują, że otrzymane dofinansowanie, pokrywające koszty poniesione w związku z realizacją projektu, nie jest przyznawane jako dopłata do ceny usługi, a przeznaczone jest na pokrycie poniesionych kosztów kwalifikowanych w ramach realizowanego projektu, oznacza to, że występuje dofinansowanie (dotacja) o charakterze zakupowym, a nie dofinansowanie (dotacja), mające na celu sfinansowanie ceny sprzedaży, podlegające opodatkowaniu VAT”.

Podsumowując tę część rozważań stwierdzić należy, że aby otrzymana należność w postaci dopłaty lub dofinansowania zwiększała podstawę opodatkowania podatkiem VAT musi:

1) mieć bezwzględny i bezpośredni (zindywidualizowany i policzalny) związek z ceną danego świadczenia (w postaci towaru bądź usługi), tj. dane świadczenie (w postaci towaru bądź usługi) dzięki temu dofinansowaniu ma cenę niższą o konkretną kwotę,

2) być elementem wynagrodzenia związanego z konkretnym świadczeniem (w postaci dostawy towarów lub świadczenia usług).

2. Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku opodatkowania VAT dofinansowania Projektu (…).

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, założeniem Projektu (…) jest stworzenie regionalnego, kompleksowego punktu obsługi (z ang. „one-stop-shop”), mającego wspierać przedsiębiorstwa MŚP poprzez m.in. świadczenie na ich rzecz określonych usług (jak doradztwo, w tym finansowe, szkolenia, inne) w zakresie ich rozwoju w ramach cyfrowej transformacji.

Projekt (…) ma być realizowany w formule konsorcjum, w którym (…) ma pełnić rolę Partnera.

W ramach Projektu przewidziano dwie kategorie wydatków:

1) koszty bezpośrednie (rzeczywiste) dotyczące zadań realizowanych w Projekcie, o których mowa w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku,

2) koszty pośrednie (rozliczane w wysokości 7% od poniesionych, ww. kosztów bezpośrednich).

(…) realizując projekt, jak też pozostali uczestnicy, zobowiązał się do osiągnięcia założonych celów i wskaźników określonych w Projekcie (m.in. określonych wskaźników produktu dotyczących np. liczby przedsiębiorstw objętych wsparciem, mierzonych w trakcie Projektu, czy też określonych wskaźników rezultatu dotyczących np. liczby wprowadzonych innowacji procesowych).

W ramach Projektu przewidziano, iż (…) ma zrealizować określoną liczbę usług (doradczych i demonstracyjnych) na rzecz odbiorców z sektora MŚP. Przy czym zgodnie z założeniami omawianego dofinansowania (w szczególności pochodzącego z PARP (FENG)) osiągniecie określonych efektów (wskaźników) nie jest powiązane ze świadczeniem usług, bowiem dofinansowanie może być pomniejszone proporcjonalnie do stopnia nieosiągnięcia tych wskaźników. Zatem (…) świadczyć będzie określone usługi objęte Projektem na rzecz MŚP, ale wobec nieosiągnięcia wskaźników Projektu może nie otrzymać całej, pierwotnie założonej kwoty dofinansowania. Tym samym uznać należy, iż tak obniżone dofinansowanie nie będzie miało żadnego wpływu na ilość i poziom wyświadczonych bezpłatnie usług, zgodnie z założeniami Projektu.

W ocenie Podatnika z powyższego jednoznacznie wynika, iż omawiane dofinansowanie dotyczy bezpośrednio realizowanego Projektu i ma w istocie charakter zakupowy (kosztowy), gdyż przeznaczone jest na wydatki niezbędne do wykonania całego Projektu.

Należy wyraźnie wskazać, iż celem omawianego dofinansowania jest pokrycie określonych kosztów (bezpośrednich i pośrednich) Projektu, a nie dopłata do mających podlegać realizacji przez (…) usług (doradczych, demonstracyjnych) na rzecz ostatecznych odbiorców.

Tak sformułowany cel przedmiotowego dofinansowania, wskazuje na ogólny jego charakter – ma służyć wyłącznie pokryciu kosztów realizacji Projektu, a nie sfinansowaniu świadczenia ww. usług.

W związku z tym stwierdzić należy, iż omawiane dofinansowanie, jako mające pokryć koszty poniesione na realizację Projektu, nie ma związku ze sprzedażą, gdyż nie jest przyznawane jako dopłata do ceny usług, a przeznaczone jest na pokrycie kosztów w celu realizacji Projektu. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie występuje dofinansowanie, jak już wcześniej wspomniano, o charakterze zakupowym, a nie dofinansowanie mające na celu sfinansowanie ceny sprzedaży.

Jak wskazano w pkt 1 uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy (Uwagi ogólne), zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania podatkiem VAT zwiększa się tylko o takie dotacje (dofinansowania), które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług.

Zdaniem (…), przedmiotowe dofinansowanie nie spełnia ww. warunków, gdyż nie będzie miało bezpośredniego i bezwzględnego wpływu na cenę świadczonych usług, co oznacza, że nie będzie stanowiło podstawy opodatkowania w rozumieniu ww. przepisu, i tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT jako czynność niewymieniona w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak już bowiem powyżej wskazano, dofinansowanie Projektu nie ma bezpośredniego powiązania z ceną, gdyż ma ono na celu umożliwienie Spółce poniesienie określonych kosztów zgodnie z Projektem. Zatem w omawianej sprawie dofinansowanie jest wyłącznie tzw. dotacją kosztową, przeznaczoną na pokrycie kosztów (o których była mowa powyżej, np. wynagrodzeń, podróży służbowych czy też zakupu środków trwałych) związanych z realizacją Projektu. Zatem stwierdzić należy, że związek kosztowy nie jest związkiem, o którym mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, tj. nie uzasadnia twierdzenia, iż omawiane dofinansowanie uzyskane na pokrycie ww. kosztów ma bezpośredni wpływ na cenę usług jakie mają być wyświadczone, zgodnie z założeniami Projektu, na rzecz odbiorców.

Należy przy tym zauważyć, iż dla ujęcia kwoty omawianego dofinansowania w wartości podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, nie jest wystarczające to, że to dofinansowanie przeznaczone będzie na konkretne zadania wykonywane w ramach Projektu polegającego na udzieleniu określonego wsparcia w szczególności przedsiębiorcom z sektora MŚP (ostatecznym odbiorcom), którzy nie będą musieli płacić za świadczone na ich rzecz przez (…) usługi (doradcze, demonstracyjne), bo Projekt zakłada realizację tych usług na ich rzecz w formie nieodpłatnej.

Należy bowiem zauważyć, że w określonych sytuacjach przewidzianych w założeniach Projektu, np. przy niespełnieniu zakładanych efektów Projektu, wysokość dofinansowania może ulec zmianie. Mimo to usługi, które (…) będzie świadczyć nieodpłatnie na rzecz ich odbiorców pozostaną bezpłatne dla wszystkich niezależnie od wysokości przyznanego dofinansowania.

(…) przy tym wskazuje, iż, w jego ocenie, powiązanie pomiędzy dofinansowaniem a ceną usługi dla odbiorcy, które rodziłoby konieczność zwiększenia obrotu dla celów opodatkowania VAT (zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT), zachodziłoby wówczas, jeśli dofinansowanie byłoby kalkulowane jednostkowo oraz przekazywane z określeniem szczegółowego przeznaczenia. W przedmiotowej sprawie taka kalkulacja nie występuje. Wręcz przeciwnie, w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, wprost wskazano, że dofinansowanie obejmuje określone wydatki (bezpośrednie, jak np. wynagrodzenia, podróże służbowe, czy też zakup środków trwałych, i pośrednie).

W związku z tym stwierdzić należy, iż w przypadku omawianego dofinansowania nie można mówić, że ma ono bezpośredni wpływ na cenę, o jakim jest mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tylko taki bezpośredni wpływ na cenę (nie pośredni, który być może istnieje w omawianym przypadku, gdyż jak wcześniej wskazano w uzasadnieniu, niemal zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś sposób na stosowane przez niego ceny) implikuje opodatkowanie VAT danego dofinansowania.

