Interpretacja 0112-KDIL1-3.4012.474.2025.1.KM

Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy przysługiwania prawa do zastosowania stawki 0% z tytułu eksportu towarów realizowanego w ramach dostaw towarów w deklaracji składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy:

• bez konieczności wstrzymywania się z wykazaniem dostaw w ewidencji o jeden okres rozliczeniowy (o którym mowa w art. 41 ust. 7-8 ustawy VAT) jak również

• bez konieczności stosowania stawek właściwych dla dostawy tych towarów na terytorium kraju.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z siedzibą w Polsce, będącą polskim rezydentem podatkowym, zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny oraz podatnik VAT UE w Polsce. Jego działalność opiera się głównie na:

• produkcji (...) jak również;

• świadczeniu różnorodnych usług o charakterze technicznym.

W ramach prowadzonej działalności mogą wystąpić przypadki, w ramach których spełnione są łącznie następujące warunki/przesłanki:

• Wnioskodawca dokonuje dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez: Wnioskodawcę lub na jego rzecz, lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych;

• przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy Wnioskodawca: nie posiada komunikatu CC599C potwierdzającego zakończenie procedury wywozu; posiada komunikat CC529C, tj. dokument celny potwierdzający procedurę wywozu; posiada fakturę zawierającą specyfikację wywożonych towarów (nazwa, ilość); Wnioskodawca posiada co najmniej jeden z dowodów wskazanych poniżej:

a) dokument z elektronicznego systemu śledzenia przesyłek danej firmy przewozowej/kurierskiej zawierający miejsce oraz datę dostarczenia towarów do nabywcy poza UE;

b) list przewozowy (np. dokument CMR) opatrzony podpisem lub pieczęcią przewoźnika oraz osoby odbierającej towary poza UE (ewentualnie jego skan);

c) list lotniczy AWB pozyskany od przewoźnika po dostarczeniu przez niego towarów poza UE zawierający tę datę dostarczenia;

d) oświadczenie osoby wyznaczonej przez nabywcę towarów do kontaktów w ramach realizacji umowy na zakup towarów od Wnioskodawcy (w postaci cyfrowego oryginału podpisanego elektronicznie bądź skanu dokumentu podpisanego odręcznie/własnoręcznie) o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE, przy czym oświadczenie zawiera co najmniej następujące dane umożliwiające potwierdzenie tożsamości wywiezionych poza UE towarów: numer i data faktury dokumentującej eksport, numer Delivery note (odpowiednik WZ), nr listu przewozowego, warunki dostawy INCOTERMS, dane odbiorcy, adres dostawy znajdujący się poza UE, opis towarów w postaci unikalnego indeksu wskazanego również na fakturze, ilość towarów dla poszczególnych indeksów oraz data dostawy do miejsca przeznaczenia poza UE;

e) oświadczenie złożone w treści maila (wiadomości wysłanej pocztą elektroniczną) osoby wyznaczonej przez nabywcę towarów do kontaktów w ramach realizacji umowy na zakup towarów od Wnioskodawcy potwierdzające, że w określonej dacie towary ściśle wskazane przez Wnioskodawcę poniżej w historii korespondencji zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia poza UE, przy czym wspomniana specyfikacja zawiera dane w zakresie wskazanym w punkcie d) wyżej;

f) oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE (oświadczenie zawiera dane w zakresie wskazanym w punkcie d) wyżej);

g) dokument wydany przez administrację celną państwa trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy (SAD importowy);

h) bankowe potwierdzenie zapłaty za wysłane towary.

Wnioskodawca jest w stanie powiązać wyżej wymienione dowody z wystawioną fakturą.

Faktury zawierają zarówno numery listów przewozowych, ilości jak i nazwy sprzedanych towarów.

Wskazane wyżej dowody dostarczane są Wnioskodawcy przede wszystkim w formie elektronicznej za pośrednictwem wiadomości e-mailowej, w której zawarty jest cyfrowy oryginał podpisanego elektronicznie dokumentu bądź skan dokumentu podpisanego odręcznie/własnoręcznie.

W przypadku dowodów z elektronicznego systemu śledzenia przesyłek firmy przewozowej/kurierskiej Wnioskodawca dysponuje potwierdzeniem w postaci pliku PDF zawierającego datę oraz miejsce dostarczenia towarów.

Wnioskodawca zdaje sobie sprawę z faktu, że w toku postępowania interpretacyjnego Organ nie wyjaśnia zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku (tj. nie przeprowadza postępowania dowodowego), lecz dokonuje oceny prawnej zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę.

W takim rozumieniu Wnioskodawca czyni elementem zdarzenia przyszłego bezsporność wywozu towarów poza UE (jako przesłanki materialnej).

Bezsporność ta będzie oczywiście podlegała ocenie w przyszłości przez inny, właściwy do tego organ w przypadku ewentualnego postępowania dowodowego weryfikującego zgodność zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku z rzeczywistym przebiegiem zdarzenia przyszłego pod kątem mocy ochronnej interpretacji wydanej przez Organ na wniosek Wnioskodawcy.

