Interpretacja 0112-KDIL1-3.4012.602.2025.2.KM

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy usługa nadzoru i koordynacji dostawy modułów budowlanych, świadczona przez Państwa na rzecz „B” (podatnika VAT z siedzibą w (...), bez stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce), podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy w (...) jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy wskazania, czy usługa nadzoru i koordynacji dostawy modułów budowlanych, świadczona przez Państwa na rzecz „B” (podatnika VAT z siedzibą w (...), bez stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce), podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy w (...) oraz obowiązku wystawienia faktury bez VAT z adnotacją „odwrotne obciążenie”. Uzupełnili go Państwo pismem z 29 sierpnia 2025 r. (wpływ 29 sierpnia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca – „A” z siedzibą w Polsce (dalej: „Wnioskodawca” lub „„A””) – jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym w Polsce oraz na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium Unii Europejskiej.

Podmiot gospodarczy planuje uczestniczyć, jako członek konsorcjum, w realizacji inwestycji budowlanych prowadzonych w formule zamówień publicznych, organizowanych przez podmioty działające w obszarze budownictwa mieszkaniowego, w tym Towarzystwa Budownictwa Społecznego (TBS). Przedmiotem tych zamówień są kompleksowe roboty budowlane, obejmujące zaprojektowanie i budowę (w tym dostawę i montaż) budynków mieszkalnych lub użyteczności publicznej.

Konsorcjum, które planuje wspólne ubieganie się o udzielenie zamówienia publicznego, składa się z trzech podmiotów:

• „C”– z siedzibą w Polsce, pełniąca funkcję lidera konsorcjum, odpowiedzialna za projektowanie oraz wykonanie robót budowlanych,

• „B” – spółka prawa (…) z siedzibą w (...), działająca w sektorze budowlanym, specjalizująca się w produkcji oraz dostawie prefabrykowanych modułów i kompleksowych rozwiązań konstrukcyjnych na rynki międzynarodowe, w tym rynek polski,

• „A”– Wnioskodawca, odpowiedzialny za nadzór i koordynację procesu dostawy i integracji modułów prefabrykowanych z realizowanym obiektem budowlanym.

Zakres działań podejmowanych przez Wnioskodawcę obejmuje m.in.:

A. Bieżący nadzór nad procesem logistycznym i technicznym dostaw modułów budowlanych z terytorium (...) do Polski.

B. Koordynację harmonogramu dostaw i ich integracji z robotami budowlanymi prowadzonymi na terenie inwestycji.

C. Nadzór jakościowy nad montażem prefabrykatów zgodnie z dokumentacją projektową.

D. Zapewnienie zgodności dostarczanych elementów z wymogami technicznymi określonymi przez Zamawiającego.

E. Bieżącą komunikację i współpracę z pozostałymi członkami konsorcjum oraz przedstawicielami Zamawiającego.

F. Prowadzenie dokumentacji związanej z procesem integracji prefabrykatów w ramach inwestycji.

„A” nie wystawia faktur na rzecz Zamawiającego (TBS), lecz świadczy odpłatną usługę bezpośrednio na rzecz „B” – podmiotu z siedzibą w (...), który również jest członkiem konsorcjum. „B” nie posiada siedziby, oddziału ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Jest natomiast czynnym podatnikiem VAT w (...). Usługa świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz „B” ma charakter usług koordynacyjnych, organizacyjnych i zarządczych, a jej celem jest zapewnienie prawidłowego przebiegu procesu dostawy i montażu modułów budowlanych, stanowiących część większej inwestycji realizowanej na terytorium Polski.

Doprecyzowanie opisu sprawy (pismem z 29 sierpnia 2025 r.)

