Interpretacja 0112-KDIL2-1.4011.563.2025.1.KF

Interpretacja indywidualna
– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe w zakresie określenia momentu uzyskania przychodu odpowiadającego Części 2, Części 3, Części 4 i Części 5 Ceny oraz prawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 czerwca 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 13 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy określenia źródła przychodu oraz ustalenia momentu uzyskania przychodu w związku ze sprzedażą udziałów w Spółce. Uzupełnił go Pan pismem z 17 lipca 2025 r. (wpływ 17 lipca 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanów faktycznych

Jest Pan polskim rezydentem podatkowym. Był Pan właścicielem udziałów spółki (…) Spółka z o.o. z siedzibą w (…) (KRS: (…), NIP: (…)), (dalej: Spółka) oraz Prezesem Zarządu tej Spółki.

Pana zamiarem było dokonanie sprzedaży udziałów Spółki na rzecz zainteresowanego nabywcy (zwanego dalej: Inwestorem). W tym celu, zawarł Pan z Inwestorem umowę przedwstępną sprzedaży (dalej: Umowa Przedwstępna), do której zawarto dodatkowe porozumienie (dalej: Porozumienie) doprecyzowujące sposób i warunki zapłaty ceny przez Inwestora na Pana rzecz.

W Umowie Przedwstępnej ustalono łączną cenę sprzedaży udziałów Spółki (dalej: Cena). Przy czym, zgodnie z Porozumieniem, wypłata Ceny podzielona została na kilka części, w ten sposób, że pierwsza transza (dalej: Część 1) miała zostać wypłacona Panu po zawarciu umowy przyrzeczonej, zaś pozostała wypłata została uzależniona od nadejścia terminów oraz spełnienia się warunków określonych w Porozumieniu.

Mianowicie, zgodnie z Porozumieniem:

- kwota (…) PLN (dalej: Część 2) miała zostać wypłacona Panu nie wcześniej niż po dniu 31 grudnia 2025 r. (dalej: Termin 2), lecz pod warunkiem wystąpienia zdarzenia określonego w Porozumieniu (Warunek 2);

- kwota (…) PLN (dalej: Część 3) miała zostać wypłacona Panu nie wcześniej niż po dniu 31 grudnia 2026 r. (dalej: Termin 3), lecz pod warunkiem wystąpienia zdarzenia określonego w Porozumieniu (Warunek 3);

- kwota (…) PLN (dalej: Część 4) miała zostać wypłacona Panu nie wcześniej niż po dniu 31 grudnia 2027 r. (dalej: Termin 4), lecz pod warunkiem wystąpienia zdarzenia określonego w Porozumieniu (Warunek 4);

- kwota (…) PLN (dalej: Część 5) miała zostać wypłacona Panu nie wcześniej niż po dniu 31 grudnia 2028 r. (dalej: Termin 5), lecz pod warunkiem wystąpienia zdarzenia określonego w Porozumieniu (Warunek 5).

W celu ochrony Pana interesów, w Porozumieniu Inwestor zobowiązał się, aby najpóźniej w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej założyć lokatę terminową i wpłacić na nią kwotę (…) PLN.

Zapłata na Pana rzecz Części 2, Części 3, Części 4 i Części 5 będzie dokonywana przez Inwestora ze środków zgromadzonych przez niego na lokacie, za każdym razem w terminie 30 dni roboczych od dnia, w którym dojdzie do spełnienia wyżej wymienionych warunków.

Co istotne, Część 2, Część 3, Część 4 i Część 5 zostaną każdorazowo powiększone o kwotę równą odsetkom należnym od środków zgromadzonych na lokacie odpowiednio na ostatni dzień Terminu 2 (tj. na 31 grudnia 2025 r.), Terminu 3 (tj. na 31 grudnia 2026 r.), Terminu 4 (tj. na 31 grudnia 2027 r.) i Terminu 5 (tj. na 31 grudnia 2028 r.).

Jeżeli w odniesieniu do Części 2, Części 3, Części 4 lub Części 5 nie dojdzie do spełnienia odpowiednio Warunku 2, Warunku 3, Warunku 4 lub Warunku 5, nie otrzyma Pan tej Części Ceny i przypadającej na nią równowartości odsetek.