Podsumowując, przedmiotowego dofinansowania (które ma być przeznaczone na pokrycie określonych wydatków (kosztów) związanych z realizacją Projektu, i w którym to Projekcie zakłada się wykonanie określonych usług na rzecz odbiorców w formie nieodpłatnej) nie można uznać za mające bezpośredni wpływ na cenę tych usług, które mają być świadczone w ramach tego Projektu. Omawiane dofinansowanie dotyczy wprost określonych wydatków (kosztów), zatem nie można uznać, iż odnosi się do ceny konkretnych usług (podlegających wykonaniu w ramach Projektu). Tym samym to dofinansowanie ma charakter ogólny, co wynika z przyjęcia przez (…) zobowiązania do realizacji Projektu rozumianego jako swego rodzaju całość obejmującą zadania wymienione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Sama okoliczność, iż odbiorcy ww. usług nie będą ponosili kosztów świadczonych w ramach Projektu usług, nie implikuje jeszcze, jak wykazano powyżej, jej bezpośredniego wpływu na cenę. W związku z tym uznać należy, iż dofinansowanie w Projekcie nie powinno stanowić obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, i tym samym podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

(…) przy tym wskazuje, iż powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w ugruntowanym orzecznictwie sądowym (które zostało przywołanej już wcześniej) dotyczących projektów i realizowanych w ich ramach usług – vide w szczególności wyroki NSA z dnia: 2 lipca 2020 r., I FSK 1600/19; 1 lutego 2022 r., I FSK 965/19.

Nadto powyższe podejście (o braku opodatkowania omawianego dofinansowania VAT) zostało przedstawione przez określone polskie organy publiczne (przywołane w pkt 2.4 opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wniosku), tj.:

- Ministerstwo Funduszy i Polityki Regionalnej, które wystosowało pismo do koordynatorów projektów EIDH w Polsce (w tym koordynatora Projektu (…)) m.in. wskazując w nim, że: „(...) PARP przeanalizowała orzecznictwo w zakresie obowiązku podatkowego dotyczącego VAT, z którego wynika, że tylko w przypadku gdy dotacja ma bezpośredni wpływ na cenę usług, podlega opodatkowaniu VAT. Z przywołanego m.in. rozstrzygnięcia NSA z 2.07.2020 r. (sygn. I FSK 1600/19) wynika, że otrzymanego dofinasowania (dotacji), które jest przeznaczone na pokrycie wydatków (kosztów) związanych z realizacją projektu, a w jego ramach na wykonanie określonych usług, za które uczestnik projektu nie musi już ponosić żadnych kosztów, nie można uznać za mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych, w ramach tego projektu. W związku z powyższym takie dofinansowanie nie podlega opodatkowaniu VAT. Komisja Europejska również przedstawiła swoje stanowisko w zakresie opodatkowania dotacji podatkiem VAT, które wyraziła w odpowiedzi na pytanie zadane przez EDIH z Polski. (...) Z odpowiedzi KE – DG TAXUD wynika, że w przypadku usług świadczonych za darmo (lub po obniżonej cenie) przez EDIH ze środków dotacji otrzymanej z programu zarządzanego przez KE oraz częściowo ze środków przyznanych przez państwo członkowskie, mając również na uwadze, że EDIH zostały zobowiązane do wskazania cen usług we wnioskach składanych w ramach konkursu organizowanego przez KE, nie ma podstaw do opodatkowania podatkiem VAT ww. transakcji. (...)”,

- Ministerstwo Finansów w piśmie wystosowanym do Ministerstwa Funduszy i Polityki Regionalnej w sprawie traktowania na gruncie VAT dotacji na rzecz Europejskich Hubów Innowacji Cyfrowych (EDIH), w którym wskazało (odwołując się do stanowiska KE), że: „(...) KE, analizując czy dotacje otrzymywane przez EDIH można uznać za wynagrodzenie za usługi świadczone nieodpłatnie na rzecz MSP, dokonała analizy orzecznictwa TSUE i wskazała że:

· dotację można uznać za wynagrodzenie (od strony trzeciej) za określoną czynność (dostawę towarów lub świadczenie usług), tylko wtedy, gdy jest ona wypłacana w szczególności w celu umożliwienia odbiorcy wykonania określonej dostawy (w ocenie KE jest to wątpliwe w przedmiotowej sytuacji, ponieważ usługi, które mają być świadczone przez EDIH nie wydają się możliwe do zidentyfikowania w momencie przyznania dotacji);

· wątpliwe jest czy w odniesieniu do przedmiotowych dotacji jest spełnione kryterium identyfikacji odbiorcy usługi w momencie przyznania dotacji;

· badanie czy istnieje bezpośredni związek między dotacją a wykonywanymi czynnościami jest możliwe do przeprowadzenia, ale w odniesieniu do konkretnych stanów faktycznych;

· obliczanie dotacji jako kwoty ryczałtowej niezależnie od określonej ilości i rodzaju usług świadczonych przez EDIH może świadczyć o braku bezpośredniego związku przyznanej dotacji z określoną czynnością, ponieważ nie jest jasne, w jakim stopniu MŚP skorzystają z dotacji; - kalkulacja dotacji w odniesieniu do określonych usług świadczonych przez EDIH na rzecz MŚP może wskazywać na świadczenie wzajemne ze względu na związek z określoną dostawą, z tym, że jeżeli EDIH zasadniczo świadczy swoje usługi nieodpłatnie, a MŚP nie muszą za nie płacić, można założyć, że nie ma takiego bezpośredniego związku, ponieważ cena zawsze wynosi zero, a zatem nie może zmniejszać się proporcjonalnie do dotacji otrzymanej przez EDIH. (...)”.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1 tej ustawy. Z kolei jak stanowi art. 19a ust. 6 ustawy o VAT w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Wskazać przy tym należy, że powyższy przepis dotyczyć może tylko i wyłącznie tych dotacji, które w ogóle podlegają opodatkowaniu. Tylko bowiem względem takich dotacji rozważać można powstanie obowiązku podatkowego. W przypadku pozostałych dotacji nie ma obrotu, a więc w istocie nie ma względem czego rozważać powstania obowiązku podatkowego. Nie ma także wówczas i czynności opodatkowanej, z którą miałaby być związana dotacja.

Jak wynika z okoliczności przedstawionych we wniosku, (…) w grudniu 2022 r., jako koordynator wraz z innymi uczestnikami Projektu, zawarła Umowę o Grant z KE dotyczącą jego realizacji. Na podstawie tej Umowy (…) – jako koordynatorowi (odpowiedzialnemu za administrację i rozdysponowanie na poszczególnych uczestników przyznanych środków, co m.in. wynika z Umowy Konsorcjum) wypłacono zaliczkę na poczet dotacji w określonej kwocie, z której to kwoty tylko określona część stanowi przypadającą (…) (na pokrycie kosztów kwalifikowanych Projektu w części dotyczącej Spółki), pozostała część stanowi środki, które (…) ma przekazać pozostałym uczestnikom (beneficjentom), którzy podpisali Umowę o Grant (na pokrycie kosztów kwalifikowanych Projektu w części dotyczącej tych podmiotów). Do dnia złożenia przedmiotowego wniosku (…) jeszcze nie przekazała tych środków ww. podmiotom z uwagi na fakt, iż nie podjęto jeszcze żadnych działań w celu realizacji Projektu (co ma związek z oczekiwaniem na uruchomienie drugiej części środków z krajowego źródła), w tym nie poniesiono żadnych wydatków w ramach Projektu. Nadto do dnia złożenia przedmiotowego wniosku (…) jeszcze nie otrzymała pozostałej części dotacji na podstawie Umowy o Grant.

Co również istotne, do dnia złożenia Wniosku (…) nie podpisała jeszcze Umowy o dofinansowanie z PARP w celu przyznania pozostałej części środków na realizację Projektu. Tym samym (…), a tym samym partnerzy, nie otrzymali tej części dofinansowania.

Formalnie Projekt rozpoczął się 1 października 2023 r., ale faktycznie działania związane z realizacją usług w ramach Projektu zaplanowane są na styczeń 2025 r. (czyli realizacja określonych usług na rzecz odbiorców ma dopiero nastąpić; zgodnie z przywołanymi w treści Wniosku zapisami wzoru Umowy o Dofinansowanie (§ 3a ust. 9), (…), jako koordynator, będzie podpisywała na piśmie umowy z odbiorcami, w których to umowach zostanie m.in. określony zakres usług, które zostaną zrealizowane wraz z terminami ich realizacji).

Istnieje też możliwość, iż z jakiś względów (…) nie podpisze ww. Umowy o Dofinansowanie z PARP, i może nie dojść do realizacji Projektu.