W konsekwencji przedmiotem niniejszego wniosku jest interpretacja przepisów ustalających prawo do stawki VAT 0% w przypadku gdy fakt wywozu towarów poza UE nie jest kwestionowany, przy czym Wnioskodawca nie posiada żadnego z trzech następujących dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza UE:

1) dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2) dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3) zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Jednocześnie Wnioskodawca będzie posiadał oprócz dokumentu celnego potwierdzającego procedurę wywozu i faktury co najmniej jeden spośród dowodów wymienionych powyżej w punktach a)-g).

Tym samym przedmiotem wniosku jest prawo Wnioskodawcy do zastosowania stawki VAT 0% pomimo niedopełnienia wymogów formalnych, tj. braku „urzędowego” dokumentu, w którym właściwy organ celny potwierdza wywóz towarów poza UE przy jednoczesnym posiadaniu innych, wskazanych wyżej dowodów.

Pytanie

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do zastosowania stawki VAT 0% z tytułu eksportu towarów realizowanego w ramach dostaw towarów opisanych w zdarzeniu przyszłym w deklaracji składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy:

• bez konieczności wstrzymywania się z wykazaniem dostaw w ewidencji o jeden okres rozliczeniowy (o którym mowa w art. 41 ust. 7-8 ustawy VAT) jak również

• bez konieczności stosowania stawek właściwych dla dostawy tych towarów na terytorium kraju?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy przysługuje mu prawo do zastosowania stawki VAT 0% z tytułu eksportu towarów realizowanego w ramach dostaw towarów opisanych w zdarzeniu przyszłym w deklaracji składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy:

• bez konieczności wstrzymywania się z wykazaniem dostaw w ewidencji o jeden okres rozliczeniowy (o którym mowa w art. 41 ust. 7-8 ustawy VAT), jak również

• bez konieczności stosowania stawek właściwych dla dostawy tych towarów na terytorium kraju.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy VAT: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 2 pkt 1 ustawy VAT: Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Jak stanowi art. 2 pkt 3 ustawy VAT: Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej […].

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy VAT: Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy VAT: Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy VAT: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy VAT: Przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a) dostawcę lub na jego rzecz, lub

b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Jak stanowi art. 41 ust. 4 ustawy VAT: W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

W myśl art. 41 ust. 6 ustawy VAT: Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

W myśl art. 41 ust. 6a ustawy VAT: Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1) dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2) dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3) zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Z kolei w świetle art. 41 ust. 7-9 ustawy VAT:

• Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

• Powyższe wstrzymanie wykazania eksportu stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu, przy czym otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument.

Jak stanowi art. 41 ust. 11 ustawy VAT: Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Jak z przywołanych przepisów art. 2 pkt 8 ustawy VAT wynika, o eksporcie towarów można mówić wówczas, gdy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Z kolei zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy VAT, możliwość zastosowania przez Wnioskodawcę stawki 0% do eksportu towarów uwarunkowana jest posiadaniem, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Zatem możliwość opodatkowania eksportu towarów stawką 0% wymaga, aby Wnioskodawca otrzymał dokument, który w sposób jednoznaczny potwierdza, że wysyłane towary opuściły terytorium Unii Europejskiej.

Przykładowy katalog takich dokumentów wymieniony został w art. 41 ust. 6a ustawy VAT. Przy tym zauważyć należy, że nie jest to katalog zamknięty, na co wskazuje użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności”.

Odnosząc powyższe do opisu zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie będzie dysponował żadnym ze ściśle wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy VAT dowodów (np. komunikatem CC599C), będzie on jednocześnie posiadał dokumenty, które będą potwierdzały, że będące przedmiotem transakcji towary zostały dostarczone do miejsca poza UE albo będą potwierdzały przywóz i odprawę celną towarów w państwie nienależącym do Unii Europejskiej.

W konsekwencji, dokonując dostawy towarów poza terytorium Unii Europejskiej, Wnioskodawca będzie dysponował dokumentem/dokumentami potwierdzającymi, że towary dotarły do państwa znajdującego się poza Unią Europejską w ramach realizowanego eksportu towarów.

Mając powyższe na uwadze, zauważyć należy, że:

a) dokument z elektronicznego systemu śledzenia przesyłek danej firmy przewozowej/kurierskiej zawierający miejsce oraz datę dostarczenia towarów do nabywcy poza UE;

b) list przewozowy (np. dokument CMR) opatrzony podpisem lub pieczęcią przewoźnika oraz osoby odbierającej towary poza UE (ewentualnie jego skan);

c) list lotniczy AWB pozyskany od przewoźnika po dostarczeniu przez niego towarów poza UE zawierający tę datę dostarczenia;

d) oświadczenie osoby wyznaczonej przez nabywcę towarów do kontaktów w ramach realizacji umowy na zakup towarów od Wnioskodawcy (w postaci cyfrowego oryginału podpisanego elektronicznie bądź skanu dokumentu podpisanego odręcznie/własnoręcznie) o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE, przy czym oświadczenie zawiera co najmniej następujące dane umożliwiające potwierdzenie tożsamości wywiezionych poza UE towarów: numer i data faktury dokumentującej eksport, numer Delivery note (odpowiednik WZ), nr listu przewozowego, warunki dostawy INCOTERMS, dane odbiorcy, adres dostawy znajdujący się poza UE, opis towarów w postaci unikalnego indeksu wskazanego również na fakturze, ilość towarów dla poszczególnych indeksów oraz data dostawy do miejsca przeznaczenia poza UE;