Oznacza to, że:

- jeżeli spełni się Warunek 2, to otrzyma Pan Część 2 Ceny wraz z równowartością odsetek zgromadzonych na lokacie na dzień 31 grudnia 2025 r., jednakże jeżeli nie spełni się Warunek 2, to Część 2 Ceny wraz z równowartością odsetek zgromadzonych na lokacie na dzień 31 grudnia 2025 r. pozostanie u Inwestora, Inwestor pomniejszy o tę kwotę lokatę, a Pan nigdy nie otrzyma tej kwoty;

- jeżeli spełni się Warunek 3, to otrzyma Pan Część 3 Ceny wraz z równowartością odsetek zgromadzonych na lokacie na dzień 31 grudnia 2026 r., jednakże jeżeli nie spełni się Warunek 3, to Część 3 Ceny wraz z równowartością odsetek zgromadzonych na lokacie na dzień 31 grudnia 2026 r. pozostanie u Inwestora, Inwestor pomniejszy o tę kwotę lokatę, a Pan nigdy nie otrzyma tej kwoty;

- jeżeli spełni się Warunek 4, to otrzyma Pan Część 4 Ceny wraz z równowartością odsetek zgromadzonych na lokacie na dzień 31 grudnia 2027 r., jednakże jeżeli nie spełni się Warunek 4, to Część 4 Ceny wraz z równowartością odsetek zgromadzonych na lokacie na dzień 31 grudnia 2027 r. pozostanie u Inwestora, Inwestor pomniejszy o tę kwotę lokatę, a Pan nigdy nie otrzyma tej kwoty;

- jeżeli spełni się Warunek 5, to otrzyma Pan Część 5 Ceny wraz z równowartością odsetek zgromadzonych na lokacie na dzień 31 grudnia 2028 r., jednakże jeżeli nie spełni się Warunek 5, to Część 5 Ceny wraz z równowartością odsetek zgromadzonych na lokacie na dzień 31 grudnia 2028 r. pozostanie u Inwestora, Inwestor pomniejszy o tę kwotę lokatę, a Pan nigdy nie otrzyma tej kwoty.

Osobą uprawnioną do środków zgromadzonych na lokacie jest wyłącznie Inwestor, w związku z tym, Część 2, Część 3, Część 4 i Część 5 oraz należne odsetki będą wypłacane z lokaty przez Inwestora i uiszczane przez Inwestora na Pana rzecz, w razie spełnienia się Warunku 2, Warunku 3, Warunku 4 i Warunku 5. Pan nie ma prawa składania zleceń, dyspozycji ani innych oświadczeń w odniesieniu do lokaty. Ma Pan jedynie prawo stałego wglądu do lokaty, aby mieć możliwość bieżącej weryfikacji stanu lokaty.

Warunek 2, Warunek 3, Warunek 4 i Warunek 5 są od siebie niezależne w tym znaczeniu, iż spełnienie bądź niespełnienie się jednego Warunku nie ma wpływu na możliwość spełnienia się Warunków kolejnych. Zatem nawet jeżeli spełni się Warunek 2 i otrzyma Pan Część 2 Ceny, to nie ma Pan pewności spełnienia się Warunku 3, Warunku 4 i Warunku 5 oraz otrzymania Części 3, Części 4 i Części 5 Ceny. Jednocześnie, nawet jeżeli Warunek 2 nie spełni się i nie otrzyma Pan Części 2 Ceny, to możliwe jest ziszczenie się pozostałych Warunków, a wtedy po nadejściu właściwych Terminów, może Pan otrzymać kolejne Części Ceny.

Spełnienie się Warunków jest uzależnione od zdarzeń przyszłych i niepewnych w tym znaczeniu, że Pan i Inwestor nie mają wpływu na ziszczenie się ich.

Pan i Inwestor zawarli przyrzeczoną umowę sprzedaży (dalej: Umowa), w której powtórzony został sposób zapłaty Ceny uregulowany w Umowie Przedwstępnej i Porozumieniu.

Na skutek zawarcia Umowy, w bieżącym roku otrzymał Pan Część 1 Ceny i z tego tytułu, do dnia 30 kwietnia 2026 r. złoży Pan deklarację podatkową PIT-38 i uiści z tego tytułu należny podatek.