W związku z tym przyjmując, iż omawiane dofinansowanie powinno w ogóle podlegać opodatkowaniu VAT (z czym (…) się nie zgadza), (…) uważa, że, w przedstawionych we wniosku okolicznościach (w tym wskazanych powyżej), obowiązek podatkowy w VAT od już otrzymanego (zaliczka z KE na podstawie Umowy o Grant) i mającemu dopiero podlegać otrzymaniu dofinansowaniu Projektu w części dotyczącej (…), powinien powstać dopiero w momencie skonkretyzowania się wszystkich okoliczności związanych z realizacją Projektu (w szczególności dotyczących usług, które mają być świadczone na rzecz odbiorców w Projekcie, jak też samych odbiorców), tj. w ocenie (…), na moment zawarcia przez (…) z odbiorcami pisemnych umów, co pozwoli uznać omawiane dofinansowanie za dotację (inną dopłatę o podobnym charakterze), o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionych w tej sprawie okolicznościach, (…) nie powinien rozpoznawać obowiązku podatkowego w VAT od otrzymanych środków (w tym wskazanej zaliczki) na moment ich otrzymania, gdyż środki te (na moment ich otrzymania) nie będą jeszcze spełniały definicji dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika w rozumieniu art. 29a ust. 1 i art. 19a ust. 5 pkt 2 i ust. 6 ustawy o VAT.

Jak wskazano wcześniej w uzasadnieniu stanowiska w zakresie pytania nr 1 (pkt 1 – Uwagi ogólne dot. opodatkowania VAT dotacji »innego sposobu dofinansowania« zgodnie z art. 29a ustawy o VAT): „(...), dotacji samej w sobie nie można kwalifikować jako czynności opodatkowanej lub nieopodatkowanej, lecz wyłącznie jako mającej związek lub nie z tego rodzaju czynnościami. Innymi słowy, to dopiero poprzez ów związek możliwym staje się zidentyfikowanie dotacji w kontekście obrotu/podstawy opodatkowania przypisanej do realizowanych czynności opodatkowanych, które wymienia między innymi art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, nazywając je odpłatną dostawą towarów i odpłatnym świadczeniem usług.

Aby wspomnianą identyfikację charakteru dotacji prowadzić oraz wywodzić z niej skutek zawarty w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, musi najpierw istnieć dostawa towarów lub świadczenie usług i to jest element kluczowy. Należy przypomnieć, że zgodnie z art. 8 ust. 1 ab initio ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Oznacza to, że wyrażenie podatkowej oceny dotacji z punktu widzenia wpływu na cenę usługi (wynagrodzenia za nią) wymaga wystąpienia takiego stanu, w którym jest podmiot otrzymujący dotację i jednocześnie działa on w charakterze usługodawcy, świadczącego określoną usługę na rzecz konkretnego usługobiorcy, za to bowiem (tj. za świadczenie usługi) ma przecież otrzymać lub otrzymuje zapłatę. Tym samym konieczna jest tego rodzaju relacja, a mianowicie wykonanie świadczenia na rzecz usługobiorcy, z zapłatą za nie od tego ostatniego lub od osoby trzeciej realizowaną w stosunku do podmiotu spełniającego umówione świadczenie, czyli usługodawcy. Do przedstawionego podejścia wprost prowadzi brzmienie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Wedle niego podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami mającymi bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez podatnika. Bez świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, otrzymywane dotacje pozostają obojętne dla kategorii prawnej nazywanej podstawą opodatkowania.

To pokazuje, że dla oceny, czy dotacja jest elementem istotnym, wpływającym na włączenie jej do podstawy opodatkowania, kluczowe jest stwierdzenie, czy jest ona przekazywana w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Tylko w takiej sytuacji można uznać, że stanowi ona element wynagrodzenia. Dotacje zaś, niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami, podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT nie stanowią obrotu w rozumieniu cytowanego wyżej art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, czyli nie zwiększają obrotu. (…)”.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionych w sprawie okolicznościach, na moment otrzymania środków w ramach omawianego dofinansowania (w tym wskazanej zaliczki), nie można uznać, iż występuje taki stan, w którym jest podmiot otrzymujący dotację i jednocześnie działa on w charakterze usługodawcy, świadczącego określoną usługę na rzecz konkretnego odbiorcy (za które to świadczenie usługi ma nastąpić zapłata – tu, w omawianym przypadku, środkami z dofinansowania).

Jak bowiem wynika z opisu sprawy, na moment otrzymania dofinansowania (w tym wskazanej zaliczki), nie ma/nie będzie jeszcze w sposób jasny, jednoznaczny, wyraźny zidentyfikowany konkretny odbiorca, na rzecz którego mają być realizowane usługi w ramach Projektu, jak też nie ma nie będzie jeszcze możliwości w sposób jasny, jednoznaczny, wyraźny powiązania tego dofinansowania z konkretnymi czynnościami podlegającymi VAT.

Tym samym (…) stoi na stanowisku, iż w tak przedstawionej sytuacji, przy założeniu, że omawiane dofinansowanie powinno podlegać opodatkowaniu VAT, obowiązek podatkowy w VAT powinien być rozpoznany dopiero po skonkretyzowaniu się ww. okoliczności (dotyczących w szczególności konkretnego odbiorcy i konkretnego świadczenia usług na jego rzecz). Za taki moment, będzie można uznać dzień zawarcia pisemnej umowy z odbiorcą (która ma być zawierana zgodnie z postanowieniami wzoru Umowy o dofinansowanie z PARP, i w której to umowie zostanie m.in. określony zakres usług, które zostaną zrealizowane wraz z terminami ich realizacji). Zatem w ww. momencie (…) powinien rozpoznać obowiązek podatkowy w VAT od uzyskanego dofinansowania Projektu w części dotyczącej (…).

(…) przy tym zwraca uwagę, iż na taki nieskonkretyzowany charakter dofinansowania na moment jego otrzymania (co, zdaniem (…), wskazuje, iż na ten moment nie powinno ono podlegać opodatkowaniu VAT) wskazało również Ministerstwo Finansów w piśmie wystosowanym do Ministerstwa Funduszy i Polityki Regionalnej w sprawie traktowania na gruncie VAT dotacji na rzecz Europejskich Hubów Innowacji Cyfrowych (EDIH) (które to pismo Wnioskodawca opisał w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego). W piśmie tym Ministerstwo Finansów wskazało, odwołując się do stanowiska KE, że:

- „(...) – dotację można uznać za wynagrodzenie (od strony trzeciej) za określoną czynność (dostawę towarów lub świadczenie usług), tylko wtedy, gdy jest ona wypłacana w szczególności w celu umożliwienia odbiorcy wykonania określonej dostawy (w ocenie KE jest to wątpliwe w przedmiotowej sytuacji, ponieważ usługi, które mają być świadczone przez EDIH nie wydają się możliwe do zidentyfikowania w momencie przyznania dotacji);

- wątpliwe jest czy w odniesieniu do przedmiotowych dotacji jest spełnione kryterium identyfikacji odbiorcy usługi w momencie przyznania dotacji;

(...)

- obliczanie dotacji jako kwoty ryczałtowej niezależnie od określonej ilości i rodzaju usług świadczonych przez EDIH może świadczyć o braku bezpośredniego związku przyznanej dotacji z określoną czynnością, ponieważ nie jest jasne, w jakim stopniu MŚP skorzystają z dotacji; (...).

Powyższe należy traktować jako wskazówki KE w odniesieniu do ogólnych ram programu, wskazujące na niepodleganie opodatkowaniu VAT dotacji na rzecz programu EDIH. (…)”.

Końcowo Wnioskodawca wskazuje, iż podobne podejście prezentowane jest w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT (który, tak jak art. 19a ust. 5 pkt 2 i ust. 6 tej ustawy, też zasadniczo przewiduje opodatkowanie VAT środków (uzyskanych określonym tytułem w związku z określonym świadczeniem) na moment ich otrzymania) w przypadku otrzymanych przedpłat na przyszłe, nieskonkretyzowane świadczenia. Przykładowo, jak wyjaśnił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2023 ., nr 0114-KDIP1-1.4012.679.2022.2.IZ: „(...) by zapłatę na poczet przyszłej należności uznać za zaliczkę, zadatek musi ona być powiązana z konkretną transakcją, co zostało potwierdzone także przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

W wyroku z 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals Ltd. Goldsborough development Ltd. przeciwko Commisioners Of Customs Excise, TSUE stwierdził, że w zakresie art. 10 ust. 2 akapit drugi VI Dyrektywy VAT, nie mieści się przedpłata dokonana w kwocie ryczałtowej na towary wskazane w sposób ogólny w wykazie, który może zostać w każdej chwili zmieniony za porozumieniem nabywcy i sprzedawcy, z którego nabywca może ewentualnie wybrać towary, na podstawie umowy, którą może on w każdej chwili rozwiązać, odzyskując w całości wykorzystaną

przedpłatę. Należy wskazać, że art. 10 ust. 2 akapit drugi powyższej Dyrektywy stanowi, że w przypadku gdy zapłata następuje, przed wykonaniem dostawy towarów lub świadczenia usług, podatek staje się wymagalny w momencie otrzymania płatności i od jej wysokości”.