W odpowiedzi na pytanie:

1. Co konkretnie będzie intencją (celem) nabycia przez usługobiorcę – „B” – czego/jakiego świadczenia dokładnie oczekuje od Państwa nabywca?,

wskazali Państwo:

W odpowiedzi na pytanie:

2. Czy z punktu widzenia usługobiorcy – „B” – będzie on zainteresowany nabyciem jednego (złożonego) świadczenia, czy też poszczególnych odrębnych czynności?,

wskazali Państwo:

W odpowiedzi na pytanie:

3. Jaka czynność będzie elementem dominującym (głównym) świadczenia realizowanego przez Państwa na rzecz usługobiorcy („B”)?,

wskazali Państwo:

W odpowiedzi na pytanie:

4. Jaka czynność będzie elementem pomocniczym świadczenia realizowanego przez Państwa na rzecz usługobiorcy („B”)?,

wskazali Państwo:

W odpowiedzi na pytanie:

5. Czy pomiędzy czynnościami wykonywanymi przez Państwa w ramach wykonywanej usługi na rzecz usługobiorcy („B”) będzie istniała zależność, powodująca, że czynności te nie będą mogły być świadczone odrębnie? Jeśli tak, to proszę wskazać/opisać na czym ta zależność będzie polegać?,

wskazali Państwo:

W odpowiedzi na pytanie:

6. Czy wszystkie ww. czynności wykonywane przez Państwa w ramach wykonywanej usługi będą tak blisko ze sobą związane, że będą tworzyć w obiektywny sposób jedno niepodzielne świadczenie, którego podział byłby sztuczny?,

wskazali Państwo:

W odpowiedzi na pytanie:

7. Jak skalkulowane będzie wynagrodzenie za wykonywane przez Państwa czynności, w szczególności proszę wskazać czy cena obejmuje całość świadczenia, czy nastąpi wyodrębnienie poszczególnych czynności?,

wskazali Państwo:

W odpowiedzi na pytanie:

8. Czy czynności, objęte zakresem zadanego we wniosku pytania, świadczone na rzecz usługobiorcy („B”) odnosić się będą:

a) do konkretnie określonej nieruchomości, która jest identyfikowalna co do jej położenia (do nieruchomości, której lokalizacja jest określona w chwili świadczenia usług)?

b) do konkretnych, co do miejsca położenia obiektów budowlanych?,

wskazali Państwo:

W odpowiedzi na pytanie:

9. Czy czynności, objęte zakresem zadanego we wniosku pytania, będą wywodzić się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usług i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług?,

wskazali Państwo:

Część pytania zadanego we wniosku

Czy usługa nadzoru i koordynacji dostawy modułów budowlanych, świadczona przez „A” Sp. z o.o. na rzecz „B” (podatnika VAT z siedzibą w (...), bez stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce), podlega opodatkowaniu VAT w (...) jako usługa, o której mowa w art. 28b ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie w odniesieniu do ww. części pytania

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczona przez niego usługa nadzoru i koordynacji procesu dostawy modułów budowlanych na rzecz „B” – spółki z siedzibą w (...), będącej czynnym podatnikiem VAT w tym kraju, która nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski – stanowi usługę, dla której miejscem świadczenia i opodatkowania, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U. z 2024 r., poz. 361, dalej: „ustawa o VAT”), jest terytorium (...).

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika, miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.

W przedmiotowym stanie faktycznym usługobiorcą jest „B” – podmiot posiadający siedzibę w (...) i będący tam zarejestrowanym podatnikiem VAT. Spółka ta nie posiada w Polsce oddziału ani stałego miejsca prowadzenia działalności.

Oznacza to, że zastosowanie znajduje zasada ogólna z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, a miejscem świadczenia usługi jest terytorium (...). Świadczone przez Wnioskodawcę usługi mają charakter koordynacyjny i organizacyjny. Ich celem jest zapewnienie sprawnego przebiegu dostaw prefabrykowanych modułów budowlanych z terytorium (...) do Polski w ramach inwestycji budowlanych realizowanych przez konsorcjum, którego członkiem jest zarówno Wnioskodawca, jak i „B”.

Usługi obejmują m.in.: nadzór nad logistyką i harmonogramem dostaw, kontrolę zgodności z dokumentacją projektową, komunikację z pozostałymi członkami konsorcjum i zamawiającym, weryfikację jakości dostarczanych modułów oraz bieżącą koordynację procesu montażu tych modułów na placu budowy. Usługi te nie mają charakteru robót budowlanych, usług projektowych ani usług związanych bezpośrednio z konkretną nieruchomością.

