Sposób rozliczenia dochodów uzyskanych zagranicą.
Podatnik jest polskim rezydentem podatkowym, zatrudnionym przez niemieckiego pracodawcę na podstawie umowy o pracę. Pracę wykonuje na platformach wiertniczych, co wiąże się z delegacjami do innych krajów. W latach 2024 i 2025 pracował w Niemczech, Polsce, Chorwacji, Rumunii i Austrii. W żadnym z tych państw (poza Polską) nie przebywał łącznie dłużej niż 183 dni w ciągu roku. Pracodawca nie posiada siedziby ani zakładu w tych…
Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
9 marca 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 9 marca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy sposobu rozliczenia dochodów uzyskanych zagranicą. Uzupełnił go Pan pismem z 8 kwietnia 2026 r. oraz pismem z 24 kwietnia 2026 r. – w odpowiedzi na wezwania. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
Jest Pan obywatelem polskim, jednak nie posiada Pan w Polsce przychodu. Jest Pan zatrudniony w Niemczech i tylko w Niemczech Pan zarabia – ograniczony obowiązek podatkowy. Poprzedni rok rozliczył Pan za pośrednictwem biura podatkowego i zauważył Pan, że Pana przychód omyłkowo wpisany został w kolumnie „d” C.1, a nie w kolumnie „c”, a następnie powielony w PIT-36 E.2 jako dochód z działalności wykonywanej osobiście i nie wzięto go pod uwagę jako „Dochody osiągnięte za granicą, o które jest zwiększona podstawa obliczenia podatku do ustalenia stopy procentowej” (przeliczone na złote) – w związku z tym naliczony został podatek od Pana dochodu „niemieckiego” oraz dochodu Pana małżonki (rozliczał się Pan razem z małżonką, która miała przychód w Polsce). Pytanie nasuwa się zatem czy słusznie został zapłacony podatek. W tym roku postanowił Pan rozliczyć się samodzielnie (Pana status się nie zmienił) i zauważył Pan ten błąd.
Uzupełnienie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
W piśmie z 8 kwietnia 2026 r. wyjaśnił Pan, że Pana wniosek dotyczy roku podatkowego 2024 oraz 2025 (stan zaistniały oraz zdarzenie przyszłe).
Zarówno w 2024 r., jak i w 2025 r. miał Pan miejsce zamieszkania do celów podatkowych w Polsce. W Niemczech nie jest Pan zameldowany.
Uzyskane przychody z Niemiec były z pracy najemnej – umowa o pracę.
Tylko część pracy wykonywana jest na terytorium Niemiec. Charakter Pana pracy (praca na platformach i urządzeniach wiertniczych) wymaga od pracodawcy delegowania Pana do innych krajów EU. Natomiast cały dochód otrzymywał Pan wyłącznie od swojego niemieckiego pracodawcy.
Nie przebywał Pan w Niemczech łącznie dłużej niż 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu zarówno w 2024 r., jak i w 2025 r.
Siedziba Pana pracodawcy znajduje się w Niemczech. Wynagrodzenie było ponoszone przez stałą placówkę, którą pracodawca posiada w Niemczech. Wszystkie usługi wykonywał Pan na rzecz pracodawcy. To pracodawca ponosił odpowiedzialność za skutki pracy wykonywanej przez Pana.
Między Panem i Pana małżonką jest wspólnota majątkowa. Przez cały rok podatkowy, którego dotyczy wniosek (2024 i 2025), był Pan w związku małżeńskim. Pana małżonka ma zawieszoną działalność gospodarczą (PIT-B jako załącznik) i z tego tytułu nie ma dochodów, natomiast zarówno w 2024 r., jak i 2025 r. miała dochody związane z pracą najemną – umowa o pracę (…) oraz dochody z tytułu „Praw autorskich i innych praw, o których mowa w art. 12 ustawy”.
