Interpretacja 0112-KDIL2-1.4011.119.2026.2.KP

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 lutego 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 3 lutego 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 2 marca 2026 r. (wpływ 2 marca 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W czerwcu 2022 r. przyjechał Pan do Polski na podstawie wizy (…) w związku z relokacją służbową. Przed przyjazdem do Polski przez całe życie mieszkał Pan i pracował na terytorium Białorusi. Był Pan zatrudniony w firmie (…) z siedzibą na Białorusi, która – w związku z napiętą sytuacją polityczną w tym kraju – ograniczała działalność i relokowała pracowników do Polski. Relokacja miała charakter warunkowy – w pierwszych miesiącach pobytu pracownicy mieli możliwość sprawdzenia, czy chcą pozostać w Polsce na stałe, a w przypadku braku takiej decyzji możliwy był powrót na Białoruś. Do sierpnia 2022 r. kontynuował Pan pracę na rzecz białoruskiej spółki. Od sierpnia 2022 r. rozpoczął Pan wykonywanie działalności gospodarczej na terytorium Polski i świadczenie usług w modelu B2B.

Przed przyjazdem do Polski, w kwietniu 2022 r., złożył Pan drogą elektroniczną wniosek o rozpatrzenie sprawy przyznania Karty Polaka w Białymstoku, gdyż wcześniejsze próby złożenia wniosku na terytorium Białorusi nie były możliwe ze względów organizacyjnych (brak naborów). Kartę Polaka uzyskał Pan w październiku 2022 r.

W okresie od czerwca do października 2022 r. na terytorium Białorusi pozostawała cała Pana najbliższa rodzina. Posiadał Pan tam meldunek, aktywny rachunek bankowy oraz numer telefonu. Był Pan również właścicielem mieszkania położonego na Białorusi, które w tym okresie było wynajmowane.

Od sierpnia 2022 r. wykonywał Pan pracę zawodową na terytorium Polski, jednak pobyt ten miał początkowo charakter przejściowy i był związany wyłącznie z relokacją służbową, bez podjęcia w tym czasie decyzji o stałym osiedleniu się w Polsce.

Po uzyskaniu Karty Polaka w październiku 2022 r. podjął Pan decyzję o pozostaniu w Polsce na stałe oraz przeniesieniu tu centrum interesów życiowych. W konsekwencji, w listopadzie 2022 r. złożył Pan wniosek o zezwolenie na pobyt stały, a w marcu 2023 r. odbyła się osobista wizyta w urzędzie w ramach tego postępowania. Kartę pobytu stałego otrzymał Pan po upływie około 11 miesięcy od złożenia wniosku.

Skorzystał Pan z ulgi na powrót, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, począwszy od zeznania podatkowego za 2022 r. Ulga była stosowana również w kolejnych latach podatkowych.

W związku z powyższym powstały wątpliwości dotyczące prawidłowego ustalenia momentu zmiany rezydencji podatkowej w opisanym stanie faktycznym oraz wpływu tego momentu na prawo do zastosowania ulgi na powrót.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan co następuje.

Do Polski przyjechał Pan (…) czerwca 2022 r na podstawie wizy krajowej typu D w ramach programu (…), ważnej od (…) maja 2022 r. do (…) maja 2023 r., wielokrotnego wjazdu. Planował Pan przeprowadzić się do Polski w celu podjęcia pracy, a decyzję o ewentualnym stałym pozostaniu podjąć już na miejscu, ponieważ warunki relokacji w Pana firmie na to pozwalały.

Posiada Pan obywatelstwo białoruskie.

Za moment przeniesienia miejsca zamieszkania do Polski uznaje Pan dzień 14 listopada 2022 r., tj. dzień złożenia wniosku o udzielenie zezwolenia na pobyt stały za pośrednictwem systemu teleinformatycznego (…), po uzyskaniu Karty Polaka.

W latach 2019-2021 posiadał Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na Białorusi zgodnie z prawem tego państwa i był Pan tam traktowany jako rezydent podatkowy.

W okresie od (…) stycznia 2022 r. do (…) listopada 2022 r. posiadał Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na Białorusi. Do (…) czerwca 2022 r. przebywał Pan na jej terytorium. W 2022 r. był Pan właścicielem nieruchomości położonej na Białorusi, która była wynajmowana, a dochód z najmu podlegał opodatkowaniu na Białorusi.