e) oświadczenie złożone w treści maila (wiadomości wysłanej pocztą elektroniczną) osoby wyznaczonej przez nabywcę towarów do kontaktów w ramach realizacji umowy na zakup towarów od Wnioskodawcy potwierdzające, że w określonej dacie towary ściśle wskazane przez Wnioskodawcę poniżej w historii korespondencji zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia poza UE, przy czym wspomniana specyfikacja zawiera dane w zakresie wskazanym w punkcie d) wyżej;

f) oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE (oświadczenie zawiera dane w zakresie wskazanym w punkcie d) wyżej);

g) dokument wydany przez administrację celną państwa trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy (SAD importowy);

h) bankowe potwierdzenie zapłaty za wysłane towary; nie będą dokumentami, które zostały literalnie wymienione w art. 41 ust. 6a ustawy VAT.

Będą to natomiast dokumenty, o których mowa w art. 41 ust. 6 ustawy, tj. dokumenty potwierdzające wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej i uprawniające Wnioskodawcę – po spełnieniu pozostałych przesłanek – do opodatkowania dokonywanych transakcji stawką 0%, przewidzianą dla eksportu towarów. Uzasadnione w tym miejscu będzie odwołanie do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 2019 r., w sprawie Milan Vinś, sygn. C-275/18, która dotyczyła sytuacji podatnika, który wysyłał pocztą poza terytorium Unii Europejskiej przedmioty kolekcjonerskie.

Trybunał stwierdził, że „(…) w okolicznościach takich jak w postępowaniu głównym brak poszanowania formalnego wymogu objęcia towarów przeznaczonych do wywozu procedurą wywozu nie może prowadzić do tego, że eksporter traci prawo do zwolnienia w eksporcie, o ile zostało wykazane faktyczne wyprowadzenie danych towarów z terytorium Unii” (pkt 38 wyroku).

Natomiast odpowiadając na pytanie prejudycjalne, TSUE stwierdził, że „(…) art. 146 ust. 1 lit. a) w związku z art. 131 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z VAT przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii”.

Do wskazanego orzeczenia TSUE odwołał się w obszernym wywodzie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 2005/17.

Sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia NSA dotyczyła podatnika, który dokonując sprzedaży za pośrednictwem Poczty Polskiej poza terytorium Unii Europejskiej, nie dopełnił wymagań formalnych w postaci zgłoszeń celnych wywozowych i nie posiadał w związku z tym dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

We wskazanym wyroku NSA stwierdził: „przenosząc te rozważania TSUE na grunt niniejszej sprawy wskazać trzeba, co zaznaczono już wyżej, że organy uznały za bezsporne dokonywanie dostaw przez skarżącego na rzecz osób fizycznych spoza terytorium UE.

W żadnym miejscu zaskarżonych decyzji nie ma mowy o tym, by organy kwestionowały faktyczny wywóz towarów poza obszar Unii. Jedynym powodem odmowy zastosowania do nich stawki 0% była okoliczność braku dokonywania przez podatnika zgłoszeń celnych wywozowych, a co za tym idzie braku dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE przez właściwy urząd celny.

W ocenie organu odwoławczego „(...) dla uznania – na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług – danej dostawy towarów za eksport i w konsekwencji zastosowania stawki podatku 0% niezbędne jest potwierdzenie przez urząd celny określony w przepisach celnych wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej i posiadanie przez Podatnika takiego potwierdzenia”.

W istocie więc organy nie kwestionowały wypełnienia wymogów materialnych eksportu, w tym wypadku faktycznego wyprowadzenia towarów z terytorium Unii, ale niedochowanie przez podatnika warunków formalnych (brak zgłoszenia do procedury celnej wywozu i brak stosownych dokumentów).

Tymczasem, w świetle cytowanego szeroko wyżej orzeczenia TSUE, dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna).

W konsekwencji, nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0% VAT wyłącznie na tej podstawie, że nie posiada on określonego dokumentu potwierdzającego eksport towarów poza UE, jeśli eksport ten faktycznie nastąpił, która to okoliczność jak wskazano wyżej nie była przez organy kwestionowana.

(…) Istotne znaczenie dla sprawy ma wyrok NSA z 21 lutego 2023 r., sygn. I FSK 441/18, który wprawdzie odnosi się do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, ale przywołuje ww. wyrok TSUE ws. eksportu. Kontekst jest nieco inny, bo prawo do stawki VAT 0% przy potencjalnym oszustwie, lecz konkluzje połączone z konkluzjami z wyroku TSUE sygn. C-275/18 z 28 marca 2019 r. przywołanego wyżej są następujące:

• eksport towarów następuje, a zwolnienie dostawy na eksport ma zastosowanie, gdy prawo do rozporządzania tym towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę, a

• dostawca wykaże, że towar został wysłany lub przetransportowany poza terytorium Unii i że w następstwie tej wysyłki lub tego transportu opuścił fizycznie terytorium Unii i jednocześnie,

• transakcja nie była przedmiotem oszustwa podatkowego, uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania czy innych nadużyć – państwa członkowskie powinny jednak przestrzegać ogólnych zasad prawa, które stanowią część porządku prawnego Unii, do których należy w szczególności zasada proporcjonalności,

• na zasadę neutralności podatkowej do celów zwolnienia z VAT nie może powoływać się podatnik, który umyślnie uczestniczył w oszustwie podatkowym i naraził na niebezpieczeństwo funkcjonowanie wspólnego systemu VAT,

• naruszenie wymogu formalnego może prowadzić do odmowy zwolnienia z VAT, jeżeli naruszenie to skutkuje uniemożliwieniem przedstawienia przekonywającego dowodu spełnienia wymogów materialnych,

• dyrektywa VAT sprzeciwia się temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z podatku od wartości dodanej przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii Europejskiej od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii.

W tym miejscu nadmienić należy, że w orzecznictwie sądów krajowych podkreśla się, że jeśli okoliczność wywozu poza UE zostanie wykazana innymi dowodami, w tym ustalona w sposób bezsporny w ramach toczącego się postępowania podatkowego, organy podatkowe nie mogą takiej okoliczności pomijać, stosując do takiego wywozu stawkę jak dla obrotu krajowego, gdyż takie działanie nie tylko narusza zasadę neutralności, lecz jest nieadekwatne do poczynionych przez organy podatkowe ustaleń faktycznych i w konsekwencji przybiera formę sankcji podatkowej, a nie opodatkowania faktycznej czynności podlegającej VAT. Tezy takie można znaleźć w następujących wyrokach sądowych:

• NSA: z 11 października 2022 r. (I FSK 1187/21), z 21 lipca 2020 r. (I FSK 2022/17, I FSK 2032/17), z 20 grudnia 2017 r. (I FSK 825/17), z 10 września 2014 r. (I FSK 1304/13), z 25 kwietnia 2013 r. (I FSK 828/12),

• WSA we Wrocławiu z 12 grudnia 2024 r. (I SA/Wr 521/24),

• WSA w Rzeszowie z 19 listopada 2024 r. (I SA/Rz 488/24),

• WSA w Gliwicach z 14 listopada 2024 r. (I SA/Gl 382/24),

• WSA we Wrocławiu z 14 maja 2024 r. (I SA/Wr 739/23),

• WSA w Gliwicach z 25 kwietnia 2024 r. (I SA/Gl 1355/23),

• WSA we Wrocławiu z 23 kwietnia 2024 r. (I SA/Wr 751/23),

• WSA we Wrocławiu z 21 marca 2024 r. (I SA/Wr 792/23),

• WSA we Wrocławiu z 19 marca 2024 r. (I SA/Wr 732/23),

• WSA we Wrocławiu z 13 marca 2024 r. (I SA/Wr 862/23),

• WSA we Wrocławiu z 6 marca 2024 r. (I SA/Wr 740/23),

• WSA w Gliwicach z 22 lutego 2024 r. (I SA/Gl 1182/23),

• WSA w Rzeszowie z 8 lutego 2024 r. (I SA/Rz 558/23),

• WSA w Gliwicach z 19 stycznia 2024 r. (I SA/Gl 1374/23),

• WSA w Bydgoszczy z 19 grudnia 2023 r. (I SA/Bd 553/23),

• WSA w Rzeszowie z 5 grudnia 2023 r. (I SA/Rz 401/23),

• WSA w Rzeszowie z 16 listopada 2023 r. (I SA/Rz 415/23),

• WSA w Białymstoku z 24 października 2023 r. (I SA/Bk 282/23),

• WSA w Gdańsku z 10 października 2023 r. (I SA/Gd 637/23),

• WSA w Krakowie z 12 września 2023 r. (I SA/Kr 683/23),

• WSA w Rzeszowie z 24 czerwca 2021 r. (I SA/Rz 385/21).

Wnioskodawca zwraca uwagę, iż przedstawione powyżej tezy o prawie do zastosowania stawki VAT 0% z tytułu eksportu towarów w przypadku posiadania dowodów dostarczenia towarów poza UE innych niż celne dokumenty wywozowe – znalazły potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, spośród których wskazać można następujące:

• 21 marca 2023 r. (0112-KDIL1-3.4012.11.2023.2.AKS),

• 15 lutego 2023 r. (0113-KDIPT1-2.4012.862.2022.1.PRP),

• 16 lutego 2023 r. (0112-KDIL1-3.4012.545.2022.2.AKS),

• 27 stycznia 2023 r. (0112-KDIL1-3.4012.530.2022.1.JK),

• 26 stycznia 2023 r. (0111-KDIB3-3.4012.618.2022.2.MPU),

• 18 stycznia 2023 r. (0111-KDIB3-3.4012.573.2022.2.MAZ),

• 11 stycznia 2023 r. (0111-KDIB3-3.4012.616.2022.2.AM),

• 05 stycznia 2023 r. (0112-KDIL1-3.4012.500.2022.1.MR),

• 02 stycznia 2023 r. (0114-KDIP1-2.4012.515.2022.2.RM),

• 02 grudnia 2022 r. (0112-KDIL1-3.4012.461.2022.1.AKS),

• 02 listopada 2022 r. (0114-KDIP1-2.4012.455.2022.1 .GK),

• 13 października 2022 r. (0114-KDIP1-2.4012.414.2022.1.JO),

• 03 października 2022 r. (0112-KDIL1-3.4012.343.2022.1.AKS),

• 03 sierpnia 2022 r. (0112-KDIL1-3.4012.232.2022.1.MR),

• 20 lipca 2022 r. (0113-KDIPT1-2.4012.386.2022.1.JS),

• 19 kwietnia 2022 r. (0112-KDIL1-3.4012.144.2022.1.KK),

• 23 marca 2022 r. (0112-KDIL1-3.4012.4.2022.1.KK),

• 04 lutego 2022 r. (0114-KDIP1-2.4012.562.2021.1.JO),

• 24 stycznia 2022 r. (0113-KDIPT1-2.4012.873.2021.1.PRP),

• 24 i 25 sierpnia 2021 r. (0114-KDIP1-2.4012.312.2021.1.RM i 0114-KDIP1-2.4012.349.2021.1.RM),

• 11 stycznia 2021 r. (0111-KDIB3-3.4012.603.2020.1.MAZ).

Reasumując – mając na uwadze przywołane liczne interpretacje indywidualne oraz orzeczenia TSUE, NSA oraz WSA należy uznać, że po spełnieniu reszty przesłanek, Wnioskodawca będzie miał prawo do zastosowania stawki VAT 0% przewidzianej dla eksportu towarów, gdy będzie posiadał co najmniej jeden z dowodów wymienionych wyżej w punktach od a) do h) nie posiadając jednocześnie żadnego ze ściśle wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy VAT dowodów (np. komunikatu CC599C). Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należałoby uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług oraz odpłatna dostawa towarów, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 1 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 3 ustawy:

Natomiast jak stanowi art. 2 pkt 5 ustawy:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy:

Przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

Ustawodawca, definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, oraz gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja kiedy eksporter lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej – stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz.

Należy zauważyć, że art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów, jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podkreślić należy, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

W myśl przepisu art. 41 ust. 4 ustawy:

Jednakże zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy:

Na podstawie art. 41 ust. 6a ustawy:

W myśl art. 41 ust. 7 ustawy:

Stosownie do art. 41 ust. 8 ustawy:

Jak stanowi art. 41 ust. 9 ustawy:

Przepis art. 41 ust. 11 ustawy stwierdza natomiast, że:

Wskazać należy, że aby uznać daną czynność za eksport towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

- ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),

- wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej musi zostać potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych wyżej przesłanek powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy.

Z kolei, aby możliwe było opodatkowanie eksportu towarów stawką podatku w wysokości 0%, konieczne jest spełnienie warunku dotyczącego otrzymania przez podmiot potwierdzenia wywozu towarów przez organ celny określony w przepisach celnych. Spełnienie tego warunku ma gwarantować, że faktycznie wystąpił eksport towarów w myśl art. 2 pkt 8 ustawy skutkujący wywozem towarów z terytorium Polski. Otrzymanie odpowiedniego dokumentu „urzędowego” zapobiegnie sprzedaży towarów, która to sprzedaż mogłaby być faktycznie nieopodatkowana w sytuacji braku wywozu towarów i zastosowania preferencyjnej stawki 0%.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka z siedzibą w Polsce, jest polskim rezydentem podatkowym, zarejestrowana jako podatnik VAT czynny oraz podatnik VAT UE w Polsce. Działalność Spółki opiera się głównie na produkcji (...) jak również, świadczeniu różnorodnych usług o charakterze technicznym. W ramach prowadzonej działalności mogą wystąpić przypadki, w ramach których spełnione są łącznie następujące warunki/przesłanki: Spółka dokonuje dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez Spółkę lub na jej rzecz, lub nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych. Przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy Spółka nie posiada komunikatu CC599C potwierdzającego zakończenie procedury wywozu, posiada komunikat CC529C, tj. dokument celny potwierdzający procedurę wywozu, posiada fakturę zawierającą specyfikację wywożonych towarów. Nadto Spółka posiada co najmniej jeden z dowodów wskazanych poniżej:

a) dokument z elektronicznego systemu śledzenia przesyłek danej firmy przewozowej/kurierskiej zawierający miejsce oraz datę dostarczenia towarów do nabywcy poza UE;

b) list przewozowy (np. dokument CMR) opatrzony podpisem lub pieczęcią przewoźnika oraz osoby odbierającej towary poza UE (ewentualnie jego skan);

c) list lotniczy AWB pozyskany od przewoźnika po dostarczeniu przez niego towarów poza UE zawierający tę datę dostarczenia;