Ponadto w piśmie z 24 kwietnia 2026 r. udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:
1) Czy w 2024 r. wykonywał Pan pracę na terytorium Niemiec, jeśli tak to w jakim okresie?
Odp.: Tak. W okresie od 12 do 31 grudnia 2024 r.
2) Na terytorium (w tym na wodach terytorialnych, szelfie kontynentalnym) jakiego państwa (jakich państw) – poza Niemcami – wykonywał Pan pracę w 2024 r.?
Odp.: Chorwacja:
23 stycznia - 13 lutego 2024 r. - 22 dni
28 luty - 10 marca 2024 r. - 13 dni
22 marca - 20 kwietnia 2024 r. - 30 dni
30 czerwca - 14 lipca 2024 r. - 15 dni
80 dni
Rumunia:
23 sierpnia - 1 września 2024 r. - 9 dni
Polska:
20 październik - 8 listopad 2024 r. - 20 dni
15 listopad - 21 listopad 2024 r. - 7 dni
27 dni
a) Czy przebywał Pan w tym państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni w 2024 r. oraz przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas każdego dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w 2024 r.?
Odp.: W każdym z tych państw (oprócz Polski – miejsce stałego zamieszkania) przebywał Pan przez okres nie przekraczający 183 dni.
b) Czy Pana pracodawca nie miał miejsca zamieszkania lub siedziby w państwie, w którym wykonywał Pan pracę?
Odp.: Tak. Pana pracodawca nie miał miejsca lub siedziby w państwie, w którym wykonywał Pan pracę.
c) Czy Pana pracodawca posiadał w państwie, w którym wykonywał Pan pracę, zagraniczny zakład lub stałą placówkę w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania i Pana wynagrodzenia były ponoszone przez ten zakład lub placówkę?
Odp.: Nie, nie posiadał.
d) Czy wynagrodzenia, które uzyskał Pan z tytułu pracy wykonywanej w tym państwie zostały opodatkowane, a jeśli tak to w którym kraju?
Odp.: Nie, nie zostało opodatkowane w żadnym z tych państw prócz Niemiec.
3) Czy w 2025 r. wykonywał Pan pracę na terytorium Niemiec, jeśli tak to w jakim okresie?
Odp.: Tak.
1 stycznia - 11 stycznia 2025 r.
22 stycznia - 9 luty 2025 r.
20 luty - 28 luty 2025 r.
1 marca - 10 marca 2025 r.
1 kwietnia - 18 kwietnia 2025 r.
19 sierpień - 30 sierpień 2025 r.
4) Na terytorium (w tym na wodach terytorialnych, szelfie kontynentalnym) jakiego państwa (jakich państw) – poza Niemcami – wykonywał Pan pracę w 2025 r.?
Odp.: Rumunia:
16 czerwiec - 22 czerwiec 2025 r. - 7 dni
Austria:
21 lipca - 25 lipca 2025 r. - 5 dni
Polska:
1 sierpień - 6 sierpień 2025 r. - 6 dni
3 wrzesień - 10 wrzesień 2025 r. - 8 dni
22 wrzesień - 25 wrzesień 2025 r. - 4 dni
3 październik - 8 październik 2025 r. - 6 dni
13 październik - 31 październik 2025 r. - 25 dni
3 grudnia - 8 grudnia 2025 r. - 6 dni
55 dni
a) Czy przebywał Pan w tym państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni w 2025 r. oraz przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas każdego dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w 2025 r.?
Odp.: W każdym z tych państw (oprócz Polski – miejsce stałego zamieszkania) przebywał Pan przez okres nie przekraczający 183 dni.
b) Czy Pana pracodawca nie miał miejsca zamieszkania lub siedziby w państwie, w którym wykonywał Pan pracę?
Odp.: Tak. Pana pracodawca nie miał miejsca lub siedziby w państwie, w którym wykonywał Pan pracę.
c) Czy Pana pracodawca posiadał w państwie, w którym wykonywał Pan pracę, zagraniczny zakład lub stałą placówkę w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania i Pana wynagrodzenia były ponoszone przez ten zakład lub placówkę?
