Interpretacja 0112-KDIL1-3.4012.645.2025.1.AKR

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie:

- nieuznania czynności wniesienia aportem do Spółki Infrastruktury przeznaczonej do aportu za wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

- uznania czynności wniesienia aportem do Spółki Infrastruktury przeznaczonej do aportu za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia,

- prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki ponoszone na realizację Inwestycji,

- sposobu realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Gmina-Miasto (…) (dalej: „Miasto” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”), Miasto jest wyposażone w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Miasto wykonuje zadania własne samodzielnie lub przez powołane gminne jednostki organizacyjne.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Miasta obejmują m.in. sprawy z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych. W ramach realizacji powierzonych Miastu zadań, Miasto sukcesywnie rozbudowuje oraz modernizuje występującą na jego terenie infrastrukturę sportową i rekreacyjną.

W tym zakresie Miasto jest obecnie w trakcie realizacji inwestycji pn. „(…)” (dalej: „Inwestycja”).

Miasto finansuje realizację Inwestycji zarówno ze środków własnych, jak i ze środków zewnętrznych.

Wydatki ponoszone przez Miasto na realizację Inwestycji są/będą dokumentowane wystawianymi przez dostawców/usługodawców fakturami VAT ze wskazaniem Miasta jako nabywcy dostarczanych towarów/świadczonych usług, w tym z podaniem NIP Miasta.

Przedmiotem Inwestycji jest budowa krytego basenu wraz z zapleczem sanitarno-szatniowym, zespołem SPA, wodnym placem zabaw i zjeżdżalnią oraz zakup związanego z tym wyposażenia (dalej: „Basen”). W ramach Inwestycji wykonane zostanie również zagospodarowanie terenu wokół Basenu poprzez wykonanie takiej infrastruktury jak: budynek stacji transformatorowej, parking dla samochodów osobowych i autobusów, drogi wewnętrzne, chodniki, wiata śmietnikowa, ogrodzenie terenu, instalacja ładowania pojazdów elektrycznych z punktem ładowania, oświetlenie zewnętrzne, stojaki dla rowerów oraz szlabany wjazdowo-wyjazdowe wraz z terminalami płatniczymi. Ponadto realizacja Inwestycji obejmuje wykonanie przyłączy do infrastruktury ciepłowniczej, wodociągowej, kanalizacyjnej i energetycznej, zakup i montaż instalacji fotowoltaicznej, jak również zakup agregatu prądotwórczego.

Uwzględniając powyższe, wymienione powyżej naniesienia, po zakończeniu realizacji Inwestycji, stanowiły będą w zakresie:

- Basenu – budynek w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 418 ze zm. dalej: „Prawo budowlane”);

- budynku stacji transformatorowej, parkingu dla samochodów osobowych i autobusów, dróg wewnętrznych oraz chodników – budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 w zw. z pkt 3a Prawa budowlanego;

- ogrodzenia terenu, instalacji ładowania pojazdów elektrycznych z punktem ładowania, oświetlenia zewnętrznego, przyłączy do infrastruktury ciepłowniczej, wodociągowej, kanalizacyjnej i energetycznej, szlabanów wjazdowo-wyjazdowych wraz z terminalami płatniczymi, instalacji fotowoltaicznej oraz agregatu prądotwórczego – urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, związane z Basenem;

- wiaty śmietnikowej oraz stojaków dla rowerów – obiekty małej architektury w rozumieniu art. 3 pkt 4 Prawa budowlanego.

W dalszej części złożonego wniosku o interpretację naniesienia w postaci: ogrodzenia terenu, instalacji ładowania pojazdów elektrycznych z punktem ładowania, oświetlenia zewnętrznego, przyłączy do infrastruktury ciepłowniczej, wodociągowej, kanalizacyjnej i energetycznej, szlabanów wjazdowo-wyjazdowych wraz z terminalami płatniczymi, instalacji fotowoltaicznej, agregatu prądotwórczego, wiaty śmietnikowej oraz stojaków dla rowerów, zwane będą: „Infrastrukturą towarzyszącą”.

Wymienione powyżej naniesienia, po zakończeniu realizacji Inwestycji, znajdowały się będą na należącej do Miasta działce nr (…).

Na terenie Miasta funkcjonuje (…), zorganizowane w formie komunalnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”) z wyłącznym (100%) udziałem Miasta w kapitale zakładowym. Spółka z uwagi na posiadaną osobowość prawną stanowi na gruncie VAT odrębnego od Miasta podatnika VAT.

W tym zakresie, mając na uwadze, że przedmiotem Inwestycji jest budowa Basenu wraz z pozostałą wymienioną powyżej infrastrukturą zapewniającą jego funkcjonowanie, a więc obiektu, którego charakter oraz sposób funkcjonowania wymaga zaangażowania znacznych zasobów organizacyjnych, finansowych, kadrowych i technicznych, których nie posiada albo posiada w niewystarczającym zakresie Miasto, a które posiada Spółka, Miasto bezpośrednio po zakończeniu realizacji Inwestycji oraz podjęciu niezbędnych działań o charakterze formalnoprawnym zamierza dokonać wniesienia Basenu wraz z budynkiem stacji transformatorowej, parkingiem dla samochodów osobowych i autobusów, drogami wewnętrznymi, chodnikami oraz Infrastrukturą towarzyszącą (dalej łącznie jako: „Infrastruktura przeznaczona do aportu”) do Spółki w drodze czynności aportu (aport rzeczowy, wkład niepieniężny). W efekcie tej czynności Spółka stanie się właścicielem ww. majątku, który służył będzie Spółce do prowadzenia działalności w zakresie sportu i rekreacji.

Miasto w tym miejscu wskazuje, iż od początku realizacji Inwestycji, planuje wykorzystanie Infrastruktury przeznaczonej do aportu na potrzeby odpłatnych czynności – tutaj aportu ww. infrastruktury na rzecz Spółki, w zamian za odpowiednie wynagrodzenie ze strony Spółki.