Inwestor założył lokatę terminową, na którą wpłacił kwotę (…) PLN. Jeżeli poszczególne Warunki będą się spełniać, po upływie właściwych Terminów, kolejno otrzymywać Pan będzie Część 2, Część 3, Część 4 i Część 5 Ceny z równowartością odsetek zgromadzonych na lokacie na ostatni dzień Terminów.

Na zakończenie, wskazuje Pan, iż nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie odpłatnego zbywania udziałów lub akcji. Sprzedaż udziałów Spółki miała charakter incydentalny, związany ze zmianą Pana planów biznesowych. W konsekwencji, zbycie udziałów Spółki nie zostało dokonane przez Pana w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Przedmiotem Pana wątpliwości jest moment powstania i sposób opodatkowania przychodu z tytułu zawarcia Umowy, w zakresie Części 2, Części 3, Części 4 i Części 5 Ceny oraz kwot odpowiadających odsetkom zgromadzonym na lokacie terminowej na ostatni dzień Terminu 2, Terminu 3, Terminu 4 i Terminu 5, o które Inwestor zwiększy wypłacaną odpowiednio Część 2, Część 3, Część 4 i Część 5 Ceny.

Pytania

1. Do jakiego źródła przychodów powinien Pan zaliczyć przychody z tytułu otrzymania:

a) Części 2, Części 3, Części 4 i Części 5 Ceny?

b) kwot odpowiadających odsetkom zgromadzonym na lokacie terminowej na ostatni dzień Terminu 2, Terminu 3, Terminu 4 i Terminu 5, o które Inwestor zwiększy wypłacaną odpowiednio Część 2, Część 3, Część 4 i Część 5 Ceny?

2. Kiedy powinien Pan rozpoznać przychód podatkowy z tytułu otrzymania:

a) Części 2, Części 3, Części 4 i Części 5 Ceny?

b) kwot odpowiadających odsetkom zgromadzonym na lokacie terminowej na ostatni dzień Terminu 2, Terminu 3, Terminu 4 i Terminu 5, o które Inwestor zwiększy wypłacaną odpowiednio Część 2, Część 3, Część 4 i Część 5 Ceny?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, w odniesieniu do pytania nr 1, powinien Pan zakwalifikować przychód (pod warunkiem faktycznego otrzymania kwot) do przychodów z zysków kapitałowych zarówno z tytułu sprzedaży udziałów jak i uzyskanych odsetek.

W Pana ocenie, w odniesieniu do pytania nr 2, przychód wynikający z otrzymania Części 2, Części 3, Części 4 oraz Części 5 powinien zostać rozpoznany w momencie faktycznego otrzymania tych kwot od Inwestora, ponieważ uzyskanie tych kwot jest zdarzeniem niepewnym. Analogicznie odsetki z lokat również powinny być rozpoznane w momencie otrzymania. W konsekwencji złoży Pan rozliczenie roczne na deklaracji PIT-38 po zakończeniu roku, w którym faktycznie uzyska ww. kwoty.

Uzasadnienie stanowiska

Ad. 1 lit. a

Pana zdaniem, przychody z tytułu otrzymania Części 2, Części 3, Części 4 i Części 5 Ceny powinien Pan zaliczyć do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163 t.j. ze zm.); (dalej: Ustawa PIT), tj. do przychodów z kapitałów pieniężnych, jako przychody z odpłatnego zbycia udziałów.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c Ustawy PIT oraz dochodów, od których zaniechano poboru podatku. Art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy PIT wskazuje natomiast, że jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c Ustawy PIT.

Stosownie natomiast do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zatem, przychód z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) uznawany jest co do zasady za przychód z kapitałów pieniężnych. Wyjątek stanowią przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), w sytuacji jeśli takie zbycie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej. Zważywszy zaś na fakt, iż nie prowadził i nie prowadzi Pan działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży udziałów lub akcji, rozważania nad źródłem przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT (pozarolnicza działalność gospodarcza) uznać należy za bezprzedmiotowe.