Odp.: Nie, nie posiadał.
d) Czy wynagrodzenia, które uzyskał Pan z tytułu pracy wykonywanej w tym państwie zostały opodatkowane, a jeśli tak to w którym kraju?
Odp.: Nie, nie zostało opodatkowane w żadnym z tych państw prócz Niemiec.
5) Jeśli w 2024 r. lub w 2025 r. wykonywał Pan pracę na terytorium (w tym na wodach terytorialnych, szelfie kontynentalnym) Norwegii, proszę dodatkowo wyjaśnić czy praca ta nie stanowiła przypadku wynajmowania siły roboczej?
Odp.: Nie wykonywał Pan pracy na terytorium Norwegii.
Pytania
1. W jaki sposób, o ile faktycznie popełniono błąd, powinien Pan stan faktyczny skorygować?
2. Czy Pana przychód osiągnięty w Niemczech (jedyne źródło Pana dochodu) powinien być opodatkowany w Polsce?
3. Czy rozliczając się razem z małżonką, a nie oddzielnie powinien Pan zapłacić podatek od dochodu niemieckiego, czy jest on tylko brany pod uwagę do ustalenia progu podatkowego?
Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
1. Zgodnie z obecnym stanem swojej wiedzy uważa Pan, że powinien Pan dokonać korekty zeznania podatkowego za 2024 r., umieszczając swój dochód uzyskany w Niemczech (jako jedyne źródło Pana dochodu) w rubryce nr 8 (Stosunek służbowy, stosunek pracy, praca nakładcza, spółdzielczy stosunek pracy – Dochód z art. 27 ust. 8 ustawy) formularza PIT-ZG, a następnie w rubryce nr 293 (Dochody osiągnięte za granicą, o które jest zwiększona podstawa obliczenia podatku do ustalenia stopy procentowej).
2. Swój dochód uzyskany w Niemczech powinien zostać umieszczony w rubryce nr 8 (Stosunek służbowy, stosunek pracy, praca nakładcza, spółdzielczy stosunek pracy - Dochód z art. 27 ust. 8 ustawy) formularza PIT-ZG, a następnie w rubryce nr 293 (Dochody osiągnięte za granicą, o które jest zwiększona podstawa obliczenia podatku do ustalenia stopy procentowej), a co za tym idzie nie powinien być brany pod uwagę przy naliczaniu wysokości należnego podatku, a tylko do ustalenia stopy procentowej.
3. J.w. w pkt 2, wtedy gdy rozlicza się Pan razem z małżonką.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592):
Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
W myśl natomiast art. 4a ww. ustawy:
Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.
Miejsce opodatkowania dochodów z pracy, zgodnie z umowami o unikaniu podwójnego opodatkowania uzależnione jest nie tyle od podmiotu wypłacającego wynagrodzenie, co od miejsca wykonywania pracy. Zatem, zakres obowiązku podatkowego rezydentów podatkowych wykonujących pracę za granicą modyfikowany jest przez umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarte przez państwo rezydencji z państwem, w którym praca jest wykonywana. Zgodnie z zasadą wyrażoną również w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, dochody osób fizycznych mających miejsce zamieszkania w jednym z umawiających się państw, uzyskiwane z tytułu pracy najemnej świadczonej na terytorium drugiego państwa, mogą być opodatkowane w tym państwie, w którym praca ta jest rzeczywiście wykonywana. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii, gdzie uzyskiwane są wynagrodzenia w zamian za świadczoną pracę najemną, ma określenie miejsca jej wykonywania. Za miejsce wykonywania pracy należy uznać zawsze to miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa, kiedy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie.