Miasto planuje dokonać rozliczenia omawianej transakcji aportu do Spółki składników majątkowych (materialnych), które powstaną w związku z realizacją Inwestycji, w taki sposób, by wynagrodzenie otrzymane przez Miasto w związku z aportem składało się w części z otrzymanych udziałów w kapitale zakładowym Spółki (ogółu praw i obowiązków przysługujących ich posiadaczowi), a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Miasta związanego z aportem (a nie w całości z otrzymanych udziałów w odpowiedniej wartości). W szczególności, zgodnie z planowanym rozliczeniem:

- kwota netto, którą otrzyma Miasto w związku z aportem stanowiła będzie wartość otrzymanych przez Miasto udziałów w kapitale zakładowym Spółki. Kwota ta odpowiadała będzie zasadniczo sumie wartości netto składników majątkowych (materialnych) wchodzących w skład Infrastruktury przeznaczonej do aportu, planowanych do wniesienia przez Miasto w formie wkładu niepieniężnego (aportu), przy czym z uwagi na charakter transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego łączna wartość otrzymanych przez Miasto udziałów stanowiła będzie wielokrotność wartości nominalnej pojedynczego udziału. Kwota ta nie obejmie zatem naturalnie występującej różnicy pomiędzy dokładną wartością netto wnoszonego majątku a sumą otrzymanych udziałów – tj. niepodzielnej reszty mniejszej od pojedynczego udziału, która to kwota zostanie przeznaczona na kapitał zapasowy Spółki, natomiast

- kwota VAT należnego z tytułu omawianej transakcji, wynikająca z odpowiedniej faktury VAT wystawionej przez Miasto, uregulowana zostanie przez Spółkę na rzecz Miasta w formie pieniężnej.

Odpowiednie zapisy określające wynagrodzenie Miasta zostaną uwzględnione w sporządzonej w związku z planowanym aportem dokumentacji aportowej.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że w ramach opisywanego aportu na Spółkę zostanie przeniesiona jedynie własność Infrastruktury przeznaczonej do aportu. W ramach przeprowadzonej transakcji aportu, Miasto nie przekaże zatem na rzecz Spółki:

- oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

- praw wynikających z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz praw do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikających z innych stosunków prawnych;

- wierzytelności, praw z papierów wartościowych, rachunków bankowych i środków pieniężnych;

- zobowiązań Miasta (w szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek lub kredytów);

- koncesji, licencji i zezwoleń;

- patentów i innych praw własności przemysłowej;

- majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych;

- tajemnicy przedsiębiorstwa;

- ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej;

- umów o pracę osób zatrudnionych w Mieście (tj. nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy).

W ślad za powyższym należy podkreślić, iż samo nabycie przez Spółkę (w drodze aportu) omawianych składników majątkowych nie będzie wystarczające do prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej z ich wykorzystaniem (tj. działalności w zakresie sportu i rekreacji). Przykładowo, w celu wykorzystania planowanego do wniesienia przez Miasto wkładu niepieniężnego Spółka musiała będzie zaangażować (ew. zorganizować) własne zasoby osobowe oraz finansowe, jak również zawrzeć umowy cywilnoprawne niezbędne do korzystania z tego majątku takie jak np. umowy na dostawę mediów. Bez posiadania ww. zasobów oraz ustanowienia wskazanych stosunków prawnych, Spółka nie byłaby w stanie wykorzystywać aportowanej infrastruktury do działalności gospodarczej. Innymi słowy elementy te decydowały będą o możności wykorzystania przez Spółkę planowanych do wniesienia przez Miasto składników majątku do działalności gospodarczej (świadczenia odpłatnych usług sportowo-rekreacyjnych).

W związku z przedstawionym opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Miasto w ramach złożonego wniosku o interpretację chciałoby potwierdzić sposób traktowania ww. aportu dla potrzeb VAT, a także jego wpływ na odliczenie VAT naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji.

Pytania

1. Czy wniesienie aportem Infrastruktury przeznaczonej do aportu do Spółki będzie stanowić wyłączoną z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa?

2. Czy wniesienie aportem Infrastruktury przeznaczonej do aportu do Spółki będzie stanowiło działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT?

3. Czy w związku z zamiarem wniesienia aportem do Spółki Infrastruktury przeznaczonej do aportu (bezpośrednio po zakończeniu realizacji Inwestycji oraz przeprowadzeniu działań o charakterze formalnoprawnym niezbędnych do dokonania aportu), Miasto ma prawo do pełnego odliczenia kwot VAT naliczonego wynikających z faktur VAT dokumentujących wydatki ponoszone na realizację Inwestycji?

4. W jaki sposób Miasto powinno dokonywać odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Wniesienie aportem Infrastruktury przeznaczonej do aportu do Spółki nie będzie stanowić wyłączonej z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

2. Wniesienie aportem Infrastruktury przeznaczonej do aportu do Spółki będzie stanowiło działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

3. W związku z zamiarem wniesienia aportem do Spółki Infrastruktury przeznaczonej do aportu (bezpośrednio po zakończeniu realizacji Inwestycji oraz przeprowadzeniu działań o charakterze formalnoprawnym niezbędnych do dokonania aportu), Miasto ma prawo do pełnego odliczenia kwot VAT naliczonego wynikających z faktur VAT dokumentujących wydatki ponoszone na realizację Inwestycji.

4. Miasto jest/będzie uprawnione do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu VAT za okres, w którym otrzymało/otrzyma ono fakturę dokumentującą dany wydatek (lub w trzech kolejnych okresach rozliczeniowych), o ile w okresie tym (lub wcześniej) po stronie dostawcy/usługodawcy powstał/powstanie obowiązek podatku w VAT w zakresie transakcji udokumentowanej tą fakturą. Po upływie tych okresów, Miasto może/będzie mogło dokonać korekty stosownych deklaracji VAT (plików JPK_V7M), nie później jednak niż w ciągu 5 lat od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad 1.

Planowane wniesienie aportem Infrastruktury przeznaczonej do aportu do Spółki, stanowić będzie czynność cywilnoprawną (patrz: Decyzja Izby Skarbowej w Rzeszowie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 16 marca 2006 r., sygn. IS.I/2-4361/4/06: Należy bowiem zauważyć, iż sama czynność wniesienia aportu jest czynnością czysto techniczną i następuje w konsekwencji zawarcia (lub zmiany) umowy spółki). W rezultacie, Miasto działać będzie w przypadku tej czynności jako podatnik VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Transakcja wniesienia Infrastruktury przeznaczonej do aportu do Spółki nie powinna być, w ocenie Miasta, uznana przy tym za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Przepis ten przewiduje, że z zakresu opodatkowania VAT wyłączone są transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Co prawda ww. pojęcie nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT, niemniej skoro ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym (tutaj: Kodeksie cywilnym) to nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową.