W powyższym wyroku TSUE podkreślił, że: „(...) w przypadku dokonania płatności zaliczkowej obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje zanim dostawa towarów lub świadczenie usług zostaną wykonane. Aby obowiązek podatkowy powstał w takiej sytuacji, wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego, tzn. przyszła dostawa lub przyszłe świadczenie usług muszą już być znane, a zatem w szczególności, (...) w momencie dokonania takiej zapłaty, towary i usługi powinny być szczegółowo określone”.

Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 lipca 2009 r. sygn. akt I FSK 932/08. Sąd uznał, że: „dla uznania wpłaconej kwoty jako zaliczki na poczet wykonanych usług, w rozumieniu art. 19 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), istotnym jest, aby przyszłe świadczenie było określone w sposób jednoznaczny co do rodzaju towaru bądź usługi, tzn. w sposób umożliwiający ich identyfikację, a dodatkowo strony tego świadczenia, w momencie wpłaty zaliczki, nie mają woli dokonywania jego zmian w przyszłości.

Zatem, aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zaliczkę, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

- zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi), konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj., w szczególności należy móc określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania,

- w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości. (…)”.

Tak też Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 20 maja 2022 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.133. 2022.1.ALN, w której Organ ten uznał, że aby powstał obowiązek podatkowy na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, konieczne jest powiązanie zaliczki lub przedpłaty ze skonkretyzowanymi towarami, których dostawa ma nastąpić. W interpretacji tej czytamy: „(...) w momencie dokonania wpłaty w ramach przedpłaty, świadczenie nie jest w żaden sposób określone. W tym momencie nie dochodzi jeszcze do konkretyzacji towarów co do ich rodzaju oraz ilości. Ponadto w momencie wpłaty przedpłaty nie ma nawet pewności, że rzeczywiście dojdzie do transakcji. Co za tym idzie, nie można określić miejsca świadczenia oraz stawki opodatkowania. W związku z powyższym wpłata przedpłaty nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego, o którym mowa w art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, w chwili wpłaty przedpłaty w odniesieniu do wpłaconej kwoty przedpłaty. Taka wpłacona kwota przedpłaty może być uznana za przedpłatę w rozumieniu art. 19a ust. 8 ustawy od podatku od towarów i usług dopiero z chwilą skonkretyzowania warunków konkretnej dostawy towarów, a więc dopiero z chwilą złożenia przez klienta zamówienia obejmującego konkretne towary co do ich rodzaju i ilości. Dopiero bowiem w tym momencie możliwe jest powiązanie wcześniej wpłaconej kwoty w całości lub w odpowiedniej części ze skonkretyzowaną dostawą towarów. Obowiązek podatkowy we wspomnianym przypadku powstanie w odniesieniu do odpowiedniej części wpłaconej wcześniej kwoty, która zostaje zaliczona na poczet ceny wynikającej z tego zamówienia. (…)”.

Podobnie uznał Dyrektor KIS w interpretacjach indywidualnych z 6 października 2020 r., nr 0114- KDIP4-3.4012.413.2020.1.KM, z 18 czerwca 2020 r. nr 0113-KDIPT1-3.4012.307.2020.1 .AG, a także z 11 stycznia 2019 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.739.2018.1.RR.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Zaznaczyć należy, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Z powołanego powyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Oznacza to, że pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

TSUE, w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG wskazał, że:

(...) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Finlandii, Zb. Orz. s. I 10605, pkt 43). W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47).

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK Ltd przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, Zb. Orz. s. 1 7505, pkt 27 i przytoczone orzecznictwo) (pkt 17-19).

Z kolei, w wyroku z 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre de l’Économie et des Finances Trybunał wskazał, że:

(...) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej (zob. podobnie wyrok Loyalty Management UK i Baxi Group, C-53/09 i C-55/09, EU:C:2010:590, pkt 56) (pkt 34).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy:

Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przepisy ustawy formułują zatem zasadę, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega co do zasady odpłatne świadczenie usług, a nieodpłatne ich świadczenie traktuje się jako odpłatne w przypadkach określonych w ww. art. 8 ust. 2 ustawy.

Dla stwierdzenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie będzie się wpisywało w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, tj. za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. Opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością. Przez świadczenie usług niezwiązanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy rozumieć takie świadczenie usług, które odbywa się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności.

Natomiast przez usługi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, należy rozumieć te usługi, które są wykonywane nieodpłatnie w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podatnika, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa. W tym więc aspekcie winny być rozpatrywane działania podejmowane przez dany podmiot.

Podkreślenia wymaga również, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z treści powołanego przepisu wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotne zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy, by możliwe było jej ustalenie. Cena, jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z treści art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Dotacja podlega opodatkowaniu, jeżeli ma bezpośredni związek z ceną towaru/usługi świadczonej przez otrzymującego dotację. W takiej sytuacji przyjmuje się, że dotacja stanowi składnik tej ceny. Innymi słowy dotacja „uzupełnia” podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towaru/usługi i jest opodatkowana na takich samych zasadach jak czynność, której dotyczy.

Biorąc pod uwagę powyższe, wskazać należy, że warunkiem zaliczenia dotacji do podstawy opodatkowania jest jej bezpośredni związek z ceną (wpływ na poziom ceny). Podstawa opodatkowania nie obejmuje zatem dotacji i dopłat o charakterze ogólnym, stanowiących dofinansowanie do ogólnych kosztów prowadzenia działalności gospodarczej (a nie konkretnej wykonywanej przez podmiot czynności podlegającej opodatkowaniu).

Bezpośredni związek dopłaty z ceną (a więc cenotwórczy charakter tej dopłaty) występuje jedynie w przypadku, gdy w sposób jednoznaczny można określić jej wpływ na poziom ceny konkretnego towaru lub usługi. Jest to możliwe w przypadku, gdy dotację można uznać za „korelat” świadczonej usługi lub dostarczonego towaru, tzn. gdy wypłacana jest tylko w razie świadczenia konkretnych usług lub dostawy konkretnego towaru, kwotowo również zależy od ilości świadczonych usług lub dostarczonych towarów. Także wtedy gdy dopłata ustalana jest jako określony procent poniesionych wydatków (określonej kategorii poniesionych wydatków), ma ona proste przełożenie na cenę świadczenia, gdy powoduje redukcję kwoty należnej od świadczeniobiorcy. W przypadku bowiem nieotrzymania dopłaty, odbiorca usług/towarów musiałby zapłacić cenę wyższą od oferowanej przez świadczeniodawcę, którego koszty (część kosztów) finansowana jest z zewnętrznego źródła.

Otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu.

Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług.

Aby otrzymana należność w postaci dopłaty lub dofinansowania zwiększała podstawę opodatkowania stwierdzone winno zostać, że:

1) dofinansowanie związane jest z identyfikowalnym świadczeniem wzajemnym, przy czym nie ma konieczności, by kwota dofinansowania odpowiadała dokładnie zmniejszeniu ceny dostarczanego towaru lub wykonanej usługi. Wystarczy, by korelacja istniejąca między tym zmniejszeniem a dofinansowaniem, które może mieć charakter ryczałtowy, była istotna (wyrok TSUE z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 Office des produits wallons ASBL, ECLI:EU:C:2001:629, pkt 17),

2) dopłata przyznawana jest konkretnie po to, aby podmiot dofinansowany dostarczał określonego towaru lub wykonywał określoną usługę (pkt 12 i 13 wyroku TSUE z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00),

3) nabywcy towarów lub usługobiorcy czerpią zysk z dofinansowania przyznanego beneficjentowi (wyrok TSUE z 15 lipca 2004 r. w sprawie C-463/02 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Szwecji, ECLI:EU:C:2004:455, pkt 34),

4) dofinansowanie przyznawane sprzedawcy lub świadczącemu usługi, pozwala mu obiektywnie na sprzedaż towarów lub świadczenie usług po cenie niższej od tej, której by żądał, gdyby nie otrzymał dofinansowania (pkt 14 wyroku TSUE z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00).