W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności, dla ustalenia miejsca opodatkowania uzyskiwanych przez Pana wynagrodzeń z pracy najemnej, a w konsekwencji ustalenia sposobu ich opodatkowania znaczenie ma więc nie siedziba pracodawcy czy miejsce zatrudnienia, lecz miejsce faktycznego wykonywania pracy.
Pana wniosek dotyczy opodatkowania dochodów uzyskiwanych zagranicą w 2024 r. oraz w 2025 r. W opisie sprawy wyjaśnił Pan, że w okresie tym posiadał Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych, a więc nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Jednocześnie uzyskiwał Pan dochody z pracy najemnej (umowy o pracę) na rzecz podmiotu posiadającego siedzibę w Niemczech. W 2024 r. praca była przez Pana wykonywana w Niemczech, w Polsce, w Chorwacji oraz w Rumunii. Z kolei w 2025 r. wykonywał Pan pracę na terytorium Niemiec, Polski, Rumunii oraz Austrii.
W konsekwencji w przedstawionej sytuacji należy zastosować umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarte przez Polskę z państwami, w których praca była wykonywana, a więc odpowiednio przepisy:
- Umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90; dalej: umowa polsko-niemiecka);
- Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Chorwacji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 19 października 1994 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 78, poz. 370 ze zm.; dalej: umowa polsko-chorwacka), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Chorwację dnia 7 czerwca 2017 r.;
- Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Rumunii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Warszawie dnia 23 czerwca 1994 r. (Dz. U. z 1995 r. Nr 109, poz. 530; dalej: umowa polsko-rumuńska), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę oraz Rumunię dnia 7 czerwca 2017 r.;
- Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Wiedniu dnia 13 stycznia 2004 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 224, poz. 1921, ze zm.; dalej: umowa polsko-austriacka), zmienionej Protokołem podpisanym w Warszawie dnia 4 lutego 2008 r., zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Rzeczpospolitą Polską oraz Republikę Austrii dnia 7 czerwca 2017 r.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej:
Z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19 uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.
Stosownie do art. 15 ust. 2 ww. umowy:
Bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:
a) odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i
b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.
Przy czym, jak wynika z art. 15 ust. 3 ww. umowy:
Postanowienia ustępu 2 niniejszego artykułu nie mają zastosowania do wynagrodzenia otrzymywanego przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, zwaną w tym ustępie „pracownikiem”, oraz wypłacanego przez lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Umawiającym się Państwie, jeżeli praca ta wykonywana jest w tym drugim Państwie, i jeżeli:
a) pracownik wykonuje w ramach pracy najemnej również usługi na rzecz osoby innej niż pracodawca, która kontroluje bezpośrednio lub pośrednio sposób wykonania tych usług, i
b) pracodawca nie ponosi odpowiedzialności lub ryzyka za skutki pracy wykonanej przez pracownika.
Na podstawie art. 15 ust. 1 umowy polsko-chorwackiej:
Z uwzględnieniem postanowień art. 16, 18 i 19 , płace, uposażenia i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to wypłacane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.
Stosownie do art. 15 ust. 2 ww. umowy:
Bez względu na postanowienia ust. 1, wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli:
a) odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni podczas danego roku kalendarzowego i
b) wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
c) wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.
Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 umowy polsko-rumuńskiej:
Z uwzględnieniem postanowień artykułów 17, 19, 20 i 21 niniejszej umowy, płace, uposażenia i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to wypłacane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.
Na podstawie art. 16 ust. 2 ww. umowy:
Bez względu na postanowienia ustępu 1 tego artykułu, wynagrodzenie, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli:
a) odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni w roku kalendarzowym, i
b) wynagrodzenie jest wypłacane przez osobę lub w imieniu osoby, która nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.
Z kolei w myśl art. 15 ust. 1 umowy polsko-austriackiej:
Z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18, 19 i 20, pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.
Jednocześnie na mocy art. 15 ust. 2 ww. umowy:
Bez względu na postanowienia ustępu 1, wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną wykonywaną w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli:
a) odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w danym roku podatkowym i
b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.