Natomiast, pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane bezpośrednio w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zgodnie z którym zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zdaniem Miasta, składniki majątkowe, które będą przedmiotem aportu nie będą stanowić ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przedmiotem aportu będzie jedynie własność Infrastruktury przeznaczonej do aportu. Jak zaznaczono w opisie stanu faktycznego /zdarzenia przyszłego, planowana transakcja wniesienia aportu nie obejmie, przeniesienia należności Miasta, jak również przeniesienia rachunków bankowych oraz środków pieniężnych zdeponowanych na rachunkach Miasta. Spółka nie przejmie również zobowiązań Miasta (w szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek lub kredytów). W ramach aportu nie dojdzie równocześnie do przeniesienia umów o pracę osób zatrudnionych w Mieście (tj. nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy). Mając na uwadze powyższe należy zauważyć, że Miasto przenosząc własność Infrastruktury przeznaczonej do aportu na rzecz Spółki, przeniesie wyłącznie jeden z zasobów niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie sportu i rekreacji.

Tym samym, nie można uznać, że wnoszona przez Miasto aportem Infrastruktura przeznaczona do aportu będzie stanowić przedsiębiorstwo – Miasto w ramach aportu przeniesie wyłącznie określone składniki majątkowe, którym nie będą towarzyszyć żadne inne elementy wymienione w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Przedmiotem aportu nie będzie też zorganizowana część przedsiębiorstwa, gdyż Infrastruktura przeznaczona do aportu nie będzie organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych, nie będzie obejmowała zobowiązań i nie mogłaby, w ocenie Miasta, stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, w tym przypadku z zakresu działalności sportowo -rekreacyjnej.

Czynność aportu stanowić będzie zatem podlegającą VAT odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. W jej przypadku dojdzie do przeniesienia na Spółkę prawa do rozporządzania Infrastrukturą przeznaczoną do aportu jak właściciel, w zamian za uzyskane przez Miasto wynagrodzenie w postaci udziałów w Spółce (w zakresie wartości netto przedmiotu aportu) oraz w postaci środków pieniężnych (w zakresie VAT należnego).

Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, przykładowo w:

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 kwietnia 2011 r., sygn. ILPP1/443-10/11-8/NS, gdzie stwierdzono: „Wniesienie aportu w postaci nieruchomości lub rzeczy ruchomych do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, zatem podlega opodatkowaniu”;

- interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 marca 2011 r., sygn. IBPP3/443-1016/10/AB: „Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne, czy zawodowe. Z uwagi na powyższe, wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję dostawy towarów – następuje tutaj przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Wobec powyższego, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Uwzględniając przedstawione powyżej uwagi, należy stwierdzić, że wniesienie aportem Infrastruktury przeznaczonej do aportu do Spółki nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a tym samym w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad 2.

Zgodnie z wyjaśnieniami Miasta przedstawionymi w odpowiedzi na pytanie nr 1, planowana przez Miasto czynność wniesienia aportem Infrastruktury przeznaczonej do aportu do Spółki, stanowić będzie na gruncie VAT podlegającą opodatkowaniu odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Kwestią do rozstrzygnięcia pozostaje jednak, czy do przedmiotowej transakcji powinno znaleźć zastosowanie zwolnienie z VAT przewidziane w ustawie o VAT lub wydanych do niej rozporządzeniach wykonawczych.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pojęcia pierwszego zasiedlenia została przy tym zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, który stanowi, iż przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści powołanych przepisów wynika zatem, iż w sytuacji, w której dostawa budynków, budowli lub ich części, w tym ich aport, będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub będzie miała miejsce w okresie krótszym niż 2 lata od momentu pierwszego zasiedlenia, które należy rozumieć, przede wszystkim jako oddanie do używania pierwszemu użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu, zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.

W ocenie Miasta, taka właśnie sytuacja będzie mieć miejsce w jego przypadku. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, powstały w ramach Inwestycji Basen oraz budynek stacji transformatorowej, parking dla samochodów osobowych i autobusów, drogi wewnętrzne i chodniki, zgodnie z zamiarem Miasta, zostaną wniesione aportem do Spółki bezpośrednio po oddaniu ich do użytkowania oraz zakończeniu działań o charakterze formalno-prawnym niezbędnych do dokonania aportu. Powyższe oznacza zatem, iż dokonując aportu Basenu oraz budynku stacji transformatorowej, parkingu dla samochodów osobowych i autobusów, dróg wewnętrznych i chodników, na rzecz Spółki, de facto Miasto odda te naniesienia do użytkowania pierwszemu nabywcy bezpośrednio po ich wybudowaniu. Innymi słowy, aport Basenu oraz budynku stacji transformatorowej, parkingu dla samochodów osobowych i autobusów, dróg wewnętrznych i chodników, dokonany będzie w ramach ich pierwszego zasiedlenia, w konsekwencji czego zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie będzie mogło znaleźć zastosowania w przypadku Miasta.

Miasto przy tym odnosi się również do zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. W jego ocenie, przedmiotowe zwolnienie z VAT także nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sytuacji. Zgodnie bowiem z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy przy tym uwzględnić, że do zastosowania przedmiotowego zwolnienia niezbędnym jest, aby przesłanki wymienione w literze a) i b) omawianego przepisu zostały spełnione w sposób łączny. Powyższe oznacza zatem, iż brak spełnienia chociażby jednej z wymienionych przesłanek wyklucza zastosowanie zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Uwzględniając przedstawione powyżej uwarunkowania prawne zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, Miasto wskazuje, iż niewątpliwie w jego przypadku nie dojdzie do spełnienia pierwszej z przesłanek, o której mowa w lit. a) ww. przepisu. Zdaniem Miasta, analiza całościowa przepisu art. 86 ustawy o VAT, traktującego o prawie do odliczenia VAT naliczonego, prowadzi do jednoznacznego i niepodważalnego wniosku, iż prawo do odliczenia przysługuje również w momencie, w którym co prawda nie doszło jeszcze do wykonania czynności opodatkowanej VAT (np. aport) niemniej jednak podatnik posiada możliwy do zidentyfikowania zamiar jej wykonania. Taka właśnie sytuacja ma miejsce w przypadku Miasta, które od początku realizacji Inwestycji posiada zamiar wniesienia powstałego w tym zakresie majątku w drodze aportu do Spółki, co w jego ocenie, uwzględniając możliwości organizacyjne Spółki będzie miało niewątpliwie korzystne znaczenie dla odbiorców usług realizowanych przy wykorzystaniu omawianej infrastruktury sportowo-rekreacyjnej. W rezultacie, uznać należy, iż w momencie dokonania aportu prawdziwe będzie stwierdzenie, iż Miastu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją Inwestycji, a co za tym idzie również związanego z budową Basenu oraz budynku stacji transformatorowej, parkingu dla samochodów osobowych i autobusów, dróg wewnętrznych i chodników.