Pojęcie „przychodów z odpłatnego zbycia udziałów”, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy PIT, w orzecznictwie interpretowane jest w sposób szeroki. Mianowicie przyjmuje się, że przepis ten obejmuje wszelkie przysporzenia majątkowe, jakie podatnik uzyskał w związku z dokonaną transakcją zbycia udziałów. Będą to zatem wszelkie świadczenia, których podstawę stanowić będzie operacja sprzedaży udziałów, i które bezpośrednio i nierozerwalnie z umową sprzedaży są związane.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 12 września 2023 r., sygn. I SA/Kr 638/23: „W przypadku, gdy z treści umowy wynika, że dokonana zostanie dodatkowa dopłata do ceny udziałów, to dopłatę taką należy uznać również za przychód z kapitałów pieniężnych, tj. całość kwoty sprzedaży udziałów, jak i wynagrodzenie należne za poszczególne Etapy będzie podlegało opodatkowaniu według stawki 19% zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

W wyroku tym, WSA podkreślił także, że kwalifikacja przychodów do odpowiednich źródeł nie powinna prowadzić do sztucznego podziału wynagrodzenia. W konsekwencji, WSA uznał, że nawet jeżeli do podstawowej ceny sprzedaży udziałów, strony umowy przewidziały jakiekolwiek dopłaty, to dopłaty te powinny być traktowane jako wynagrodzenie za sprzedaż tych udziałów, a w efekcie, powinny być opodatkowane jako przychód ze źródła kapitały pieniężne.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt niniejszej sprawy, należy wskazać, że Pan i Inwestor, w zawartej Umowie Przedwstępnej, w Porozumieniu, a następnie w Umowie przyrzeczonej sprzedaży udziałów ustalili łączną Cenę sprzedaży udziałów Spółki. Przy czym, wypłata Ceny podzielona została na kilka części, w ten sposób, że Część 1 została wypłacona Panu po zawarciu Umowy, zaś wypłata Części 2, Części 3, Części 4 i Części 5, wynoszących łącznie (…) PLN została uzależniona od nadejścia Terminów oraz spełnienia się Warunków określonych w Porozumieniu.

Nie ulega wątpliwości, iż Część 1 Ceny jest wynagrodzeniem za zbycie przez Pana udziałów Spółki. Wypłata Części 1 nastąpiła na skutek zawarcia umowy sprzedaży udziałów spółki kapitałowej i nastąpiła bezpośrednio po zawarciu Umowy przenoszącej własność udziałów na Inwestora. Również z perspektywy Inwestora, Część 1 Ceny zapłacona na Pana rzecz, stanowiła wydatek na objęcie udziałów spółki kapitałowej należących dotychczas do Pana.

Tym samym, Część 1 Ceny, która została zapłacona przez Inwestora na Pana rzecz bezpośrednio po zawarciu Umowy, stanowiła dla Pana przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy PIT.

Oprócz Części 1 Ceny, która została wypłacona Panu bezpośrednio po zawarciu Umowy, otrzymać ma Pan także Część 2, Część 3, Część 4 i Część 5 Ceny, jeżeli dojdzie do spełnienia uregulowanych w Porozumieniu Warunków, jednak nie wcześniej niż po upływie wskazanych w Porozumieniu Terminów. Wypłata Części 2, Części 3, Części 4 i Części 5 Ceny została uzależniona od wystąpienia w przyszłości określonych zdarzeń niepewnych i niezależnych od Pana i Inwestora, jednakże gospodarczo korzystnych dla Inwestora.

Pana zdaniem, nie ulega wątpliwości, że podstawą wypłaty Części 2, Części 3, Części 4 i Części 5 Ceny jest nadal Umowa sprzedaży udziałów Spółki. To z Umowy wynika bezpośrednio obowiązek zapłaty ww. Części Ceny i bez zawarcia Umowy Części te nie byłyby Panu należne.

Skoro zatem Część 1 Ceny wynikająca z Umowy stanowi przychód z kapitałów pieniężnych, to dodatkowe płatności określone w Umowie należy zakwalifikować do tego samego źródła przychodów. Nie mogą one zostać uznane za przychód z żadnych innych źródeł wskazanych w Ustawie PIT, ponieważ taki podział charakteryzowałby się sztucznością. Nie sposób uznać, że wynagrodzenie w zakresie Części 2, Części 3, Części 4 i Części 5 Ceny mogłoby być zaliczone do odrębnego źródła przychodu od tego, do którego zaliczona została Część 1, skoro wszystkie Części stanowić mają łącznie Cenę za zbycie udziałów Spółki, wynikają z tej samej Umowy i mają związek z tą samą czynnością prawną (przeniesieniem własności udziałów spółki kapitałowej).

