Interpretacja 0112-KDIL1-3.4012.894.2025.2.KM

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest:

-     prawidłowe – w zakresie uznania zamówienia wykonanego przez Spółkę, które obejmuje dostawę mebli wraz z czynnościami pomocniczymi – takimi jak transport, wyładunek i montaż – przy jednoczesnym dokumentowaniu tych elementów dwoma odrębnymi fakturami, za kompleksową dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy,

-     nieprawidłowe – w zakresie stwierdzenia, czy prawidłowe jest jednoczesne wystawienie faktury za dostawę mebli ze stawką 0% jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów oraz odrębnej faktury za usługi pomocnicze opodatkowane zgodnie z art. 28b ustawy ze stawką „np”.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 grudnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 grudnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie:

-     uznania zamówienia wykonanego przez Spółkę, które obejmuje dostawę mebli wraz z czynnościami pomocniczymi – takimi jak transport, wyładunek i montaż – przy jednoczesnym dokumentowaniu tych elementów dwoma odrębnymi fakturami, za kompleksową dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy,

-     stwierdzenia, czy prawidłowe jest jednoczesne wystawienie faktury za dostawę mebli ze stawką 0% jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów oraz odrębnej faktury za usługi pomocnicze opodatkowane zgodnie z art. 28b ustawy ze stawką „np”.

Uzupełnili go Państwo pismem z 15 stycznia 2026 r. (wpływ 15 stycznia 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (dalej: „Podatnik”, „Spółka”) jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „podatnik VAT”), posiadającym na terytorium kraju siedzibę swojej działalności gospodarczej.

Dla celów rozliczania podatku VAT na terytorium kraju, Wnioskodawca składa miesięczne deklaracje dla podatku od towarów i usług, tj. deklaracje VAT-7. Wnioskodawca jest również zarejestrowany dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych, tj. posiada aktywny numer VAT-UE.

Podstawowym przedmiotem prowadzonej przez Podatnika działalności gospodarczej na terytorium kraju jest sprzedaż towarów i usług w zakresie wyposażenia lokali użytkowych (…), w szczególności dystrybucja mebli wolnostojących (…).

Odbiorcami Spółki są podmioty będące czynnymi podatnikami podatku VAT, zarejestrowane dla potrzeb podatku VAT na terytorium kraju (dostawy lokalne opodatkowane podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%), jak również podatnicy mający siedzibę w innych krajach członkowskich Unii Europejskiej (wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów).

Wnioskodawca zaznacza, że jego odbiorcy spoza terytorium kraju są podatnikami zidentyfikowanymi na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju oraz posiadają właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla tych transakcji oraz nie posiadają siedziby na terytorium kraju jak również stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania na terytorium kraju.

Wnioskodawca na moment dostawy mebli jest w posiadaniu aktywnego numeru VAT-UE odbiorców z kraju członkowskiego Unii Europejskiej, na terytorium którego doszło do dostawy towarów. W przypadku dokonywania takich dostaw Spółka stosuje stawkę podatku VAT w wysokości 0%.

Każdorazowe zamówienie jest doprecyzowywane z danym kontrahentem („Odbiorcą”, „Kontrahent”).

Niektórzy bowiem Odbiorcy oczekują kompleksowej obsługi, dlatego Wnioskodawca w ramach dokonywanych dostaw, w zależności od ich potrzeb dokonuje dodatkowych czynności, m.in. w zakresie ich skręcania, ustawiania i właściwego ułożenia zgodnie z ustalonym uprzednio planem.

Szczegółowy przebieg realizacji zamówienia:

1.  Przygotowanie i przekazanie oferty – Proces rozpoczyna się od sporządzenia pełnej oferty handlowej, obejmującej zakres prac, specyfikację materiałową, harmonogram oraz wstępne warunki finansowe. Oferta jest następnie przekazywana klientowi do analizy i akceptacji.

2.  Akceptacja oferty przez klienta – Po stronie zamawiającego następuje formalne zatwierdzenie przedstawionych warunków. Akceptacja stanowi podstawę do rozpoczęcia dalszych czynności, w tym uruchomienia procedur produkcyjnych. Wnioskodawca zamawia towar u swojego podwykonawcy wg specyfikacji zamówienia.

3.  Wystawienie dokumentu płatności – Po przyjęciu oferty wystawiana jest faktura proforma, obecnie opiewająca na 50-70% wartości całego zlecenia. Środki te zabezpieczają koszty materiałowe i pozwalają rozpocząć realizację zamówienia.

4.  Zlecenie produkcji elementów – Po zaksięgowaniu wpłaty Wnioskodawca przystępuje do realizacji zamówienia. Wytwarzane są elementy zamówienia, zgodnie z projektem i dokumentacją techniczną.

5.  Transport oraz montaż na miejscu realizacji – Wyprodukowane elementy są dostarczane do klienta. Transport organizowany jest z terytorium Polski na terytorium Niemiec, przy czym odległość i logistyka wyjazdu mają znaczenie dla późniejszego rozliczenia usługi montażowej (dalej: „Montaż”).

6.  Wystawienie faktury końcowej – 30-50% wartości zamówienia oraz wystawienie faktury za montaż – Po zakończeniu montażu wystawiana jest:

·      faktura końcowa na całą wartość dostarczanego towaru,

·      odrębna faktura za usługę montażową, obliczona w oparciu o rzeczywisty nakład pracy, czas wyjazdowy, liczbę przepracowanych godzin oraz koszty logistyczne (dojazd, nocleg, ewentualne dodatkowe dni montażowe). Wartość montażu stanowi kilka procent wartości całej transakcji.

Charakter usługi montażowej – Montaż wykonywany jest przez brygadę monterów, którzy instalują elementy wyposażenia zgodnie z projektem wykonawczym. Prace mogą być jednodniowe lub kilkudniowe – w zależności od zakresu i złożoności. Gdy jest to konieczne, organizowane są noclegi, co również znajduje odzwierciedlenie w kosztorysie. Faktura dotycząca usługi montażu dotyczy również czasu jaki potrzebny jest na rozładunek oraz dowóz towaru.

Wnioskodawca w świetle przedstawionego stanu faktycznego chciałby dodatkowo wskazać, że w przypadku dostawy mebli wraz z ich złożeniem, cena (wynagrodzenie należne Spółce) jest skalkulowana głównie w oparciu o wartość dostarczanego towaru (mebli), natomiast jej część składowa, jakim jest montaż jest elementem uzupełniającym daną dostawę. Zgodnie z zamówieniem, własność (tytuł prawny do mebli dostarczanych przez Spółkę) przechodzi na odbiorcę z chwilą ich dostawy (potwierdzenia odbioru). Z uwagi na specyfikę dostaw, meble dostarczane są w specjalnie posegregowanych elementach. Taka okoliczność uzasadniona jest dbałością o zachowanie ich trwałości i późniejszego złożenia u Odbiorcy. Zasadą bowiem każdorazowej dostawy jest uniknięcie dodatkowych prac, które wykraczałyby poza złożone uprzednio zamówienie.

Składanie mebli u Kontrahenta polega na wykonywaniu prostych czynności, tj. na skręcaniu poszczególnych ich elementów, ustawianiu gotowych modułów w miejscach wskazanych w uzgodnionym wcześniej planie. Poszczególne elementy, montowane są w jedną całość w miejscu wyznaczonym przez odbiorcę. Prace instalacyjne nie wymagają specjalistycznej wiedzy.

Należy dodać iż:

·      Kontrahent oczekuje od Wnioskodawcy realizacji zamówienia jako całości, na którą składają się określone czynności. Celem Kontrahenta jest otrzymanie od Wnioskodawcy gotowych do użytku elementów meblowych;

·      za czynność główną należy uznać dostarczenie Kontrahentowi elementów meblowych wykonanych na indywidualne zamówienie. Wszystkie działania składające się na realizację zamówienia – w szczególności przygotowanie projektu elementów meblowych i oferty, sporządzenie oferty na podstawie otrzymanego projektu, a także dopasowanie oraz montaż mają charakter pomocniczy i służą wykonaniu czynności głównej. Do zakresu wyposażenia realizowanego w ramach zamówienia należą elementy takie jak (…);

·      dominującym elementem zamówienia jest dostawa towaru do Kontrahenta. O dominującym charakterze dostawy towaru w przypadku realizacji zamówienia na rzecz Kontrahenta mogą przesądzać m.in:

(…);

·      istnieje możliwość dostawy towaru bez montażu, jednakże nie spełniało by to wymogów warunków rynkowych, jakie oczekuje Kontrahent będący nabywcą towaru;

·      czynności składające się na realizację zamówienia na rzecz Kontrahenta są tak ze sobą ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Świadczy o tym przede wszystkim fakt, że intencją Kontrahenta jest nabycie od Wnioskodawcy całościowego świadczenia, na które składają się poszczególne czynności opisane we wniosku;

·      określone jest jedno wynagrodzenie dla dostawy towarów w specyfikacji oraz oddzielnie wynagrodzenie za Montaż;

·      dostarczane meble:

(…).

Doprecyzowanie opisu sprawy (pismem z 15 stycznia 2026 r.)

W odpowiedzi na pytania Organu wskazali Państwo poniższe informacje:

1.  Czy przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiadają Państwo dokumenty potwierdzające, że Towary będące przedmiotem dostawy, zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju? Jeśli tak, to jakie to są dokumenty i co z nich wynika?

Odpowiedź:

2.  Czy posiadają Państwo specyfikację poszczególnych sztuk ładunku towarów będących przedmiotem poszczególnych dostaw dla Kontrahenta?

Odpowiedź:

3.  Czy wypełniają Państwo obowiązek w zakresie terminowego składania informacji podsumowującej, zawierającej prawidłowe dane dotyczące wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, a w przypadku niedopełnienia tego obowiązku wyjaśnią Państwo należycie na piśmie to uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego, stosownie do art. 42 ust. 1a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Odpowiedź:

Pytanie

1.  Czy w sytuacji, gdy Spółka wykonuje zamówienie obejmujące dostawę mebli wraz z czynnościami pomocniczymi – takimi jak transport, wyładunek i montaż – przy jednoczesnym dokumentowaniu tych elementów dwoma odrębnymi fakturami, zasadne jest traktowanie montażu jako części składowej – kompleksowej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT?

2.  Czy prawidłowe jest jednoczesne wystawienie faktury za dostawę mebli ze stawką 0% jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów oraz odrębnej faktury za usługi pomocnicze opodatkowane zgodnie z art. 28b ustawy o VAT, ze stawką „np”?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, całość świadczenia – obejmująca dostawę elementów meblowych wraz z pomocniczym montażem należy traktować jako usługę kompleksową, jednakże z racji wystawienia dwóch dokumentów należy dostawę towaru opodatkować stawką 0% jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, natomiast pomocnicze czynności dowozu, rozładunku i montażu stanowiące znikomy procent wartości transakcji należy rozliczyć zgodnie z art. 28b ustawy o VAT.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast pod pojęciem działalności gospodarczej, ustawodawca na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, rozumie wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności, czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Tym samym, pojęcie działalności gospodarczej dla celów ustawy o VAT jest bardzo szerokie, gdyż uwzględnia każdy przejaw aktywności podatnika bez względu na jej cel i rezultat.

Należy bowiem wskazać, że dla opodatkowania danej czynności podatkiem VAT konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

1)  przesłanki przedmiotowej – wykonywana czynność mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT;

2)  przesłanki podmiotowej – wykonywanie czynności przez podatnika podatku VAT działającego dla tej czynności w takim charakterze.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, czynności te stanowią element zdefiniowanego we wskazanej ustawie pojęcia sprzedaży. Przez sprzedaż ustawodawca rozumie bowiem odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że odpłatnym świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Tym samym, odpłatna dostawa towarów podlega opodatkowaniu VAT, o ile jest dokonywana przez podatnika działającego w takim charakterze (art. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, dalej: „Dyrektywa VAT”) oraz w ramach wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 2 Dyrektywy VAT, co do zasady każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną dla potrzeb podatku VAT.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Europejski Trybunał Sprawiedliwości (obecnie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, dalej: „TSUE”). W orzecznictwie TSUE, jak i sądów krajowych opartych na jego stanowisku, podkreśla się, że w przypadku, jeśli dane świadczenie ma charakter kompleksowy, tj. składa się z wielu powiązanych ze sobą świadczeń, dla potrzeb VAT należy je w pewnych okolicznościach traktować jako jedną transakcję. Oznacza to, że uznając ogólną zasadę odrębności świadczeń na gruncie VAT nie powinno się również sztucznie dzielić transakcji złożonych z wielu elementów na odrębne świadczenia.

W przypadku transakcji złożonej z kilku świadczeń należy określić, które świadczenie jest dominujące i decyduje o zakwalifikowaniu transakcji jako dostawy towarów lub świadczenia usług.

Jako przykłady powołać można wyroki TSUE w sprawach: C-349/96 Card Protection Plan Ltd, C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC), C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV, C-392/11 Field Fisher Waterhouse. Lista ta oczywiście nie wyczerpuje cennego dorobku TSUE w zakresie świadczeń kompleksowych. Wskazane powyżej wyroki dostarczają natomiast pomocnych wskazówek, kiedy na gruncie VAT dochodzi do świadczenia kompleksowego, w przypadku którego wszystkie elementy cząstkowe powinny być, na gruncie podatku VAT, potraktowane jednorodnie w zakresie natury świadczenia, miejsca opodatkowania, stawki podatku, momentu powstania obowiązku podatkowego i oczywiście prawa do odliczenia podatku po stronie nabywcy usługi.

Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy VAT: „W ocenie Wnioskodawcy, całość świadczenia – obejmująca dostawę elementów meblowych wraz z pomocniczym montażem należy traktować jako usługę kompleksową jednakże z racji wystawienia dwóch dokumentów należy dostawę towaru opodatkować stawką 0% jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów natomiast pomocnicze czynności dowozu, rozładunku i montażu stanowiące znikomy procent wartości transakcji należy rozliczyć zgodnie z art. 28b ustawy o VAT”.

Na podstawie art. 13 ust. 2 ustawy VAT: „Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1)  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

2)  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

3)  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;

4)  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu”.

Na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy VAT: „Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1)  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;

2)  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;

3)  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE”.

Na podstawie art. 42 ust. 1a ustawy VAT: „Stawka podatku, o której mowa w ust. 1, nie ma zastosowania, jeżeli:

1)  podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1, lub

2)  złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8

-     chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego”.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku, gdy wraz z dostawą mebli będzie on świadczył na rzecz Odbiorcy dodatkową usługę Montażu, to świadczenie to nie będzie stanowiło dostawy towarów wraz z montażem, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Jak to zostało już przedstawione w stanie faktycznym, proces składania mebli składa się z prostych czynności, które umożliwiają korzystanie z nich zgodnie z ich przeznaczaniem. Złożenie mebli nie wymaga specjalistycznych umiejętności ani wykonywania prac z zakresu budownictwa i polega na złożeniu poszczególnych elementów – tworzących meble w wyznaczonym przez Odbiorcę miejscu. Kompleksowy i główny montaż elementów meblowych odbywa się w Polsce.

Wnioskodawca zaznacza, że składanie mebli nie jest elementem, od którego zależy dostawa konkretnego zamówienia, lecz stanowi przejaw zwiększenia swojej oferty handlowej wobec potencjalnych odbiorców i tym samym zainteresowania ich swoimi produktami (meblami). Stanowi on również przejaw wyjścia naprzeciw potrzebom jej odbiorców, którzy oczekują kompleksowego świadczenia. Taki charakter świadczenia wpływa również na budowanie wizerunku Wnioskodawcy oraz na obniżenie kosztów danej transakcji z uwagi na brak obowiązku ze strony odbiorcy poszukiwania innego zleceniobiorcy.

W analizowanej sytuacji, Spółka dokonuje dostawy mebli na rzecz Odbiorców, których złożenie nie wymaga specjalistycznej wiedzy czy umiejętności, ani też specjalistycznego sprzętu. Meble, zdaniem Spółki, stanowią gotowy produkt (towar), których składanie odbywa się w Polsce oraz częściowo w miejscu Odbiorcy. Przy czym ogranicza się on do połączenia gotowych elementów (rozłączonych na czas transportu, by umożliwić dostarczenie towaru we wskazane miejsce).

W świetle powyższego trudno jest więc wskazać, aby dokonana dostawa mebli wraz z ich składaniem przesądzała o zmianie natury świadczenia. W ocenie Wnioskodawcy, dokonana dostawa mebli wraz z ich złożeniem stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o VAT. Jednakże z racji wystawionych dwóch dokumentów Montaż opodatkowany jest stawką „np”.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

„Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n”.

Według art. 28b ust. 2 ustawy:

„W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

W konsekwencji, Podatnik stoi na stanowisku, iż świadczona kompleksowa usługa na rzecz Kontrahenta, w związku z wystawieniem dwóch dokumentów sprzedażowych, tj.: faktury zawierającej dane dotyczące dostarczanego towaru oraz usługi stanowiącej pomocniczy element dowozu, rozładunku i montażu mebli należy uznać za usługę kompleksową opodatkowując jak poniżej:

·      dostawa towarów (elementów meblowych) opodatkowana stawką 0% jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów;

·      pomocnicza usługa dowozu, rozładunku i montażu opodatkowana stawką „np” zgodnie z art. 28b ustawy VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

-     prawidłowe – w zakresie uznania zamówienia wykonanego przez Spółkę, które obejmuje dostawę mebli wraz z czynnościami pomocniczymi – takimi jak transport, wyładunek i montaż – przy jednoczesnym dokumentowaniu tych elementów dwoma odrębnymi fakturami, za kompleksową dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy,

-     nieprawidłowe – w zakresie stwierdzenia, czy prawidłowe jest jednoczesne wystawienie faktury za dostawę mebli ze stawką 0% jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów oraz odrębnej faktury za usługi pomocnicze opodatkowane zgodnie z art. 28b ustawy ze stawką „np”.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Z regulacji tej wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Według art. 13 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 13 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 13 ust. 3 ustawy:

Na podstawie art. 13 ust. 4 ustawy:

Stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Jednocześnie wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „montaż lub instalacja”, niemniej jednak stosownie do cytowanego art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, do instalacji lub montażu nie zalicza się prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem. Jako „proste czynności” należy rozumieć działania, umożliwiające funkcjonowanie danego towaru/sprzętu, które potencjalny nabywca mógłby wykonać we własnym zakresie. Zatem, za montaż lub instalację należy uznać takie czynności, które wymagają specjalistycznej wiedzy i umiejętności znanych przede wszystkim dostawcy montowanego lub instalowanego towaru/sprzętu.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, „montaż” to składanie maszyn, aparatów, urządzeń itp. z gotowych części, zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych. Z kolei „instalacja” to montowanie gdzieś urządzeń technicznych.

W myśl art. 13 ust. 6 ustawy:

Jak wynika z powołanych wyżej regulacji prawnych, aby uznać daną czynność za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w ww. art. 13 ust. 1 ustawy, powinny wystąpić łącznie następujące przesłanki:

-     musi mieć miejsce czynność określona w art. 7 ustawy, tj. musi dojść do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel;

-     w konsekwencji tej czynności musi dojść do wywozu towaru z terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego UE przez dostawcę lub przez nabywcę.

Warunki te mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (dostawy) towar opuszcza terytorium kraju w celu dostarczenia go do innego kraju Unii Europejskiej, przy czym nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się poprzez przeniesienie własności towaru). Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych przesłanek powoduje, że nie dochodzi do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy.

Powyższą tezę potwierdził również Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 24 maja 2011 r. (sygn. akt I SA/Wr 446/11), w którym wskazał, że: „Uznanie danej dostawy za czynność wewnątrzwspólnotową musi być dokonywane na podstawie elementów obiektywnych, takich jak fizyczne przemieszczenie towarów pomiędzy państwami członkowskimi. Określenie »wywóz« użyte w art. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, należy interpretować w ten sposób, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów następuje tylko wtedy, gdy prawo do rozporządzania towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę i gdy dostawca ustali, że towar ten został wysłany lub przetransportowany do innego państwa członkowskiego, w wyniku wysyłki lub transportu, tj. fizycznie opuścił terytorium państwa członkowskiego dostawy”.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT posiadającym na terytorium kraju siedzibę swojej działalności gospodarczej. Wnioskodawca jest również zarejestrowany dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych, tj. posiada aktywny numer VAT-UE. Podstawowym przedmiotem prowadzonej przez Podatnika działalności gospodarczej na terytorium kraju jest sprzedaż towarów i usług w zakresie wyposażenia lokali użytkowych (sklepy, restauracje), w szczególności dystrybucja mebli wolnostojących, m.in.: (…). Odbiorcami Spółki są podmioty będące czynnymi podatnikami podatku VAT, zarejestrowane dla potrzeb podatku VAT na terytorium kraju, jak również podatnicy mający siedzibę w innych krajach członkowskich Unii Europejskiej (wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów). Odbiorcy spoza terytorium kraju są podatnikami zidentyfikowanymi na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju oraz posiadają właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla tych transakcji oraz nie posiadają siedziby na terytorium kraju jak również stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania na terytorium kraju. Spółka na moment dostawy mebli jest w posiadaniu aktywnego numeru VAT-UE odbiorców z kraju członkowskiego Unii Europejskiej, na terytorium którego doszło do dostawy towarów. Każdorazowe zamówienie jest doprecyzowywane z danym Kontrahentem. Niektórzy bowiem Odbiorcy oczekują kompleksowej obsługi, dlatego Spółka w ramach dokonywanych dostaw, w zależności od ich potrzeb dokonuje dodatkowych czynności, m.in. w zakresie ich skręcania, ustawiania i właściwego ułożenia zgodnie z ustalonym uprzednio planem.

Szczegółowy przebieg realizacji zamówienia:

1.  Przygotowanie i przekazanie oferty – Proces rozpoczyna się od sporządzenia pełnej oferty handlowej, obejmującej zakres prac, specyfikację materiałową, harmonogram oraz wstępne warunki finansowe. Oferta jest następnie przekazywana klientowi do analizy i akceptacji.

2.  Akceptacja oferty przez klienta – Po stronie zamawiającego następuje formalne zatwierdzenie przedstawionych warunków. Akceptacja stanowi podstawę do rozpoczęcia dalszych czynności, w tym uruchomienia procedur produkcyjnych. Wnioskodawca zamawia towar u swojego podwykonawcy wg specyfikacji zamówienia.

3.  Wystawienie dokumentu płatności – Po przyjęciu oferty wystawiana jest faktura proforma, obecnie opiewająca na 50-70% wartości całego zlecenia. Środki te zabezpieczają koszty materiałowe i pozwalają rozpocząć realizację zamówienia.

4.  Zlecenie produkcji elementów – Po zaksięgowaniu wpłaty Wnioskodawca przystępuje do realizacji zamówienia. Wytwarzane są elementy zamówienia, zgodnie z projektem i dokumentacją techniczną.

5.  Transport oraz montaż na miejscu realizacji – Wyprodukowane elementy są dostarczane do klienta. Transport organizowany jest z terytorium Polski na terytorium Niemiec, przy czym odległość i logistyka wyjazdu mają znaczenie dla późniejszego rozliczenia usługi montażowej.

6.  Wystawienie faktury końcowej – 30-50% wartości zamówienia oraz wystawienie faktury za montaż – Po zakończeniu montażu wystawiana jest:

·      faktura końcowa na całą wartość dostarczanego towaru,

·      odrębna faktura za usługę montażową, obliczona w oparciu o rzeczywisty nakład pracy, czas wyjazdowy, liczbę przepracowanych godzin oraz koszty logistyczne (dojazd, nocleg, ewentualne dodatkowe dni montażowe). Wartość montażu stanowi kilka procent wartości całej transakcji.

Spółka dodatkowo wskazuje, że w przypadku dostawy mebli wraz z ich złożeniem, cena (wynagrodzenie należne Spółce) jest skalkulowana głównie w oparciu o wartość dostarczanego towaru (mebli), natomiast jej część składowa, jakim jest montaż jest elementem uzupełniającym daną dostawę. Zgodnie z zamówieniem, własność (tytuł prawny do mebli dostarczanych przez Spółkę) przechodzi na odbiorcę z chwilą ich dostawy (potwierdzenia odbioru). Składanie mebli u Kontrahenta polega na wykonywaniu prostych czynności, tj. na skręcaniu poszczególnych ich elementów, ustawianiu gotowych modułów w miejscach wskazanych w uzgodnionym wcześniej planie. Poszczególne elementy, montowane są w jedną całość w miejscu wyznaczonym przez odbiorcę. Prace instalacyjne nie wymagają specjalistycznej wiedzy. Kontrahent oczekuje od Spółki realizacji zamówienia jako całości, na którą składają się określone czynności. Celem Kontrahenta jest otrzymanie od Wnioskodawcy gotowych do użytku elementów meblowych. Za czynność główną należy uznać dostarczenie Kontrahentowi elementów meblowych wykonanych na indywidualne zamówienie. Wszystkie działania składające się na realizację zamówienia – w szczególności przygotowanie projektu elementów meblowych i oferty, sporządzenie oferty na podstawie otrzymanego projektu, a także dopasowanie oraz montaż mają charakter pomocniczy i służą wykonaniu czynności głównej. Dominującym elementem zamówienia jest dostawa towaru do Kontrahenta. O dominującym charakterze dostawy towaru w przypadku realizacji zamówienia na rzecz Kontrahenta mogą przesądzać m.in:

·      fakt, że na cenę całego zamówienia składa się w przeważającej części koszt materiałów potrzebnych do wykonania elementów meblowych;

·      fakt, że najbardziej czasochłonnym elementem całego zamówienia jest proces wykonania elementów meblowych przez podwykonawcę;

·      fakt, że celem nabycia przez Kontrahenta świadczenia od Spółki jest nabycie gotowych do użytku elementów meblowych; dowóz, rozładowanie i montaż elementów meblowych nie stanowią dla Kontrahenta celu samego w sobie, a jedynie zaspokojenie potrzeb Kontrahenta.

Istnieje możliwość dostawy towaru bez montażu, jednakże nie spełniało by to wymogów warunków rynkowych, jakie oczekuje Kontrahent będący nabywcą towaru. Czynności składające się na realizację zamówienia na rzecz Kontrahenta są tak ze sobą ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Świadczy o tym przede wszystkim fakt, że intencją Kontrahenta jest nabycie od Spółki całościowego świadczenia, na które składają się poszczególne czynności opisane we wniosku. Określone jest jedno wynagrodzenie dla dostawy towarów oraz oddzielnie wynagrodzenie za Montaż. Przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy Spółka posiada dokumenty potwierdzające, że towary będące przedmiotem dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju oraz dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Dokumentami tymi są Międzynarodowe Listy Przewozowe – tzw. CMR. Przedmiotowe dokumenty zawierają następujące informacje:

·      dane nadawcy oraz odbiorcy;

·      miejsce przeznaczenia towaru;

·      miejsce oraz data załadowania towaru;

·      opis towaru (m.in.: rodzaj towaru, ilość sztuk);

·      dane przewoźnika;

·      podpis i stempel nadawcy,

·      podpis i stempel przewoźnika,

·      podpis i stempel odbiorcy towaru.

Spółka również posiada specyfikację poszczególnych sztuk ładunku towarów będących przedmiotem poszczególnych dostaw realizowanych na rzecz Kontrahenta. Spółka wypełnia obowiązek terminowego składania informacji podsumowującej, zawierającej prawidłowe dane dotyczące wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. W przypadku ewentualnego uchybienia w tym zakresie, Spółka złożyłaby stosowne, należycie uzasadnione wyjaśnienia na piśmie naczelnikowi właściwego urzędu skarbowego.

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą uznania zamówienia wykonanego przez Spółkę, które obejmuje dostawę mebli wraz z czynnościami pomocniczymi – takimi jak transport, wyładunek i montaż – przy jednoczesnym dokumentowaniu tych elementów dwoma odrębnymi fakturami, za kompleksową dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

W obrocie gospodarczym występują świadczenia natury kompleksowej, czyli takie, które nie dają się w prosty sposób zaklasyfikować do danej kategorii, bowiem składają się z kilku różnych czynności. Dla określenia skutków podatkowych transakcji złożonych należy badać, czy mamy do czynienia z kompozycją świadczenia głównego – dominującego, wzbogaconą o świadczenia pomocnicze, czy też dostawca realizuje kilka odrębnych i niezależnych świadczeń.

W analizowanej sprawie istotnym jest stwierdzenie, czy dostarczany towar jest czynnikiem determinującym do uznania kompleksowego świadczenia za dostawę towaru, w skład której wchodzi usługa montażu, a także, czy świadczenie to stanowi dostawę z montażem, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Należy wskazać, że za świadczenia odrębne uznaje się świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone. Przy czym ocena, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z dostawą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych świadczeń, winna odbywać się w oparciu o to, czy wykonywane czynności wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie (dla celów podatkowych) miałoby sztuczny charakter.

Świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia głównego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania z tego świadczenia głównego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia. W sytuacji, gdy mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym, tj. świadczeniem dwóch lub więcej czynności, tak ściśle ze sobą powiązanych, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT. Zdarzenie to należy traktować jako jednolite świadczenie, w którym kilka elementów należy uznać za konstytutywne do świadczenia głównego.

Natomiast o tym, czy mamy do czynienia z kompleksową dostawą towarów, czy też kompleksowym świadczeniem usług, powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (np. wyroki TSUE: z 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji jest wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności mają charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji są inne czynności, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

W konsekwencji, w przypadku świadczeń o charakterze złożonym o sposobie opodatkowania, decyduje to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jednym świadczeniem kompleksowym czy też z szeregiem jednostkowych świadczeń. Świadczenie o charakterze złożonym podlega opodatkowaniu według jednolitych zasad właściwych dla świadczenia głównego.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpatrywanej sprawy należy zgodzić się z Państwem, że w opisanych okolicznościach realizowane przez Państwa na rzecz Kontrahenta świadczenie, obejmujące dostawę mebli wraz z czynnościami pomocniczymi – takimi jak transport, wyładunek i montaż, ma charakter kompleksowy i stanowi dostawę towarów. Jak wynika bowiem z treści wniosku, Kontrahent oczekuje od Spółki realizacji zamówienia jako całości, na którą składają się określone czynności. Celem Kontrahenta jest otrzymanie od Spółki gotowych do użytku elementów meblowych. Wszystkie działania składające się na realizację zamówienia – w szczególności przygotowanie projektu elementów meblowych i oferty, sporządzenie oferty na podstawie otrzymanego projektu, a także dopasowanie oraz montaż mają charakter pomocniczy i służą wykonaniu czynności głównej. W przypadku dostawy mebli wraz z ich złożeniem, cena (wynagrodzenie należne Spółce) jest skalkulowana głównie w oparciu o wartość dostarczanego towaru (mebli), natomiast jej część składowa, jakim jest montaż jest elementem uzupełniającym daną dostawę. Za czynność główną należy uznać dostarczenie Kontrahentowi elementów meblowych wykonanych na indywidualne zamówienie. Istnieje możliwość dostawy towaru bez montażu, jednakże nie spełniało by to wymogów warunków rynkowych, jakie oczekuje Kontrahent będący nabywcą towaru. Czynności składające się na realizację zamówienia na rzecz Kontrahenta są tak ze sobą ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Świadczy o tym przede wszystkim fakt, że intencją Kontrahenta jest nabycie od Spółki całościowego świadczenia. Zgodnie z zamówieniem, własność (tytuł prawny do mebli dostarczanych przez Spółkę) przechodzi na odbiorcę z chwilą ich dostawy (potwierdzenia odbioru). Składanie mebli u Kontrahenta polega na wykonywaniu prostych czynności, tj. na skręcaniu poszczególnych ich elementów, ustawianiu gotowych modułów w miejscach wskazanych w uzgodnionym wcześniej planie. Poszczególne elementy, montowane są w jedną całość w miejscu wyznaczonym przez odbiorcę. Prace instalacyjne nie wymagają specjalistycznej wiedzy.

W analizowanym przypadku nie zachodzą zatem przesłanki do podziału świadczenia będącego przedmiotem zapytania na dostawę towaru oraz usługi pomocnicze (montaż). Podział taki byłby sztuczny i nieuzasadniony, biorąc pod uwagę intencje stron transakcji oraz okoliczności realizacji opisanej dostawy. Montaż u Kontrahenta należy uznać za integralną część kompleksowej transakcji sprzedaży tych mebli. W konsekwencji, całość świadczenia realizowanego przez Państwa na rzecz Kontrahenta należy opodatkować z zastosowaniem zasad właściwych dla dostawy towarów.

Jednocześnie, powyższe okoliczności wskazują, że czynności wykonywane w ramach częściowego montażu mebli, nie będą stanowić „instalacji” lub „montażu” w rozumieniu art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy. Przedstawione okoliczności sprawy wskazują bowiem, iż czynności wykonywane w ramach montażu, są to „proste czynności”, polegające na skręcaniu poszczególnych elementów, ustawianiu gotowych modułów w miejscach wskazanych w uzgodnionym wcześniej planie. Poszczególne elementy, montowane są w jedną całość w miejscu wyznaczonym przez odbiorcę, a prace instalacyjne nie wymagają specjalistycznej wiedzy.

Zatem, dokonywany przez Państwa montaż mebli zostanie wykonany w związku z transakcją dostawy realizowaną przez Państwa na rzecz Kontrahenta.

W związku z powyższym, dostawa mebli na rzecz Kontrahenta nie stanowi dostawy z montażem, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak już wskazano powyżej, na gruncie orzecznictwa podatkowego wielokrotnie podkreślano, że nie należy sztucznie dzielić czynności złożonych.

Z ww. wyroku w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV wynika, że jeżeli czynności dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej. Jest tak właśnie w przypadku transakcji, w ramach której podatnik dostarcza konsumentowi standardowe oprogramowanie wcześniej opracowane i oferowane do sprzedaży zarejestrowane na nośniku, jak również zapewnia następnie przystosowanie tego oprogramowania do specyficznych potrzeb tego nabywcy, nawet jeśli następuje to za zapłatą dwóch odrębnych cen. Powyższe spostrzeżenia pozostają przy tym aktualne także wówczas, gdy wynagrodzenie za poszczególne czynności składające się na jedną usługę jest kalkulowane odrębnie. W tym zakresie wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości UE m.in. w ww. sprawie C-41/04. Z orzeczenia tego wynika jednoznacznie, że odrębna kalkulacja wynagrodzenia za poszczególne czynności składające się na kompleksową usługę, nie uzasadnia podziału takiej usługi na potrzeby opodatkowania.

Kryterium odrębności często stosowanym w kontekście świadczeń złożonych opiera się na weryfikacji, czy poszczególne świadczenia mogą występować w obrocie gospodarczym niezależnie i czy mogą być wykonane przez dowolny inny podmiot. W przypadku odpowiedzi twierdzącej, nie następuje świadczenie złożone, lecz kilka odrębnych świadczeń, które powinny być dla celów opodatkowania VAT traktowane niezależnie od siebie. Takie stanowisko wywieść można również z orzeczenia TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie RLRE Tellmer Property sro, C-572/07, w którym TSUE stanął na stanowisku, że w przypadku usług najmu oraz usług sprzątania części wspólnych budynków następują dwa odrębne świadczenia dla celów VAT. Swoje stanowisko TSUE oparł na tym, że usługi sprzątania części wspólnych budynku mogą być świadczone na różnych zasadach, to znaczy na przykład przez osoby trzecie wystawiające faktury obejmujące koszt tych usług bezpośrednio lokatorom lub przez wynajmującego zatrudniającego w tym celu własnych pracowników lub posługującego się przedsiębiorstwem zajmującym się sprzątaniem.

Zgodnie z podejściem zaprezentowanym przez Trybunał m.in. w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse, za pomocniczą należy uznać czynność, która nie stanowi dla nabywcy celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej, a jej cel jest zdeterminowany przez czynność główną.

Zatem w przypadku usług o charakterze złożonym, o wysokości stawki podatku decyduje to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą złożoną, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności winna odbywać się więc w oparciu o to, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Odnosząc się do kompleksowości należy mieć na względzie przede wszystkim orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Reasumując, z treści powyższych orzeczeń wynikają następujące wnioski:

1.  Za zasadę przewodnią należy przyjąć, że każde świadczenie powinno być uznane za odrębne i niezależne i tylko w pewnych okolicznościach odrębne świadczenia można uznać za jednolitą czynność.

2.  W przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeżeli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną.

3.  W przypadku, gdy wykonana usługa stanowi jedno świadczenie w aspekcie gospodarczym, w ramach którego jeden z elementów stanowi świadczenie główne/zasadnicze, a inny pomocnicze/uboczne, to usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.

4.  Odrębna kalkulacja wynagrodzenia za poszczególne czynności składające się na kompleksową usługę, nie uzasadnia podziału takiej usługi na potrzeby opodatkowania. Podobnie sposób fakturowania nie ma wpływu na reżim opodatkowania usług kompleksowych.

5.  Kryterium odrębności często stosowane w kontekście świadczeń złożonych opiera się na weryfikacji, czy poszczególne świadczenia mogą występować w obrocie gospodarczym niezależnie i czy mogą być wykonane przez dowolny inny podmiot.

Jak już wyżej stwierdzono, zgodnie z Państwa stanowiskiem, realizowane przez Spółkę na rzecz Kontrahenta świadczenie, obejmujące dostawę mebli wraz z czynnościami pomocniczymi takimi jak – transport, wyładunek i montaż, ma charakter kompleksowy i stanowi dostawę towarów.

Zatem sam fakt, że Spółka wystawia dwie odrębne faktury, tj. za dostawę towarów oraz usługi pomocnicze oraz określa osobne wynagrodzenia dla ww. czynności nie zmienia rzeczywistego charakteru wykonanego przez Państwa świadczenia.

Wskazać należy, że faktury są dokumentami sformalizowanymi i muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze. Umieszczenie zatem na dwóch fakturach, dwóch rożnych świadczeń może sugerować, że przedmiotem sprzedaży były odrębne świadczenia, a nie jedno świadczenie – kompleksowa odstawa towarów.

Powyższe skutkować może obowiązkiem zastosowania różnych stawek podatku dla wykazanych odrębnie świadczeń, a jak już wyżej stwierdzono, świadczenie o charakterze złożonym, wykonywane przez Państwa podlega opodatkowaniu według jednolitych zasad właściwych dla świadczenia głównego tj. dostawy towarów.

Podsumowując, w sytuacji, gdy Spółka wykonuje zamówienie obejmujące dostawę mebli wraz z czynnościami pomocniczymi – takimi jak transport, wyładunek i montaż – przy jednoczesnym dokumentowaniu tych elementów dwoma odrębnymi fakturami, zasadne jest traktowanie montażu jako części składowej – kompleksowej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą poprawności wystawienia faktury za dostawę mebli ze stawką 0% jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów oraz odrębnej faktury za usługi pomocnicze opodatkowane zgodnie z art. 28b ustawy, ze stawką „np”.

Na wstępie należy określić, czy dostawa mebli, której dokonują Państwo na rzecz Kontrahenta z Niemiec, stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów (przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

Zatem, jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na konkretny podmiot prawa do dysponowania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w sprzedaży, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, iż w wyniku dokonanej przez Państwa dostawy mebli na rzecz Kontrahenta z Niemiec, meble są przemieszczane do miejsca zlokalizowanego w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej, to dostawa ta stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy.

W związku powyższym, zasadne w analizowanej sprawie jest rozpatrzenie prawa do zastosowania stawki 0% dla ww. dostawy towarów.

W myśl art. 41 ust. 3 ustawy:

Opodatkowanie transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów stawką podatku VAT 0% wymaga spełnienia warunków określonych w art. 42 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy:

Warunki te muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego. Istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania. Jednak zastosowanie stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów uzależnione jest także od zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT UE, najpóźniej w momencie składania deklaracji uwzględniającej daną dostawę.

W myśl art. 42 ust. 1a ustawy:

Na mocy art. 100 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podstawowe znaczenie dla udokumentowania wywozu towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, realizowanej z udziałem przewoźnika lub spedytora odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, mają dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy.

Zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy:

Jednak w myśl art. 42 ust. 11 ustawy:

Odnosząc się do powołanych wyżej przepisów zauważyć należy, że prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawki podatku w wysokości 0% uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, że doszło do wywozu towarów poza terytorium Polski i dostarczenia ich do nabywcy w innym państwie członkowskim UE. Istotą przywołanych przepisów jest przede wszystkim zobowiązanie podatnika do udowodnienia, że towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju i zostały dostarczone do ich nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Zasadniczą kwestią jest zatem, aby posiadane przez Państwa dokumenty łącznie, jednoznacznie, potwierdzały, że towary te były przedmiotem WDT.

W analizowanej sprawie wskazali Państwo, że Spółka jest zarejestrowana dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych, tj. posiada aktywny numer VAT-UE. Odbiorcami Spółki są również podatnicy mający siedzibę w innych krajach członkowskich Unii Europejskiej. Odbiorcy spoza terytorium kraju są podatnikami zidentyfikowanymi na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju oraz posiadają właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla tych transakcji oraz nie posiadają siedziby na terytorium kraju, jak również stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania na terytorium kraju. Przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy Spółka posiada dokumenty potwierdzające, że towary będące przedmiotem dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju oraz dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Dokumentami tymi są Międzynarodowe Listy Przewozowe – tzw. CMR. Przedmiotowe dokumenty zawierają następujące informacje:

·      dane nadawcy oraz odbiorcy;

·      miejsce przeznaczenia towaru;

·      miejsce oraz data załadowania towaru;

·      opis towaru (m.in.: rodzaj towaru, ilość sztuk);

·      dane przewoźnika;

·      podpis i stempel nadawcy,

·      podpis i stempel przewoźnika,

·      podpis i stempel odbiorcy towaru.

Spółka również posiada specyfikację poszczególnych sztuk ładunku towarów będących przedmiotem poszczególnych dostaw realizowanych na rzecz Kontrahenta. Spółka wypełnia obowiązek terminowego składania informacji podsumowującej, zawierającej prawidłowe dane dotyczące wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. W przypadku ewentualnego uchybienia w tym zakresie, Spółka złożyłaby stosowne, należycie uzasadnione wyjaśnienia na piśmie naczelnikowi właściwego urzędu skarbowego.

W związku z powyższym należy uznać, że posiadane przez Spółkę ww. dokumenty w związku z dokonaną wewnątrzwspólnotową dostawą towarów do Kontrahenta z Niemiec posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, tj. dokumenty w postaci międzynarodowego list przewozowego – tzw. CMR oraz specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku, stanowią dowody dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej, które potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

W konsekwencji, wykonana przez Państwa dostawa mebli, na rzecz Kontrahenta z Niemiec stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów opodatkowaną, na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy, stawką podatku 0%.

Podsumowując stwierdzić należy, że dokonaną przez Państwa na rzecz Kontrahenta z Niemiec dostawę mebli wraz z usługami pomocniczymi należy uznać jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, do której mogą Państwo zastosować stawkę VAT w wysokości 0%. W konsekwencji, nieprawidłowe jest jednoczesne wystawienie faktury za dostawę mebli ze stawką 0% jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów oraz odrębnej faktury za usługi pomocnicze opodatkowane zgodnie z art. 28b ustawy ze stawką „np”.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zastrzegam, że rozstrzygnięcie, czy dokumenty, którymi dysponuje podatnik rzeczywiście potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.