Interpretacja 0112-KDIL2-1.4011.378.2026.2.JK

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe w części dotyczącej uznania, że z tytułu rozliczenia jednostek RSU lub PSU w formie gotówkowej powstanie przychód z kapitałów pieniężnych oraz prawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 kwietnia 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 9 kwietnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 2 czerwca 2026 r. (wpływ 9 czerwca 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca jest pracownikiem spółki pod firmą: (A) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością dalej jako: „Polski Pracodawca”, która należy do międzynarodowej grupy (dalej jako: „Grupa A”), na czele której stoi spółka: (B) (fr. societe anonyme, odpowiednik polskiej spółki akcyjnej) z siedzibą w Luksemburgu, której akcje notowane są na nowojorskiej giełdzie New York Stock Exchange.

[Struktura części grupy A istotnej z punktu widzenia sprawy]

Struktura istotnej z perspektywy polskiej spółki (Polskiego Pracodawcy) części Grupy (A) jest następująca:

1)    polski Pracodawca Wnioskodawcy, tj. spółka (A) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z jest polskim rezydentem podatkowym i podlega na terytorium Polski opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy);

2)    właścicielem 100% udziałów w spółce: (A) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) jest spółka prawa niemieckiego działająca pod firmą: (C);

3)    właścicielem 100% udziałów w spółce: (C) jest spółka prawa niemieckiego działająca pod firmą: (D);

4)    właścicielem 100% udziałów spółki: (D) jest spółka prawa niemieckiego działająca pod firmą: (E);

5)    właścicielem 100% udziałów spółki: (E) jest spółka prawa niemieckiego działająca pod firmą: (F);

6)    właścicielem 100% udziałów spółki: (F) jest spółka działająca pod firmą: (B) (fr. societe anonyme, odpowiednik polskiej spółki akcyjnej) z siedzibą w Luksemburgu, której akcje notowane są na nowojorskiej giełdzie New York Stock Exchange.

[Wdrożenie programów motywacyjnych]

W celu motywowania kluczowych pracowników i kadry kierowniczej, spółka (B) utworzyła globalne programy motywacyjne. Wnioskodawca, na przestrzeni lat przystąpił do programów motywacyjnych funkcjonujących pod nazwami: 2014 Omnibus lncentive Compensation Plan oraz 2023 Omnibus lncentive Compensation Plan (dalej łącznie jako: „Program Motywacyjny”). Polski Pracodawca nie ma wpływu na warunki Programu Motywacyjnego.

Program Motywacyjny każdorazowo (tj. zarówno edycja z 2014, jak i edycja z 2023 roku) został przyjęty przez Radę Dyrektorów spółki (B) (Board of Directors) i zatwierdzony w drodze uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy spółki (B) (Stockholders) na corocznym zgromadzeniu (Annual Meeting of the Company). Podmiotem odpowiedzialnym za administrację i zarządzanie Programem jest Komitet ds. Wynagrodzeń (Compensation Committee) działający przy Radzie Dyrektorów spółki (B)

Wnioskodawca objęty jest Programem Motywacyjnym od 27 października 2022 roku, tj. najpierw 2014 Omnibus lncentive Compensation Plan, a następnie 2023 Omnibus lncentive Compensation Plan.

[Umowy o przyznanie jednostek RSU i PSU]

Wnioskodawca począwszy od 27 października 2022 r. zawierał ze spółką (B) stosowne umowy o przyznanie praw (tzw. Award Agreement) - odpowiednio: Restricted Stock Unit Award Agreement dla jednostek RSU (dalej jako: „Umowa RSU”) oraz Performance Share Unit Award Agreement dla jednostek PSU (dalej jako: „Umowa PSU”) - dalej zwane łącznie jako: „Umowy o przyznanie jednostek”.

Uczestnictwo w Programie Motywacyjnym jest w pełni dobrowolne i nie stanowi elementu normalnego lub oczekiwanego wynagrodzenia Wnioskodawcy ze stosunku pracy łączącego go z Polskim Pracodawcą.

Zgodnie z ust. 14 lit. h) Umowy RSU oraz ust. 15 lit. h) Umowy PSU (zatytułowanymi No Right to Future Grants), przyznanie jednostek jest dobrowolne i nie tworzy żadnego umownego bądź innego rodzaju prawa do otrzymywania ich w przyszłości („The grant of the Restricted Stock Units / Units is voluntary and does not create any contractual or other right to receive future grants of Restricted Stock Units / Units, or benefits in lieu of Restricted Stock Units / Units, even if Restricted Stock Units / Units have been granted repeatedly in the past”).

W treści Umów o przyznanie jednostek wskazano również, że sam Program Motywacyjny został ustanowiony przez spółkę (B) dobrowolnie, ma charakter uznaniowy, a uczestnictwo Wnioskodawcy w Programie Motywacyjnym jest również dobrowolne („The Omnibus Plan is established voluntarily by the Company, it is discretionary in nature (...) The Participant’s participation in the Omnibus Plan is voluntary”).

[Brak związku przyznanych jednostek z wynagrodzeniem wnioskodawcy]

W tych samych sekcjach Umów o przyznanie jednostek (odpowiednio - ust. 14 lit. h) Umowy RSU oraz ust. 15. lit. h) Umowy PSU) zastrzeżone zostało, że bez względu na jakiekolwiek inne umowy więżące uczestnika, przyznane jednostki nie stanowią części normalnego lub oczekiwanego wynagrodzenia ani pensji do jakichkolwiek celów („Notwithstanding any other agreement with the Participant, the Restricted Stock Units / Units are not part of normal or expected compensation or salary for any purposes”), w tym m.in. do obliczania odpraw, premii czy świadczeń emerytalnych. Określone zostało również wprost w ww. sekcjach obydwu Umów o przyznanie jednostek, że przyszła wartość akcji bazowych jest nieznana i nie można jej przewidzieć („The future value of the underlying Shares is unknown and cannotbe predicted with certainty”)

Zgodnie z ust. 10 Umowy RSU i ust. 11 Umowy PSU (zatytułowanymi Employment), przyznanie jednostek nie gwarantuje Wnioskodawcy w żaden sposób kontynuacji zatrudnienia („Neither the granting of the [Units] nor any term or provision of the Notice of Grant or this Agreement shall confer, constitute or be evidence of any understanding (...) to guarantee the Participanf’s continued employment with the Company”).

Przyznane Wnioskodawcy w ramach Programu jednostki RSU oraz PSU mają charakter warunkowy i nie dają natychmiastowego prawa do otrzymania akcji spółki (B) Prawa do jednostek podlegają mechanizmowi nabywania uprawnień z upływem czasu i pod pewnymi warunkami (tzw. Vesting). Do momentu ostatecznego nabycia uprawnień i rozliczenia jednostek, Wnioskodawca posiada jedynie niezabezpieczoną ekspektatywę (obietnicę) ich otrzymania w przyszłości. Powyższe wynika wprost z umów (Umowy RSU i Umowy PSU), które stanowią, że Wnioskodawcy nie przysługują żadne prawa akcjonariusza (w tym prawo do dywidendy), dopóki jednostki nie ulegną nabyciu i nie zostaną rozliczone poprzez wydanie akcji, bowiem zgodnie z ust. 9 Umowy RSU oraz ust. 10 Umowy PSU (zatytułowanymi Rights as Stockholder): „The Participant shall have no rights as a stockholder with respect to the Shares underlying the Restricted Stock Units / Units granted under this Agreement unless and until the Restricted Stock Units / Units vest and are settled by the issuance of such Shares”.

Mechanizm nabywania uprawnień różni się w zależności od rodzaju jednostek.

(Mechanizm nabycia jednostek RSU]

W przypadku jednostek RSU (Restricted Stock Units) nabycie praw obwarowane jest wyłącznie warunkiem lojalnościowym, opartym na wymogu ciągłości zatrudnienia (tzw. service-based conditions). Zgodnie z treścią Umów RSU w zakresie nabywania i rozliczania praw, jednostki te ulegają nabyciu w trzech równych transzach, z których każda obejmuje jedną trzecią liczby jednostek objętych daną Umową RSU. Nabycie to następuje w ściśle określonych datach, zwanych Planowanymi Datami Nabycia Uprawnień (Scheduled Vesting Dates). Z uwagi na to, że Wnioskodawca przystępował do Programu Motywacyjnego w różnych latach na podstawie wielu odrębnych Umów RSU, daty nabywania uprawnień dla posiadanych przez niego pakietów RSU przypadają sukcesywnie na dzień 1 (pierwszy) stycznia w latach ujętych w poszczególnych Umowach RSU, obejmując przedział czasowy od 2023 roku, aż do 2028 roku. Nabycie każdej kolejnej transzy RSU jest uzależnione od nieprzerwanego świadczenia pracy przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów należących do Grupy A, aż do dnia zaplanowanej daty Vestingu.

[Mechanizm nabycia jednostek PSU]

Odmienny charakter ma mechanizm przewidziany dla jednostek PSU (Performance Share Units). Uprawnienia te są obwarowane podwójnym warunkiem: opisanym wcześniej warunkiem lojalnościowym (tzw. service-based conditions) oraz dodatkowym warunkiem wynikowym (performance-based conditions). Posiadane przez Wnioskodawcę pakiety PSU opierają się na trzyletnich okresach oceny wyników (Performance Period). W zależności od edycji programu badane cykle trzyletnie kończą się 31 grudnia w latach 2024,2025, 2026 oraz 2027. Ostateczna liczba nabytych przez Wnioskodawcę jednostek PSU zależy od stopnia realizacji przez (B) celów w danym okresie. Na podstawie tak sprofilowanych wyników ostateczna liczba wypracowanych jednostek PSU może wynieść od zera do nawet 200 procent początkowo przyznanej puli jednostek docelowych (Target Units). Po zakończeniu okresu oceny wyników, w terminie nie dłuższym niż 75 dni, Komitet ds. Wynagrodzeń analizuje wskaźniki i dokonuje ostatecznej certyfikacji, ustalając ostateczną liczbę wypracowanych jednostek (Determination Date). Aby sfinalizować nabycie, Wnioskodawca musi jednocześnie spełniać warunek nieprzerwanego zatrudnienia do ostatniego dnia danego trzyletniego okresu oceny wyników.

(Mechanizm vestingu jednostek RSU i PSU]

Istotną cechą mechanizmu Vestingu dla obu rodzajów jednostek jest zasada braku definitywności praw przed nadejściem zaplanowanych dat. Zgodnie z główną regułą zapisaną w sekcjach dotyczących skutków ustania zatrudnienia (Termination of Employment), w przypadku rozwiązania stosunku pracy Wnioskodawcy z jakiegokolwiek powodu przed datami nabycia uprawnień, wszystkie nienabyte jeszcze jednostki ulegają natychmiastowemu i ostatecznemu przepadkowi. Dokumentacja Programu przewiduje jedynie wąskie wyjątki od tej zasady, pozwalające na zachowanie części lub całości uprawnień w ściśle określonych sytuacjach nadzwyczajnych, takich jak śmierć uczestnika, trwała niezdolność do pracy, zwolnienie bez winy pracownika czy odejście na emeryturę.

(Mechanizm przyznania akcji na podstawie nabytych w wyniku vestingu praw]

Ostatnim etapem procesu jest oddzielenie momentu nabycia praw (Vestingu) od faktycznego otrzymania akcji, co ujęte jest w Umowach o przyznanie jednostek jako rozliczenie (Settlement lub Delivery). Zgodnie z dokumentacją Programu Motywacyjnego, rozliczenie nabytych jednostek następuje zawsze po dacie Vestingu lub po dacie certyfikacji wyników. Proces ten polega na wydaniu Wnioskodawcy akcji Spółki, chyba że spółka (B) skorzysta ze swojego prawa do rozliczenia uprawnień poprzez wypłatę ich równowartości w gotówce (ust. 3 Umowy RSU: „Except as otherwise provided in Section 3, each Restricted Stock Unit shall be settled by delivery of as Share (or, at the Company's election, an amount of cash equal to the Fair Market Value of one Share (...)”; ust. 3 Umowy PSU: „Each Earned Unit shall be settled by delivery of a Share (or, at the Company s election, an amount of cash equal to the Fair Market Value of one Share)”). Umowy precyzują, że wydanie akcji następuje najszybciej jak to jest administracyjnie możliwe, z zachowaniem nieprzekraczalnego terminu 74 dni od zaplanowanej daty nabycia uprawnień dla jednostek RSU oraz 75 dni od daty nabycia uprawnień dla jednostek PSU.

[Porozumienie polskiego pracodawcy z (B) dotyczące rozliczeń programu motywacyjnego]

W dniu 24 czerwca 2024 r. Polski Pracodawca zawarł ze spółką (B) porozumienie określające zasady rozliczeń Programu Motywacyjnego (LTIP Clarification Agreement – dalej jako: „Porozumienie”). Zgodnie z preambułą Porozumienia, strony potwierdziły, że Polski Pracodawca, jako podmiot zatrudniający odpowiednich pracowników i byłych pracowników będących beneficjentami w ramach Programu Motywacyjnego, będzie ponosić stosowne zobowiązania wynikające z Programu Motywacyjnego wobec tych pracowników i byłych pracowników, zgodnie z warunkami Umów o przyznaniu jednostek, ponieważ udział tych beneficjentów w Programie Motywacyjnym będzie stanowić świadczenie wzajemne za wkład świadczony przez pracowników i byłych pracowników na rzecz właściwej, zatrudniającej ich spółki zależnej, tj. m.in. na rzecz Polskiego Pracodawcy („(...) participation of the beneficiaries under the LTIP shall be a consideration for performances carried out by the employees and former employees vis-a-vis its relevant employing LTIP OEC Subsidiary”). W konsekwencji Strony (Polski Pracodawca i (B)) ustaliły, że Polski Pracodawca będzie wypełniał zobowiązania wynikające z Umów wobec swoich pracowników we własnym imieniu i na własny rachunek („in its own name and for own account”).

Istotnym elementem Porozumienia jest mechanizm rozliczeń kosztowych. Zgodnie z § 2 ust. 2.2 Porozumienia, spółka (B) nie jest zobowiązana do rekompensowania Polskiemu Pracodawcy jakichkolwiek wydatków poniesionych w związku z realizacją Programu Motywacyjnego. To Polski Pracodawca jest zobowiązany do zwrotu na rzecz spółki (B) wszelkich kosztów poniesionych przez (B) w celu zaspokojenia roszczeń Wnioskodawcy oraz ewentualnych innych uczestników. Głównym elementem tych rozliczeń jest obowiązek zwrotu kosztów odpowiadających rynkowej wartości godziwej (Fair Market Value) akcji – zarówno nowej emisji, jak i akcji już istniejących. Zgodnie z § 2 ust. 2.3 Porozumienia, po dacie Vestingu spółka (B) wystawi na rzecz Polskiego Pracodawcy stosowny dokument księgowy obciążający Polskiego Pracodawcę wymienionymi kosztami uczestnictwa w Programie Motywacyjnym, w szczególności rynkowej wartości godziwej akcji przekazanych pracownikom Polskiego Pracodawcy („LTIP expenses”).

Na gruncie Porozumienia [§ 1 ust. 1.1 pkt (ii) Porozumienia] wyodrębniono ponadto dwa warianty rozliczeń wydawanych akcji, uzależnione od indywidualnego wyboru uczestnika, tj. podejście „brutto” („gross number of shares”) oraz podejście „netto” („net number of shares”). W przypadku wyboru podejścia „brutto”, Wnioskodawca otrzymuje pełną pulę przyznanych akcji bez potrącania podatku (wage tax) przez spółkę (B), a Polski Pracodawca obciążany jest pełną wartością rynkową wydanych akcji. Z kolei w wariancie „netto” spółka (B) pomniejsza liczbę faktycznie przekazywanych akcji o równowartość należnego podatku. W takiej sytuacji spółka (B) nie przenosi na Wnioskodawcę części akcji odpowiadającej kwocie potrącenia i nie ponosi w tym zakresie kosztu, co skutkuje tym, że Polski Pracodawca przejmuje te koszty bezpośrednio na siebie i odpowiednio potrąca je z sumy całkowitych kosztów Programu Motywacyjnego podlegających zapłacie na rzecz spółki (B) [„(...) deduct this from the invoiced LTIP expense amount payable to the Company”].

Porozumienie [§ 1 ust. 1.1 pkt (ii) oraz (iii) Porozumienia] nakłada na spółkę (B) sformalizowane obowiązki informacyjne. Spółka (B) zobowiązana jest do bieżącego przekazywania Polskiemu Pracodawcy, w odpowiednim czasie („in due time”), danych dotyczących w szczególności liczby nabytych jednostek, wartości rynkowej akcji ustalonej na dzień Vestingu, a także jednoznacznej informacji o wybranym przez uczestnika wariancie rozliczenia (podejście „brutto” bądź „netto”).

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, że:

§     programy motywacyjne, w których uczestniczy Wnioskodawca (2014 Omnibus lncentive Compensation Plan oraz 2023 Omnibus lncentive Compensation Plan) stanowią systemy wynagradzania utworzone na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki akcyjnej będącej jednostką dominującą, w rozumieniu art. 24 ust. 11b pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem przedmiotowe programy motywacyjne każdorazowo (tj. zarówno edycja z 2014, jak i edycja z 2023 roku) zostały przyjęte przez Radę Dyrektorów spółki (B) (Board of Directors) i zatwierdzone w drodze uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy spółki (B) (Stockholders) na corocznym zgromadzeniu (Annual Meeting of the Company). Z uwagi na fakt, że wejście w życie przedmiotowych programów było uwarunkowane ich zatwierdzeniem przez akcjonariuszy, to właśnie uchwała Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy spółki (B) stanowiła akt prawny kreujący (tworzący) ww. systemy wynagradzania w rozumieniu ww. przepisu.

§     jednostki RSU i PSU nie stanowią papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi. Zgodnie z ustawową definicją, aby instrument mógł zostać uznany za papier wartościowy w rozumieniu tego przepisu, musi stanowić zbywalne prawo majątkowe. Jednostki RSU i RSU mają charakter niezbywalny, co wyklucza ich kwalifikację do ww. kategorii.

§     jednostki RSU i PSU są instrumentami finansowymi, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, bowiem stanowią „inny instrument pochodny”, o którym mowa w ww. przepisie. Powyższa kwalifikacja wynika z faktu, że instrumentem bazowym dla jednostek RSU i PSU są notowane na nowojorskiej giełdzie New York Stock Exchange akcje spółki z siedzibą w Luksemburgu (wartość instrumentu zależy od wartości akcji), a realizacja praw z RSU i/lub PSU następuje docelowo poprzez wydanie akcji albo rozliczenie pieniężne. Stanowisko powyższe potwierdza orzecznictwo sądowoadministracyjne, które wyraźnie wskazuje, iż: „W świetle powyższych należy zgodzić się ze stanowiskiem Skarżącego, że RSU stanowią pochodny instrument finansowy, gdyż jego wartość zależy od wartości aktywa bazowego, czyli akcji B. W świetle przytoczonych powyżej przepisów należy uznać, że „pochodne instrumenty finansowe” w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to te instrumenty finansowe, których przede wszystkim wartość uzależniona jest od wartości instrumentów bazowych takich jak np. wartość akcji, a ich rozliczenie nastąpi w przyszłości”. (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 14 stycznia 2025 r., sygn. akt: I SA/Gd 841/24; orzeczenie nieprawomocne).

§     jednostki RSU i PSU nie stanowią „innych praw majątkowych”, lecz są pochodnymi instrumentami finansowymi.

§     jednostki RSU i PSU zostały nabyte przez Wnioskodawcę nieodpłatnie.

§        w momencie nieodpłatnego nabycia jednostek RSU i PSU nie było możliwe ustalenie ich obiektywnej wartości rynkowej. Wynika to z faktu, że jednostki te są niezbywalne, podlegają okresowi restrykcyjnemu (Vesting), warunkom lojalnościowym i wynikowym, a ich realizacja w przyszłości jest niepewna i uzależniona od spełnienia tych warunków.

§     jednostki RSU i PSU są całkowicie niezbywalne na rzecz podmiotów trzecich.

§     wydanie akcji w wyniku realizacji jednostek RSU i PSU nastąpiło/nastąpi nieodpłatnie (bez obowiązku uiszczania przez Wnioskodawcę jakiejkolwiek ceny nabycia akcji).

§     spółka (B) z siedzibą w Luksemburgu (organizator przedmiotowych programów motywacyjnych) jest spółką akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości w stosunku do spółki (A) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…), której Wnioskodawca jest pracownikiem.

§     Program Motywacyjny każdorazowo (tj. zarówno edycja z 2014, jak i edycja z 2023 roku) został przyjęty przez Radę Dyrektorów spółki (B) (Board of Directors) i zatwierdzony w drodze uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy spółki (B) (Stockholders) na corocznym zgromadzeniu (Annual Meeting of the Company). Z uwagi na fakt, że wejście w życie przedmiotowych programów było uwarunkowane ich zatwierdzeniem przez Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy spółki (B), to właśnie uchwała Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy spółki (B) stanowiła akt prawny kreujący (tworzący) ww. systemy wynagradzania w rozumieniu art. 24 ust. 11b pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, co należy jednocześnie rozumieć jako upoważnienie Rady Dyrektorów do utworzenia przedmiotowych programów motywacyjnych.

Pytania

1)    Czy samo nieodpłatne przyznanie (Grant) Wnioskodawcy jednostek RSU i PSU, a także sam fakt nabywania do nich uprawnień wraz z upływem czasu i/lub spełnieniem celów wynikowych (tzw. Vesting) skutkowało i/lub będzie skutkować w przyszłości powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w dacie przyznania jednostek (Grant) lub w dacie ich nabycia (Vestingu)?

2)    Czy w momencie realizacji jednostek RSU i PSU, tj. w momencie faktycznego otrzymania przez Wnioskodawcę akcji spółki (B) (Settlement/Delivery), powstał i/lub powstanie w przyszłości po stronie Wnioskodawcy przychód podatkowy w dacie otrzymania tych akcji, czy też – na podstawie art. 24 ust. 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „Ustawa o PIT”) – opodatkowanie zostanie odroczone do momentu odpłatnego zbycia tych akcji?

3)    Czy ewentualny przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z potencjalnego odpłatnego zbycia w przyszłości akcji otrzymanych w ramach Programu Motywacyjnego będzie stanowił przychód z kapitałów pieniężnych podlegający opodatkowaniu stawką 19% zgodnie z treścią art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT, a dochodem podlegającym opodatkowaniu będzie różnica między przychodem ze sprzedaży a kosztami uzyskania przychodów, ustalonymi zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PIT?

4)    Czy w przypadku, gdy (B) potencjalnie zdecyduje się w przyszłości na rozliczenie jednostek RSU lub PSU w formie gotówkowej (wypłata ekwiwalentu pieniężnego zamiast wydania akcji), uzyskana kwota będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychód z kapitałów pieniężnych z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu stawką 19% zgodnie z art. 30b ust. 1 pkt 1 Ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie:

Ad. 1.

Samo nieodpłatne przyznanie Wnioskodawcy jednostek RSU oraz PSU, jak również proces nabywania do nich uprawnień (tzw. Vesting), nie skutkowało i/lub nie będzie skutkować w przyszłości powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w dacie przyznania jednostek (Grant) lub w dacie ich nabycia (Vestingu).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy o PIT: Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednocześnie, zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT: Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9,10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ponadto, zgodnie z art. 11 ust. 2 Ustawy o PIT: Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Nieodłączną cechą przychodów podatkowych w rozumieniu Ustawy o PIT jest to, by były one mierzalne oraz miały konkretny wymiar finansowy. W szczególności, jak wskazał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. K 7/13: „Art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, 362, 596, 769,1278,1342,1448, 1529 I 1540, z 2013 r. poz. 888,1036,1287,1304,1387 i 1717 oraz z 2014 r. poz. 223, 312, 567 i 598), rozumiane w ten sposób, że „inne nieodpłatne świadczenie” oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika, są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej”. Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 stycznia 2015 r., sygn. akt: II FSK 3295/12, w którym wskazano, że: „Prokonstytucyjna wykładnia art. 12 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b u.p.d.o.f. nakazuje uznać, że „inne nieodpłatne świadczenie” oznacza wyłącznie otrzymane przez pracownika przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości. Za przychód pracownika mogą więc być uznane tylko takie świadczenia, które zostały spełnione za jego zgodą i w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, a korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów)”. W konsekwencji należy uznać, że w celu uznania określonego świadczenia za przychód z nieodpłatnych świadczeń, konieczne jest łączne spełnienie warunków polegających na tym, że świadczenie jest zjawiskiem gospodarczym lub zdarzeniem prawnym, jego następstwem jest uzyskanie korzyści lub przysporzenie majątku beneficjenta, a samo świadczenie posiada konkretny wymiar finansowy.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, nie dochodzi do powstania przychodu na moment przyznania (Grant) oraz nabycia uprawnień (Vesting) do jednostek RSU i PSU. Na moment przyznania/otrzymania jednostek RSU/PSU Wnioskodawca nie zna wartości tych praw majątkowych, gdyż zgodnie z treścią Umów przyznania jednostek (Award Agreements) łączących Wnioskodawcę z (B), jednostki te stanowią jedynie niezabezpieczoną obietnicę (B) (unfunded and unsecured promise) i nie są one przedmiotem obrotu rynkowego. Ponadto, zgodnie z ust. 11 i 12 Umów przyznania jednostek, jednostki RSU i PSU są niezbywalne, nie mogą być przedmiotem zastawu ani innego obciążenia, co oznacza, że Wnioskodawca nie zna i nie może określić ich wartości rynkowej w rozumieniu art. 11 ust. 2 Ustawy o PIT. Jednocześnie zakres uprawnień przyznanych Wnioskodawcy w związku z posiadaniem nienabytych lub nierozliczonych jednostek jest ograniczony, gdyż zgodnie z ust. 9 i 10 Umów przyznania jednostek (Rights as Stockholder), Wnioskodawca nie posiada żadnych uprawnień korporacyjnych, ani majątkowych przysługujących akcjonariuszom, takich jak prawo głosu czy prawo do dywidendy. Jedynym uprawnieniem – które zostanie ewentualnie nabyte w przyszłości – jest prawo do otrzymania akcji spółki (B), przy czym samo wydanie tych akcji jest zdarzeniem niepewnym. Wypłata świadczenia jest bowiem uzależniona od spełnienia warunku lojalnościowego (pozostawanie w zatrudnieniu), a w przypadku jednostek PSU dodatkowo od wyników mierzonych stosownymi wskaźnikami, co sprawia, że ostateczna liczba akcji może potencjalnie wynieść zero.

W konsekwencji należy uznać, że na moment przyznania oraz nabycia uprawnień (Vesting) do jednostek RSU i PSU, po stronie Wnioskodawcy nie powstał i/lub nie powstanie w przyszłości przychód w rozumieniu Ustawy o PIT, ponieważ nie jest możliwe uznanie, że przyznane jednostki spełniają warunek posiadania konkretnego wymiaru finansowego. Przysporzenie majątkowe po stronie Wnioskodawcy staje się definitywne i wymierne dopiero w momencie rozliczenia jednostek (Settlement) i wydania akcji, przy czym moment opodatkowania na mocy art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT ulega odroczeniu do momentu odpłatnego zbycia tych akcji.

W wyroku z dnia 5 października 2023 r. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: „Jak słusznie podkreślił Sąd pierwszej instancji, w momencie otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach (w tym całkowicie nieodpłatnie) przysporzenie jakie z tego tytułu uzyskuje beneficjent jest jedynie potencjalne. Uznanie, że przychód powstaje w momencie nieodpłatnego nabycia akcji w ramach programu motywacyjnego prowadziłoby do opodatkowania wartości, której podatnik nie osiągnął. Przychód może dać dopiero ich zbycie i w tym momencie można ustalić dochód podatnika. Samo nabycie akcji nie powoduje powstania przychodu u podatnika - uczestnika programu motywacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny podziela również poglądy prezentowane w zaskarżonym wyroku dodatkowo wspierające przedstawioną argumentację, a dotyczącą zakazu podwójnego opodatkowania dochodu, a także motywów uzasadniających wprowadzenie do ustawy przepisów wprost regulujących opodatkowanie dochodów uzyskanych w ramach uczestnictwa w programach motywacyjnych. W związku z tym odstąpił od ich ponownego przedstawienia z niniejszym uzasadnieniu. Podsumowując, w przypadku gdy w rozpoznawanej sprawie program, w którym uczestniczy skarżący spełnia przesłanki programu motywacyjnego, zdarzeniem, z którym PDOFizU wiąże powstanie przychodu jest zbycie akcji nabytych lub objętych w wyniku realizacji tego programu. Dla zastosowania art. 24 ust. 11 i nast. PDOFizU nie ma znaczenia moment uzyskania akcji w wyniku realizacji przyznanych praw majątkowych ani też moment uprzedniego przyznania tych praw w ramach programu motywacyjnego”. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 października 2023 r., sygn. akt: II FSK 611/23).

Fakt istnienia mechanizmu opisanego w Porozumieniu, w ramach którego Polski Pracodawca zwraca spółce (B) koszty Programu Motywacyjnego, pozostaje bez wpływu na brak przychodu na etapie Grantu i Vestingu, gdyż na tych etapach Wnioskodawca nie otrzymuje żadnego realnego świadczenia, które mogłoby zostać zakwalifikowane jako przychód z jakiegokolwiek źródła.

Ad. 2.

Otrzymanie akcji spółki (B) w ramach rozliczenia jednostek RSU oraz PSU nie spowodowało powstania i/lub nie spowoduje w przyszłości powstania przychodu w momencie ich nabycia, który zostaje odroczony do czasu odpłatnego zbycia tych akcji na podstawie art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT.

Zgodnie z rzeczonym przepisem: Jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1)    spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

2)    spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

W ocenie Wnioskodawcy opisany w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Program w pełni spełnia definicję programu motywacyjnego zawartą w art. 24 ust. 11 b Ustawy o PIT, w myśl którego: Przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1)    spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

2)    spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

- w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Na podstawie natomiast art. 24 ust. 12a Ustawy o PIT: Przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajdują się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Spółka (B) jest spółką akcyjną (fr.: societe anonyme) z siedzibą w Luksemburgu, co czyni ją spółką akcyjną w rozumieniu prawa kraju będącego członkiem Unii Europejskiej, wypełniając tym samym warunek określony w art. 24 ust. 12a Ustawy o PIT. Wskazać należy, że spółka (B) z siedzibą w Luksemburgu posiada status jednostki dominującej względem spółki (A) sp. z o.o. z siedzibą w (…) w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 lit. a) ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 120 z późn. zm.).

Zgodnie z dyspozycją powołanego przepisu, za jednostkę dominującą uważa się m.in. spółkę handlową sprawującą kontrolę nad jednostką zależną, w szczególności poprzez posiadanie pośrednio większości ogólnej liczby głosów w jej organie stanowiącym.

Jak wynika z przytoczonej we wcześniejszej części niniejszego wniosku struktury Grupy A, (B) (będąca odpowiednikiem polskiej spółki akcyjnej) sprawuje kontrolę nad Polskim Pracodawcą w sposób pośredni. Posiada bowiem – poprzez nieprzerwany łańcuch spółek z ograniczoną odpowiedzialnością prawa niemieckiego (tj. kolejno: (A), (B), (C) oraz (D)), z których każda objęta jest kontrolą stuprocentową – 100% udziałów w kapitale zakładowym (A) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, co przekłada się na 100% ogólnej liczby głosów na Zgromadzeniu Wspólników spółki (A) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. W konsekwencji, ustawowa przesłanka sprawowania kontroli poprzez posiadanie pośrednio większości ogólnej liczby głosów w organie stanowiącym jednostki zależnej jest zrealizowana.

Po drugie, Wnioskodawca jako pracownik spółki (A) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, będącej spółką zależną od (B), jest osobą uprawnioną do otrzymania świadczeń od Polskiego Pracodawcy w ramach systemu wynagradzania utworzonego przez jednostkę dominującą ((B)). Podkreślenia w tym kontekście [tj. w kontekście warunku, o którym mowa w art. 24 ust. 11b pkt 2 Ustawy o PIT: „(...) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą (...) w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia”] wymaga, że zgodnie z treścią Porozumienia to Polski Pracodawca będzie wypełniał zobowiązania wynikające z Umów o przyznaniu jednostek wobec swoich pracowników we własnym imieniu i na własny rachunek („The LTIP OEC Subsidiary will fulfill the obligations towards its respective employees and former employees under the Award Agreement in its own name and for own account”).

Po trzecie, Program Motywacyjny został utworzony na podstawie stosownych uchwał organów spółki (B), w tym Rady Dyrektorów oraz Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy, co potwierdza dokumentacja 2014 Omnibus Incentive Compensation Plan oraz dokumentacja 2023 Omnibus lncentive Compensation Plan.

Po czwarte, Wnioskodawca nabywa akcje (B) z siedzibą Luksemburgu (tj. spółki z siedzibą na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej), co stanowi realizację praw wynikających z jednostek RSU i PSU.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdza judykatura, która akcentuje, że: „Za trafny, w ocenie Sądu, należy uznać zarzut skargi, że Dyrektor KIS arbitralnie uznał, że program motywacyjny opisany przez Skarżącego nie stanowi programu motywacyjnego w rozumieniu art. 24 ust. 11b u.p.d.o.f. Dyrektor KIS nie wyjaśnił dostatecznie dlaczego uznaje, że warunki nie są spełnione. Skarżący podkreślał jedynie, że przychody wynikające z programu motywacyjnego nie stanowią wynagrodzenia należnego od pracodawcy z tytułu stosunku pracy. W ocenie Sądu podany w stanie faktycznym program motywacyjny, stanowi program motywacyjny w rozumieniu art. 24 ust. 11b pkt 2 u.p.d.o.f., albowiem program został utworzony/zatwierdzony przez walne zgromadzenie akcjonariuszy Spółki-matki. Spółka jest jednostką kontrolowaną, w stosunku do której jednostką dominującą niższego szczebla jest A Limited, zaś jednostką dominującą wyższego szczebla – Spółka-matka, w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości”. (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 16 grudnia 2020 r., sygn. akt: I SA/Gd 819/20; orzeczenie prawomocne).

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdzone zostało przez Naczelny Sąd Administracyjny, który podkreślił, że: „Uznanie, że przychód powstaje w momencie nieodpłatnego nabycia akcji w ramach programu motywacyjnego oraz że dochodem z tej czynności jest wartość rynkowa akcji prowadziłoby do opodatkowania wartości wyrażonej w pieniądzu, której podatnik w momencie uzyskania akcji nie osiągnął. Otrzymanie akcji nie daje żadnych korzyści, ponieważ akcje są takim składnikiem majątku, który przychód może dać dopiero w momencie ich zbycia w drodze sprzedaży lub zamiany ewentualnie innych czynności. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, dopiero zbycie akcji pozwala ustalić, jaki dochód podatnik osiągnął przez to, że nabył akcje w drodze programu motywacyjnego, a następnie zbył te akcje. Nabycie akcji samo przez się nie daje żadnego przychodu. W praktyce wygląda to tak, że w chwili nabycia akcji podatnik nie wie, jaki uzyska przychód, bowiem okaże się to dopiero w przyszłości. (...) Wobec powyższego stwierdzić należy, że przychód podatkowy powstanie dopiero w momencie sprzedaży przez Skarżącą omawianych akcji” (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 lipca 2017 r., sygn. akt: II FSK 1716/15).

Analogiczne stanowisko przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, wskazując, iż: „Do ujawnienia (rozpoznania) rzeczywistego dochodu podlegającego opodatkowaniu dojdzie dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji. Słuszne jest zaprezentowane w skardze stanowisko, że nabycie akcji zastrzeżonych jest zdarzeniem neutralnym podatkowo. Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że nieodpłatne nabycie akcji zastrzeżonych nie stanowi zdarzenia powodującego powstanie przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód taki powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji”. (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 stycznia 2023 r.; sygn. akt: III SA/Wa 858/22; orzeczenie nieprawomocne). Ponadto, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 grudnia 2013 r., wskazał, że: „Uznanie (jak czyni to organ), że przychód powstaje już w momencie objęcia akcji jako równowartość ceny rynkowej nabytych nieodpłatnie papierów wartościowych prowadziłoby do podwójnego opodatkowania części dochodu. Po raz pierwszy doszłoby do opodatkowania przychodu (z nieodpłatnego świadczenia) w momencie nabycia akcji, a drugi raz w momencie ich zbycia. Nabycie akcji nieodpłatnie oznacza bowiem, na co wskazano wyżej, niemożność uwzględnienia w podstawie opodatkowania kosztów uzyskania przychodów. Ustalając podstawę opodatkowania podatnik może bowiem wyłącznie obniżyć przychód o koszty nabycia papierów wartościowych (art. 23 ust. 1 pkt 38 PDOFizU), a tych przecież nie ponosi. Nie jest bowiem kosztem uzyskania przychodów przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Niebezpieczeństwo podwójnego opodatkowania w zbliżonej sytuacji zauważył zresztą ustawodawca, wprowadzając wyraźną regulację dotyczącą momentu powstania dochodu z tytułu objęcia lub nabycia akcji w spółce przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przy poniesieniu wydatków niższych niż wartość rynkowa akcji (art. 24 ust. 11 PDOFizU) i stwierdzając w uzasadnieniu do projektu ustawy (druk nr 1955 Sejmu III kadencji), że przepis ten ma wyeliminować podwójne opodatkowanie z tytułu nabycia, a następnie zbycia akcji. Uznanie, że w sytuacji nieodpłatnego nabycia akcji (udziałów) dochód powstaje dopiero w momencie ich zbycia powoduje również jednakowe obciążenie podatkowe podatników nabywających akcje nieodpłatnie i podatników nabywających akcje odpłatnie. Każdy z nich zapłaci podatek wyłącznie od faktycznego przyrostu majątku w wyniku zbycia akcji”. (wyrok Naczelnego Sąd Administracyjnego z dnia 11 grudnia 2013 r., sygn. akt: II FSK 111/12). Analogiczne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny przyjął w wyroku z dnia 8 października 2020 r., podkreślając, że: „Moment uzyskania dochodu z akcji nie jest tożsamy z momentem ich nabycia bez względu na formę tego nabycia (w niniejszej sprawie – w wyniku nieodpłatnego otrzymania akcji w ramach programu motywacyjnego). Cechą papierów wartościowych, jakimi są akcje, jest to, iż generują dochód w przyszłości: w postaci dywidendy, czy też - w przypadku ich odpłatnego zbycia – w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na nabycie akcji. W momencie zaś otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje dana osoba, niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego przysporzenia, jest jedynie potencjalne. Realizacja przez uczestnika programu motywacyjnego pochodnego instrumentu finansowego przez objęcie akcji nie rodzi przychodu podatkowego, albowiem do majątku wnioskodawcy nie weszły żadne prawa (przysporzenia majątkowe mające konkretny wymiar finansowy). Uznanie, że przychód powstaje w momencie nieodpłatnego nabycia akcji w ramach programu motywacyjnego, prowadziłoby do opodatkowania wartości wyrażonej w pieniądzu, której podatnik w momencie uzyskania akcji nie osiągnął. Otrzymanie akcji nie daje żadnych korzyści, ponieważ akcje są takim składnikiem majątku, który przychód może dać dopiero w momencie ich zbycia w drodze sprzedaży lub zamiany, ewentualnie innych czynności. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego dopiero zbycie akcji pozwala ustalić, jaki dochód podatnik osiągnął przez to, że nabył akcje w drodze programu motywacyjnego, a następnie zbył te akcje. Nabycie akcji samo przez się nie daje żadnego przychodu. W praktyce wygląda to tak, że w chwili nabycia akcji podatnik nie wie, jaki uzyska przychód, bowiem okaże się to dopiero w przyszłości. Wobec powyższego stwierdzić należy, że przychód podatkowy powstanie dopiero w momencie sprzedaży przez skarżącego omawianych akcji. Przychód uzyskany z tego tytułu należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych. Stosownie bowiem do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f. za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne – choćby nie zostały faktycznie otrzymane – przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia ma także zakaz podwójnego opodatkowania tożsamych wartości tym samym podatkiem. Zasada ta, wypływająca również z norm konstytucyjnych, w powiązaniu z szerszym kontekstem systemowym (wymagającym oceny przepisów regulujących opodatkowanie przychodów z tytułu zbycia papierów wartościowych oraz rozliczania kosztów uzyskania przychodów) winna być uwzględniona przy dokonywaniu wykładni mających w sprawie zastosowanie przepisów prawa materialnego”. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 października 2020 r., sygn. akt: II FSK 1610/18). Ponadto wskazać należy, że: „Preferencyjne nabycie akcji przez podatnika w ramach planu należy uznać za przychód, ale niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Tak więc dochód powstały w momencie realizacji prawa do preferencyjnego otrzymania akcji, w wysokości nadwyżki między wartością rynkową objętych (nabytych) akcji a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie), nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) akcji. Na mocy art. 24 ust. 11 w związku z art. 24 ust. 12a PDoFizU następuje odroczenie opodatkowania do momentu zbycia akcji (J. Budziszowski, A. Żarkowska, Moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu nabycia przez pracownika akcji preferencyjnych w ramach programu motywacyjnego; Doradca Podatkowy 2015/4/60)”. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 maja 2016 r., sygn. akt: II FSK 1234/14).

Konkluzji nie zmienia fakt zawarcia Porozumienia (LTIP Clarification Agreement) z dnia 24 czerwca 2024 roku wprowadzającego mechanizm, na mocy którego Polski Pracodawca Wnioskodawcy zwraca spółce dominującej ((B)) koszty rynkowej wartości akcji wydawanych pracownikom. Wnioskodawca wskazuje, że art. 24 ust. 11b Ustawy o PIT definiuje program motywacyjny poprzez pryzmat podmiotu tworzącego program (spółka akcyjna dominująca) oraz przedmiotu świadczenia (m.in. akcje tej spółki akcyjnej dominującej), nie wprowadzając żadnych ograniczeń ani warunków dotyczących wewnętrznych rozliczeń księgowych i kosztowych pomiędzy spółkami. Fakt, że Polski Pracodawca ponosi ciężar ekonomiczny Programu Motywacyjnego i wypełnia zobowiązania „we własnym imieniu i na własny rachunek” w relacjach z (B) nie zmienia charakteru przysporzenia, które Wnioskodawca otrzymuje od spółki dominującej ((B)). Bez względu na to, która spółka ostatecznie finansuje koszt nabycia akcji, Wnioskodawca obejmuje walory będące akcjami spółki akcyjnej dominującej ((B)) spełniającej wymogi ustawowe, a uprawnienie to wynika z regulaminów uchwalonych przez organy tej zagranicznej spółki akcyjnej dominującej.

Ponadto należy podkreślić, że art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT ma charakter szczególny i ma na celu promowanie programów motywacyjnych opartych na akcjach poprzez przesunięcie momentu opodatkowania do fazy realizacji zysku, czyli sprzedaży walorów. Uzależnienie prawa do odroczenia opodatkowania od braku wewnętrznych rozliczeń kosztowych pomiędzy spółką matką a spółką córką stanowiłoby nieuprawnioną wykładnię rozszerzającą, ograniczającą stosowanie preferencji ustawowej bez wyraźnej podstawy prawnej. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy przychód nie powstaje w dacie Settlementu (wydania akcji), lecz powstanie dopiero w przyszłości, w momencie odpłatnego zbycia akcji.

Ad. 3.

Potencjalny przychód uzyskany z potencjalnego odpłatnego zbycia w przyszłości akcji spółki (B), nabytych uprzednio/potencjalnie nabytych w przyszłości w ramach Programu Motywacyjnego w drodze realizacji jednostek RSU i PSU, należy zakwalifikować do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) Ustawy o PIT, zgodnie z treścią którego: Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się: przychody z: odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych. W konsekwencji przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z potencjalnego odpłatnego zbycia w przyszłości akcji otrzymanych w ramach Programu Motywacyjnego będzie podlegał opodatkowaniu stawką 19% zgodnie z treścią art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 pkt 2 Ustawy o PIT: Od dochodów uzyskanych (...) z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) (...) - podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zasady ustalania dochodu w takim przypadku określa art. 30b ust. 2 pkt 4 Ustawy o PIT, stanowiący, że: Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest (...) różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

W opisanym zdarzeniu przyszłym kluczowe znaczenie ma treść art. 24 ust. 11a Ustawy o PIT, który wprost odnosi się do dochodów uzyskanych ze zbycia akcji nabytych w ramach programów motywacyjnych.

Zgodnie z ww. przepisem: Dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

Na podstawie natomiast wspomnianego we wcześniej powołanym przepisie art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PIT: Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: (...) wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, z wykupu przez emitenta obligacji, a także z umorzenia, odkupienia, wykupienia albo unicestwienia w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e, w części niezaliczonej w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów.

Mając na uwadze, że zgodnie z dokumentacją Programu Motywacyjnego (zarówno odnośnie edycji z roku 2014, jak również edycji z roku 2023) oraz towarzyszącymi im Umowami o przyznanie jednostek – jednostki RSU i PSU są przyznawane Wnioskodawcy nieodpłatnie, a ich realizacja w formie wydania akcji nie wiąże się z koniecznością uiszczenia przez Wnioskodawcę jakiejkolwiek ceny nabycia, tym samym faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na objęcie tych akcji wynoszą zero złotych, co potwierdza Naczelny Sąd Administracyjny, wskazując, że: „Ustalając podstawę opodatkowania podatnik może bowiem wyłącznie obniżyć przychód o koszty nabycia papierów wartościowych (art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f.), a tych przecież nie ponosi. Nie jest bowiem kosztem uzyskania przychodów przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia” (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 grudnia 2013 r., sygn. akt: II FSK 111/12).

Wnioskodawca podkreśla, że na wysokość tych wydatków nie wpływa treść Porozumienia. Fakt, że Polski Pracodawca zwraca spółce (B) koszty rynkowej wartości akcji, stanowi wewnątrzgrupowe rozliczenie kosztów, natomiast po stronie Wnioskodawcy nie dochodzi do poniesienia realnego wydatku z jego własnego majątku.

Powyższe podejście jest spójne z mechanizmem odroczenia opodatkowania przewidzianym w art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT, który zakłada, że brak opodatkowania w momencie objęcia akcji jest kompensowany opodatkowaniem przyrostu majątkowego w momencie jego faktycznej realizacji, czyli w dacie zbycia walorów na rynku kapitałowym.

Powyższe stanowisko potwierdza orzecznictwo sądowoadministracyjne, które wskazuje, że:

1)    „Otrzymanie uprawnienia do nabycia akcji (RSU), jak i nabycie akcji na podstawie RSU, są neutralne podatkowo w dacie takiego zdarzenia, ale podlega opodatkowaniu w momencie odpłatnego zbycia akcji, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f. Dopiero w tym momencie ujawnia się rzeczywisty przychód z nabycia akcji. Cechą akcji jest bowiem to, iż generują one przychód dopiero w przyszłości w postaci dywidendy lub też w przypadku odpłatnego ich zbycia – w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży, a kosztami poniesionymi na ich nabycie”. (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 16 grudnia 2020 r., sygn. akt: I SA/Gd 819/20; orzeczenie prawomocne);

2)    „W konsekwencji uznać należy, że nabycie akcji opisanych we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej jest neutralne podatkowo w dacie tego zdarzenia, a podlega opodatkowaniu w momencie odpłatnego zbycia akcji, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a PDOFizU. Dopiero w tym momencie ujawnia się rzeczywisty przychód z nabycia akcji. Zatem, w ocenie Sądu, dopiero zbycie akcji pozwala ustalić, jaki dochód podatnik osiągnął przez to, że nabył akcje w drodze programu motywacyjnego, a następnie zbył te akcje. Nabycie akcji samo przez się nie daje żadnego przychodu. Jak to zostało już wcześniej wskazane, podwójne opodatkowanie tego samego dochodu podatkiem dochodowym od osób fizycznych naruszałoby zasadę równości wyrażoną w Konstytucji RP”. (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 września 2024 r., sygn. akt: III SA/ Wa 1337/24; orzeczenie prawomocne).

Ad. 4.

W przypadku potencjalnego podjęcia w przyszłości przez spółkę (B) decyzji o rozliczeniu jednostek RSU lub PSU w formie gotówkowej (wypłata ekwiwalentu pieniężnego), po stronie Wnioskodawcy powstanie w przyszłości przychód podlegający opodatkowaniu w dacie otrzymania środków pieniężnych, który należało będzie zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy o PIT [Źródłami przychodów są (...) kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c] w związku z art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT [Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się (...) przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających].

Zgodnie z tym ostatnim przepisem, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

W opinii Wnioskodawcy, przyznane mu jednostki RSU i PSU, jako niezbywalne i warunkowe prawa do otrzymania w przyszłości korzyści majątkowej uzależnionej od kursu akcji spółki (B) (a w przypadku PSU także od wskaźników rynkowych), spełniają definicję pochodnych instrumentów finansowych zawartą w art. 5a pkt 13 Ustawy o PIT, zgodnie z treścią którego: Ilekroć w ustawie jest mowa o (...) pochodnych instrumentach finansowych – oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Powyższa kwalifikacja znajduje pełne potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w szczególności w wyroku z dnia 16 stycznia 2024 r., w treści którego wskazane zostało, że: „(Restricted Stock Units – RSU) polegają na przyznaniu pracownikom niezbywalnego, warunkowego prawa do bezpłatnego otrzymania w przyszłości akcji spółki z grupy kapitałowej. Z tytułu otrzymania RSU pracownikom nie przysługują uprawnienia zastrzeżone dla akcjonariuszy (np. prawo do dywidendy, prawo głosu), a pełne prawo do akcji pracownik nabywa zwykle po upływie kilkuletniego okresu restrykcyjnego i spełnieniu określonych warunków. RSU jest instrumentem pochodnym, o którym mowa w art. 5a pkt 13 u.p.d.o.f. (jest pewnego rodzaju opcją na akcje). (...) Ustawodawca kwalifikuje zatem przychód z pochodnych instrumentów finansowych do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. Przychód związany z otrzymaniem RSU nie może zatem być zakwalifikowany do źródła z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.” (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 stycznia 2024 r., sygn. akt: II FSK 452/21).

Wnioskodawca wskazuje, że uzyskana wypłata pieniężna (ekwiwalent pieniężny) nie może zostać również uznana za przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, mimo istnienia wewnątrzgrupowego Porozumienia. Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1665/10, wskazał, że: „Jeżeli (...) uczestnicząc w określonym stosunku pracy osoba fizyczna osiągnie przychód pozostający w jakimś związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale niestanowiący przychodu ze stosunku prawnego w postaci stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.”. W uzasadnieniu ww. wyroku podkreślone również zostało, że: „Ze stanu faktycznego rozpoznawanej przez podatkowy organ interpretacyjny sprawy wynika, że objęcie czy też określone nabycie akcji zagranicznej spółki kapitałowej realizowane jest przez tą spółkę, natomiast okoliczność, że beneficjentami tych czynności są pracownicy spółki krajowej, nie uzasadnia jeszcze twierdzenia, że uzyskanie wzmiankowanych akcji jest świadczeniem ze stosunku (prawnego) pracy łączącego spółkę krajową z jej pracownikami. Ze stanu faktycznego skontrolowanej przez WSA indywidualnej interpretacji prawa podatkowego nie wynika, że objęcie lub nabycie na preferencyjnych warunkach akcji spółki brytyjskiej przez pracowników spółki „polskiej” stanowiło element warunków pracy i płacy tych pracowników, aby – na przykład – objęte było zapisami umów o pracę, zgodnych z prawem pracy regulaminów pracy, płacy lub nagradzania pracowników. Refinansowanie (ex post) przez krajową spółkę określonej części wydatków organizowanych przez inną spółkę planów udostępniania na dogodnych zasadach akcji podmiotu zagranicznego nie świadczy też samodzielnie, że jest to wynikające ze stosunku pracy, w szczególności warunków pracy, płacy i ewentualnie innych świadczeń wymagalnych od pracodawcy, świadczenie ponoszone za uprawnionych pracowników. Stan faktyczny wydanej interpretacji nie zawiera też danych mogących uzasadniać ocenę, że spółka krajowa zawarła ze spółką zagraniczną umowę mającą na celu uzyskania jej akcji, z zastrzeżeniem świadczenia na rzecz osób trzecich, to jest pracowników podmiotu krajowego, gdzie causą (ewentualnej) umowy, byłby stosunek pracy łączący uprawnionych beneficjentów z zatrudniającą ich spółką. Przedstawiając stan faktyczny dochodzonej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego spółka krajowa podała natomiast, że wszelkie plany i decyzje dotyczące przekazywania akcji pochodzą od pomiotu zagranicznego, podmiot krajowy nie ma nawet wpływu na wybór pracowników uczestniczących w tych przedsięwzięciach. Ze stanu faktycznego, stanowiącego podstawę i obszar wydanej, a następnie skontrolowanej przez Sąd pierwszej instancji, indywidualnej interpretacji prawa podatkowego nie wynika (więc), aby możliwość a następnie objęcie lub nabycie akcji podmiotu zagranicznego wynikały ze stosunku pracy łączącego pracowników z zatrudniającą ich spółką mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Związki gospodarcze, czy też kapitałowe łączące spółkę krajową ze spółką zagraniczną nie są wystarczającą podstawą do uznania, że wartości lub prawa uzyskiwane od spółki zagranicznej są świadczeniami ze stosunku pracy zawartego i realizowanego ze spółką krajową”.

W przedmiotowej sprawie uprawnienia – w tym ewentualne rozliczenie pieniężne – wynikające z jednostek RSU i PSU nie wynikają z umowy o pracę zawartej przez Wnioskodawcę z Polskim Pracodawcą i nie stanowią elementu warunków wynagrodzenia oferowanego Wnioskodawcy przez Polskiego Pracodawcę. Wszystkie decyzje dotyczące Programu Motywacyjnego, wyboru uczestników oraz sposobu rozliczenia (w tym decyzja o ewentualnej wypłacie gotówkowej zamiast wydania akcji) podejmowane są wyłącznie przez zagraniczną spółkę dominującą, tj. (B) Mechanizm refinansowania kosztów opisany w Porozumieniu ma charakter techniczny i wewnątrzgrupowy, nie zmieniając faktu, że u podstaw wypłaty leży odrębny stosunek cywilnoprawny łączący Wnioskodawcę ze spółką dominującą ((B)), a nie stosunek pracy łączący Wnioskodawcę z Polskim Pracodawcą ((A) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością).

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca uważa, że w dacie potencjalnego otrzymania w przyszłości ekwiwalentu pieniężnego (moment realizacji praw z instrumentów pochodnych) uzyska on przychód z kapitałów pieniężnych. Zgodnie z art. 30b ust. 1 pkt 1 Ustawy o PIT, dochód ten podlega opodatkowaniu stawką 19%. Dochodem w tym przypadku będzie uzyskana kwota wypłaty ekwiwalentu pieniężnego, jako że Wnioskodawca nie poniósł wydatków na nabycie jednostek RSU/ PSU, które mogłyby stanowić koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a Ustawy o PIT, zgodnie z treścią którego: Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: (...) wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych – do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia – o ile wydatki te, stosownie do art. 22g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Wnioskodawca będzie zobowiązany do samodzielnego rozliczenia podatku w zeznaniu rocznym PIT-38 i zapłaty należności do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym doszło do faktycznej realizacji wypłaty. Obowiązek ten powstanie w momencie uznania środków na rachunku bankowym Wnioskodawcy, bowiem zgodnie z art. 17 ust. 1b Ustawy o PIT (Za datę powstania przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw) moment ten będzie stanowić datę powstania przychodu z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Według art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Źródła przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 1-9 ustawy. Katalog zawarty w tym przepisie ma charakter rozłączny. To oznacza, że dany przychód osoby fizycznej jest przypisywany tylko i wyłącznie do jednego określonego źródła przychodów. Aby prawidłowo zakwalifikować przychód do konkretnego źródła przychodów należy uwzględnić wszystkie okoliczności związane z jego powstaniem (uzyskaniem).

W świetle art. 10 ust. 1 analizowanej ustawy źródłami przychodów są m.in.:

§     stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (art. 10 ust. 1 pkt 1);

§     kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (art. 10 ust. 1 pkt 7);

§    inne źródła (art. 10 ust. 1 pkt 9), czyli źródła inne niż te wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ustawy.

O tym, co jest przychodem ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, stanowi art. 12 ust. 1 ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

O tym, czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest także to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika (pracownika) powstaniem przysporzenia majątkowego, uzyskane bezpośrednio lub pośrednio od pracodawcy i mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Do kategorii przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca zaliczył m.in. przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a).

Natomiast do innych źródeł przychodu – stosownie do art. 20 ust. 1 omawianej ustawy –ustawodawca włączył w szczególności:

Kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. ww. ustawy:

Jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1)  spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

2)  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

W świetle art. 24 ust. 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

Program motywacyjny został przy tym zdefiniowany w art. 24 ust. 11b ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1)  spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

2)  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

- w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajdują się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Powołane przepisy dotyczą „przesunięcia” momentu opodatkowania przychodów uzyskiwanych w ramach programu motywacyjnego (spełniającego warunki określone w tych przepisach) do chwili odpłatnego zbycia akcji objętych (nabytych) przez podatnika w wyniku realizacji programu.

Jednocześnie przepisy te rozstrzygają, że przychody uzyskane w ramach programu motywacyjnego – niezależnie od ich związku ze stosunkiem zatrudnienia uczestnika programu lub działalnością wykonywaną osobiście przez uczestnika programu – podlegają opodatkowaniu w ramach źródła „kapitały pieniężne”.

Z powyższych regulacji jednoznacznie wynika, że z programem motywacyjnym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia w przypadku, gdy:

-    jest to system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki od której podatnik uzyskuje od spółki świadczenie lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 (stosunek pracy) lub art. 13 (działalność wykonywana osobiście),

-    w wyniku tego programu motywacyjnego podatnik uprawniony do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywa prawo do faktycznego objęcia/nabycia akcji spółki akcyjnej lub jej spółki dominującej,

-    dochód jest uzyskany przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Biorąc po uwagę powyższe prawidłowo ocenił Pan, że w opisanych okolicznościach faktycznych program motywacyjny, w którym Pan uczestniczy, że spełnia warunki uznania go za program motywacyjny w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak bowiem wskazał Pan we wniosku:

• programy motywacyjne, w których Pan uczestniczy stanowią systemy wynagradzania utworzone na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki akcyjnej będącej – w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości – jednostką dominującą do Pana pracodawcy,
• spółka, która wdrożyła Program i akcje której Pan nabędzie ma swoją siedzibę na terytorium Luksemburga, a więc państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła stosowną umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania;
• jako osoba uprawniona nabędzie/nabywa Pan prawo do faktycznego nabycia akcji ww. spółki – w wyniku realizacji RSU i PSU, które są instrumentami finansowymi, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c) ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

W konsekwencji, stosownie do art. 24 ust. 11-12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Pana przychód z tytułu faktycznego nabycia akcji spółki luksemburskiej w wyniku uczestnictwa w programach motywacyjnych opisanych we wniosku powstanie wyłącznie w momencie odpłatnego zbycia tych akcji, a co za tym idzie przychód nie powstanie zarówno w momencie nieodpłatnego przyznania RSU i PSU, nabywania uprawnień do nich jak i ich realizacji polegającej na otrzymaniu akcji (B) Przychód ten będzie stanowić przychód z kapitałów pieniężnych (art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) i będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ww. ustawy, według stawki 19%, z uwzględnieniem art. 24 ust. 11a jako przepisu szczególnego względem art. 30b ust. 2 pkt 4 tej ustawy. Zatem Pana stanowisko w odniesieniu do pytania nr 1, nr 2 i nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Jak stanowi bowiem art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

W myśl art. 17 ust. 1ab pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Przychody z odpłatnego zbycia przez Pana akcji uzyskanych w ramach programu motywacyjnego będą podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według stawki 19%, z uwzględnieniem art. 24 ust. 11a tej ustawy.

Zgodnie bowiem z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodów uzyskanych:

1) z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających,

2) z odpłatnego zbycia udziałów (akcji),

3) z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni,

4) z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny,

5) z umorzenia, odkupienia, wykupienia albo unicestwienia w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych

- podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 4 cyt. ustawy:

Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c – osiągnięta w roku podatkowym.

W przypadku opodatkowania na zasadzie art. 30b podatnik samodzielnie składa zeznanie podatkowe i opodatkowuje swoje dochody, o czym stanowi art. 30b ust. 6 ww. ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać uzyskane w roku podatkowym dochody, o których mowa w ust. 1 i 1a, i obliczyć należny podatek dochodowy.

W myśl art. 45 ust. 1 cyt. ustawy:

Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Po myśli natomiast pkt 1 ust. 1a ww. przepisu:

W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.

Pana wątpliwość budzi również, czy w przypadku, gdy (B) potencjalnie zdecyduje się w przyszłości na rozliczenie jednostek RSU lub PSU w formie gotówkowej (wypłata ekwiwalentu pieniężnego zamiast wydania akcji), uzyskana kwota będzie stanowiła dla Pana przychód z kapitałów pieniężnych z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu wskazać należy, że do kategorii przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca zaliczył również przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających (art. 17 ust. 1 pkt 10).

Stosownie natomiast do art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa pochodnych instrumentach finansowych – oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Po myśli przepisu art. 2 ust. 1 pkt 2 wyżej powołanej ustawy o obrocie instrumentami finansowymi:

Instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:

a) tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,

b) instrumenty rynku pieniężnego,

c) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności, uprawnienie do emisji lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne, z wyłączeniem instrumentów pochodnych, o których mowa w art. 10 rozporządzenia 2017/565,

d) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,

e) opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, pod warunkiem że są dopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi, z wyłączeniem produktów energetycznych będących przedmiotem obrotu hurtowego na OTF, które muszą być wykonywane przez dostawę,

f) niedopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, a które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

g) instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,

h) kontrakty na różnicę,

i) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także instrumenty pochodne, o których mowa w art. 8 rozporządzenia 2017/565, i inne, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

j) uprawnienia do emisji.

Dodatkowo, zgodnie z art. 3 pkt 28a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi:

Ilekroć w ustawie jest mowa o instrumentach pochodnych - rozumie się przez to opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena lub wartość zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników, oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.

Z powyższych uregulowań można wywieść, że instrument pochodny to instrument finansowy, którego wartość zależy od wartości określonego instrumentu bazowego (podstawowego), np. wartości akcji, obligacji, wartości indeksu finansowego, wskaźnika finansowego itp. Nabywca pochodnego instrumentu finansowego jest uprawniony do uzyskania świadczenia, zaś jego „wystawca” jest zobowiązany do realizacji zobowiązania w określonym terminie i na określonych warunkach, wyznaczanych w odniesieniu do wartości aktywów, na którym oparty został pochodny instrument finansowy. Jedną z form realizacji pochodnego instrumentu finansowego jest zapłata odpowiedniej kwoty rozliczenia.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku sam Pan wskazał, że jednostki RSU i PSU są instrumentami finansowymi, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Nie można tracić z punktu widzenia, że suweren podatkowy w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidział szczególną sytuację przypisania przychodu do odpowiedniego źródła.

Zgodnie z art. 10 ust. 4 ustawy:

Przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

Wyżej wymieniony przepis został wprowadzony ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2175).

Jak wskazano w uzasadnieniu do rządowego projektu ustawy o zmianie ww. ustaw (druk sejmowy nr 18789):

Obecnie częstą praktyką jest tworzenie mechanizmu wynagradzania pracowników lub innych osób powiązanych ze świadczeniodawcą poprzez realizację praw z pochodnych instrumentów finansowych, lub innych praw pochodnych, które obejmują te osoby od spółki jako nieodpłatne świadczenie. W związku z tym przychody takie kwalifikowane są do źródła z kapitałów pieniężnych i dochód z nich uzyskany podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym. Faktycznie jednak przychody takie stanowią wynagrodzenie tych osób od podmiotu i powinny stanowić przychód ze stosunku pracy albo przychód z działalności wykonywanej osobiście, albo przychód z innych źródeł i dochody te powinny być opodatkowane wg skali podatkowej 18% i 32%. Wprowadzona regulacja w art. 10 ust. 4 ustawy PIT wyłącza w takich przypadkach przychody z realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub z innych praw pochodnych ze źródła z kapitałów pieniężnych i wiąże zaliczenie źródła przychodów z realizacji takich praw ze źródłem przychodów, w ramach którego zostały uzyskane te pochodne instrumenty finansowe lub prawa pochodne, jako nieodpłatne świadczenie.

Przepis ten wskazuje na „przychody z realizacji (określonych) praw (...) uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie” i nakazuje ich zaliczenie do „tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane”. Przepis ten ma na celu powiązanie po pierwsze, zrealizowania przychodów ze wskazanych w nim papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych po drugie, z ich uzyskaniem w następstwie objęcia lub nabycia jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie – celem przypisania do właściwego źródła przychodów. Ze względu na to, że przepis ten służy przypisaniu do właściwego źródła (przychodów) przychodów z realizacji określonych w nim praw, przy jego interpretacji należy uwzględnić fakt, że kwestia ustalenia możliwości jego zastosowania (lub braku jego zastosowania) pojawia się w momencie osiągnięcia przychodów z realizacji tych praw (a nie wcześniej) i na ten moment należy dokonywać oceny możliwości jego zastosowania. Dla zastosowania art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niezbędne jest, ażeby podatnik osiągnął przychód z realizacji praw ze wskazanych w nim papierów wartościowych/z pochodnych instrumentów finansowych oraz, ażeby – w momencie osiągnięcia ww. przychodu – prawdą było, że przychód ten uzyskany został w następstwie (wskutek) objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie. Nieistotne jest natomiast, ażeby podatnik w momencie uzyskania tych praw uzyskał przychód z nieodpłatnych świadczeń podlegający opodatkowaniu.

Skoro nabycie przez Pana jednostek RSU i PSU, stanowiących – jak Pan jednoznacznie wskazał w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku – pochodne instrumenty finansowe, nastąpiło nieodpłatnie, zatem ocena skutków podatkowych uzyskanego przychodu powinna być oparta o przepis art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, przychód z realizacji jednostek RSU i PSU, która to realizacja polega na otrzymaniu wypłaty gotówkowej (stanowiącej ekwiwalent pieniężny zamiast wydania akcji) w związku z Pana uczestnictwem w opisanych programach należy zaliczyć do tego samego źródła, w ramach którego te jednostki zostały przez Pana uzyskane.

Skoro z wniosku wynika, że ze spółką luksemburską wiąże Pana umowa omawianych programów (umowa o przyznanie praw), a zatrudniony jest Pan w polskiej spółce i to z tej spółki otrzymuje Pan wynagrodzenie zgodnie z umową o pracę to Pana przychód z otrzymanej wypłaty gotówkowej jako pochodzący z realizacji pochodnych instrumentów finansowych otrzymanych nieodpłatnie – zgodnie z art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – należy zakwalifikować jako przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych według skali podatkowej. Zatem Pana stanowisko w odniesieniu do pytania nr 4 należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanów faktycznych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia
• zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.