Na powyższą kwalifikację nie mogą mieć wpływu takie okoliczności jak niepewność uzyskania Części 2, Części 3, Części 4 i Części 5 Ceny przez Pana oraz odroczenie ich ewentualnej wypłaty w czasie. Strony umowy sprzedaży udziałów spółki kapitałowej mogą w sposób dowolny (w granicach prawa) kształtować swoje prawa i obowiązki w zakresie sposobu kalkulacji i zapłaty ceny sprzedaży. Takie postanowienia umowne nie mogą mieć jednak wpływu na kwalifikację Ceny do właściwego źródła przychodów na podstawie Ustawy PIT.

Skoro zatem wolą stron Umowy jest, aby Część Ceny sprzedaży stała się należna tylko przy spełnieniu Warunków, lecz nie wcześniej niż z upływem Terminów, to mają one prawo takie zastrzeżenia w Umowie poczynić. Niemniej jednak, postanowienia te nie powinny modyfikować źródła przychodów, do którego powinien Pan zaliczyć otrzymane w późniejszym czasie Części Ceny.

Reasumując – biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego [winno być: stanu faktycznego – przyp. Organu] oraz powyżej przywołane przepisy prawa podatkowego – należy stwierdzić, że w związku z wypłatą na Pana rzecz Części 2, Części 3, Części 4 i Części 5 Ceny uzyska Pan przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy PIT.

Powyższe stanowisko potwierdza szereg interpretacji indywidualnych Dyrektora KIS, w tym interpretacja indywidualna z 12 stycznia 2023 r., znak: 0112-KDIL2-1.4011.13.2023.1.JK oraz interpretacja indywidualna z 28 stycznia 2025 r., znak: 0115-KDIT1.4011.707.2024.2.MN.

Ad. 1 lit. b

Analogiczne stanowisko prezentuje Pan w odniesieniu do kwalifikacji przychodów z tytułu otrzymania kwot odpowiadających odsetkom zgromadzonym na lokacie terminowej na ostatni dzień Terminu 2, Terminu 3, Terminu 4 i Terminu 5, o którą Inwestor zwiększy wypłacaną odpowiednio Część 2, Część 3, Część 4 i Część 5 Ceny. W Pana ocenie, przysporzenie w wysokości równowartości tych odsetek stanowić będzie dla Pana przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy PIT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w celu ochrony Pana interesów, w Porozumieniu Inwestor zobowiązał się, aby najpóźniej w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej założyć lokatę terminową i wpłacić na nią kwotę (...) PLN. Zapłata na Pana rzecz Części 2, Części 3, Części 4 i Części 5 będzie dokonywana przez Inwestora ze środków zgromadzonych przez niego na lokacie, za każdym razem w terminie 30 dni roboczych od dnia, w którym dojdzie do jednoczesnego spełnienia odpowiedniego Warunku i upływu Terminu.

Przy czym, Część 2, Część 3, Część 4 i Część 5 zostaną każdorazowo powiększone o kwotę równą odsetkom należnym od środków zgromadzonych na lokacie odpowiednio na ostatni dzień Terminu 2 (tj. na 31 grudnia 2025 r.), Terminu 3 (tj. na 31 grudnia 2026 r.), Terminu 4 (tj. na 31 grudnia 2027 r.) i Terminu 5 (tj. na 31 grudnia 2028 r.). Jeżeli w odniesieniu do Części 2, Części 3, Części 4 lub Części 5 nie dojdzie do spełnienia odpowiednio Warunku 2, Warunku 3, Warunku 4 lub Warunku 5, nie otrzyma Pan tej Części Ceny i przypadającej na nią równowartości odsetek.

Zatem otrzymanie przez Pana dodatkowych kwot w wysokości równowartości odsetek wynika z Umowy Przedwstępnej, Porozumienia oraz Umowy, tj. kontraktów kształtujących warunki sprzedaży udziałów spółki kapitałowej przez Pana na rzecz Inwestora. Gdyby nie sprzedaż udziałów Spółki, nigdy nie otrzymałby Pan od Inwestora kwot stanowiących równowartość odsetek zgromadzonych na lokacie.

Wypłata dodatkowych kwot z tytułu odsetek jest także każdorazowo bezpośrednio związana z zapłatą przez Inwestora poszczególnych Części Ceny. W przypadku, w którym ze względu na niespełnienie Warunku, dana Część Ceny nie będzie Panu należna, wówczas również kwota odsetek nie zostanie Panu wypłacona przez Inwestora. Skoro zatem, jak wyżej wskazano, w Pana ocenie Część 2, Część 3, Część 4 i Część 5 Ceny stanowić będzie dla Pana każdorazowo przychód z kapitałów pieniężnych, to dodatkowe kwoty stanowiące równowartość odsetek zgromadzonych na lokacie, o które Część 2, Część 3, Część 4 i Część 5 Ceny zostaną uzupełnione, również stanowić będą dla Pana przychód z tego samego źródła.

W związku z powyższym, w Pana ocenie, kwoty odpowiadające odsetkom zgromadzonym na lokacie terminowej na ostatni dzień Terminu 2, Terminu 3, Terminu 4 i Terminu 5, o które Inwestor zwiększy wypłacaną odpowiednio Część 2, Część 3, Część 4 i Część 5 Ceny, powinny stanowić dla Pana przychód z odsetek.

Ad. 2 lit. a

Stoi Pan na stanowisku, że powinien Pan rozpoznać przychód podatkowy z tytułu otrzymania Części 2, Części 3, Części 4 i Części 5 Ceny odpowiednio w okresach, w których te Części staną się wymagalne. Innymi słowy, rozpoznanie przychodu podatkowego z tytułu Części 2, Części 3, Części 4 i Części 5 Ceny powinno nastąpić w momencie powstania po Pana stronie wierzytelności o wypłatę tych Części.

Zgodnie z przytaczanym już art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy PIT, przychodem z kapitałów pieniężnych są m.in. przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Art. 17 ust. 1ab pkt 1 Ustawy PIT stanowi zaś, że przychód z tego tytułu powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów oraz papierów wartościowych.

Na podstawie art. 17 ust. 2 Ustawy PIT, przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c, pkt 6, 7, 9 i 10 Ustawy PIT, tj.m.in. przy ustalaniu wartości przychodów z odpłatnego zbycia udziałów, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 Ustawy PIT.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 Ustawy o PIT, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy PIT, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z ugruntowaną wykładnią przepisów Ustawy PIT, prezentowaną zarówno w stanowiskach organów podatkowych, jak i w orzecznictwie i doktrynie, o uzyskaniu przychodu można mówić wyłącznie w sytuacji, w której podatnik uzyskuje określone przysporzenie majątkowe, które ma charakter definitywny, trwały i bezzwrotny. Przykładowo w wyroku NSA z 7 lutego 2019 r., sygn. II FSK 480/17, sąd wskazał, że: „Z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika, może powiększyć jego aktywa. Jest to zatem przysporzenie majątkowe trwałe i definitywne”.

W danym roku podatkowym opodatkowaniu może zatem podlegać tylko ten przychód, którego podatnik może się skutecznie domagać, czyli taki, który podatnikowi w danym momencie się należy, jest wymagalny, trwały, definitywny i bezwarunkowy. Nie będzie to zatem jakikolwiek przychód, lecz przychód, który stanowić będzie trwałe przysporzenie majątkowe.

Nie sposób uznać, że przychód należny w konkretnej wysokości powstaje zawsze w dacie zawarcia umowy sprzedaży udziałów, niezależnie od dnia i sposobu ustalenia zapłaty za te udziały określonych w tej umowie. Przychody należne bowiem, to przychody, które są wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, przy czym nie ma znaczenia, czy podatnik już faktycznie uzyskał świadczenie wynikające z takiej wierzytelności, czy też jeszcze nie.