d) oświadczenie osoby wyznaczonej przez nabywcę towarów do kontaktów w ramach realizacji umowy na zakup towarów od Wnioskodawcy (w postaci cyfrowego oryginału podpisanego elektronicznie bądź skanu dokumentu podpisanego odręcznie/własnoręcznie) o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE, przy czym oświadczenie zawiera co najmniej następujące dane umożliwiające potwierdzenie tożsamości wywiezionych poza UE towarów: numer i data faktury dokumentującej eksport, numer Delivery note (odpowiednik WZ), nr listu przewozowego, warunki dostawy INCOTERMS, dane odbiorcy, adres dostawy znajdujący się poza UE, opis towarów w postaci unikalnego indeksu wskazanego również na fakturze, ilość towarów dla poszczególnych indeksów oraz data dostawy do miejsca przeznaczenia poza UE;

e) oświadczenie złożone w treści maila (wiadomości wysłanej pocztą elektroniczną) osoby wyznaczonej przez nabywcę towarów do kontaktów w ramach realizacji umowy na zakup towarów od Wnioskodawcy potwierdzające, że w określonej dacie towary ściśle wskazane przez Wnioskodawcę poniżej w historii korespondencji zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia poza UE, przy czym wspomniana specyfikacja zawiera dane w zakresie wskazanym w punkcie d) wyżej;

f) oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE (oświadczenie zawiera dane w zakresie wskazanym w punkcie d) wyżej);

g) dokument wydany przez administrację celną państwa trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy (SAD importowy);

h) bankowe potwierdzenie zapłaty za wysłane towary.

Spółka jest w stanie powiązać wyżej wymienione dowody z wystawioną fakturą. Faktury zawierają zarówno numery listów przewozowych, ilości jak i nazwy sprzedanych towarów. Wskazane wyżej dowody dostarczane są Spółce przede wszystkim w formie elektronicznej za pośrednictwem wiadomości e-mailowej, w której zawarty jest cyfrowy oryginał podpisanego elektronicznie dokumentu bądź skan dokumentu podpisanego odręcznie/własnoręcznie. W przypadku dowodów z elektronicznego systemu śledzenia przesyłek firmy przewozowej/kurierskiej Spółka dysponuje potwierdzeniem w postaci pliku PDF zawierającego datę oraz miejsce dostarczenia towarów.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy przysługuje Państwu prawo do zastosowania stawki VAT 0% z tytułu eksportu towarów pomimo niedopełnienia wymogów formalnych, tj. braku „urzędowego” dokumentu, w którym właściwy organ celny potwierdza wywóz towarów poza UE przy jednoczesnym posiadaniu innych, wskazanych we wniosku dowodów.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy, możliwość zastosowania stawki 0% do eksportu towarów uwarunkowana jest posiadaniem, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Zatem, aby mogli Państwo opodatkować sprzedaż stanowiącą eksport towarów stawką podatku w wysokości 0% muszą Państwo posiadać dokument, który w sposób jednoznaczny potwierdza, że wysyłane towary opuściły terytorium Unii Europejskiej. Przykładowy katalog takich dokumentów znajduje się w art. 41 ust. 6a ustawy.

Przy czym, pomimo tego, że katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy ma charakter otwarty, na co wskazuje użyty w ustawie zwrot „w szczególności”, nie można uznać, że jakikolwiek dokument potwierdzający wywóz towarów lub ich dostawę na terytorium państwa trzeciego, oznacza spełnienie warunku, o którym mowa w ww. przepisie.

W tym miejscu należy ponownie odnieść się do art. 2 pkt 8 ustawy, gdzie ustawodawca wyraźnie wskazał, iż o eksporcie towarów możemy mówić wówczas, gdy wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium UE zostanie potwierdzony przez „właściwy organ celny określony w przepisach celnych”. Zatem mogą to być dokumenty, które wskazane są w przepisach celnych. W konsekwencji mogą to być dokumenty potwierdzone przez polskie organy celne, ale również przez organy celne z innych państw członkowskich UE.

W trakcie trwania procedury celnej na kolejnych etapach nadawane są nowe numery komunikatów (system AES obowiązujący do 30 października 2024 r.):

- komunikat IE-515 – zgłoszenie towarów do procedury wywozu;

- komunikat IE-518 – wynik kontroli dokonanej przez Urząd Celny Wyprowadzenia, tj. urząd, z którego wyjeżdża towar;

- komunikat IE-529 – zwolnienie towarów do procedury wywozu;

- komunikat IE-599 – potwierdzenie wyprowadzenia towarów lub odmowy zgody na wyprowadzenie towarów.

31 października 2024 r. zostały wprowadzone nowe wersje systemów obsługi procedur wywozowych i tranzytowych (system AES/ECS2 PLUS), zgodnie z którymi w trakcie trwania procedury celnej na kolejnych etapach nadawane są nowe numery komunikatów:

- komunikat CC515C – zgłoszenie towarów do procedury wywozu;

- komunikat CD518C – wynik kontroli dokonanej przez Urząd Celny Wyprowadzenia, tj. urząd, z którego wyjeżdża towar;

- komunikat CC529C – zwolnienie towarów do procedury wywozu;

- komunikat CC599C – potwierdzenie wyprowadzenia towarów lub odmowy zgody na wyprowadzenie towarów.

Co do zasady, zgłoszenia wywozowe towarów z obszaru celnego UE składane są w formie elektronicznej z wykorzystaniem systemu AES (Automatyczny System Eksportu) lub obowiązującego od 31 października 2024 r. systemu AES/ECS2 PLUS. Zgłoszenie celne (wywozowe) w postaci komunikatu IE-515 lub CC515C jest składane przez zgłaszającego do właściwego urzędu wywozu.

Z kolei urząd wyprowadzenia (urząd celny graniczny, przez który towar opuszcza obszar celny Unii Europejskiej) niezwłocznie po tym, jak towar opuścił obszar celny UE przesyła do urzędu wywozu (urzędu, w którym zostało złożone zgłoszenie celne) komunikat IE-518 lub CD518C zawierający wyniki kontroli przeprowadzonej w urzędzie wyprowadzenia. Po otrzymaniu przez urząd wywozu komunikatu IE-518 lub CD518C System generuje automatycznie komunikat IE-599 lub CC599C i przesyła go zgłaszającemu.

Komunikat IE-599 lub CC599C jest dokumentem celnym potwierdzającym, także dla celów podatkowych, wywóz towarów poza terytorium UE przez wskazanego w zgłoszeniu wywozowym eksportera. Przy czym, komunikat IE-599 lub CC599C, może być wydany nie tylko przez krajową administrację celną, ale także przez inne unijne organy celne, jeśli odprawa celna wywozowa (eksportowa) miała miejsce na terenie innego państwa członkowskiego.

Z powyższego wynika zatem, że dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE jest:

- elektroniczny komunikat IE-599 otrzymany w systemie AES lub obowiązujący od 31 października 2024 r. komunikat CC599C otrzymany w systemie AES/ECS2 PLUS,

- wydruk ww. komunikatu potwierdzony przez właściwy organ celny,

- elektroniczny komunikat IE-599 otrzymany poza systemem AES lub komunikat CC599C otrzymany poza systemem AES/ECS2 PLUS, jeżeli jego autentyczność jest zapewniona.

Dokumentem, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy uprawniającym do zastosowania stawki 0% przy eksporcie towarów będzie również zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym lub kopia takiego zgłoszenia potwierdzona przez właściwy urząd celny.

Należy również odwołać się do powołanego przez Państwa wyroku z dnia 28 marca 2019 r., w sprawie C-275/18, w którym TSUE stwierdził, że: „(…) art. 146 ust. 1 lit. a) w związku z art. 131 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z VAT przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii”.

Należy jednak wskazać, że ww. wyrok zapadł w okolicznościach, w których podmiot wysyłał przedmioty kolekcjonerskie poza terytorium Unii Europejskiej pocztą i był w stanie wykazać ten fakt za pomocą dokumentów wydanych przez służby pocztowe.

W takich okolicznościach TSUE stwierdził, że: „(...) brak poszanowania formalnego wymogu objęcia towarów przeznaczonych do wywozu procedurą wywozu nie może prowadzić do tego, że eksporter traci prawo do zwolnienia w eksporcie, o ile zostało wykazane faktyczne wyprowadzenie danych towarów z terytorium Unii” (pkt 38 wyroku).

Do powyższego orzeczenia TSUE odwołał się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 2005/17. Sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia NSA także dotyczyła podatnika, który dokonując sprzedaży za pośrednictwem Poczty Polskiej poza terytorium Unii Europejskiej, nie dopełnił wymagań formalnych w postaci zgłoszeń celnych wywozowych i w związku z tym nie posiadał dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Podkreślić należy, że w sprawie będącej przedmiotem ww. rozstrzygnięcia ani organy podatkowe, ani sąd I instancji nie zakwestionowały samego faktu wywozu towarów poza obszar UE. Jedynym powodem odmowy prawa do zastosowania stawki 0% była okoliczność braku dokonywania przez podatnika zgłoszeń celnych wywozowych, a w konsekwencji braku dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE przez właściwy urząd celny.

Jak wskazał NSA, w świetle wyżej cytowanego orzeczenia TSUE, dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna).

W konsekwencji – w ocenie NSA – „(…) nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0% VAT wyłącznie na tej podstawie, że nie posiada on określonego dokumentu potwierdzającego eksport towarów poza UE, jeśli eksport ten faktycznie nastąpił, która to okoliczność jak wskazano wyżej nie była przez organy kwestionowana”.

Należy podkreślić, że zarówno wyrok TSUE C-275/18, jak również wyrok NSA sygn. akt I FSK 2005/17 zapadły w szczególnych okolicznościach związanych z wywozem towarów poza terytorium UE, który był wykonywany przez operatora pocztowego, tj. podmiotu uprawnionego do wykonywania działalności pocztowej na podstawie odrębnych przepisów. Zinstytucjonalizowany charakter działalności ww. podmiotów pozwala więc na przyjęcie, że dokumenty wygenerowane przez operatora pocztowego, także w jego systemie elektronicznym mają przymiot dokumentu „urzędowego”, a tym samym jeżeli potwierdzają wywóz towarów poza terytorium UE mogą stanowić dokument, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy zauważyć, że zastosowanie stawki VAT 0% w eksporcie towarów jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy podatnik posiada dokumenty zawierające potwierdzenie wywozu towarów przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

W konsekwencji nie mogą to być takie dokumenty jak m.in. komunikat CC529C, tj. dokument celny potwierdzający procedurę wywozu, faktura zawierająca specyfikację wywożonych towarów oraz co najmniej jeden z dowodów wskazanych poniżej:

a) dokument z elektronicznego systemu śledzenia przesyłek danej firmy przewozowej/kurierskiej zawierający miejsce oraz datę dostarczenia towarów do nabywcy poza UE;

b) list przewozowy (np. dokument CMR) opatrzony podpisem lub pieczęcią przewoźnika oraz osoby odbierającej towary poza UE (ewentualnie jego skan);

c) list lotniczy AWB pozyskany od przewoźnika po dostarczeniu przez niego towarów poza UE zawierający tę datę dostarczenia;

d) oświadczenie osoby wyznaczonej przez nabywcę towarów do kontaktów w ramach realizacji umowy na zakup towarów od Wnioskodawcy (w postaci cyfrowego oryginału podpisanego elektronicznie bądź skanu dokumentu podpisanego odręcznie/własnoręcznie) o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE, przy czym oświadczenie zawiera co najmniej następujące dane umożliwiające potwierdzenie tożsamości wywiezionych poza UE towarów: numer i data faktury dokumentującej eksport, numer Delivery note (odpowiednik WZ), nr listu przewozowego, warunki dostawy INCOTERMS, dane odbiorcy, adres dostawy znajdujący się poza UE, opis towarów w postaci unikalnego indeksu wskazanego również na fakturze, ilość towarów dla poszczególnych indeksów oraz data dostawy do miejsca przeznaczenia poza UE;

e) oświadczenie złożone w treści maila (wiadomości wysłanej pocztą elektroniczną) osoby wyznaczonej przez nabywcę towarów do kontaktów w ramach realizacji umowy na zakup towarów od Wnioskodawcy potwierdzające, że w określonej dacie towary ściśle wskazane przez Wnioskodawcę poniżej w historii korespondencji zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia poza UE, przy czym wspomniana specyfikacja zawiera dane w zakresie wskazanym w punkcie d) wyżej;

f) oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE (oświadczenie zawiera dane w zakresie wskazanym w punkcie d) wyżej);

g) dokument wydany przez administrację celną państwa trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy (SAD importowy);

h) bankowe potwierdzenie zapłaty za wysłane towary.

Zatem posiadanych przez Państwa ww. dowodów, nie można uznać za dokumenty o charakterze urzędowym, gdyż mają one jedynie charakter informacyjny.

W ww. dowodach to nie właściwy organ celny krajowy lub innego państwa członkowskiego lecz podmiot gospodarczy, tj. przewoźnik odpowiedzialny za transport towarów, kupujący lub inny podmiot, potwierdzają wywóz towarów poza terytorium UE.

Tym samym, wskazane dowody nie są/nie będą dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza terytorium UE, o których mowa w art. 41 ust. 6 w zw. z ust. 6a ustawy.

Podsumowując stwierdzić należy, że posiadając jedynie dokumenty, tj. komunikat CC529C, fakturę zawierającą specyfikację wywożonych towarów oraz jeden z dowodów wymienionych we wniosku w pkt od a)-h) przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu eksportu towarów, nie będzie Państwu przysługiwać prawo do zastosowania stawki VAT 0% z tytułu eksportu towarów, bez konieczności wstrzymywania się z wykazaniem dostaw w ewidencji o jeden okres rozliczeniowy (o którym mowa w art. 41 ust. 7-8 ustawy) jak również bez konieczności stosowania stawek właściwych dla dostawy tych towarów na terytorium kraju.

Tym samym Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Organ zastrzega, że rozstrzygnięcie, czy dokumenty, którymi dysponuje/będzie dysponować Wnioskodawca, rzeczywiście potwierdzają dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków i interpretacji należy wskazać, że zarówno wyroki, jak i interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu. Przytoczone orzeczenia Organ potraktował jako element Państwa argumentacji, lecz nie mogły mieć one wpływu na ocenę prawną rozpatrywanej sprawy. Nie negując powołanych orzeczeń jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy zwrócić uwagę, że organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę. Tym samym, powołane wyroki i interpretacje nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości rozstrzygnięcia przyjętego w przedmiotowej sprawie.

Niemniej jednak, odnosząc się do tezy wynikającej z powołanego orzecznictwa, że dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie towarów kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna), należy wskazać, że odnosi się to do sytuacji, w której okoliczność wywozu towaru poza terytorium UE nie była kwestionowana, tj. była ustalona w sposób bezsporny w ramach toczącego się postępowania podatkowego. Ze względu na to, że w toku postępowania interpretacyjnego Organ nie wyjaśnia stanu faktycznego (tj. nie przeprowadza postępowania dowodowego), lecz dokonuje oceny prawnej stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika, nie sposób uznać, że przesłanka materialnoprawna dla zastosowania stawki 0% (tj. fakt wywozu) została rzeczywiście spełniona. Tym samym nie sposób przyjąć, że podatnik ma prawo do zastosowania stawki VAT 0% pomimo niedopełnienia wymogów formalnych, tj. braku „urzędowego” dokumentu, w którym właściwy organy celny potwierdza wywóz towarów poza UE.

Jednocześnie wyjaśniam, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydane przez upoważniony do tego organ, każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.