Zgodnie z powyższymi przepisami, wynagrodzenie osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest na terytorium innego kraju. W takim przypadku dochód może być opodatkowany zarówno w tym kraju, w którym praca jest wykonywana, jak i w państwie zamieszkania, czyli w Polsce.
Natomiast ust. 2 odpowiednio art. 15 umowy polsko-niemieckiej, art. 15 umowy polsko-chorwackiej, art. 16 umowy polsko-rumuńskiej oraz art. 15 umowy polsko-austriackiej, określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie zamieszkania, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym ustępie warunki.
Przy czym, warunki wynikające z treści art. 15 ust. 2 oraz art. 16 ust. 2 ww. umów dotyczą odrębnie każdego z ww. państw. W celu zastosowania tych przepisów, warunki muszą być spełnione indywidualnie w każdym tym państwie.
Niespełnienie któregokolwiek z warunków z ust. 2 ww. przepisów powoduje, że wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w ust. 1, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika.
Zatem, opodatkowanie wynagrodzenia wyłącznie w Polsce ma miejsce w przypadku, gdy wynagrodzenie nie jest wypłacane przez pracodawcę mającego miejsce zamieszkania lub siedzibę w państwie wykonywania pracy (tj. Niemczech, Chorwacji, Rumunii lub Austrii), wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada na terenie ww. państw, a pracownik przebywa na terenie tych państw krócej niż 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym/kalendarzowym.
Zauważyć również należy, że postanowień art. 15 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej nie stosuje się jeśli pracownik wykonuje w ramach pracy najemnej również usługi na rzecz osoby innej niż pracodawca, która kontroluje bezpośrednio lub pośrednio sposób wykonania tych usług, i pracodawca nie ponosi odpowiedzialności lub ryzyka za skutki pracy wykonanej przez pracownika.
Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, przychody za pracę, którą wykonywał Pan na terytorium Polski podlegają opodatkowaniu wyłącznie w miejscu Pana zamieszkania, tj. w Polsce.
Ponadto, skoro wykonywał Pan pracę w Chorwacji, Rumunii i Austrii, przez okresy nieprzekraczające 183 dni w dwunastomiesięcznym okresie, rozpoczynającym się lub kończącym się odpowiednio w 2024 r. oraz w 2025 r., a ponadto wynagrodzenia związaną z tą pracą były wypłacane przez pracodawcę, który nie posiadał w tych państwach siedziby, jak też placówek lub zakładów, uznać należy, że wynagrodzenia uzyskane przez Pana za pracę w tych krajach podlegają opodatkowaniu tylko w miejscu zamieszkania, tj. w Polsce. W przedstawionej we wniosku sytuacji zostały bowiem łącznie spełnione przesłanki wynikające z ust. 2 art. 15 umowy polsko-chorwackiej i umowy polsko-austriackiej oraz ust. 2 art. 16 umowy polsko-rumuńskiej.
W takiej sytuacji nie dochodzi do podwójnego opodatkowania wynagrodzeń i w konsekwencji w odniesieniu do tych dochodów nie ma zastosowania metoda unikania podwójnego opodatkowania, gdyż dochody te podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Polsce, na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Natomiast w odniesieniu do dochodów uzyskanych w 2024 r. oraz w 2025 r. z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Niemiec, zastosowanie znajduje art. 15 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej. Z opisu sprawy wynika bowiem, że na terytorium Niemiec wykonywał Pan pracę na rzecz pracodawcy, który posiadał siedzibę w tym państwie, i który wypłacał z tego tytułu wynagrodzenie. Zatem w tym przypadku, uznać należy, że nie zostały łącznie spełnione przesłanki wynikające z art. 15 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej. W konsekwencji dochody uzyskane przez Pana z tytułu pracy wykonywanej w 2024 r. oraz 2025 r. na terytorium Niemiec, podlegały opodatkowaniu zarówno w państwie źródła, tj. w Niemczech, jak i w miejscu zamieszkania, tj. w Polsce.