Ponadto wskazać należy, że konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Jakkolwiek ani w prawie cywilnym, ani w prawie podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), w ramach tzw. swobody umów.

Zgodnie z art. art. 353¹ Kodeksu cywilnego:

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku.

Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby.

Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konsorcjum – w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego – nie może być uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum.

Zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Jak wynika z opisu sprawy biorą Państwo udział w projekcie pn. „(…)”. Projekt ma być finansowany w modelu 50/50, tj. 50% finansowania zapewnia Komisja Europejska z programu (...), a pozostałe 50% zapewniają poszczególne państwa członkowskie w ramach krajowych/prywatnych środków. W celu realizacji Projektu (…) zastała zawarta przez Spółkę (…) (Koordynator, (…)) i innych uczestników (beneficjenci), w tym (…), umowa konsorcjum. Konsorcjum zawarło Umowę o udzielenie dotacji z Unią Europejską reprezentowaną przez Komisję Europejską (Umowa o Grant).

W Umowie Konsorcjum znalazły się określone postanowienia finansowe, w których m.in. wskazano, że:

1) w zakresie podziału środków finansowych:

- środki finansowe przyznane przez Organ Udzielający Wsparcia i Krajowy Organ Udzielający Wsparcia na realizację Projektu będą rozdzielane przez Koordynatora zgodnie z Projektem, zatwierdzaniem raportów okresowych/ wniosków o płatność przez Organ Udzielający Wsparcia lub Krajowy Organ Udzielający Wsparcia oraz określonymi postanowieniami dotyczącymi płatności,

- Strona otrzyma finansowanie wyłącznie na działania realizowane zgodnie z Projektem,

2) w zakresie uzasadnienia kosztów: zgodnie z własnymi zwyczajowymi zasadami i praktykami rachunkowości i zarządzania, każda ze Stron ponosi wyłączną odpowiedzialność za uzasadnienie swoich kosztów w odniesieniu do Projektu wobec Organu Udzielającego Wsparcia lub Krajowego Organu Udzielającego Wsparcia. Ani Koordynator, ani żadna z pozostałych Stron nie będą w żaden sposób odpowiedzialni za takie uzasadnienie kosztów wobec Organu Udzielającego Wsparcia lub Krajowego Organu Udzielającego Wsparcia,

3) w zakresie zasad finansowania:

- Strona, która wyda mniej niż przydzielona jej część budżetu określona w Projekcie, otrzyma wyłącznie dofinansowanie w odniesieniu do jej rzeczywistych, należycie uzasadnionych kosztów kwalifikowanych i faktycznie zrealizowanych oraz udokumentowanych działań,

- Strona, która wyda więcej niż przydzielona jej część budżetu określona w Projekcie, otrzyma dofinansowanie wyłącznie w odniesieniu do należycie uzasadnionych kosztów kwalifikowanych do kwoty nieprzekraczającej jej części budżetu,

4) w zakresie płatności:

- płatności na rzecz Stron są wyłącznym zadaniem Koordynatora; w szczególności Koordynator:

· niezwłocznie powiadamia zainteresowaną Stronę o terminie płatności i składowych kwoty przelewanej na jej rachunek bankowy,

· sumiennie wykonuje swoje zadania w zakresie prawidłowego administrowania wszelkimi środkami finansowymi oraz prowadzenia rachunku bankowego,

· zobowiązuje się do prowadzenia wyodrębnionej ewidencji finansowo-księgowej wydatków Projektu, w sposób umożliwiający identyfikację poszczególnych operacji związanych z Projektem,

- w celu prawidłowej realizacji Projektu dofinansowanego ze środków przekazanych przez Organ Udzielający Wsparcia w połączeniu z finansowaniem udzielonym przez Krajowy Organ Udzielający Wsparcia oraz w związku z tym, że ponoszenie wydatków związanych z realizacją Projektu przed podpisaniem Umowy o dofinansowanie nie gwarantuje uzyskania środków na ich pokrycie, Koordynator uzależnia dokonanie pierwszej płatności od podpisania Umowy o dofinansowanie,

- płatności przekazane Koordynatorowi na podstawie Umowy Grantowej przez Organ Udzielający Wsparcia zostaną dokonane w walucie EUR na rachunek bankowy wskazany przez Strony,

- płatności przekazane Koordynatorowi na podstawie Umowy Grantowej przez Organ Udzielający Wsparcia zostaną dokonane w walucie EUR na rachunek bankowy wskazany przez Strony,

- finansowanie kosztów ujętych w Projekcie zostanie wypłacone Stronom przez Koordynatora po otrzymaniu płatności od Organu Udzielającego Wsparcia oraz Krajowego Organu Udzielającego Wsparcia bez zbędnej zwłoki i zgodnie z postanowieniami Umowy Grantowej lub odpowiednio Umowy o dofinansowanie. Koszty zaakceptowane przez Organ Udzielający Wsparcia lub Krajowy Organ Udzielający Wsparcia zostaną zwrócone zainteresowanej Stronie.

W załączniku nr 2 do Umowy Konsorcjum (stanowiącym jej integralną część) określono budżet i usługi (…) i pozostałych podmiotów (tu określonych jako Partnerów) w Projekcie. W Państwa przypadku wskazano na następujące usługi i jej budżet w Projekcie:

- usługa doradcza – kompleksowa obsługa Klienta od pierwszego kontaktu do zakończenia uczestnictwa w projekcie; ilość usług: (…); budżet (w EUR) – (…),

- usługa demonstracyjna – (…); ilość usług: (…), budżet (w EUR) – (…).

Suma usług: (…), suma budżetu: (…) EUR.

Koordynator projektu EDIH ma zawrzeć tę umowę, działając na rzecz i w imieniu własnym oraz partnerów, które te wszystkie podmioty mają wspólnie realizować Projekt.

Z umowy wynika, że dofinansowanie stanowi dla Beneficjenta pomoc niestanowiącą pomocy publicznej udzielaną w 100% intensywności kosztów kwalifikowanych finansowanych z FENG pod warunkiem zapewnienia jej pełnego transferowania na poziom ostatecznych odbiorców – MŚP, tj. iż na moment rozliczenia wsparcia, tj. zakończenia projektu, łączna wartość pomocy de minimis udzielonej MŚP w związku z świadczonymi im usługami, po zdyskontowaniu, będzie równa udzielonemu Beneficjentowi dofinansowaniu. Beneficjent będzie świadczył usługi dla MŚP nieodpłatnie udzielając im tym samym pomocy de minimis zgodnie z warunkami wskazanymi w rozporządzeniu PARP-FENG. Wysokość pomocy de minimis udzielonej MŚP przez Beneficjenta stanowi 50% kosztu usługi będącej przedmiotem umowy pomiędzy Beneficjentem a MŚP. Różnica pomiędzy kosztem usług a wartością pomocy de minimis zostanie pokryta z Programu Europa (…).

Beneficjent zobowiązuje się do prowadzenia aktywnej rekrutacji MŚP podczas realizacji Projektu, z zachowaniem zasady przejrzystości, uczciwej konkurencji i równego traktowania MŚP. Beneficjent zobowiązany jest do publikacji na swojej stronie internetowej oraz stronie Instytucji, informacji o realizacji Projektu, w tym zasad prowadzonej rekrutacji. Beneficjent udziela MŚP pomocy de minimis, na podstawie umowy zawartej na piśmie pomiędzy MŚP a Beneficjentem.

W ramach realizacji Projektu planują Państwo świadczyć trzy wysoce specjalistyczne oraz innowacyjne usługi:

1. (…).

Proponowana usługa będzie miała charakter demonstracyjny, której celem będzie umożliwienie praktycznego zapoznania się przedsiębiorców oraz przedstawicieli gmin i miast z procesami opartymi na najnowocześniejszych technologiach cyfrowych dotyczących systemów energetycznych opartych na OZE. Demonstracja będzie opierała się na rzeczywistym systemie energetycznym będącym w Państwa posiadaniu.