W związku z niespełnieniem pierwszej z przesłanek, dla braku możliwości zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, nie będzie istotne ewentualne spełnienie drugiej z przesłanek, o której mowa w lit. b) ww. przepisu, tj. dokonanie przez Miasto ulepszeń Basenu, budynku stacji transformatorowej, parkingu dla samochodów osobowych i autobusów, dróg wewnętrznych i/lub chodników, których wysokość przekroczyłaby 30% ich wartości początkowej. Na marginesie Miasto przy tym zauważa, iż w jego przypadku również ta przesłanka nie zostanie spełniona bowiem Basen oraz budynek stacji transformatorowej, parking dla samochodów osobowych i autobusów, drogi wewnętrzne i chodniki, zgodnie z zamiarem Gminy, zostaną wniesione aportem do Spółki bezpośrednio po oddaniu ich do użytkowania oraz zakończeniu działań o charakterze formalno-prawnym niezbędnych do dokonania aportu, co zgodnie z zasadami logiki wyklucza możliwość poniesienia wydatków na ich ulepszenie przed ww. transakcją aportu.

Podsumowując, w opinii Miasta, w związku z możliwością odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach Inwestycji na budowę Basenu, budynku stacji transformatorowej, parkingu dla samochodów osobowych i autobusów, dróg wewnętrznych i chodników, z uwagi na zamiar ich aportu wraz z pozostałymi elementami Infrastruktury przeznaczonej do aportu na rzecz Spółki w zamian za ustalone umownie wynagrodzenie, Miasto nie będzie uprawnione do skorzystania ze zwolnienia z VAT również na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w ramach Inwestycji poza Basenem, budynkiem stacji transformatorowej, parkingiem dla samochodów osobowych i autobusów, drogami wewnętrznymi oraz chodnikami powstanie również Infrastruktura towarzysząca, która w zakresie:

- ogrodzenia terenu, instalacji ładowania pojazdów elektrycznych z punktem ładowania, oświetlenia zewnętrznego, przyłączy do infrastruktury ciepłowniczej, wodociągowej, kanalizacyjnej i energetycznej, szlabanów wjazdowo-wyjazdowych wraz z terminalami płatniczymi, instalacji fotowoltaicznej oraz agregatu prądotwórczego – stanowi urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, związane z Basenem;

- wiaty śmietnikowej oraz stojaków dla rowerów – stanowi obiekty małej architektury w rozumieniu art. 3 pkt 4 Prawa budowlanego.

Biorąc pod uwagę, iż naniesienia w postaci: ogrodzenia terenu, instalacji ładowania pojazdów elektrycznych z punktem ładowania, oświetlenia zewnętrznego, przyłączy do infrastruktury ciepłowniczej, wodociągowej, kanalizacyjnej i energetycznej, szlabanów wjazdowo-wyjazdowych wraz z terminalami płatniczymi, instalacji fotowoltaicznej oraz agregatu prądotwórczego, stanowią urządzenia budowlane, a więc zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego urządzenia techniczne związane z Basenem, zapewniające możliwość użytkowania Basenu zgodnie z jego przeznaczeniem – w tym przypadku jego wykorzystanie na potrzeby prowadzenia działalności w zakresie sportu i rekreacji, zdaniem Miasta, dostawa wymienionych powyżej naniesień dzieliła będzie w zaistniej sytuacji byt prawny Basenu w zakresie opodatkowania VAT.

W ocenie Miasta, analogiczne wnioski należy również kierować w odniesieniu do dostawy wiaty śmietnikowej oraz stojaków dla rowerów stanowiących obiekty małej architektury w rozumieniu art. 3 pkt 4 Prawa budowlanego. Innymi słowy, zdaniem Miasta, również dostawa wymienionych powyżej naniesień dzieliła będzie w zaistniej sytuacji byt prawny Basenu w zakresie opodatkowania VAT.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Miasta, w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym planowana transakcja wniesienia przez Miasto aportem Infrastruktury przeznaczonej do aportu do Spółki nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT – ze względu na to, iż dostawa Basenu, budynku stacji transformatorowej, parkingu dla samochodów osobowych i autobusów, dróg wewnętrznych i chodników, dokonana zostanie w ramach ich pierwszego zasiedlenia oraz na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT – z uwagi na okoliczność, iż na moment dokonywania aportu Miastu będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych na budowę Basenu, budynku stacji transformatorowej, parkingu dla samochodów osobowych i autobusów, dróg wewnętrznych i chodników (zakres tego prawa zostanie omówiony w dalszej części niniejszego uzasadnienia).

Uzupełniająco Miasto wskazuje również, iż nawet w przypadku, w którym Organ uznałby, iż Infrastruktura towarzysząca, czy to w zakresie urządzeń budowlanych czy też obiektów małej architektury, nie dzieli bytu prawnego Basenu w zakresie opodatkowania VAT, zdaniem Miasta jej sprzedaż (aport) w dalszym ciągu nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie ustawy o VAT lub wydanych do niej rozporządzeń wykonawczych, w tym zwolnienia zawartego w treści art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Końcowo Miasto podkreśla, że odmienna interpretacja powyższych przepisów zakładałaby rozszerzającą wykładnię regulacji dotyczących zwolnień z VAT. Natomiast zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) oraz polskich sądów administracyjnych, interpretacja przepisów dotyczących zwolnień, jako odstępstwo od reguły ogólnej – tj. zasady powszechności opodatkowania VAT, powinna być dokonywana w sposób ścisły.

Takie podejście zostało potwierdzone przykładowo w wyroku z sprawie 348/87 Stichting Uitvoering Financiele Acties (SUFA) przeciwko Staatssecretaris van Financien z dnia 15 czerwca 1989 r., w którym TSUE stwierdził, że: „pojęcia stosowane dla określenia zwolnień w art. 13 VI Dyrektywy należy interpretować ściśle, ponieważ stanowią one wyjątki od ogólnej zasady, że podatek obrotowy jest nakładany na wszystkie usługi świadczone za wynagrodzeniem przez podatnika”.

Podobne stanowisko zajął TSUE w sprawie C-434/05 Stichting Regionaal Opleidingen Centrum Noord Kennemerland/West Friesland (Horizon College) przeciwko Staatssecretaris van Financiën z dnia 14 czerwca 2005 r., w którym dodatkowo podkreślił, że: „interpretacja pojęć używanych do opisania zwolnień powinna być zgodna z celami realizowanymi przez owe zwolnienia oraz zasadą neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT”.

Powyższa zasada ścisłej interpretacji zakresu zwolnień została również wielokrotnie podkreślona w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach z dnia 1 czerwca 2009 r., sygn. akt III SA/Gl 257/09 stwierdził, że: „zwolnienia przedmiotowe wprowadzone przepisami VI Dyrektywy stanowią istotny wyłom od zasady powszechności i ostatecznego opodatkowania konsumpcji. Wszelkie odstępstwa od tych zasad mogą być w Państwach Członkowskich stosowane wyłącznie w sytuacji, gdy taką możliwość przewidują przepisy wspólnotowe, które nie mogą być interpretowane rozszerzająco”. Stanowisko to zostało potwierdzone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 kwietnia 2009 r., sygn. akt I FSK 111/09.

Ad 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Ponadto prawo to przysługuje podatnikowi o tyle, o ile nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT. Dodatkowo prawo to przysługuje w pełnym zakresie, o ile nie zachodzą okoliczności przewidziane w art. 86 ust. 2a-2h, 90 i 91 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, należy każdorazowo rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

- zostały nabyte przez podatnika tego podatku,

- pozostają one w związku z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych, a także,

- czy w przedmiotowej sytuacji nie występują przesłanki negatywne uregulowane w art. 88 ustawy o VAT oraz ograniczenia prawa do pełnego odliczenia VAT wymienione w treści art. 86 ust. 2a-2h, 90 i 91 tejże ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wskazało Miasto w uzasadnieniu do pytania nr 1, w jego ocenie, czynność wniesienia do Spółki Infrastruktury przeznaczonej do aportu bezpośrednio po zakończeniu realizacji Inwestycji oraz podjęciu działań o charakterze formalno-prawnym niezbędnych do dokonania aportu, stanowić będzie czynność o charakterze cywilnoprawnym, spełniającą przesłanki do uznania jej za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, z której wykonaniem wiązać się będzie obowiązek rozliczenia podatku należnego (jak wykazano w uzasadnieniu do pytania nr 2 – w sytuacji Miasta zwolnienia z opodatkowania przewidziane dla planowanej transakcji aportu nie znajdą zastosowania).

Tym samym mając na uwadze charakter planowanej czynności (aportu) oraz uwzględniając okoliczność, iż czynność ta zostanie wykonana bezpośrednio po zakończeniu realizacji Inwestycji oraz podjęciu działań o charakterze formalno-prawnym niezbędnych do dokonania aportu, w ocenie Miasta, przysługuje mu/będzie mu przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w cenie wydatków ponoszonych na zakup towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji.

Warto przy tym zauważyć, iż w świetle art. 86 ust. 1 in principio, związek pomiędzy zakupionymi towarami i usługami a wykonywaniem czynności opodatkowanych nie musi mieć charakteru bezpośredniego i ścisłego. Za wystarczający uważa się zadeklarowany przez podatnika zamiar przeznaczenia danego towaru lub usługi na cele związane ze sprzedażą opodatkowaną (tutaj: aport mienia do Spółki).

Stanowisko to pozostaje ugruntowane w orzecznictwie, w tym w wyrokach TSUE: „Ponadto, zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT w zakresie obciążenia podatkowego dla przedsiębiorstwa pierwsze wydatki inwestycyjne, poniesione w celu i z zamiarem rozpoczęcia działalności, należy uznać za działalność gospodarczą. Opóźnienie rozpoczęcia działalności do momentu faktycznego wykorzystania nieruchomości, tj. do momentu rozpoczęcia uzyskiwania z tej nieruchomości dochodu do opodatkowania, byłoby sprzeczne z tą zasadą. Każda inna interpretacja art. 4 Dyrektywy oznaczałaby obciążenie przedsiębiorcy kosztem VAT w trakcie prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, bez umożliwienia mu odliczenia tego podatku zgodnie z art. 17, i wprowadzałaby nieuzasadnione rozróżnienie między wydatkami inwestycyjnymi, poniesionymi przed faktycznym wykorzystaniem nieruchomości i wydatkami poniesionymi w trakcie ich wykorzystywania”. (por. wyrok w sprawie C-268/83 Rompelman, C-110/94 Intercommunale voor zeewaterontzilting – INZO).

W przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie wystąpi ponadto żadna z negatywnych przesłanek prawa do odliczenia, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT. Ponadto, w związku z tym, iż efekty rzeczowe Inwestycji bezpośrednio po jej zakończeniu oraz podjęciu działań o charakterze formalno-prawnym niezbędnych do dokonania aportu będą w całości wykorzystane do wykonania czynności opodatkowanej VAT (aport), zdaniem Miasta, nie znajdują w tym przypadku zastosowania również przepisy dotyczące prewspółczynnika, współczynnika oraz korekty wieloletniej (art. 86 ust. 2a-2h, 90 i 91 ustawy o VAT).

W konsekwencji, Miasto jest/będzie uprawnione do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki ponoszone na zakup towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji, w związku z planowanym sposobem wykorzystania powstałych w wyniku Inwestycji efektów rzeczowych (aport podlegający opodatkowaniu VAT).

Ad 4.

Jak wykazano powyżej, w ocenie Miasta, przysługuje mu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na realizację Inwestycji na zasadach ogólnych wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Oznacza to, iż Miasto ma/będzie miało prawo do zrealizowania swojego uprawnienia poprzez odliczenie podatku zawartego w fakturach VAT związanych z realizacją Inwestycji w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy u sprzedawcy w stosunku do nabywanych przez Miasto towarów i usług, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym otrzymano faktury – zgodnie z art. 86 ust. 10 i 10b ustawy o VAT.

Jeśli Miasto nie zrealizuje tego uprawnienia w rozliczeniu za wskazany powyżej okres, wówczas może/będzie mogło obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych (por. art. 86 ust. 11 ustawy o VAT).

Jednocześnie, w świetle art. 86 ust. 13 ww. ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e, i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego, albo za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego.

Tym samym, w przypadku faktur dokumentujących realizację Inwestycji, w sytuacji braku dokonania przez Miasto odliczenia podatku naliczonego na zasadach wynikających z art. 86 ust. 10, 10b i 11 ustawy o VAT, prawo to Miasto będzie mogło zrealizować w drodze korekty odpowiednich deklaracji VAT (plików JPK_V7M). W większości wydatki ponoszone na realizację Inwestycji są i będą związane z nabyciem przez Miasto usług budowlano-montażowych. Obowiązek podatkowy w przypadku usług budowlano-montażowych powstaje z chwilą wystawienia faktury, zatem w praktyce Miasto zrealizuje prawo do odliczenia również w rozliczeniu za okresy otrzymania faktur. Z kolei w przypadku nabycia usług/towarów innego rodzaju (np. wykonanie dokumentacji projektowej itp.) Miasto zrealizuje prawo do odliczenia z uwzględnieniem zasad, według których dla określonego typu dostawy powstaje obowiązek podatkowy.

W konsekwencji, w związku z ponoszeniem wydatków na realizację Inwestycji, której przedmiotem jest Infrastruktura przeznaczona do aportu, która bezpośrednio po jej ukończeniu oraz podjęciu działań o charakterze formalno-prawnym niezbędnych do dokonania aportu zostanie wniesiona w drodze aportu do Spółki (aport ten jak wynika z uzasadnienia do pytania nr 2 nie będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania VAT) Miasto jest/będzie uprawnione do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego już w trakcie realizacji Inwestycji – w bieżących deklaracjach VAT, w których otrzyma faktury dokumentujące wydatki (lub w trzech kolejnych okresach rozliczeniowych), o ile w okresie tym (lub wcześniej) po stronie dostawcy/usługodawcy powstanie obowiązek podatkowy w VAT w zakresie transakcji udokumentowanych tymi fakturami. Zaś po upływie tych okresów, Miasto będzie mogło dokonać korekty stosownych deklaracji VAT (plików JPK_V7M) za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy:

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

- podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

- podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 ze zm.):

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym:

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności z zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przy czym użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071), zwanej dalej Kodeksem cywilnym. Zgodnie z tym przepisem:

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące ze sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”). W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Są Państwo obecnie w trakcie realizacji inwestycji pn. „(…)” (dalej: „Inwestycja”). Finansują Państwo przedmiotową Inwestycję zarówno ze środków własnych, jak i ze środków zewnętrznych. Wydatki ponoszone przez Miasto na realizację Inwestycji są/będą dokumentowane wystawianymi przez dostawców/usługodawców fakturami VAT ze wskazaniem Miasta jako nabywcy dostarczanych towarów/świadczonych usług, w tym z podaniem NIP Miasta. Przedmiotem Inwestycji jest budowa krytego basenu wraz z zapleczem sanitarno-szatniowym, zespołem SPA, wodnym placem zabaw i zjeżdżalnią oraz zakup związanego z tym wyposażenia (dalej: „Basen”). W ramach Inwestycji wykonane zostanie również zagospodarowanie terenu wokół Basenu poprzez wykonanie takiej infrastruktury jak: budynek stacji transformatorowej, parking dla samochodów osobowych i autobusów, drogi wewnętrzne, chodniki, wiata śmietnikowa, ogrodzenie terenu, instalacja ładowania pojazdów elektrycznych z punktem ładowania, oświetlenie zewnętrzne, stojaki dla rowerów oraz szlabany wjazdowo-wyjazdowe wraz z terminalami płatniczymi. Ponadto realizacja Inwestycji obejmuje wykonanie przyłączy do infrastruktury ciepłowniczej, wodociągowej, kanalizacyjnej i energetycznej, zakup i montaż instalacji fotowoltaicznej, jak również zakup agregatu prądotwórczego. Na terenie Miasta funkcjonuje (…), zorganizowane w formie komunalnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”) z wyłącznym (100%) udziałem Miasta w kapitale zakładowym. Spółka z uwagi na posiadaną osobowość prawną stanowi na gruncie VAT odrębnego od Miasta podatnika VAT. Bezpośrednio po zakończeniu realizacji Inwestycji oraz podjęciu niezbędnych działań o charakterze formalnoprawnym zamierzają Państwo dokonać wniesienia Basenu wraz z budynkiem stacji transformatorowej, parkingiem dla samochodów osobowych i autobusów, drogami wewnętrznymi, chodnikami oraz Infrastrukturą towarzyszącą (dalej łącznie jako: „Infrastruktura przeznaczona do aportu”) do Spółki w drodze czynności aportu (aport rzeczowy, wkład niepieniężny). W efekcie tej czynności Spółka stanie się właścicielem ww. majątku, który służył będzie Spółce do prowadzenia działalności w zakresie sportu i rekreacji. Od początku realizacji Inwestycji, planują Państwo wykorzystanie Infrastruktury przeznaczonej do aportu na potrzeby odpłatnych czynności – aportu ww. Infrastruktury na rzecz Spółki, w zamian za odpowiednie wynagrodzenie ze strony Spółki. W ramach opisywanego aportu na Spółkę zostanie przeniesiona jedynie własność Infrastruktury przeznaczonej do aportu. W ramach przeprowadzonej transakcji aportu nie przekażą Państwo na rzecz Spółki:

- oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

- praw wynikających z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz praw do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikających z innych stosunków prawnych;

- wierzytelności, praw z papierów wartościowych, rachunków bankowych i środków pieniężnych;

- zobowiązań Miasta (w szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek lub kredytów);

- koncesji, licencji i zezwoleń;

- patentów i innych praw własności przemysłowej;

- majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych;

- tajemnicy przedsiębiorstwa;

- ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej;

- umów o pracę osób zatrudnionych w (...) (tj. nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy).

Samo nabycie przez Spółkę (w drodze aportu) omawianych składników majątkowych nie będzie wystarczające do prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej z ich wykorzystaniem (tj. działalności w zakresie sportu i rekreacji). Przykładowo, w celu wykorzystania planowanego do wniesienia przez Państwa niepieniężnego Spółka musiała będzie zaangażować (ew. zorganizować) własne zasoby osobowe oraz finansowe, jak również zawrzeć umowy cywilnoprawne niezbędne do korzystania z tego majątku takie jak np. umowy na dostawę mediów. Bez posiadania ww. zasobów oraz ustanowienia wskazanych stosunków prawnych, Spółka nie byłaby w stanie wykorzystywać aportowanej infrastruktury do działalności gospodarczej. Innymi słowy elementy te decydować będą o możności wykorzystania przez Spółkę planowanych do wniesienia przez Państwa składników majątku do działalności gospodarczej (świadczenia odpłatnych usług sportowo-rekreacyjnych).

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą wskazania, czy wniesienie aportem Infrastruktury do Spółki będzie stanowić wyłączoną z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że opisane we wniosku składniki majątkowe będące przedmiotem planowanego aportu nie będą stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Przedmiotem aportu będą tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa Wnioskodawcy niezdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Przedmiotem aportu będzie bowiem infrastruktura powstała w ramach Inwestycji, której nie można uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego przepisu.

Jak wyjaśniono powyżej, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Opisany we wniosku przedmiot planowanego aportu nie stanowi również zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiot aportu nie będzie stanowił składników majątkowych wydzielonych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w Mieście, które umożliwiałyby prowadzenie niezależnego przedsiębiorstwa. W ramach aportu na Spółkę zostanie przeniesiona jedynie własność Infrastruktury wytworzonej w ramach Inwestycji. Miasto nie przekaże oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), praw wynikających z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz praw do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikających z innych stosunków prawnych; koncesji, licencji i zezwoleń; patentów i innych praw własności przemysłowej; majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych; tajemnicy przedsiębiorstwa; ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Spółka nie przejmie wierzytelności, praw z papierów wartościowych, rachunków bankowych i środków pieniężnych, żadnych zobowiązań Miasta (w szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek lub kredytów) i nie dojdzie do przeniesienia umów o pracę osób zatrudnionych w Mieście (tj. nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy). Zatem, przedmiot aportu nie może funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy. Będące przedmiotem aportu składniki majątkowe nie będą na tyle zorganizowane, aby umożliwiały prowadzenie na nich działalności bez dodatkowych nakładów Spółki.

Tak więc, w rozpatrywanej sprawie składniki majątkowe będące przedmiotem aportu, które nabędzie Spółka w wyniku planowanego aportu nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym, do planowanej transakcji nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Planowany aport Infrastruktury – Basenu wraz z budynkiem stacji transformatorowej, parkingiem dla samochodów osobowych i autobusów, drogami wewnętrznymi, chodnikami oraz Infrastrukturą towarzyszącą – powstałej w ramach realizacji Inwestycji, nie będzie zatem wyłączony z opodatkowania podatkiem VAT.

Ad 1.

Podsumowując, stwierdzić należy, że wniesienie aportem do Spółki Infrastruktury przeznaczonej do aportu, nie będzie stanowić wyłączonej z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, Państwa stanowisko w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy wniesienie aportem do Spółki Infrastruktury przeznaczonej do aportu, będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT.

Należy zaważyć, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych:

- wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku,

- w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające określoną wartość.

Taka transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest konieczne, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną wymierną korzyść.

Wniesienie aportu do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług. Tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ odbywa się za wynagrodzeniem: istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Tak więc, aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Należy również zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z powołanego przepisu wynika, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego ze wskazanych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stanie się bezzasadne.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli i ich części prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy:

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy:

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jednocześnie wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli” oraz „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.).

Stosownie do art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Na podstawie art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Według art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać zwolnienie dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Natomiast w odniesieniu do obiektów małej architektury należy stwierdzić, że nie stanowią budowli czy też budynku zdefiniowanych w ustawie Prawo budowlane. Tym samym do obiektów małej architektury nie mają zastosowania przepisy art. 2 pkt 14 ustawy oraz zwolnienia wynikające z ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy.

Wskazali Państwo, że w przedmiotem Inwestycji jest budowa:

- Basenu stanowiącego budynek w rozumieniu art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego;

- budynku stacji transformatorowej, parkingu dla samochodów osobowych i autobusów, dróg

wewnętrznych oraz chodników stanowiących budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 w zw. z pkt 3a Prawa budowlanego;

- ogrodzenia terenu, instalacji ładowania pojazdów elektrycznych z punktem ładowania, oświetlenia zewnętrznego, przyłączy do infrastruktury ciepłowniczej, wodociągowej, kanalizacyjnej i energetycznej, szlabanów wjazdowo-wyjazdowych wraz z terminalami płatniczymi, instalacji fotowoltaicznej oraz agregatu prądotwórczego stanowiących urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, związane z Basenem;

- wiaty śmietnikowej oraz stojaków dla rowerów stanowiących obiekty małej architektury w rozumieniu art. 3 pkt 4 Prawa budowlanego.

Z wniosku wynika ponadto, że Miasto bezpośrednio po zakończeniu realizacji Inwestycji oraz podjęciu niezbędnych działań o charakterze formalnoprawnym zamierza dokonać wniesienia Basenu wraz z budynkiem stacji transformatorowej, parkingiem dla samochodów osobowych i autobusów, drogami wewnętrznymi, chodnikami oraz Infrastrukturą towarzyszącą do Spółki w drodze czynności aportu (aport rzeczowy, wkład niepieniężny). W efekcie tej czynności Spółka stanie się właścicielem ww. majątku, który służył będzie Spółce do prowadzenia działalności w zakresie sportu i rekreacji. W efekcie dokonując aportu ww. Infrastruktury na rzecz Spółki, Miasto odda tą Infrastrukturę do użytkowania pierwszemu nabywcy bezpośrednio po jej wybudowaniu.

Jak więc wynika z powyższego, nie będą Państwo użytkować powstałej w ramach Inwestycji Infrastruktury po jej wybudowaniu. Planowana przez Państwa czynność aportu Infrastruktury – budynku, budowli oraz urządzeń budowlanych związanych z Basenem – na rzecz Spółki stanowiła będzie oddanie Inwestycji do użytkowania – pierwszemu nabywcy. Przed dokonaniem aportu nie dojdzie do oddania majątku pierwszemu użytkownikowi lub rozpoczęcia jego użytkowania przez Państwa na potrzeby własne. Tym samym, od oddania Inwestycji (budynku, budowli oraz urządzeń budowlanych związanych z Basenem) do użytkowania do dnia wniesienia jej aportem nie upłynie okres dłuższy niż 2 lata, gdyż to aport będzie czynnością, w drodze której dojdzie do oddania Inwestycji do użytkowania i rozpoczęcia jej użytkowania.

Skoro aport Infrastruktury (budynku, budowli oraz urządzeń budowlanych związanych z Basenem) powstałej w ramach Inwestycji na rzecz Spółki będzie dokonywany w ramach jej pierwszego zasiedlenia, to nie zostaną spełnione warunki umożliwiające zwolnienie od podatku aportu ww. Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W przypadku braku możliwości zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy należy dokonać analizy możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Jak wskazano wyżej, z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wynika, że aby dostawa budynku lub budowli mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki określone w tym przepisie, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynku lub budowli oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zatem, celem ustalenia, czy transakcja wniesienia aportem ww. Infrastruktury będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należy dokonać rozstrzygnięcia, czy będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków na jej wytworzenie.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy (art. 88) lub aktów wykonawczych.

W analizowanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy zostaną spełnione. We wniosku wskazali Państwo, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT oraz realizują Inwestycje dotyczące Infrastruktury z zamiarem przekazania efektów Inwestycji w ramach aportu na rzecz Spółki, za co otrzymają Państwo udziały w Spółce. Oznacza to, że powstała Infrastruktura zostanie wykorzystana do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na Inwestycję w zakresie dotyczącym Infrastruktury, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Wobec tego dla dostawy Infrastruktury (budynku, budowli oraz urządzeń budowlanych związanych z Basenem) w ramach aportu do Spółki zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy nie znajdzie zastosowania, ponieważ będzie przysługiwać Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na realizację Inwestycji w zakresie dotyczącym Infrastruktury. Nie zostaną zatem spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Natomiast, w odniesieniu do obiektów małej architektury, jak wskazano powyżej, nie mają zastosowania zwolnienia od podatku VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy.

W analizowanej sprawie nie znajdzie również zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż – jak rozstrzygnięto wyżej – będzie przysługiwać Państwu prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na Inwestycję w zakresie dotyczącym Infrastruktury (budynku, budowli, urządzeń budowlanych związanych z Basenem oraz obiektów małej architektury). Ponadto, jak wynika z okoliczności sprawy, przedmiotowa Infrastruktura (budynek, budowle, urządzenia budowlane związane z Basenem oraz obiekty małej architektury) przed dokonaniem aportu nie będzie użytkowana przez Państwa, tym samym nie będzie użytkowana na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W rezultacie, w związku z brakiem możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT w odniesieniu do czynności wniesienia aportem Infrastruktury, powstałej w ramach realizacji Inwestycji, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a oraz pkt 2 ustawy należy stwierdzić, że ww. czynność wniesienia aportem przedmiotowej Infrastruktury, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Ad 2.

Podsumowując, stwierdzić należy, że wniesienie aportem do Spółki Infrastruktury przeznaczonej do aportu będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

W związku z powyższym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Dalsze Państwa wątpliwości dotyczą stwierdzenia, czy w związku z zamiarem wniesienia aportem do Spółki Infrastruktury przeznaczonej do aportu (bezpośrednio po zakończeniu realizacji Inwestycji oraz przeprowadzeniu działań o charakterze formalnoprawnym niezbędnych do dokonania aportu), mają Państwo prawo do pełnego odliczenia kwot VAT naliczonego wynikających z faktur VAT dokumentujących wydatki ponoszone na realizację Inwestycji.

Z przeprowadzonej powyżej analizy wynika, że – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na realizacje Inwestycji – budowę Basenu wraz z pozostałą infrastrukturą zapewniającą jego funkcjonowanie, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Należy wskazać, że w odniesieniu do Infrastruktury przeznaczonej do aportu powstałej w ramach Inwestycji, która po jej zakończeniu zostanie wniesiona aportem do Spółki, warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ przedstawiony opis sprawy wskazuje, że Infrastruktura przeznaczona do aportu nie będzie służyła do innych czynności niż wniesienie jej aportem, a więc będzie wykorzystana wyłącznie do czynności opodatkowanych. Jak wskazano powyżej, czynność wniesienia aportem Infrastruktury przeznaczonej do aportu będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Zatem, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o pełną kwotę podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na Inwestycję w postaci budowy Basenu wraz z pozostałą infrastrukturą zapewniającą jego funkcjonowanie. Ponadto, prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.

Podsumowując, w związku z zamiarem wniesienia aportem do Spółki Infrastruktury przeznaczonej do aportu (bezpośrednio po zakończeniu realizacji Inwestycji oraz przeprowadzeniu działań o charakterze formalnoprawnym niezbędnych do dokonania aportu), mają Państwo prawo do pełnego odliczenia kwot VAT naliczonego wynikających z faktur VAT dokumentujących wydatki ponoszone na realizację Inwestycji. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również stwierdzenia w jaki sposób Miasto powinno dokonywać odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Powyższe oznacza, że odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 10 oraz ust. 10b pkt 1 ustawy, można dokonać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie następujące przesłanki:

- powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych towarów i usług,

- doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,

- podatnik jest w posiadaniu (otrzymał) faktury dokumentującej tę transakcję.

Zgodnie z art. 86 ust. 10c ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 11 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy:

Z powołanych przepisów wynika, że nierozliczony w okresie otrzymania faktury lub w jednym z okresów rozliczeniowych, o których mowa w art. 86 ust. 11 ustawy, podatek naliczony może zostać rozliczony w okresie 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Odliczenie podatku, zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy, będzie możliwe poprzez korektę deklaracji za okres, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku bądź za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych.

Analiza okoliczności sprawy oraz powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstało/powstanie dla Państwa w okresie, w którym otrzymali/otrzymają Państwo faktury dokumentujące wydatki poniesione w ramach ww. Inwestycji (o ile w tym okresie lub wcześniej powstał/powstanie obowiązek podatkowy po stronie dostawcy/usługodawcy tych towarów lub usług).

W związku z powyższym, mają/będą mieli Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na realizację Inwestycji w terminach określonych w art. 86 ust. 10 i 11 ustawy, tj. w rozliczeniu za okres, w którym powstał/powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym otrzymali /otrzymają Państwo faktury dokumentujące te zakupy. W sytuacji, gdy nie odliczyli/nie odliczą Państwo podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych ani zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, z uwzględnieniem art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, ani w terminie, o którym mowa w art. 86 ust. 11 ustawy, mogą/będą mogli Państwo – na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy – zrealizować to prawo przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tj. za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym spełnili/spełnią Państwo wszystkie warunki do odliczenia lub za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało/powstanie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

- stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

- zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno -skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.