Wnioskodawca nie wykonuje fizycznych prac na nieruchomości, lecz pełni funkcję nadzorczo -organizacyjną na rzecz zagranicznego partnera. W konsekwencji, przedmiotowa usługa nie podlega pod wyjątek określony w art. 28e ustawy o VAT, który dotyczy usług bezpośrednio związanych z nieruchomościami.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 czerwca 2013 r. w sprawie C 155/12 (RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland Sp. z o.o.), Trybunał Sprawiedliwości UE podkreślił, że przepis art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, będący odpowiednikiem polskiego art. 28e ustawy o VAT, stanowi wyjątek od ogólnej zasady opodatkowania usług w miejscu siedziby usługobiorcy, określonej w art. 44 dyrektywy (odpowiednik art. 28b ustawy o VAT). Zgodnie z orzeczeniem TSUE, aby usługi mogły zostać opodatkowane w państwie położenia nieruchomości, muszą mieć „wystarczająco bezpośredni” związek z tą nieruchomością, wystarczający aby uznać miejsce świadczenia za położone w kraju, w którym znajduje się nieruchomość. Usługi muszą polegać na czynnościach bezpośrednio dotyczących nieruchomości, takich jak budowa, naprawa, konserwacja lub zarządzanie nieruchomością.

W pkt 27 wyroku TSUE wskazał, że zastosowanie art. 47 dyrektywy wymaga, aby usługi świadczone przez podatnika miały wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. W związku z powyższym usługi o charakterze koordynacyjnym i nadzorczym, takie jak świadczone przez Wnioskodawcę, które nie ingerują bezpośrednio w substancję nieruchomości, nie spełniają tego warunku, a zatem miejscem ich świadczenia jest miejsce siedziby usługobiorcy, czyli (…), zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT.

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że miejscem świadczenia i opodatkowania usług świadczonych na rzecz „B” jest terytorium (...).

Reasumując, usługa świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz „B” powinna zostać opodatkowana w kraju siedziby usługobiorcy, tj. w (...), na zasadzie odwrotnego obciążenia. Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wykazania podatku należnego w Polsce z tytułu tej transakcji.

Mając powyższe na uwadze stwierdzam stanowisko Wnioskodawcy za zasadne.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

W tym miejscu wskazuję, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.

Orzecznictwo TSUE zawiera wskazówki dotyczące warunków jakie muszą być spełnione żeby uznać określony zespół świadczeń za świadczenie złożone.

Jedna transakcja występuje zatem wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Ponadto, jeżeli jedno świadczenie stanowi świadczenie główne, natomiast pozostałe świadczenia stanowią świadczenia dodatkowe/pomocnicze, to traktowane są one z punktu widzenia podatkowego tak jak świadczenie główne tj. dzielące los prawny świadczenia głównego. W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe/pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego tj. stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z tego świadczenia (np. wyrok TSUE z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd – pkt 29, wyrok z 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 – pkt 16; wyrokz 17 stycznia 2013 r., w sprawie C-224/11 – pkt 30; lub też wyrok TSUE z 27 czerwca 2013 r. w sprawie C-155/12 RR Donnelley Global Tumkey Solutions Poland sp. z o.o. – pkt 21).

Poza tym w wyroku z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service Srl Trybunał wskazał, że aby stwierdzić, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową, należy w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym Trybunał wskazał na konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy, z uwagi na fakt, że to właśnie perspektywa nabywcy powinna być podstawą do ustalenia, jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Tak również TSUE orzekł w wyroku z 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 Bog i inni gdzie wskazał, że: „W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego”.

Natomiast w wyroku z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV, Trybunał wskazał, że art. 2 (1) VI Dyrektywy „należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej”.

Powyższe oznacza, że dla oceny, czy w danej sytuacji są spełnione przesłanki dla uznania danego zespołu świadczeń za jedno świadczenie kompleksowe jest ocena, czy w przypadku wydzielenia poszczególnych świadczeń, dla nabywcy będą one miały istotną wartość. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej, praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowanie do poszczególnych jego elementów odrębnych cen.

Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.

W przypadku świadczenia usług miejsce świadczenia decyduje o tym, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy:

Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Według art. 28b ust. 2 ustawy:

Natomiast, stosownie do art. 28b ust. 3 ustawy:

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy, inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy, podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Z opisu sprawy wynika, że „A”(dalej: „Spółka” lub „„A””) – jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym w Polsce. Podmiot gospodarczy planuje uczestniczyć, jako członek konsorcjum, w realizacji inwestycji budowlanych prowadzonych w formule zamówień publicznych, organizowanych przez podmioty działające w obszarze budownictwa mieszkaniowego. Przedmiotem tych zamówień są kompleksowe roboty budowlane, obejmujące zaprojektowanie i budowę (w tym dostawę i montaż) budynków mieszkalnych lub użyteczności publicznej. Spółka jest odpowiedzialna za nadzór i koordynację procesu dostawy i integracji modułów prefabrykowanych z realizowanym obiektem budowlanym.

Zakres działań podejmowanych przez Wnioskodawcę obejmuje m.in.:

A. Bieżący nadzór nad procesem logistycznym i technicznym dostaw modułów budowlanych z terytorium (...) do Polski.

B. Koordynację harmonogramu dostaw i ich integracji z robotami budowlanymi prowadzonymi na terenie inwestycji.

C. Nadzór jakościowy nad montażem prefabrykatów zgodnie z dokumentacją projektową.

D. Zapewnienie zgodności dostarczanych elementów z wymogami technicznymi określonymi przez Zamawiającego.

E. Bieżącą komunikację i współpracę z pozostałymi członkami konsorcjum oraz przedstawicielami Zamawiającego.

F. Prowadzenie dokumentacji związanej z procesem integracji prefabrykatów w ramach inwestycji.

„A” nie wystawia faktur na rzecz Zamawiającego (TBS), lecz świadczy odpłatną usługę bezpośrednio na rzecz „B” – podmiotu z siedzibą w (...), który również jest członkiem konsorcjum. „B” nie posiada siedziby, oddziału ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Jest natomiast czynnym podatnikiem VAT w (...). Usługa świadczona przez Spółkę na rzecz „B” ma charakter usług koordynacyjnych, organizacyjnych i zarządczych, a jej celem jest zapewnienie prawidłowego przebiegu procesu dostawy i montażu modułów budowlanych, stanowiących część większej inwestycji realizowanej na terytorium Polski. „B” nabywa od Spółki usługę, której celem jest zapewnienie prawidłowego przebiegu procesu dostaw modułów prefabrykowanych ze (...) do Polski oraz ich integracji z inwestycją budowlaną realizowaną przez konsorcjum. Intencją nabywcy jest więc uzyskanie jednej kompleksowej usługi koordynacyjno-nadzorczej, a nie szeregu odrębnych usług cząstkowych. Spółka pełni rolę partnera wspierającego w procesie inwestycyjnym. Oczekiwany rezultat nie polega na otrzymaniu raportu, konsultacji czy pojedynczej czynności, lecz na stałym, bieżącym wsparciu i nadzorze nad całością procesu logistycznego i montażowego. W praktyce oznacza to, że wszystkie działania Spółki składają się na jedno świadczenie – usługę koordynacji dostaw prefabrykatów. Za element dominujący należy uznać koordynację i nadzór procesu dostaw modułów prefabrykowanych oraz ich integracji z robotami budowlanymi. To właśnie ta funkcja organizacyjna i nadzorcza nadaje gospodarczą treść całej usłudze i stanowi powód, dla którego „B” korzysta ze wsparcia Spółki. Elementami pomocniczymi są czynności takie jak:

· sporządzanie i prowadzenie dokumentacji,

· bieżąca komunikacja z innymi członkami konsorcjum i zamawiającym,

· raportowanie przebiegu prac.

Czynności te są akcesoryjne wobec świadczenia głównego – nie stanowią samodzielnego celu nabycia usługi, a jedynie wspierają prawidłowe wykonanie koordynacji. Wszystkie czynności są ze sobą powiązane i stanowią logiczną całość. Nie jest możliwe ich wyodrębnienie w sposób pozwalający na samodzielne wykorzystanie. Wszystkie elementy usługi tworzą obiektywnie jedno, niepodzielne świadczenie. Wynagrodzenie ustalane jest w formie ryczałtowej, obejmuje całość świadczenia. Nie przewidziano odrębnych cen za poszczególne czynności – są one traktowane łącznie jako element jednej usługi. Świadczone na rzecz „B” usługi będą odnosiły do inwestycji realizowanej przy (...). Czynności Spółki nie stanowią elementu zarządzania czy utrzymania danej nieruchomości. Usługa ma charakter organizacyjno-koordynacyjny i jest adresowana do „B”, a nie do zamawiającego czy właściciela nieruchomości.