Ponadto, usługa ma na celu określenie dla obszaru/przedsiębiorstwa będącego przedmiotem badania/analizy wartości oszacowanego zapotrzebowania na energię elektryczną i ciepło, jak również innych parametrów, dla których istnieje pewna minimalna liczba punktów pomiarowych. Wynik analizy będzie przekazany w formie raportu oraz zbioru danych, które mogą być zaimportowane do systemów GIS w celu dalszego przetwarzania lub prezentacji. Dane te będą podstawą do tworzenia planów rozwoju energetycznego gminy w kontekście dekarbonizacji, rozwoju odnawialnych źródeł energii i planowania przestrzennego inwestycji oraz pozwolą na zwiększenie efektywności energetycznej przedsiębiorców.

Usługa wykorzystuje Państwa doświadczenie w dziedzinie analizy i przetwarzania danych przestrzennych, wykorzystywane są do tego klasyczne metody statystyczne oraz wybrane metody sztucznej inteligencji, gdy zachodzi problem łączenia danych lub zmiany siatki. Dane są importowane do przestrzennej bazy danych w celu ich strukturyzacji i przyspieszenia obliczeń. Dane wykorzystywane w podstawowej usłudze są danymi ogólnodostępnymi (opartymi o dane OSM oraz GUS), ale możliwe jest włączenie do analizy danych dostarczonych przez klienta w szczególności danych z czujników lub innych opracowań przestrzennych w formie wektorowej lub rastrowej. W przypadku danych dodatkowych usługa zawiera przygotowanie danych (usunięcie zakłóceń, zmianę formatu, itp.) oraz łączenie zbiorów danych. Wszelkie dodatkowe dane (np. dodatkowe informacje o budynkach) przyczyniają się do zwiększenia dokładności szacunku. Analiza łączy dane i wyznacza zapotrzebowanie roczne, jak również zapotrzebowanie z podziałem na miesiące na podstawie średnich temperatur w danej lokalizacji.

Opcjonalnie mogą zostać wyznaczone klastry regionów w podobnych wartościach, np. wyznaczenie obrysu obszarów o największym średnim zużyciu, lub rejony niegenerujące zapotrzebowania.

2. (…).

Proponowana usługa będzie miała charakter demonstracyjny, której celem będzie umożliwienie praktycznego zapoznania się przedsiębiorców oraz przedstawicieli gmin i miast z procesami opartymi na najnowocześniejszych technologiach cyfrowych dotyczących systemów magazynowania energii elektrycznej. Demonstracja będzie opierała się na rzeczywistym systemie energetycznym będącym w posiadaniu (…), który jest w stanie zasymulować prace w oparciu o różne scenariusze układu w zależności od potrzeb przedsiębiorcy. Potencjalnymi odbiorcami usługi są przede wszystkim przedsiębiorcy oraz samorządy.

3. (…).

Instalacja magazynów energii elektrycznej staje się atrakcyjnym sposobem na zwiększenie niezawodności zasilania i obniżenie kosztów energii. Potencjalne zastosowanie magazynów energii to m.in.:

- krok do uzyskania autonomii energetycznej,

- stworzenie wysp energetycznych,

- stabilizacja pracy sieci energetycznych zasilanych OZE.

Decyzja o inwestycji w magazyn energii jest jednak trudna zważywszy na wiele czynników, które należy wziąć pod uwagę. Z jednej strony trudnością jest strona techniczna – wybór odpowiednich parametrów i technologii instalacji. Z drugiej strony wciąż nie do końca ugruntowane są modele biznesowe oraz uregulowania prawne związane z pracą magazynów energii.

Ponadto, oferowana usługa polega na wykonaniu dla klienta kompletnej analizy techniczno-ekonomicznej wskazującej na możliwości instalacji magazynu energii. Analiza wskazywałaby konkretne scenariusze dopasowane do profili zapotrzebowania klienta oraz wskazywała na potencjalne korzyści poprzez analizę przepływów finansowych w całym cyklu życia inwestycji. Wyróżnikiem oferowanej usługi jest wykonanie analiz dla hybrydowych magazynów energii. Są to instalacje złożone z dwóch lub więcej technologii magazynowania o uzupełniających się cechach. Dzięki temu możliwe jest zwiększenie funkcjonalności przy jednoczesnym obniżeniu kosztu zakupu i wydłużeniu żywotności magazynu energii.

Opcją oferowanej usługi jest analiza inwestycji w instalację złożoną z OZE i magazynu energii.

Potencjalnymi odbiorcami usługi są przede wszystkim przedsiębiorcy oraz samorządy.

Projekt realizowany będzie/jest w formule partnerskiej – Konsorcjum złożone z (…) Partnerów budżetowych + (…) jako koordynator (łącznie (…) podmiotów), którzy, tak jak (…), otrzymają dofinansowanie na realizację swoich zadań oraz (…) Partnerów Stowarzyszonych – bez budżetu w Projekcie.

Partnerzy, w ramach realizowanego Projektu zobowiązani są do osiągnięcia określonych wskaźników.

W przypadku stwierdzenia przez instytucję pośredniczącą na etapie weryfikacji wniosku o płatność końcową, że Partnerzy projektu nie osiągnęli wartości zakładanych w projekcie wskaźników produktu, PARP może pomniejszyć dofinansowanie proporcjonalnie do stopnia nieosiągnięcia tych wskaźników. W przypadku stwierdzenia przez instytucję pośredniczącą, że nie osiągnęli Państwo wartości zakładanych w projekcie wskaźników rezultatu, instytucja pośrednicząca może (ale nie musi) pomniejszyć dofinansowanie proporcjonalnie do stopnia nieosiągnięcia tych wskaźników.

Realizacja Projektu może wywrzeć korzystny wpływ na wyższe wskaźniki rezultatu, ale jest to tylko założenie, ponieważ Projekt może okazać się mało efektywny w realizacji i w praktyce nie można wykluczyć sytuacji, w której którykolwiek ze wskaźników rezultatu wyniesie zero – w takiej sytuacji dofinansowanie może zostać pomniejszone. A zatem, Partnerzy Projektu świadczyć będą usługi objęte Projektem na rzecz MŚP, ale wobec osiągnięcia wskaźnika rezultatu na niskim poziomie lub na zerowym poziomie, otrzymają znacznie obniżone dofinansowanie. Tak obniżone dofinansowanie nie będzie miało wówczas żadnego wpływu na ilość i poziom wyświadczonych (bezpłatnie) usług. Umowa o Grant, jak i projekt Umowy o dofinansowanie przewidują zapisy, zgodnie z którymi pozyskane środki mogą podlegać zwrotowi.

W przypadku stwierdzenia przez Instytucję, że cel Projektu został osiągnięty, ale Beneficjent nie osiągnął wartości wskaźników produktu określonych w umowie, Instytucja może pomniejszyć dofinansowanie proporcjonalnie do stopnia nieosiągnięcia tych wskaźników.

W przypadku stwierdzenia przez Instytucję, że cel Projektu został osiągnięty, ale Beneficjent nie osiągnął wartości wskaźników rezultatu określonych w Umowie, Instytucja może żądać zwrotu dofinansowania proporcjonalnie do stopnia nieosiągnięcia tych wskaźników.

Na dzień uzupełnienia wniosku zawarta została umowa o dofinansowanie z PARP na pozostałą część dofinansowania, natomiast wówczas Państwo nie otrzymali z tego źródła środków na realizację Projektu, albowiem wybrana forma rozliczania poniesionych kosztów to refundacja, tj. zwrot poniesionych kosztów.

Otrzymane dofinansowanie nie będzie uzależnione od liczby uczestników w Projekcie. Zgodnie z regulaminem prowadzą Państwo nabór uczestników, którzy zgłaszają się do Partnera lub Koordynatora Projektu, po czym przechodzą weryfikację zgodnie z wytycznymi Projektu. Nie wykonują Państwo żadnych usług/czynności/zadań dla Koordynatora i/lub któregoś z Partnerów Projektu.

W ramach umowy Konsorcjum zachowają Państwo pełną odrębność i samodzielność jako podmiot prowadzący działalność statutową.

Wynagrodzenie w ramach umowy Konsorcjum za wykonywane w jej ramach czynności otrzymają Państwo w formie refundacji po złożeniu odpowiedniej dokumentacji we wniosku o refundację. Jako, że jest to rozliczenie poniesionych kosztów, które podlegają refundacji, nie zakładają Państwo, aby miał nie otrzymać refundacji.

Z uczestnikami MŚP Projektu, umowy nie będą zawierane przez Państwa. Umowy te będzie zawierał koordynator Projektu. Uczestnicy MŚP Projektu nie otrzymają wsparcia finansowego.