Jednocześnie w Polsce – w celu zapobieżeniu podwójnemu opodatkowaniu – należy zastosować określoną w art. 24 ust. 2 lit. a umowy polsko-niemieckiej metodę unikania podwójnego opodatkowania (tzw. metodę wyłączenia z progresją). Zgodnie z tym przepisem:
W przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej, podwójnego opodatkowania unikać się będzie w następujący sposób:
Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień litery b) taki dochód lub majątek od opodatkowania. Rzeczpospolita Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania nie podlegał takiemu zwolnieniu.
Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do dochodów z pracy najemnej wykonywanej na terytorium Niemiec zastosowanie znajdzie art. 27 ust. 8 tej ustawy, zgodnie z którym:
Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:
1) do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;
2) ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
3) ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Zasadę opodatkowania przedstawioną w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach (według skali podatkowej).
Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że w składanych zeznaniach podatkowych należy wykazać podlegające opodatkowaniu w Polsce dochody osiągnięte przez Pana z pracy wykonywanej na terytoriach Polski, Chorwacji i Rumunii w 2024 r. oraz odpowiednio na terytoriach Polski, Rumunii i Austrii w 2025 r. Natomiast dochody uzyskane z tytułu pracy najemnej wykonywanej, zarówno w 2024 r. jak i w 2025 r., na terytorium Niemiec są zwolnione z opodatkowania w Polsce – mają one jednak wpływ na podatek od dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce. Dochody te należy uwzględnić do ustalenia stopy procentowej, według której powinien Pan obliczyć podatek należny od dochodów z pracy najemnej wykonywanej na terytoriach Polski, Chorwacji i Rumunii w 2024 r. oraz odpowiednio na terytoriach Polski, Rumunii i Austrii w 2025 r.
Podsumowując, rozliczenie Pana dochodów za 2024 r. dokonane przez biuro podatkowe było błędne. W związku z czym konieczna jest korekta zeznania podatkowego za 2024 r. Jednak również Pana stanowisko, zgodnie z którym dochody uzyskane od niemieckiego pracodawcy w całości powinien Pan wykazać jedynie w kolumnie „c” załącznika PIT-ZG i następnie przenieść do zeznania PIT-36 jako „Dochody osiągnięte za granicą, o które jest zwiększona podstawa obliczenia podatku do ustalenia stopy procentowej”, jest nieprawidłowe.
Składając korektę zeznania podatkowego za 2024 r., w kolumnie „c” załącznika PIT-ZG powinien Pan wykazać wyłącznie dochody uzyskane za pracę wykonywaną na terytorium Niemiec. Dochody te należy następnie przenieść do zeznania podatkowego jako „Dochody osiągnięte za granicą, o które jest zwiększona podstawa obliczenia podatku do ustalenia stopy procentowej”. Natomiast dochody, które uzyskał Pan za pracę wykonywaną na terytoriach Polski, Chorwacji i Rumunii – z uwagi na to, że podlegają one opodatkowaniu wyłącznie w Polsce – należy wykazać w części E.1 lub E.2 (w zależności czy będzie Pan w zeznaniu występował jako podatnik, czy jako małżonek) zeznania podatkowego PIT-36. Jednocześnie nie należy ich wykazywać w załączniku PIT-ZG.
Analogicznie, składając zeznanie podatkowe za 2025 r., w kolumnie „c” załącznika PIT-ZG powinien Pan wykazać wyłącznie dochody uzyskane za pracę wykonywaną na terytorium Niemiec. Dochody te należy następnie przenieść do zeznania podatkowego jako „Dochody osiągnięte za granicą, o które jest zwiększona podstawa obliczenia podatku do ustalenia stopy procentowej”. Natomiast dochody, które uzyskał Pan za pracę wykonywaną na terytoriach Polski, Rumunii i Austrii – z uwagi na to, że podlegają one opodatkowaniu wyłącznie w Polsce – należy wykazać w części E.1 lub E.2 (w zależności czy będzie Pan w zeznaniu występował jako podatnik, czy jako małżonek) zeznania podatkowego PIT-36. Przy czym nie należy ich wykazywać w załączniku PIT-ZG.