Państwa wątpliwości dotyczą wskazania, czy usługa nadzoru i koordynacji dostawy modułów budowlanych, świadczona przez Spółkę na rzecz „B” (podatnika VAT z siedzibą w (...), bez stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce), podlega opodatkowaniu VAT w (...) jako usługa, o której mowa w art. 28b ustawy.

Odnosząc się do ww. wątpliwości, należy wskazać, że w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami.

Zgodnie z art. 28e ustawy:

Z powołanej wyżej regulacji prawnej wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”. Art. 13b, 31a i 31b rozporządzenia 282/2011 stosuje się od 1 stycznia 2017 r. Niniejsze rozporządzenie wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich.

Na mocy art. 13b rozporządzenia 282/2011:

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Jak stanowi art. 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

Natomiast zgodnie z art. 31a ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

Katalog usług związanych z nieruchomościami ma charakter otwarty, o czym świadczy zwrot „takich jak” (m.in. wyrok NSA z dnia 18.11.2014 r., I FSK 1656/13). Aby usługa została uznana za usługę związaną z nieruchomością muszą być jednak spełnione pewne warunki. Po pierwsze, nieruchomość powinna być centralnym i nieodzownym elementem świadczenia. Oznacza to, że przedmiotem świadczenia musi być sama nieruchomość. Według TSUE (orzeczenie z dnia 27 czerwca 2013 r., C-155/12 RR) dzieje się tak w szczególności wówczas, gdy nieruchomość jest centralnym i nieodzownym elementem świadczenia.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy, w szczególności art. 31a rozporządzenia 282/2011, należy stwierdzić, że w celu określenia, czy opisane usługi mają związek z nieruchomością, należy rozstrzygnąć, czy związek ten jest wystarczająco bezpośredni.

Dla uznania usługi za związaną z nieruchomością istotne są cechy, które można ująć w następujący sposób:

- usługa powinna odnosić się do konkretnie określonej nieruchomości, czyli takiej, która jest identyfikowalna co do jej indywidualnego położenia;

- przedmiotem usługi powinna być skonkretyzowana nieruchomość lub usługa powinna być świadczona na/wobec konkretnej nieruchomości, a nie jakiejkolwiek;

- ta konkretna nieruchomość powinna być wpisana w istotę świadczonej usługi, być jej centralnym elementem, nadając główny sens usłudze i determinować jej treść, co należy rozumieć w ten sposób, że usługa może być wykonana tylko i wyłącznie w bezpośrednim związku z tą a nie inną nieruchomością;

- zmiana takiego miejsca, polegająca na ukierunkowaniu usługi na inną nieruchomość, powinna niweczyć istotę i sens pierwotnie świadczonej usługi.

Zatem przez usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 28e ustawy, należy rozumieć wszelkie usługi bezpośrednio związane z konkretną nieruchomością, tj. nieruchomość ta musi stanowić centralny i nieodzowny element usługi, a efekt lub charakter samej usługi musi być związany z tą konkretną, zindywidualizowaną nieruchomością. Należy ponadto zaznaczyć, że szczególne miejsce świadczenia określone w art. 28e ustawy dotyczy wyłącznie usług, które ściśle odnoszą się do konkretnie określonej nieruchomości, która jest identyfikowana co do jej położenia (nieruchomości, której lokalizacja jest określona w chwili świadczenia usług). Przy czym usługą związaną z nieruchomością nie będzie każda dowolna usługa wykazująca chociażby najmniejszy związek z daną nieruchomością, lecz jedynie usługa, która wprost odnosi się do konkretnej, sprecyzowanej nieruchomości będącej centralnym punktem usługi bądź ma na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Biorąc pod uwagę powołane regulacje prawne oraz przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach usługi nadzoru i koordynacji dostawy modułów budowlanych na rzecz „B” (podatnika VAT z siedzibą w (...), bez stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce), nie można uznać za usługę związaną z nieruchomością. Co prawda przedmiotowa usługa wykonywana w ramach konsorcjum związana będzie z realizowaniem usługi na nieruchomości, tj. inwestycji realizowanej przy (…), gdzie są prowadzone prace budowlane w obszarze budownictwa mieszkaniowego, niemniej jednak przedmiotem usługi świadczonej przez Spółkę nie będzie nieruchomość, lecz – ogólnie ujmując – nadzór i koordynacja procesu dostawy modułów budowlanych na teren budowy. Ww. usługa nadzoru i koordynacji nie cechuje się wystarczająco bezpośrednim związkiem z wykonywaną budową – za czynności związane z budową, tj. projektowaniem i pracami budowlanymi odpowiedzialna będzie firma „C” Należy jeszcze raz podkreślić, że aby uznać związek z nieruchomością za bezpośredni, usługa musi dotyczyć nieruchomości, która powinna stanowić kluczowy element świadczenia. Tymczasem czynności wykonywane przez Spółkę we wskazanym zakresie nie mają wpływu na kształt samej nieruchomości, a odnoszą się jedynie do sprawowania nadzoru nad procesem dostawy modułów budowlanych i ich odpowiedniej integracji z pracami budowlanymi w czasie. W analizowanej sprawie usługa koordynacji i nadzoru dostawy modułów budowlanych na teren przedmiotowej nieruchomości ma charakter organizacyjno-koordynacyjny i jest adresowana do partnera handlowego („B”), a nie do zamawiającego czy właściciela nieruchomości. Czynności Spółki nie stanowią elementu zarządzania czy utrzymania danej nieruchomości. W konsekwencji, w tej sytuacji nie będzie wystąpi wystarczająco bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i nieruchomością – o którym mowa w art. 31a rozporządzenia.

Ponadto, jak Państwo wskazali czynności świadczone przez Spółkę na rzecz „B” będą mieć charakter niepodzielny. Intencją nabywcy będzie więc uzyskanie jednej kompleksowej usługi koordynacyjno-nadzorczej, a nie szeregu odrębnych usług cząstkowych. Wszystkie czynności będą ze sobą powiązane i będą stanowić logiczną całość. Nie będzie możliwe ich wyodrębnienie w sposób pozwalający na samodzielne wykorzystanie. Wszystkie elementy usługi tworzą obiektywnie jedno, niepodzielne świadczenie. Wynagrodzenie ustalane jest w formie ryczałtowej, będzie obejmowało całość świadczenia. Celem usługi będzie zapewnienie prawidłowego przebiegu procesu dostaw modułów prefabrykowanych ze (...) do Polski oraz ich integracji z inwestycją budowlaną realizowaną przez konsorcjum. Elementem dominującym będzie koordynacja i nadzór procesu dostaw modułów prefabrykowanych oraz ich integracji z robotami budowlanymi.

Przedstawione okoliczności prowadzą do wniosku, że opisane przez Państwa czynności będą stanowić kompleksową usługę, która nie będzie związana z nieruchomościami – wyraźnie określonymi. Przedmiotowa nieruchomość nie będzie stanowić elementu składowego Państwa usług, a świadczenie usługi będzie możliwe bez nieruchomości.

Należy zatem stwierdzić, że usługa nadzoru i koordynacji dostawy modułów budowlanych, świadczona przez Spółkę na rzecz „B”, nie będzie mieć bezpośredniego związku z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy. W związku z powyższym, ww. usługa stanowi usługę, do opodatkowania której ma zastosowanie art. 28b ust. 1 ustawy (tj. jest to usługa, do której nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług).

W konsekwencji, usługa nadzoru i koordynacji dostawy modułów budowlanych, świadczona przez Spółkę na rzecz „B” (podatnika VAT z siedzibą w (...), bez stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT w (...) jako usługa, o której mowa w art. 28b ust. 1 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Informuję również, że niniejszą interpretacją został załatwiony wniosek w części dotyczącej w wskazania, czy usługa nadzoru i koordynacji dostawy modułów budowlanych, świadczona przez Państwa na rzecz „B” (podatnika VAT z siedzibą w (...), bez stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce), podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy w (...). Natomiast w części dotyczącej obowiązku wystawienia faktury bez VAT z adnotacją „odwrotne obciążenie” zostało wydane postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia z 29 września 2025 r. nr (...).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.