W zakresie części Projektu realizowanego przez Państwa, ponoszą Państwo odpowiedzialność za niewykonanie lub nienależyte wykonanie świadczeń, do których wykonania są zobowiązani w związku z udziałem w Projekcie przed Komisją Europejską i PARP zgodnie z umowami.

Przydzielone w Projekcie czynności wykonują Państwo we własnym imieniu, lecz nie na swoją rzecz tylko na rzecz przedsiębiorstw MŚP (podmiotów zewnętrznych). Są to czynności polegające na:

- prezentacji systemu OZE, analizując zapotrzebowanie na energię elektryczną i ciepło w przedsiębiorstwie,

- ocenie potencjału OZE, zoptymalizowaniu kosztów energii i zwiększeniu efektywności energetycznej firmy,

- demonstracja systemu OZE, określenie potrzebnych danych do wykonania analizy,

- demonstracja hybrydowego magazynu energii obejmuje analizę wydajności i ocenę opłacalności dla specyfiki przedsiębiorstwa, ocenę opłacalności magazynu energii, optymalizację kosztów i zwiększenie niezależności energetycznej firmy.

Gdyby Projekt nie był dofinansowany, czynności wykonywane w ramach Projektu na rzecz Uczestników MŚP byłyby odpłatne.

Należne Państwu dofinansowanie może być przeznaczone wyłącznie na realizację przypisanych Państwu zadań w Projekcie, czyli na realizację usług dla MŚP.

Realizowany Projekt nie ma charakteru projektu wdrożeniowego czy pilotażowego. Oznacza to, że realizowane usługi w ramach projektu nie zostaną wdrożone w Państwa działalność. Po zakończeniu Projektu nie poszerzą Państwo zakresu świadczonych usług o usługi realizowane w ramach Projektu.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą braku podlegania opodatkowaniu dofinansowania jakie Państwo otrzymali i otrzymają (z Komisji Europejskiej 50% i PARP 50%) na pokrycie kosztów związanych z realizacja Państwa części Projektu.

Jak już wskazano powyżej, dotacja podlega opodatkowaniu, jeżeli ma bezpośredni związek z ceną dostarczonego towaru/usługi świadczonej przez otrzymującego dotację. W takiej sytuacji przyjmuje się, że dotacja stanowi składnik tej ceny. Innymi słowy dotacja „uzupełniając” podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towaru/świadczenia usługi jest opodatkowana na takich samych zasadach jak czynność, której dotyczy.

Analizując zatem kwestię, czy otrzymywana dotacja podlega opodatkowaniu, należy rozważyć, czy występują konkretne podlegające opodatkowaniu czynności (dostawa towarów lub świadczenie usług) wykonywane przez Państwa, z którymi związane są środki z ww. dofinansowania.

Ocena przedstawionego opisu sprawy, powołanych przepisów prawa podatkowego oraz orzeczeń TSUE prowadzi do stwierdzenia, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

W odniesieniu do otrzymanego przez Państwa w ramach Umowy Konsorcjum dofinansowania na realizację Państwa części Projektu, stwierdzić należy, że istnieje bezpośredni związek otrzymanego przez Państwa dofinansowania ze skonkretyzowanymi świadczeniami, wykonywanymi w ramach Projektu, skierowanymi do konkretnych podmiotów, tj. odbiorców – MŚP.

Mając zatem na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której występują skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Należy zauważyć, że należne Państwu dofinansowanie otrzymane z Komisji Europejskiej oraz PARP może być przeznaczone wyłącznie na realizację przypisanych Państwu zadań w Projekcie, czyli na realizację usług dla MŚP.

W świetle przedstawionych okoliczności sprawy należy uznać, że dofinansowanie otrzymane z Komisji Europejskiej oraz PARP, na podstawie zawartej Umowy stanowią należności za świadczone przez Państwa usługi.

Jak wynika z opisu sprawy, usługi świadczone przez Państwa w ramach realizacji Projektu świadczone będą na rzecz MŚP. Z przedstawionych przez Państwa informacji wynika, że wykonywane przez Państwa czynności w związku z uczestnictwem w realizacji zadań w ramach Projektu będą podejmowane w związku z usługami świadczonymi przez Państwa na rzecz MŚP.

Tym samym należy uznać, że w analizowanym przypadku otrzymane przez Państwa dofinansowanie z Komisji Europejskiej oraz PARP przeznaczone na pokrycie wydatków związanych z wykonaniem przez Państwa na rzecz Odbiorców (MŚP) świadczeń w istocie ma bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Państwa na rzecz Odbiorców (MŚP), tj. opisanych we wniosku czynności realizowanych w Państwa części Projektu.

Usługi świadczone przez Państwa w ramach realizacji Państwa części Projektu świadczone będą na rzecz MŚP. Wszystkie świadczenia/usługi w Projekcie są realizowane przez Państwa nieodpłatnie dla MŚP.

Zatem, dzięki dofinansowaniu z Komisji Europejskiej oraz PARP Uczestnicy Projektu korzystają/będą korzystać ze świadczeń realizowanych przez Państwa w ramach Projektu nieodpłatnie, a w normalnych warunkach rynkowych musieliby zapłacić cenę za usługi w wysokości co najmniej równej wydatkom związanym z ich świadczeniem.

Uczestnicy Projektu (tj. MŚP) nie ponoszą/nie będą ponosić kosztów świadczonych dla nich usług w zakresie działań realizowanych w ramach realizacji Projektu, czyli w rzeczywistości pokrywają Państwo cenę usług z otrzymanego dofinansowania w zakresie wydatków związanych z realizacją Projektu.

Otrzymane przez Państwa dofinansowanie z Komisji Europejskiej oraz PARP, przypadające na czynności realizowane w Projekcie przez Państwa kształtuje zatem bezpośrednio cenę usługi określoną przez Państwa na rzecz MŚP (tj. pozwala na bezpłatne organizowanie ww. świadczeń dla ich odbiorców) i w związku z tym ma charakter cenotwórczy.

W rozpatrywanej sprawie w zakresie realizacji przez Państwa powierzonych zadań w ramach Projektu, wykonywanych na rzecz Uczestników na podstawie zawartych z nimi Umów mamy do czynienia z sytuacją, w której w ramach Projektu wystąpią konkretne czynności realizowane przez Państwa na rzecz konkretnego Uczestnika (MŚP). W zakresie tych zadań będzie występował konkretny odbiorca realizowanych przez Państwa świadczeń, a wykonywane przez Państwa działania należy uznać za świadczoną za wynagrodzeniem usługę, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Jak Państwo wskazali w opisie sprawy, dofinansowanie na realizację Projektu może być wykorzystywane wyłącznie na realizację przypisanych Państwu zadań w Projekcie, czyli na realizację usług dla MŚP. Dofinansowanie stanowi dla Beneficjenta (Konsorcjum) pomoc niestanowiącą pomocy publicznej udzielaną w 100% intensywności kosztów kwalifikowanych finansowanych z FENG pod warunkiem zapewnienia jej pełnego transferowania na poziom ostatecznych odbiorców – MŚP, tj. iż na moment rozliczenia wsparcia – zakończenia projektu, łączna wartość pomocy de minimis udzielonej MŚP w związku z świadczonymi im usługami, po zdyskontowaniu, będzie równa udzielonemu Beneficjentowi dofinansowaniu. Partnerzy, w ramach realizowanego Projektu zobowiązani są do osiągnięcia określonych wskaźników. W przypadku stwierdzenia przez instytucję pośredniczącą na etapie weryfikacji wniosku o płatność końcową, że Partnerzy projektu nie osiągnęli wartości zakładanych w projekcie wskaźników produktu, PARP może pomniejszyć dofinansowanie proporcjonalnie do stopnia nieosiągnięcia tych wskaźników. W przypadku stwierdzenia przez instytucję pośredniczącą, że nie osiągnęli Państwo wartości zakładanych w projekcie wskaźników rezultatu, instytucja pośrednicząca może pomniejszyć dofinansowanie proporcjonalnie do stopnia nieosiągnięcia tych wskaźników. Realizacja Projektu może wywrzeć korzystny wpływ na wyższe wskaźniki rezultatu, ale jest to tylko założenie, ponieważ Projekt może okazać się mało efektywny w realizacji i w praktyce nie można wykluczyć sytuacji, w której którykolwiek ze wskaźników rezultatu wyniesie zero – w takiej sytuacji dofinansowanie może zostać pomniejszone. A zatem, Partnerzy Projektu świadczyć będą usługi objęte Projektem na rzecz MŚP, ale wobec osiągnięcia wskaźnika rezultatu na niskim poziomie lub na zerowym poziomie, otrzymają znacznie obniżone dofinansowanie. Tak obniżone dofinansowanie nie będzie miało wówczas żadnego wpływu na ilość i poziom wyświadczonych (bezpłatnie) usług. Umowa o Grant, jak i projekt Umowy o dofinansowanie przewidują zapisy, zgodnie z którymi pozyskane środki mogą podlegać zwrotowi.