W latach 2019,2020 i 2021 nie przebywał Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w żadnym z tych lat.

W latach 2019-2021 oraz do (…) listopada 2022 r. stałe ognisko domowe posiadał Pan na Białorusi, gdzie mieszkała Pana najbliższa rodzina. Od (…) czerwca 2022 r. wynajmował Pan mieszkanie w Polsce na podstawie umowy najmu zawartej na okres jednego roku.

Do (…) czerwca 2022 r. przebywał Pan na Białorusi. Od (…) czerwca 2022 r. przebywał Pan w Polsce na podstawie wizy, a następnie umowy najmu lokalu mieszkalnego.

W latach 2019-2022 Pana powiązania osobiste i majątkowe były głównie związane z Białorusią – tam mieszkali bliscy krewni, posiadał Pan nieruchomość, numer telefonu, rachunek bankowy oraz stale miejsce zameldowania. W okresie od czerwca do października 2022 r. te powiązania były nadal aktualne, natomiast Pana powiązania z Polską ograniczały się od sierpnia 2022 r. do pracy zawodowej.

Do 2021 r. był Pan studentem studiów dziennych na Białorusi. Od lutego 2020 r. do (…) lipca 2022 r. był Pan zatrudniony na podstawie umowy o pracę w spółce białoruskiej. Od (…) sierpnia 2022 r. prowadzi Pan w Polsce pozarolniczą działalność gospodarczą i świadczy Pan usługi w modelu B2B. Na Białorusi posiadał Pan rachunek bankowy oraz nieruchomość, która była wynajmowana do 2024 r. Powiązania te były nadal aktualne w okresie od czerwca do października 2022 r.

Nie prowadził Pan działalności społecznej, politycznej ani obywatelskiej ani w Polsce, ani na Białorusi.

Do czerwca 2022 r. swoje życie prywatne i zainteresowania realizował Pan na Białorusi. Po przyjeździe do Polski korzystał Pan z dostępnych form aktywności w miejscu aktualnego pobytu.

Do (…) lipca 2021 r. podlegał Pan systemowi ubezpieczeń społecznych na Białorusi, co oznaczało, że formalnie dostęp do świadczeń zdrowotnych w tym kraju pozostawał aktualny, jednak w okresie od czerwca do października 2022 r. nie korzystał Pan ani ze świadczeń zdrowotnych, ani z pomocy społecznej. Od sierpnia 2022 r. podlega Pan ubezpieczeniom społecznym w Polsce (ZUS) i w tym samym okresie również nie korzystał Pan ze świadczeń zdrowotnych ani z pomocy społecznej.

Do (…) czerwca 2022 r. przebywał Pan na Białorusi. Od (…) czerwca 2022 r. przebywa Pan w Polsce. Do października 2022 r. nie wyjeżdżał Pan ponownie na Białoruś.

Obecnie nie posiada Pan certyfikatu rezydencji podatkowej wydanego przez administrację podatkową Białorusi. Był Pan zatrudniony na podstawie umowy o pracę w spółce białoruskiej i nie ubiegał się Pan o taki dokument, ponieważ w ramach stosunku pracy nie było to wymagane.

Nie posiada Pan formalnych zaświadczeń potwierdzających rezydencję podatkową. W razie potrzeby może Pan wystąpić o dokumenty potwierdzające uzyskiwanie dochodu z tytułu najmu nieruchomości położonej na Białorusi oraz historię rachunku bankowego związaną z wpłatami z tego tytułu.

W latach, w których korzystał Pan z ulgi na powrót, uzyskiwał Pan dochody wyłącznie z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce.

Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym prawidłowe jest przyjęcie, że zmiana rezydencji podatkowej nastąpiła po uzyskaniu Karty Polaka w październiku 2022 r., tj. w momencie podjęcia decyzji o stałym osiedleniu się w Polsce i przeniesieniu tu centrum interesów życiowych, a w konsekwencji zastosowanie ulgi na powrót, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, począwszy od zeznania podatkowego za 2022 r., jest prawidłowe?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, w przedstawionym stanie faktycznym zmiana rezydencji podatkowej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nastąpiła w październiku 2022 r., tj. w momencie podjęcia przez Pana decyzji o stałym osiedleniu się w Polsce oraz przeniesienia tu centrum interesów życiowych, potwierdzonej uzyskaniem Karty Polaka.

Pomimo prowadzenia działalności gospodarczej w modelu B2B na terytorium Polski od sierpnia 2022 r., pobyt ten miał początkowo charakter przejściowy i warunkowy, związany wyłącznie z relokacją służbową, bez zamiaru stałego pozostania w Polsce. W tym okresie utrzymywał Pan istotne powiązania osobiste i majątkowe z Białorusią, gdzie przebywała Pana najbliższa rodzina oraz znajdowało się zaplecze życiowe.

Uzyskanie Karty Polaka w październiku 2022 r. potwierdziło podjęcie przez Pana ostatecznej decyzji o trwałym związaniu się z Polską, co znalazło odzwierciedlenie w dalszych działaniach, w szczególności w złożeniu w listopadzie 2022 r. wniosku o zezwolenie na pobyt stały.

W konsekwencji uważa Pan, że od października 2022 r. posiadał Pan miejsce zamieszkania na terytorium RP w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym spełnił Pan warunki do zastosowania ulgi na powrót, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 tej ustawy. Zastosowanie tej ulgi począwszy od zeznania podatkowego za 2022 r. jest zatem prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.), wolne od podatku dochodowego są:

Na podstawie art. 21 ust. 39 ustawy:

Stosownie do art. 21 ust. 43 ustawy:

W myśl natomiast art. 21 ust. 44 ustawy:

Ponadto z art. 53 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) wynika, że:

Ulga, o której mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, polega na zwolnieniu od podatku dochodowego niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych przez podatników, którzy w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Polski po dniu 31 grudnia 2021 r. podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Jednakże w celu skorzystania z ww. „ulgi na powrót” spełnione muszą być również dodatkowe warunki określone w art. 21 ust. 39, 43 i 44 ustawy.

W opisie zdarzenia wskazał Pan, że w związku z przyjazdem do Polski podlega Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

W świetle przedstawionych okoliczności uznać zatem należy, że warunek, o którym mowa w art. 21 ust. 43 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został przez Pana spełniony, bowiem w związku z przeprowadzą podlega Pan w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Dla zastosowania ww. zwolnienia przedmiotowego jest również istotne m.in. aby przeniesienie miało miejsce po (…) grudnia 2021 r. oraz aby podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Polski zarówno w okresie obejmującym trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na Polskę, jak i w okresie od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Polski, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Kwestie związane z posiadaniem miejsca zamieszkania na terytorium Polski zostały uregulowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ustawy:

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

W myśl natomiast art. 4a ustawy:

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Ponadto zauważyć należy, że wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Kwestie rezydencji podatkowej w Polsce zostały obszernie przedstawione w Objaśnieniach podatkowych z 29 kwietnia 2021 r. wydanych przez Ministerstwo Finansów, które dotyczą zasad ustalania miejsca zamieszkania dla celów podatkowych (rezydencji podatkowej) osób fizycznych w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa PIT) oraz zakresu obowiązku podatkowego osób fizycznych, o którym mowa w art. 3 ust. 1 i 2a ustawy PIT. Celem objaśnień jest przedstawienie sposobu prawidłowego wypełnienia obowiązków podatkowych przez osoby fizyczne w Polsce, bowiem rezydencja podatkowa nie ma charakteru deklaratywnego, lecz związana jest z oceną całokształtu faktów i okoliczności.

Zgodnie z Objaśnieniami, centrum, czyli „skoncentrowanie” interesów osobistych, należy rozumieć jako miejsce, z którym podatnik posiada ścisłe powiązania osobiste. Powiązania osobiste to występowanie więzi rodzinnych, towarzyskich, podejmowanie aktywności społecznej, kulturalnej, sportowej, politycznej, itp. W praktyce, czynnikiem branym najczęściej pod uwagę jest obecność w Polsce współmałżonka, partnera lub małoletnich dzieci.

W zakresie centrum interesów gospodarczych Objaśnienia wskazują, że w praktyce chodzi o miejsce, z którym dana osoba ma ścisłe powiązania ekonomiczne. W tym względzie należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których istotne są miejsce wykonywania działalności zarobkowej, główne źródła dochodów podatnika, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem itd.

Oceniając możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy, w pierwszej kolejności należy ustalić od kiedy – w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – może Pan być uznany za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski, tj. kiedy nastąpiło przeniesienie miejsca zamieszkania do Polski.