Ponadto, odnosząc się do możliwości wspólnego opodatkowania dochodów małżonków należy wskazać, że co do zasady, w myśl art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów.
Jednakże art. 6 ust. 2 ww. ustawy przewiduje możliwość preferencyjnego opodatkowania dochodów osiąganych przez małżonków. Powołany przepis stanowi, że:
Małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, pozostający w związku małżeńskim i we wspólności majątkowej:
1) przez cały rok podatkowy albo
2) od dnia zawarcia związku małżeńskiego do ostatniego dnia roku podatkowego – w przypadku gdy związek małżeński został zawarty w trakcie roku podatkowego
– mogą być, z zastrzeżeniem ust. 8, na wspólny wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym, opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot pomniejszających dochód; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków.
Zgodnie z art. 6 ust. 2a ww. ustawy:
Wniosek, o którym mowa w ust. 2, może być wyrażony przez jednego z małżonków. Wyrażenie wniosku przez jednego z małżonków traktuje się na równi ze złożeniem przez niego oświadczenia o upoważnieniu go przez jego współmałżonka do złożenia wniosku o łączne opodatkowanie ich dochodów. Oświadczenie to składa się pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania.
W myśl art. 6 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Zasada wyrażona w ust. 2 ma zastosowanie również, jeżeli jeden z małżonków w roku podatkowym nie uzyskał przychodów ze źródeł, z których dochód jest opodatkowany zgodnie z art. 27, lub osiągnął dochody w wysokości niepowodującej obowiązku uiszczenia podatku.
Stosownie do art. 6 ust. 8 cyt. ustawy:
Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4d, nie ma zastosowania, w przypadku gdy chociażby jeden z małżonków, osoba samotnie wychowująca dziecko lub jej dziecko:
1) stosuje przepisy:
a) art. 30c lub
b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, z wyjątkiem art. 6 ust. 1a tej ustawy
– w zakresie osiągniętych w roku podatkowym przychodów, poniesionych kosztów uzyskania przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do zwiększania lub pomniejszenia podstawy opodatkowania albo przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do dokonywania innych doliczeń lub odliczeń;
2) podlega opodatkowaniu na zasadach wynikających z ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.
Ustawodawca wprowadzając uprawnienie polegające na możliwości wspólnego rozliczenia się małżonków, wyraźnie określił warunki, jakie należy spełnić by móc z niego skorzystać. Jeżeli małżonkowie spełniają wszystkie z powyższych warunków, to mogą – na wspólny wniosek być opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów (ustalonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26 i 26c cyt. ustawy. W tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany (np. od wygranych w grach liczbowych, dywidend, odsetek od lokat bankowych, itp.).
Jak wynika z informacji zawartych we wniosku, w 2024 r. i 2025 r. pozostawał Pan w związku małżeńskim, w którym panował ustrój wspólności majątkowej. Pana małżonka ma zawieszoną działalność gospodarczą (PIT-B jako załącznik) i z tego tytułu nie ma dochodów, natomiast zarówno w 2024 r., jak i 2025 r. miała dochody związane z pracą najemną oraz dochody z tytułu praw autorskich i innych praw, o których mowa w art. 18 ustawy.
Biorąc powyższe pod uwagę, może Pan rozliczyć uzyskane przez siebie w 2024 r. oraz w 2025 r. dochody zarówno oddzielnie, jak i korzystając z preferencyjnego rozliczenia wspólnie z małżonką, zgodnie z Pana wyborem.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy:
- stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
- zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo