Interpretacja 0112-KDIL1-3.4012.723.2025.2.KK

Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 września 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do zastosowania 0% stawki podatku z tytułu eksportu towarów na podstawie posiadanej dokumentacji. Uzupełnili go Państwo pismem z 28 października 2025 r. (wpływ 28 października 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego (ostatecznie przedstawiony w piśmie z 28 października 2025 r.)

Wnioskodawca jest częścią międzynarodowego koncernu działającego w branży automotive, który podlega opodatkowaniu w Polsce od całości uzyskiwanych dochodów (nieograniczony obowiązek podatkowy) oraz posiada status czynnego podatnika VAT.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca dokonuje szeregu transakcji na rynku krajowym, jak i międzynarodowym. Towary produkowane przez Wnioskodawcę są m.in. przedmiotem eksportu poza obszar Wspólnoty.

Nabywcami towarów są wyłącznie duże podmioty prowadzące działalność gospodarczą (Wnioskodawca nie prowadzi sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej).

Niniejsze zapytanie dotyczy eksportu do odbiorcy w Stanach Zjednoczonych Ameryki, który miał miejsce w 2022 r.

Wnioskodawca, korzystając z usług profesjonalnej agencji celnej, dokonał odprawy celnej towarów. Towar, który wyruszył z magazynu Wnioskodawcy w Polsce (transport rozpoczął się w Polsce) został zgłoszony do odprawy celnej w Niemczech (kraj wyjścia). W komunikacie celnym, pomimo tego, że na dokumencie przewozowym oraz wstępnym komunikacie została ona zaznaczona, zabrakło jednej faktury nr 1 o wartości 10 652,20 euro. Towar dotarł do odbiorcy w Stanach Zjednoczonych, po czym odbiorca dokonał płatności za dostawę oraz pismem z dnia 20 grudnia 2024 r. złożył oświadczenie potwierdzające odbiór towarów, w tym z faktury o ww. numerze.

Wnioskodawca zwrócił się zarówno do agencji celnej, jak i niemieckiego urzędu celnego o zmianę zgłoszenia celnego celem zamknięcia wywozu również towarów objętych fakturą nr 1.

Zarówno agencja, jak i niemiecki organ celny odmówili wskazując, że jedynie urząd polski może dokonać stosownych zmian, a ponadto, że zgłoszenie zostało już zarchiwizowane. Agencja celna dokonała jedynie odręcznych zmian w dokumencie zgłoszenia.

W związku z tym, Wnioskodawca zwrócił się do polskiego urzędu celnego o dokonanie zmiany. Złożony wniosek wraz z dokumentami potwierdzającymi wywóz został jednak zwrócony bez rozpatrzenia. Polski organ wskazał, że jedynie urząd wyjścia mógłby potwierdzić wyprowadzenie towarów poza obszar celny UE.

Dla celów VAT Wnioskodawca ujął przedmiotową fakturę ze stawką 23% z uwagi na brak komunikatu.

Niemniej jednak, Wnioskodawca mając na uwadze orzecznictwo sądowe oraz fakt, że posiada dokumenty potwierdzające wywóz poza obszar celny Unii Europejskiej, a mianowicie:

-    fakturę VAT nr 1 ze specyfikacją towarów;

-    list przewozowy CMR potwierdzający, że towar wskazany na fakturze jw. został dostarczony do USA;

-    zgłoszenie celne wraz z ręcznymi adnotacjami agencji celnej;

-    potwierdzenie przelewu zapłaty za fakturę nr 1;

-    oświadczenie odbiorcy potwierdzające odbiór towarów wskazanych na fakturze nr 1;

-    wstępny komunikat wywozu obejmujący również fakturę 1;

rozważa możliwość dokonania korekty i zastosowania stawki 0% dla tego eksportu.

Doprecyzowanie opisu sprawy

W odniesieniu do towaru wskazanego na fakturze nr 1, która jest przedmiotem zapytania, Spółka nie posiadała i nadal nie posiada dokumentu celnego IE-599 (ani innego dokumentu wydanego przez organ celny obejmującego towary z ww. faktury).

Komunikat celny, który posiada Spółka, dotyczy innych towarów, które były oclone razem z towarami wskazanymi na fakturze nr 1.

W wyniku pomyłki agencji celnej/lub organu celnego komunikat nie dotyczy towarów objętych fakturą nr 1 i pomimo podjętych działań komunikatu organy celne nie sprostowały.

Spółka posiada natomiast inne dokumenty potwierdzające wywóz towaru udokumentowanego fakturą nr 1 poza obszar celny UE wskazane w powyższym akapicie.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 28 października 2025 r.)

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w związku z eksportem towarów do Stanów Zjednoczonych Ameryki objętym fakturą nr 1 i braku odpowiedniego komunikatu organu celnego państwa wyjścia potwierdzającego wywóz towarów poza obszar celny UE (przy posiadaniu innych dokumentów potwierdzających wywóz towarów do USA opisanych we wniosku), Wnioskodawcy w stosunku do towaru objętego ww. fakturą przysługuje prawo do zastosowania stawki 0% zgodnie z art. 41 ust. 4 u.p.t.u.?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie wyrażone w piśmie z 28 października 2025 r.)

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedstawionym stanie faktycznym ma prawo do zastosowania stawki 0% dla eksportu towarów objętego fakturą nr 1 do Stanów Zjednoczonych Ameryki, pomimo, że nie uzyskał stosownego komunikatu z organu celnego państwa wyjścia potwierdzającego wywóz towarów poza obszar celny UE w odniesieniu do towarów wskazanych na ww. fakturze. Wnioskodawca posiada bowiem inne dokumenty potwierdzające fakt wywozu towaru z faktury nr 1, co pozwala na zastosowanie stawki 0% w odniesieniu do tego eksportu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów.

Przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a)  dostawcę lub na jego rzecz, lub

b)  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych, statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

-  jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych (art. 2 pkt 8 u.p.t.u.).

W uzasadnieniu do ustawy wprowadzającej nową, obowiązującą od 1 kwietnia 2013 r. definicję eksportu towarów (Ustawa z 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, Dz. U. z 2013 r. poz. 35) wskazano, że „Oznacza to, iż eksport towarów będzie występował również w sytuacji, gdy towary będą objęte procedurą celną wywozu w innym niż Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej, jeżeli będę spełnione pozostałe warunki określone w tym przepisie.

Obecnie eksport towarów występuje tylko w sytuacji, gdy procedura wywozu towaru poza terytorium Unii Europejskiej rozpoczyna się na terytorium Polski. Należy zaznaczyć, że tak jak obecnie o eksporcie towarów można mówić tylko wtedy, gdy wysyłka lub transport towarów następuje z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej”.

W konsekwencji, o ile spełnione są wyżej wskazane warunki, tzn.:

1)  będzie miała miejsce dostawa towarów,

2)  w wyniku tej dostawy towary będą przemieszczane z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej (transport będzie zasadniczo nieprzerwany charakter),

3)  wywóz towarów potwierdzony będzie przez urząd celny) – wystąpi eksport towarów, nawet jeśli procedura wywozu będzie rozpoczęta na terytorium innego państwa członkowskiego UE niż Polska. Zatem, na podstawie obecnie obowiązujących przepisów prawa, eksport towarów występuje również wtedy, gdy towary są obejmowane procedurą wywozu w innym niż Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej (tak jak to ma miejsce w niniejszej sprawie).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 u.p.t.u., stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl natomiast przepisu art. 41 ust. 4 u.p.t.u., w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Zgodnie z art. 41 ust. 6 u.p.t.u., stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Dokumentem, o którym mowa w powyższym zdaniu, jest w szczególności:

1)  dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu,

2)  dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany, poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność,

3)  zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Jeżeli podatnik nie otrzyma dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania ww. dokumentu przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres.

Jednocześnie, w przypadku nieotrzymania tego dokumentu w ww. terminie, mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju, co oznacza, iż w takiej sytuacji, należy zastosować stawkę VAT 23%.

Otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż w terminie dwóch okresów rozliczeniowych, upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument.

Podatnik nie otrzymał urzędowego dokumentu wystawionego przez organ celny państwa wyjścia potwierdzającego wywóz towarów objętych fakturą nr 1 poza obszar celny UE, co wynikało z błędu agencji celnej/organu celnego. Do wywozu towaru do USA objętego tą fakturą jednak niewątpliwie doszło.

Przepisy ustawy o VAT nie wskazują wprost na dokument, którego posiadanie stanowi warunek konieczny do zastosowania stawki 0%.

W art. 41 ust. 6a u.p.t.u., ustawodawca posługuje się sformułowaniem „w szczególności” co prowadzi do wniosku, że przewidziany w tym przepisie katalog jest otwarty, a wymienione w nim dokumenty stanowią jedynie przykłady dokumentów uznanych za dowód potwierdzający dostawę i wywóz towaru poza granice Wspólnoty.

Zastosowanie preferencyjnej stawki 0% podatku od towarów i usług (VAT) w eksporcie jest kluczowym elementem wsparcia polskiej i unijnej gospodarki, mającym na celu zapewnienie konkurencyjności przedsiębiorstw na rynkach międzynarodowych.

Zgodnie z fundamentalną zasadą opodatkowania w miejscu przeznaczenia, dostawa towarów eksportowanych poza terytorium Unii Europejskiej powinna być obciążona stawką zerową, pod warunkiem spełnienia określonych wymogów. Podstawowym warunkiem materialnym jest faktyczny wywóz towaru poza granice celne UE. Wymóg formalny, określony przez ustawodawcę, to posiadanie odpowiedniego dokumentu, który ten fakt potwierdza.

W praktyce, najczęściej stosowanym i preferowanym przez organy celne i podatkowe dokumentem jest elektroniczny komunikat IE-599, a od 31 października 2024 roku jego następca – komunikat CC599C, co wynika z uruchomienia nowych systemów AES/ECS2 PLUS. Pomimo zmiany nomenklatury, rola tego dokumentu pozostaje niezmienna – ma on stanowić formalne potwierdzenie zamknięcia procedury wywozowej.

Problem prawny i praktyczny pojawia się jednak w sytuacjach, gdy eksporter nie może uzyskać tego oficjalnego komunikatu z przyczyn niezależnych od siebie – tak jak ma to miejsce w niniejszym przypadku, dot. towarów z faktury nr 1.

Podstawą opodatkowania eksportu w Polsce jest ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (VATU).

Zgodnie z art. 41 ust. 6 VATU, stawkę 0% stosuje się w eksporcie towarów pod warunkiem, że podatnik otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

Kluczowe znaczenie ma art. 41 ust. 6a tej ustawy, który określa przykładowy katalog takich dokumentów.

Ustawodawca polski posłużył się w tym przepisie formułą „w szczególności”, co jest wyraźną i jednoznaczną wskazówką, że wymienione w katalogu dokumenty (takie jak elektroniczny komunikat IE-599/CC599C, jego wydruk potwierdzony przez urząd celny, czy zgłoszenie wywozowe w formie papierowej) stanowią jedynie listę otwartą. Oznacza to, że prawo do zastosowania stawki 0% VAT może być udokumentowane również innymi, niewymienionymi wprost dowodami, pod warunkiem, że w sposób wiarygodny i jednoznaczny potwierdzają one faktyczny wywóz towarów poza UE.

Zasady te mają swoje głębokie zakotwiczenie w prawie unijnym.

Zgodnie z art. 146 Dyrektywy 2006/112/WE (Dyrektywa VAT), państwa członkowskie mają obowiązek zwolnienia z VAT dostaw towarów, które są wysyłane lub transportowane poza terytorium Unii. Unijne prawo, poprzez zasadę neutralności VAT, koncentruje się na materialnej, ekonomicznej istocie transakcji, a nie na jej formalnych aspektach. Oznacza to, że kluczowym warunkiem dla preferencyjnego opodatkowania jest rzeczywisty, fizyczny wywóz towaru, a nie samo posiadanie konkretnego dokumentu, który ten fakt potwierdza.

Powyższe potwierdza ugruntowana i jednolita linia orzecznicza, która stawia prymat rzeczywistego, materialnego faktu wywozu towaru ponad brakiem konkretnego dokumentu urzędowego.

Sąd Apelacyjny w Gliwicach w wyroku z 23 lutego 2021 r. (sygn. akt I SA/Gl 1459/20) jasno stwierdził, że katalog dokumentów wymieniony w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT ma charakter otwarty.

Z kolei WSA w Gliwicach w wyroku z 25 kwietnia 2024 r. (sygn. akt I SA/Gl 1355/23) uznał, że kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna).

W ostatnim ze wskazanych orzeczeń można przeczytać: „Jeśli okoliczność wywozu poza UE zostanie wykazana innymi dowodami, w tym ustalona w sposób bezsporny w ramach toczącego się postępowania podatkowego, organy podatkowe nie mogą takiej okoliczności pomijać, stosując do takiego wywozu stawkę jak dla obrotu krajowego, gdyż takie działanie nie tylko narusza zasadę neutralności, lecz jest nieadekwatne do poczynionych przez organy podatkowe ustaleń faktycznych i w konsekwencji przybiera formę sankcji podatkowej, a nie opodatkowania faktycznej czynności podlegającej VAT. W konsekwencji błędne jest stanowisko, że jedynie dokumenty urzędowe, w których właściwe organy celne (polskie lub z innych państw członkowskich UE) potwierdziły wywóz towarów poza terytorium UE, dają podstawy do zastosowania stawki VAT w wysokości 0% względem eksportu towarów, jak również, że możliwość zastosowania takiej stawki miałaby miejsce wówczas, gdyby potwierdzenie wysyłki towarów poza terytorium UE, zostało potwierdzone przez operatora pocztowego – Pocztę Polską”.

Prawidłowość tego stanowiska wzmacnia orzecznictwo europejskie.

Wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w podobnych sprawach:

·          Wyrok w sprawie C-275/18 (sprawa L.P.):

To orzeczenie, wydane 28 marca 2019 roku, stanowiło przełom w polskim orzecznictwie. TSUE skrytykował polskie przepisy za ich nadmierny formalizm, wskazując, że materialne przesłanki – a nie nadmierne i niepotrzebne wymogi – powinny decydować o prawie do preferencji podatkowej. Trybunał podkreślił, że podatnicy, którzy spełnili wszystkie warunki materialne do zastosowania zwolnienia (czyli faktycznie wywieźli towar poza UE), nie mogą być pozbawieni tego prawa z powodu braków formalnych, które są niezależne od ich woli.

·          Wyrok w sprawie C-602/24 („polskie jabłka”):

Ostatnie orzeczenie TSUE, wydane 1 sierpnia 2025 roku, stanowi dalsze potwierdzenie pro-podatkowego stanowiska. Trybunał orzekł, że kwalifikacja transakcji dla celów VAT zależy od faktycznego ruchu towarów, a nie od pierwotnych zamiarów stron. Transakcja może być uznana za eksport, nawet jeśli dostawca początkowo zakładał dostawę wewnątrzwspólnotową, a towar został ostatecznie wywieziony poza UE na rzecz nabywcy bez wiedzy dostawcy. Orzeczenie to ostatecznie umacnia zasadę, że stawkę 0% można zastosować, jeśli podatnik dysponuje wiarygodnymi i spójnymi dowodami, że towar faktycznie opuścił terytorium UE.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie podkreślić należy, że interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który miał miejsce w 2022 r. i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, tj. w 2022 r.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług oraz odpłatna dostawa towarów, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 1 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 3 ustawy:

Natomiast jak stanowi art. 2 pkt 5 ustawy:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy:

Ustawodawca, definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, oraz gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja kiedy eksporter lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej – stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz.

Należy zauważyć, że art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów, jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podkreślić należy, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

W myśl przepisu art. 41 ust. 4 ustawy:

Jednakże zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy:

Na podstawie art. 41 ust. 6a ustawy:

W myśl art. 41 ust. 7 ustawy:

Stosownie do art. 41 ust. 8 ustawy:

Jak stanowi art. 41 ust. 9 ustawy:

Przepis art. 41 ust. 11 ustawy stwierdza natomiast, że:

Wskazać należy, że aby uznać daną czynność za eksport towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

-    ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),

-    wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej musi zostać potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych wyżej przesłanek powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy.

Z kolei, aby możliwe było opodatkowanie eksportu towarów stawką podatku w wysokości 0%, konieczne jest spełnienie warunku dotyczącego otrzymania przez podmiot potwierdzenia wywozu towarów przez organ celny określony w przepisach celnych. Spełnienie tego warunku ma gwarantować, że faktycznie wystąpił eksport towarów w myśl art. 2 pkt 8 ustawy skutkujący wywozem towarów z terytorium Polski. Otrzymanie odpowiedniego dokumentu „urzędowego” zapobiegnie sprzedaży towarów, która to sprzedaż mogłaby być faktycznie nieopodatkowana w sytuacji braku wywozu towarów i zastosowania preferencyjnej stawki 0%.

Z opisu sprawy wynika, że w 2022 r. dokonali Państwo eksportu do odbiorcy w Stanach Zjednoczonych Ameryki. Korzystając z usług profesjonalnej agencji celnej, dokonali Państwo odprawy celnej towarów. Towar, który wyruszył z Państwa magazynu w Polsce (transport rozpoczął się w Polsce) został zgłoszony do odprawy celnej w Niemczech (kraj wyjścia). W komunikacie celnym, pomimo tego, że na dokumencie przewozowym oraz wstępnym komunikacie została ona zaznaczona, zabrakło jednak faktury nr 1 o wartości 10 652,20 euro. Towar dotarł do odbiorcy w Stanach Zjednoczonych, po czym odbiorca dokonał płatności za dostawę oraz pismem z dnia 20 grudnia 2024 r. złożył oświadczenie potwierdzające odbiór towarów, w tym z faktury o ww. numerze. Zwrócili się Państwo zarówno do agencji celnej, jak i niemieckiego urzędu celnego o zmianę zgłoszenia celnego celem zamknięcia wywozu również towarów objętych fakturą nr 1. Zarówno agencja, jak i niemiecki organ celny odmówili wskazując, że jedynie urząd polski może dokonać stosownych zmian, a ponadto, że zgłoszenie zostało już zarchiwizowane. Agencja celna dokonała jedynie odręcznych zmian w dokumencie zgłoszenia. W związku z tym, zwrócili się Państwo do polskiego urzędu celnego o dokonanie zmiany. Złożony wniosek wraz z dokumentami potwierdzającymi wywóz został jednak zwrócony bez rozpatrzenia. Polski organ wskazał, że jedynie urząd wyjścia mógłby potwierdzić wyprowadzenie towarów poza obszar celny UE.

Posiadają Państwo dokumenty potwierdzające wywóz poza obszar celny Unii Europejskiej, a mianowicie:

-   fakturę VAT nr 1 ze specyfikacją towarów;

-   list przewozowy CMR potwierdzający, że towar wskazany na fakturze jw. został dostarczony do USA;

-   zgłoszenie celne wraz z ręcznymi adnotacjami agencji celnej;

-   potwierdzenie przelewu zapłaty za fakturę nr 1;

-   oświadczenie odbiorcy potwierdzające odbiór towarów wskazanych na fakturze nr 1;

-   wstępny komunikat wywozu obejmujący również fakturę 1;

W odniesieniu do towaru wskazanego na fakturze nr 1 Spółka nie posiadała i nadal nie posiada dokumentu celnego IE-599 (ani innego dokumentu wydanego przez organ celny obejmującego towary z ww. faktury). Komunikat celny, który posiada Spółka dotyczy innych towarów, które były oclone razem z towarami wskazanymi na fakturze nr 1. W wyniku pomyłki agencji celnej/lub organu celnego komunikat nie dotyczy towarów objętych fakturą nr 1 i pomimo podjętych działań komunikatu organy celne nie sprostowały.

Państwa wątpliwości dotyczą wskazania, czy w związku z eksportem towarów do Stanów Zjednoczonych Ameryki objętym fakturą nr 1 i braku odpowiedniego komunikatu organu celnego państwa wyjścia potwierdzającego wywóz towarów poza obszar celny UE (przy posiadaniu innych dokumentów potwierdzających wywóz towarów do USA opisanych we wniosku), Wnioskodawcy w stosunku do towaru objętego ww. fakturą przysługuje prawo do zastosowania stawki 0% zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy, możliwość zastosowania stawki 0% do eksportu towarów uwarunkowana jest posiadaniem, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Zatem, aby mogli Państwo opodatkować sprzedaż stanowiącą eksport towarów stawką podatku w wysokości 0% muszą Państwo posiadać dokument, który w sposób jednoznaczny potwierdza, że wysyłane towary opuściły terytorium Unii Europejskiej. Przykładowy katalog takich dokumentów znajduje się w art. 41 ust. 6a ustawy. Przy czym, pomimo tego, że katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy ma charakter otwarty, na co wskazuje użyty w ustawie zwrot „w szczególności”, nie można uznać, że jakikolwiek dokument potwierdzający wywóz towarów lub ich dostawę na terytorium państwa trzeciego, oznacza spełnienie warunku, o którym mowa w ww. przepisie.

W tym miejscu należy ponownie odnieść się do art. 2 pkt 8 ustawy, gdzie ustawodawca wyraźnie wskazał, iż o eksporcie towarów możemy mówić wówczas, gdy wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium UE zostanie potwierdzony przez „właściwy organ celny określony w przepisach celnych”. Zatem mogą to być dokumenty, które wskazane są w przepisach celnych. W konsekwencji mogą to być dokumenty potwierdzone przez polskie organy celne, ale również przez organy celne z innych państw członkowskich UE.

W trakcie trwania procedury celnej na kolejnych etapach nadawane są nowe numery komunikatów (system AES obowiązujący do 30 października 2024 r.):

-   komunikat IE-515 – zgłoszenie towarów do procedury wywozu;

-   komunikat IE-518 – wynik kontroli dokonanej przez Urząd Celny Wyprowadzenia, tj. urząd, z którego wyjeżdża towar;

-   komunikat IE-529 – zwolnienie towarów do procedury wywozu;

-   komunikat IE-599 – potwierdzenie wyprowadzenia towarów lub odmowy zgody na wyprowadzenie towarów.

Co do zasady, zgłoszenia wywozowe towarów z obszaru celnego UE do 30 października 2024 r. składane były w formie elektronicznej z wykorzystaniem systemu AES (Automatyczny System Eksportu). Zgłoszenie celne (wywozowe) w postaci komunikatu IE-515 było składane przez zgłaszającego do właściwego urzędu wywozu. Z kolei urząd wyprowadzenia (urząd celny graniczny, przez który towar opuszcza obszar celny Unii Europejskiej) niezwłocznie po tym, jak towar opuścił obszar celny UE przesyłał do urzędu wywozu (urzędu, w którym zostało złożone zgłoszenie celne) komunikat IE-518 zawierający wyniki kontroli przeprowadzonej w urzędzie wyprowadzenia. Po otrzymaniu przez urząd wywozu komunikatu IE-518 System generował automatycznie komunikat IE-599 i przesyłał go zgłaszającemu. Komunikat IE-599 był dokumentem celnym potwierdzającym, także dla celów podatkowych, wywóz towarów poza terytorium UE przez wskazanego w zgłoszeniu wywozowym eksportera. Przy czym, komunikat IE-599, mógł być wydany nie tylko przez krajową administrację celną, ale także przez inne unijne organy celne, jeśli odprawa celna wywozowa (eksportowa) miała miejsce na terenie innego państwa członkowskiego.

Z powyższego wynika zatem, że dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE do 30 października 2024 r. jest:

-   elektroniczny komunikat IE-599 otrzymany w systemie AES,

-   wydruk ww. komunikatu potwierdzony przez właściwy organ celny,

-   elektroniczny komunikat IE-599 otrzymany poza systemem AES, jeżeli jego autentyczność jest zapewniona.

Dokumentem, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy uprawniającym do zastosowania stawki 0% przy eksporcie towarów będzie również zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym lub kopia takiego zgłoszenia potwierdzona przez właściwy urząd celny.

Należy również odwołać się do powołanego przez Państwa wyroku z dnia 28 marca 2019 r., w sprawie C-275/18, w którym TSUE stwierdził, że: „(…) art. 146 ust. 1 lit. a) w związku z art. 131 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z VAT przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii”.

Należy jednak wskazać, że ww. wyrok zapadł w okolicznościach, w których podmiot wysyłał przedmioty kolekcjonerskie poza terytorium Unii Europejskiej pocztą i był w stanie wykazać ten fakt za pomocą dokumentów wydanych przez służby pocztowe. W takich okolicznościach TSUE stwierdził, że: „(...) brak poszanowania formalnego wymogu objęcia towarów przeznaczonych do wywozu procedurą wywozu nie może prowadzić do tego, że eksporter traci prawo do zwolnienia w eksporcie, o ile zostało wykazane faktyczne wyprowadzenie danych towarów z terytorium Unii” (pkt 38 wyroku).

Do powyższego orzeczenia TSUE odwołał się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 2005/17. Sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia NSA także dotyczyła podatnika, który dokonując sprzedaży za pośrednictwem Poczty Polskiej poza terytorium Unii Europejskiej, nie dopełnił wymagań formalnych w postaci zgłoszeń celnych wywozowych i w związku z tym nie posiadał dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Podkreślić należy, że w sprawie będącej przedmiotem ww. rozstrzygnięcia ani organy podatkowe, ani sąd I instancji nie zakwestionowały samego faktu wywozu towarów poza obszar UE. Jedynym powodem odmowy prawa do zastosowania stawki 0% była okoliczność braku dokonywania przez podatnika zgłoszeń celnych wywozowych, a w konsekwencji braku dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE przez właściwy urząd celny.

Jak wskazał NSA, w świetle wyżej cytowanego orzeczenia TSUE, dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna). W konsekwencji – w ocenie NSA – „(…) nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0% VAT wyłącznie na tej podstawie, że nie posiada on określonego dokumentu potwierdzającego eksport towarów poza UE, jeśli eksport ten faktycznie nastąpił, która to okoliczność jak wskazano wyżej nie była przez organy kwestionowana”.

Należy podkreślić, że zarówno wyrok TSUE C-275/18, jak również wyrok NSA sygn. akt I FSK 2005/17 zapadły w szczególnych okolicznościach związanych z wywozem towarów poza terytorium UE, który był wykonywany przez operatora pocztowego, tj. podmiot uprawniony do wykonywania działalności pocztowej na podstawie odrębnych przepisów. Zinstytucjonalizowany charakter działalności ww. podmiotów pozwala więc na przyjęcie, że dokumenty wygenerowane przez operatora pocztowego, także w jego systemie elektronicznym mają przymiot dokumentu „urzędowego”, a tym samym jeżeli potwierdzają wywóz towarów poza terytorium UE mogą stanowić dokument, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy zauważyć, że zastosowanie stawki VAT 0% w eksporcie towarów jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy podatnik posiada dokumenty zawierające potwierdzenie wywozu towarów przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych. W konsekwencji nie mogą to być takie dokumenty jak:

-   faktura VAT nr 1 ze specyfikacją towarów;

-   list przewozowy CMR potwierdzający, że towar wskazany na fakturze jw. został dostarczony do USA;

-   zgłoszenie celne wraz z ręcznymi adnotacjami agencji celnej;

-   potwierdzenie przelewu zapłaty za fakturę nr 1;

-   oświadczenie odbiorcy potwierdzające odbiór towarów wskazanych na fakturze nr 1;

-   wstępny komunikat wywozu obejmujący również fakturę 1.

Zatem posiadanych przez Państwa ww. dokumentów, nie można uznać za dokumenty o charakterze urzędowym, gdyż mają one jedynie charakter informacyjny. W ww. dokumentach to nie właściwy organ celny krajowy lub innego państwa członkowskiego, lecz podmiot gospodarczy, tj. przewoźnik odpowiedzialny za transport towarów, kupujący lub inny podmiot, potwierdzają wywóz towarów poza terytorium UE.

Ponadto, podkreślić należy, że posiadane przez Państwa zgłoszenie celne oraz wstępny komunikat wywozu nie stanowią dokumentu celnego potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium UE. Jak wskazano powyżej, dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE do 30 października 2024 r. jest:

-   elektroniczny komunikat IE-599 otrzymany w systemie AES,

-   wydruk ww. komunikatu potwierdzony przez właściwy organ celny,

-   elektroniczny komunikat IE-599 otrzymany poza systemem AES, jeżeli jego autentyczność jest zapewniona.

Tym samym, posiadane przez Państwa dokumenty nie są dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza terytorium UE, o których mowa w art. 41 ust. 6 w zw. z ust. 6a ustawy. W konsekwencji na podstawie dokumentów opisanych we wniosku, tj. faktury VAT nr 1 ze specyfikacją towarów, listu przewozowego CMR potwierdzającego, że towar wskazany na fakturze jw. został dostarczony do USA, zgłoszenie celne wraz z ręcznymi adnotacjami agencji celnej, potwierdzenie przelewu zapłaty za fakturę nr 1, oświadczenie odbiorcy potwierdzające odbiór towarów wskazanych na fakturze nr 1 oraz wstępny komunikat wywozu obejmujący również fakturę 1, nie mogą Państwo zastosować stawki VAT w wysokości 0% przewidzianej dla eksportu towarów.

Podsumowując stwierdzić należy, że w związku z eksportem towarów do Stanów Zjednoczonych Ameryki objętym fakturą nr 1 nie przysługuje Państwu prawo do zastosowania stawki 0% zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Organ zastrzega, że rozstrzygnięcie, czy dokumenty, którymi dysponuje Wnioskodawca, rzeczywiście potwierdzają dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno -skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków należy wskazać, że zarówno wyroki, jak i interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu. Przytoczone orzeczenia Organ potraktował jako element Państwa argumentacji, lecz nie mogły mieć one wpływu na ocenę prawną rozpatrywanej sprawy. Nie negując powołanych orzeczeń jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy zwrócić uwagę, że organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę. Tym samym, powołane wyroki nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości rozstrzygnięcia przyjętego w przedmiotowej sprawie.

Niemniej jednak, odnosząc się do tezy wynikającej z powołanego orzecznictwa, że dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie towarów kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna), należy wskazać, że odnosi się to do sytuacji, w której okoliczność wywozu towaru poza terytorium UE nie była kwestionowana, tj. była ustalona w sposób bezsporny w ramach toczącego się postępowania podatkowego. Ze względu na to, że w toku postępowania interpretacyjnego Organ nie wyjaśnia stanu faktycznego (tj. nie przeprowadza postępowania dowodowego), lecz dokonuje oceny prawnej stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika, nie sposób uznać, że przesłanka materialnoprawna dla zastosowania stawki 0% (tj. fakt wywozu) została rzeczywiście spełniona. Tym samym nie sposób przyjąć, że podatnik ma prawo do zastosowania stawki VAT 0% pomimo niedopełnienia wymogów formalnych, tj. braku „urzędowego” dokumentu, w którym właściwy organy celny potwierdza wywóz towarów poza UE.

Jednocześnie wyjaśniam, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydane przez upoważniony do tego organ, każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·       Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·       Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·       Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.