Z przedstawionych przez Pana okoliczności wynika, że w czerwcu 2022 r. przyjechał Pan do Polski na podstawie wizy (…) w związku z relokacją służbową. Przed przyjazdem do Polski przez całe życie mieszkał Pan i pracował na terytorium Białorusi. Był Pan zatrudniony w firmie (…) z siedzibą na Białorusi, która – w związku z napiętą sytuacją polityczną w tym kraju – ograniczała działalność i relokowała pracowników do Polski. Relokacja miała charakter warunkowy – w pierwszych miesiącach pobytu pracownicy mieli możliwość sprawdzenia, czy chcą pozostać w Polsce na stałe, a w przypadku braku takiej decyzji możliwy był powrót na Białoruś. Do sierpnia 2022 r. kontynuował Pan pracę na rzecz białoruskiej spółki. Od sierpnia 2022 r. rozpoczął Pan wykonywanie działalności gospodarczej na terytorium Polski i świadczenie usług w modelu B2B.

Kartę Polaka uzyskał Pan w październiku 2022 r.

Wskazał Pan, że to na Białorusi znajdowało się Pana centrum interesów życiowych do października 2022 r. kiedy to postanowił Pan zmienić miejsce zamieszkania na Polskę.

Za moment przeniesienia miejsca zamieszkania do Polski uznaje Pan dzień (…) listopada 2022 r., tj. dzień złożenia wniosku o udzielenie zezwolenia na pobyt stały za pośrednictwem systemu teleinformatycznego (…), po uzyskaniu Karty Polaka.

Posiada Pan obywatelstwo białoruskie.

W latach, w których korzystał Pan z ulgi na powrót, uzyskiwał Pan dochody wyłącznie z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce.

Jak wskazał Pan we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i w uzupełnieniu wniosku, to na Białorusi:

·      w latach 2019-2021 oraz do (…) listopada 2022 r. posiadał Pan stałe ognisko domowe gdzie mieszkała Pana najbliższa rodzina;

·      w latach 2019-2021 posiadał Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych zgodnie z prawem tego państwa i był Pan tam traktowany jako rezydent podatkowy;

·      w okresie od (…) stycznia 2022 r. do (…) listopada 2022 r. posiadał Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych;

·      posiadał Pan meldunek, aktywny rachunek bankowy oraz numer telefonu;

·      był Pan właścicielem mieszkania położonego na Białorusi, które w tym okresie było wynajmowane, a dochód z najmu podlegał opodatkowaniu na Białorusi;;

·      do 2021 r. był Pan studentem studiów dziennych;

·      od lutego 2020 r. do (…) lipca 2022 r. był Pan zatrudniony na podstawie umowy o pracę w spółce białoruskiej;

·      nie prowadził Pan działalności społecznej, politycznej ani obywatelskiej.

Podsumowując, w latach 2019-2022 posiadał Pan powiązania osobiste i majątkowe w Białorusi – tam mieszkali bliscy krewni, posiadał Pan nieruchomość (wynajmowaną do 2024 r.), numer telefonu, rachunek bankowy oraz stałe miejsce zameldowania. W okresie od czerwca do października 2022 r. te powiązania były nadal aktualne.

W Polsce natomiast:

·      przebywa Pan od (…) czerwca 2022 r. (przyjechał Pan na podstawie wizy pracowniczej);

·      świadczył Pan pracę na rzecz białoruskiego pracodawcy do (…) lipca 2022 r.;

·      od (…) sierpnia 2022 r. prowadzi Pan działalność gospodarczą i świadczy usługi w modelu B2B;

·      w październiku 2022 r. podjął Pan decyzję o pozostaniu na stałe oraz przeniesieniu do Polski centrum interesów życiowych;

·      w listopadzie 2022 r. złożył Pan wniosek o zezwolenie na pobyt stały;

·      nie przebywał Pan w latach 2019,2020 i 2021 dłużej niż 183 dni;

·      wynajmował Pan mieszkanie od (…) czerwca 2022 r. na podstawie umowy najmu zawartej na okres jednego roku;

·      Pana powiązania ograniczały się od sierpnia 2022 r. wyłącznie do pracy zawodowej;

·      nie prowadził Pan działalności społecznej, politycznej ani obywatelskiej;

·      od sierpnia 2022 r. podlega Pan ubezpieczeniom społecznym (ZUS) jednak w tym okresie nie korzystał Pan ze świadczeń zdrowotnych ani z pomocy społecznej.

Jak Pan zaznaczył, od sierpnia 2022 r. wykonywał Pan pracę zawodową na terytorium Polski, jednak pobyt ten miał początkowo charakter przejściowy i był związany wyłącznie z relokacją służbową, bez podjęcia w tym czasie decyzji o stałym osiedleniu się w Polsce. Planował Pan przeprowadzić się do Polski w celu podjęcia pracy, a decyzję o ewentualnym stałym pozostaniu zamierzał Pan podjąć już na miejscu, ponieważ warunki relokacji w Pana firmie na to pozwalały.

Skoro zatem, od (…) czerwca 2022 r. przebywał Pan w Polsce, od (…) czerwca 2022 r. wynajął Pan mieszkanie a od sierpnia 2022 r. rozpoczął Pan prowadzenie działalności gospodarczej, uznać należy, że już w czerwcu 2022 r. spełniał Pan warunek pozwalający na uznanie Pana za osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce, z uwagi na posiadanie w Polsce centrum interesów osobistych.

Jednakże, mając na uwadze, że w 2022 r. Białoruś również traktowała Pana jako rezydenta podatkowego, ustalając Pana miejsce zamieszkania dla celów podatkowych należy się odnieść do przepisów Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Białoruś w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, z dnia 18 listopada 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 120 poz. 534).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 tej umowy:

W myśl natomiast art. 4 ust. 2 umowy:

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przy tym wskazać należy, iż według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Jeżeli chodzi o koncepcję określenia „ognisko domowe”, w Konwencji zaznaczono, że każda forma mieszkania może być wzięta pod uwagę (dom lub apartament będący własnością lub wynajęty przez zainteresowanego, wynajęty pokój umeblowany).

Istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, a oznacza to, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych powodów może mieć krótkotrwały charakter (wycieczka, podróż służbowa, podróż w celach oświatowych, w celu odbycia kursu szkoleniowego itd.)

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Analizując pierwszą z ww. norm kolizyjnych, należy mieć na uwadze, iż w opisie zdarzenia wskazał Pan, że do października 2022 r. posiadał stałe miejsce zamieszkania na Białorusi, jednakże wyjaśnił Pan również, że w czerwcu 2022 r. przyjechał Pan do Polski na podstawie wizy (…) w związku z relokacją służbową.

Powyższe wskazuje, że od czerwca 2022 r. posiadał Pan stałe miejsce zamieszkania w obu państwach, w związku z czym Pana miejsce zamieszkania należy ustalić w oparciu o kolejne normy wskazane w art. 4 ust. 2 umowy. Od czerwca 2022 r. powiązania gospodarcze łączyły Pana zarówno z Białorusią, jak i z Polską, gdzie wynajął Pan mieszkanie a od sierpnia prowadzi Pan także działalność gospodarczą.

Natomiast z całokształtu opisanej przez Pana sytuacji wynika, że ściślejsze powiązania osobiste posiadał Pan z Białorusią. To w Białorusi w okresie od czerwca do października 2022 r. pozostawała cała Pana najbliższa rodzina, posiadał Pan meldunek, aktywny rachunek bankowy oraz numer telefonu, był Pan właścicielem mieszkania, które w tym okresie było wynajmowane. Ponadto, posiada Pan białoruskie obywatelstwo. Z tego względu uznać należy, że – w okresie od czerwca do października 2022 r. – Pana miejscem zamieszkania ustalonym w oparciu o normy kolizyjne była Białoruś.

Jak Pan wskazał, za moment przeniesienia miejsca zamieszkania do Polski uznaje Pan dzień (…) listopada 2022 r., tj. dzień złożenia wniosku o udzielenie zezwolenia na pobyt stały, po uzyskaniu Karty Polaka.

Jak już wyżej wspomniałem, w związku z Pana wskazaniem, że w związku ze zmianą miejsca zamieszkania na Polskę to w Polsce podlega Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, uznać należy, że został przez Pana spełniony warunek, o którym mowa w art. 21 ust. 43 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto wyjaśnił Pan, że w latach 2019-2021 oraz od (…) stycznia 2022 r. do momentu zmiany miejsca zamieszkania na stałe na Polskę, Pana miejscem zamieszkania dla celów podatkowych była Republika Białoruś.

Wyjaśnił Pan również, że w październiku 2022 r. uzyskał Pan Kartę Polaka. To znaczy, że (…) listopada 2022 r., tj. na moment przeniesienia do Polski centrum interesów życiowych, posiadał Pan już Kartę Polaka.

Zatem uznać należy, że spełnił Pan wymagania wskazane w art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a i b ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1-3 ustawy z dnia 7 września 2007 r. o Karcie Polaka (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 76):

Natomiast w art. 3 ww. ustawy wskazano, że :

Zgodnie z art. 20 ust. 1a ww. ustawy:

Stosownie do art. 20 ust. 3 ww. ustawy:

Wobec powyższego uznać należy, że spełnił Pan również warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kolejnym istotnym kryterium warunkującym zastosowanie „ulgi na powrót” jest stosownie do art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy, posiadanie certyfikatu rezydencji lub innych dowodów dokumentujących miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ustawy, ilekroć w ustawie mowa jest o certyfikacie rezydencji – oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Z treści ww. regulacji wynika, że podatnik powinien posiadać certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do zwolnienia. Wystarczy zatem, że podatnik posiada inne dokumenty, które potwierdzą jego miejsce zamieszkania w innym państwie, nie mniej muszą być to dokumenty potwierdzające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych.

Choć przepisy podatkowe nie wymieniają w tym zakresie żadnego katalogu, to należy pamiętać, że zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Powyższe oznacza, że innymi dowodami wskazującymi na miejsce zamieszkania poza Polską mogą być m.in. umowa o pracę, historia zatrudnienia, zagraniczne zeznania podatkowe, zagraniczna umowa najmu nieruchomości, paski wynagrodzeń, wyciągi bankowe czy też zagraniczne zaświadczenie od pracodawcy. Można w tym zakresie przedstawić również inne dowody.

We wniosku wskazał Pan, że nie posiada Pan certyfikatu rezydencji podatkowej ani formalnych zaświadczeń potwierdzających rezydencję podatkową na Białorusi. Jednocześnie zaznaczył Pan, że w razie potrzeby może Pan wystąpić o dokumenty potwierdzające uzyskiwanie dochodu z tytułu najmu nieruchomości położonej na Białorusi oraz historię rachunku bankowego związaną z wpłatami z tego tytułu. Wskazał Pan również, że od lutego 2020 r. do (…) lipca 2022 r. był Pan zatrudniony na podstawie umowy o pracę w spółce białoruskiej, posiadał Pan na Białorusi rachunek bankowy, numer telefonu oraz meldunek.

Zatem, z powyższego wynika, że posiada Pan dowody potwierdzające, iż Pana miejsce zamieszkania dla celów podatkowych przed zmianą miejsca rezydencji podatkowej na Polskę znajdowało się na Białorusi. Spełnił Pan zatem warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyjaśnić jednak należy, że ostateczna weryfikacja czy posiadane przez Pana „inne dowody dokumentujące miejsce zamieszkania dla celów podatkowych” są wystarczające do zastosowania ulgi należy do kompetencji organu podatkowego w toku ewentualnych czynności sprawdzających lub postępowania podatkowego, do którego Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony. Przedmiotem interpretacji indywidualnej jest sam przepis prawa.

Ponadto, z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że skorzystał Pan z ulgi na powrót, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, począwszy od zeznania podatkowego za 2022 r. Ulga była stosowana również w kolejnych latach podatkowych. Jednak powziął Pan wątpliwości dotyczące prawidłowego ustalenia momentu zmiany rezydencji podatkowej w opisanym stanie faktycznym oraz wpływu tego momentu na prawo do zastosowania ulgi na powrót.

Ponadto, od sierpnia 2022 r. prowadzi Pan w Polsce działalność gospodarczą.

W konsekwencji, przysługuje Panu prawo do skorzystania z tzw. „ulgi na powrót”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ww. ustawy, w odniesieniu do przychodów osiągniętych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. a-d tej ustawy.

Przedmiotowe zwolnienie z opodatkowania obejmuje przychody do wysokości nieprzekraczającej łącznie w roku podatkowym kwoty 85 528 zł, osiągnięte z tytułów wymienionych w przepisie – w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym nastąpiło przeniesienie miejsca zamieszkania, albo od początku roku następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44.

Zgodnie z powyższym, ulga na powrót przysługuje Panu w latach 2022-2025 albo od początku roku następnego, tj. w latach 2023-2026.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Świętego Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.