Beneficjent będzie świadczył usługi dla MŚP nieodpłatnie udzielając im tym samym pomocy de minimis zgodnie z warunkami wskazanymi w rozporządzeniu PARP-FENG. Wysokość pomocy de minimis udzielonej MŚP przez Beneficjenta stanowi 50% kosztu usługi będącej przedmiotem umowy pomiędzy Beneficjentem a MŚP. Różnica pomiędzy kosztem usług a wartością pomocy de minimis zostanie pokryta z (…). Cennik za usługi oferowane MŚP przez Beneficjenta będzie publicznie dostępny i powinien zapewniać równe traktowanie wszystkich ostatecznych odbiorców. Beneficjent zapewnia, iż w trakcie trwania Projektu ceny będą odzwierciedlały wartość rynkową świadczonych usług.

W analizowanym przypadku dofinansowanie otrzymane z Komisji Europejskiej będzie w sposób zindywidualizowany i policzalny związane z ceną danego świadczenia wykonywanego przez Państwa na rzecz MŚP. Otrzymane środki finansowe są wynagrodzeniem związanym z określonym świadczeniem usług przez Państwa. W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której Państwo dla konkretnego świadczenia usług otrzymują od innego podmiotu dofinansowanie, które należy uznać za podstawę opodatkowania z tytułu tego świadczenia usług. W analizowanym przypadku nie występuje natomiast sytuacja, w której otrzymywane od Komisji Europejskiej oraz PARP środki finansowe mają/będą miały na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności i nie dają/nie będą dawały się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie można zatem uznać, że otrzymywane przez Państwa dofinansowanie od Komisji Europejskiej i PARP nie stanowią/nie będą stanowiły podstawy opodatkowania, w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, wskazali Państwo, że zgodnie z regulaminem, Państwo prowadzą nabór uczestników, którzy zgłaszają się do Partnera lub Koordynatora Projektu, po czym przechodzą weryfikację zgodnie z wytycznymi Projektu. Pomocy de minimis udziela MŚP na podstawie umowy zawartej na piśmie pomiędzy MŚP a Beneficjentem. Beneficjent zobowiązuje się przed zawarciem umowy z MŚP do weryfikacji udzielonej dotychczas pomocy de minimis w bieżącym roku podatkowym oraz w dwóch poprzedzających latach podatkowych oraz poprawności i prawdziwości danych złożonych przez MŚP w Formularzu o którym mowa w ust. 9 pkt 16 oraz oświadczeniach o których mowa w ust. 9 pkt 18-20. Beneficjent zobowiązany jest do wystawiania MŚP zaświadczenia o udzielonej przez niego pomocy de minimis w dniu podpisania umowy z MŚP.

Zatem w analizowanym przypadku Państwa świadczenia w zakresie realizacji przez Państwa powierzonych zadań w ramach Projektu, wykonywane na rzecz MŚP są skierowane do konkretnych podmiotów, tj. Odbiorców (MŚP), wyłonionych w zdefiniowanej przez Konsorcjum procedurze rekrutacji, z którymi to podmiotami zawierane będą odrębne umowy i udzielone przez Państwa wsparcie jest rozliczane na warunkach pomocy de minimis.

Nie ulega zatem wątpliwości, że otrzymane przez Państwa dofinansowanie (dotacja od Komisji Europejskiej oraz PARP), przeznaczone na pokrycie wydatków związanych z wykonaniem przez Państwa na rzecz Odbiorców (MŚP) świadczeń obejmujących działania w ramach Projektu dotyczy konkretnych świadczeń realizowanych przez Państwa na rzecz Uczestników Projektu, tj. Odbiorców (MŚP).

Podkreślić należy, że z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę. Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w rozpatrywanej sprawie. Dofinansowanie z Komisji Europejskiej oraz PARP w części, w jakiej związane jest/będzie z wykonywaniem przez Państwa na rzecz MŚP usług, związane jest/będzie z realizacją przez Państwa, konkretnych czynności na rzecz Odbiorców (MŚP). Fakt, że Państwo wykonują/będą wykonywać określone czynności na rzecz Odbiorców nie pobierając od nich odpłatności nie oznacza, że ww. świadczenia wykonają Państwo nieodpłatnie, gdyż zapłatą za te świadczenia są/będą przekazane na Państwa rzecz otrzymane przez Konsorcjum środki zwane dotacją (dofinansowaniem), a nie ma znaczenia, od kogo dostawca towaru bądź świadczący usługę otrzymuje zapłatę.

Tym samym, realizację przez Państwa powierzonych zadań w ramach Projektu, wykonywanych na rzecz Odbiorców (MŚP) należy uznać za podlegające opodatkowaniu świadczenie usług, bowiem w rozpatrywanej sprawie są/będą spełnione wszystkie przesłanki warunkujące uznanie wykonywanych przez Państwa w ramach Projektu czynności za odpłatne usługi, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W analizowanym przypadku istnieje/będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy dokonanym przez Państwa świadczeniem a otrzymanym od osoby trzeciej wynagrodzeniem w zamian za wykonanie zleconych Państwu (Członkowi Konsorcjum) zadań w związku z realizacją Projektu.

Z uwagi na powyższe, czynności realizowane przez Państwa w Projekcie, za które otrzymują Państwo środki finansowe z KE oraz PARP podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i w konsekwencji środki te stanowią podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że otrzymane przez Państwa dofinansowanie otrzymane od Komisji Europejskiej oraz PARP stanowi dla Państwa wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Otrzymana przez Państwa dotacja jest/będzie związana z konkretną, oznaczoną usługą dokonywaną przez Państwa i wystąpi bezpośredni związek pomiędzy tą dotacją a świadczeniem usług na rzecz MŚP na podstawie zawartych z nimi umów. W związku z tym, otrzymana dotacja, stanowi/będzie stanowić po Państwa stronie wynagrodzenie z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, stwierdzić należy, że dofinansowanie jakie Państwo otrzymali (z Komisji Europejskiej – 50% i PARP – 50%) na pokrycie kosztów związanych z realizacją Państwa części Projektu (…) stanowi/będzie stanowić wynagrodzenie/zapłatę podlegające/podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytanie oznaczonego we wniosku nr 1 jest nieprawidłowe.

Wątpliwości Państwa dotyczą również kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego od już otrzymanego i otrzymanego w przyszłości dofinansowaniu Projektu w części Państwa dotyczącej.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

W myśl art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1.

Stosownie do art. 19a ust. 6 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Z opisu sprawy wynika, że Projekt jest/ma być finansowany z dwóch źródeł zewnętrznych w proporcji 50/50, tj.:

1. (…) – konkurs ogłoszony przez Komisję Europejską: 50% dofinansowania; Umowę o Grant podpisano w dniu (…) r.; część dofinansowania została w dniu (…)r. przekazana Spółce jako koordynatorowi (z tym, że tylko część z tej już otrzymanej kwoty dotyczy wydatków (…) w ramach Projektu; pozostała część ma być przekazana pozostałym uczestnikom Projektu).

2. Współfinansowanie działań EDIH, 2. Środowisko sprzyjające innowacjom, (…): 50% dofinansowania. Została zawarta umowa o dofinansowanie z PARP na pozostałą część dofinansowania.

Zatem odnośnie kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego dla otrzymywanego przez Państwa dofinansowania, należy wskazać, że w związku z ustaleniem, że dofinansowanie (dotacja) będzie stanowiło podstawę opodatkowania, w myśl art. 29a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy po Państwa stronie powstanie na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy, tj. z chwilą otrzymania w całości lub w części tej dotacji w odniesieniu do otrzymanej kwoty niezależnie od tego kiedy wpływ tych środków nastąpi, tj. czy przed wykonaniem przez Państwa danej usługi na rzecz MŚP, czy też po jej wykonaniu.

Podsumowując, stwardzić należy, że momentem powstania obowiązku podatkowego dla VAT z tytułu uzyskanego przez Państwa dofinansowania (dotacji) będzie chwila otrzymania przez Państwa dofinansowania.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

- stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

- zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.