W ujęciu cywilistycznym wymagalność roszczenia należy łączyć z nadejściem ostatniego dnia pozwalającego dłużnikowi spełnić świadczenie, zgodnie z treścią zobowiązania (tak np. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 3 lutego 2006 r. sygn. akt I CSK 17/05). Roszczenie staje się wymagalne z chwilą nadejścia terminu, w jakim świadczenie ma być spełnione, przy czym moment ten nie musi pokrywać się ani z datą zawarcia umowy będącej źródłem roszczenia, ani też z datą spełnienia świadczenia przez drugą stronę. Przed nadejściem terminu wymagalności wierzytelności trudno natomiast mówić, aby podatnikowi należał się przychód, aby miał on roszczenie, skoro nie ma on możliwości realizacji prawa do niego. Wobec tego, za przychody należne w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy PIT, należy uznać świadczenia wymagalne i otrzymane.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, wypłata Ceny podzielona została na kilka części, w ten sposób, że Część 1 została wypłacona Panu po zawarciu umowy przyrzeczonej, zaś kwota (…) PLN została podzielona na cztery kolejne Części (Część 2, Część 3, Część 4 i Część 5), a wypłata każdej z nich uzależniona została od nadejścia Terminów oraz spełnienia się Warunków.

W konsekwencji:

- jeżeli spełni się Warunek 2, to otrzyma Pan Część 2 Ceny wraz z równowartością odsetek zgromadzonych na lokacie na dzień 31 grudnia 2025 r., jednakże jeżeli nie spełni się Warunek 2, to Część 2 Ceny wraz z równowartością odsetek zgromadzonych na lokacie na dzień 31 grudnia 2025 r. pozostanie u Inwestora, Inwestor pomniejszy o tę kwotę lokatę, a Pan nigdy nie otrzyma tej kwoty;

- jeżeli spełni się Warunek 3, to otrzyma Pan Część 3 Ceny wraz z równowartością odsetek zgromadzonych na lokacie na dzień 31 grudnia 2026 r., jednakże jeżeli nie spełni się Warunek 3, to Część 3 Ceny wraz z równowartością odsetek zgromadzonych na lokacie na dzień 31 grudnia 2026 r. pozostanie u Inwestora, Inwestor pomniejszy o tę kwotę lokatę, a Pan nigdy nie otrzyma tej kwoty;

- jeżeli spełni się Warunek 4, to otrzyma Pan Część 4 Ceny wraz z równowartością odsetek zgromadzonych na lokacie na dzień 31 grudnia 2027 r., jednakże jeżeli nie spełni się Warunek 4, to Część 4 Ceny wraz z równowartością odsetek zgromadzonych na lokacie na dzień 31 grudnia 2027 r. pozostanie u Inwestora, Inwestor pomniejszy o tę kwotę lokatę, a Pan nigdy nie otrzyma tej kwoty;

- jeżeli spełni się Warunek 5, to otrzyma Pan Część 5 Ceny wraz z równowartością odsetek zgromadzonych na lokacie na dzień 31 grudnia 2028 r., jednakże jeżeli nie spełni się Warunek 5, to Część 5 Ceny wraz z równowartością odsetek zgromadzonych na lokacie na dzień 31 grudnia 2028 r pozostanie u Inwestora, Inwestor pomniejszy o tę kwotę lokatę, a Pan nigdy nie otrzyma tej kwoty.

Z powyższego wynika, że na moment przejścia własności udziałów Spółki na Inwestora nie sposób było uznać, iż należne Panu było wynagrodzenie w kwotach odpowiadających Części 2, Części 3, Części 4 i Części 5 Ceny. Wskazane Części w momencie przejścia własności udziałów nie były definitywne, miały charakter jedynie potencjalny i jako takie nie mogły być traktowane jako Pana przysporzenia. Nie spełniały one zatem definicji przychodu.

W momencie przejścia własności udziałów po Pana stronie jedynym definitywnym przysporzeniem była Część 1 Ceny. Pozostałe Części Ceny mogą nie być w przyszłości należne. Co za tym idzie, brak jest podstaw do rozpoznania ich w tym okresie jako przychodu podatkowego. Dopiero w sytuacji, gdy spełniony zostanie określony w Umowie Warunek do wypłaty konkretnej Części Ceny oraz upłynie Termin wskazany w Umowie, właściwy dla tej Części, Pana roszczenie o wypłatę tej Części stanie się wymagalne i wówczas powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Jak już wcześniej wskazano, przy ustalaniu wartości przychodów określonych w art. 17 ust. 1 pkt 6 Ustawy PIT stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 Ustawy PIT, który stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. A zatem to cena determinuje wysokość przychodu. Dopóki zatem nie upłyną Terminy od 2 do 5 i nie zaistnieją wskazane zdarzenia przyszłe i niepewne (tj. nie zostaną spełnione Warunki od 2 do 5), nie można przyjąć, że ostateczna cena obejmuje Część 2, Część 3, Część 4 i Część 5 Ceny. Jeżeli bowiem Warunek 2, Warunek 3, Warunek 4 lub Warunek 5 nie spełni się, to odpowiednio Część 2, Część 3, Część 4 lub Część 5 nie staną się nigdy Panu należne.

Reasumując, Pana zdaniem, powinien Pan rozpoznać przychód podatkowy z tytułu ewentualnego otrzymania Części 2, Części 3, Części 4 i Części 5 w okresach, w których te Części staną się wymagalne i faktycznie uzyska Pan te świadczenia od Inwestora. Przychód podatkowy powstanie zatem każdorazowo w okresie, w którym spełnione zostaną określone w Umowie Warunki do wypłaty wskazanych Części, a roszczenia z o ich wypłatę staną się należne.

Powyżej zaprezentowane podejście znajduje odzwierciedlenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora KIS w odniesieniu do zbliżonych stanów faktycznych, np. w interpretacji indywidualnej z 28 stycznia 2025 r. znak: 0115-KDIT1.4011.707.2024.2.MN, interpretacji indywidualnej z 29 kwietnia 2024 r., znak: 0114-KDIP3-1.4011.220.2024.1.ECZ, interpretacji indywidualnej z 9 kwietnia 2024 r., znak: 0114-KDIP3-1.4011.97.2024.2.AK, interpretacji indywidualnej z 27 grudnia 2023 r., znak: 0114-KDIP3-1.4011.962.2023.2.EC.

Ad. 2 lit. b

Analogicznie, stoi Pan na stanowisku, że przychód podatkowy w wysokości odpowiadającej odsetkom zgromadzonym na lokacie terminowej na ostatni dzień Terminu 2, Terminu 3, Terminu 4 i Terminu 5, o którą Inwestor zwiększy wypłacaną odpowiednio Część 2, Część 3, Część 4 i Część 5 Ceny, powinien Pan rozpoznać w momencie, w którym stanie się wymagalna wypłata odpowiednio Części 2, Części 3, Części 4 i Części 5, powiększonej o równowartość tych odsetek.

Jak wyżej wskazano, w danym roku podatkowym opodatkowaniu może podlegać tylko ten przychód, którego podatnik może się skutecznie domagać, czyli taki, który podatnikowi w danym momencie się należy, jest wymagalny, trwały, definitywny i bezwarunkowy. Nie będzie to zatem jakikolwiek przychód, lecz przychód, który stanowić będzie trwałe przysporzenie majątkowe.

W momencie przejścia na Inwestora własności udziałów w Spółce, kwoty stanowiące równowartość odsetek, które mają zostać doliczone przez Inwestora kolejno do Części 2, Części 3, Części 4 i Części 5 Ceny nie były jeszcze wymagalne. Nie miał Pan prawa domagać się ich zapłaty, nie przysługiwało Panu z tego tytułu żadne roszczenie względem Inwestora. Dopiero w sytuacji spełnienia się odpowiednich Warunków i upłynięcia Terminów, uzyska Pan uprawnienie do żądania zapłaty tych dodatkowych kwot, stanowiących dla Pana przychód ze zbycia udziałów Spółki.

Jeżeli nie dojdzie do spełnienia Warunków, wówczas kwoty stanowiące równowartość odsetek zgromadzonych każdorazowo na ostatni dzień Terminów nie zostaną Panu wypłacone przez Inwestora.

Zatem należy uznać, że do dnia, w którym kwoty odpowiadające odsetkom zgromadzonym na lokacie terminowej przez Inwestora nie staną się wymagalne, po Pana stronie nie powstanie przychód z tego tytułu.

Powyższe potwierdza dodatkowo fakt, że na moment przejścia własności udziałów, wysokość kwot stanowiących równowartość odsetek, jakie powstaną na lokacie w ostatnich dniach Terminów, nie była znana stronom Umowy. Strony nie mają możliwości dokładnego przewidzenia, jaką wysokość osiągną odsetki należne od lokaty w dniach 31 grudnia 2025 r., 31 grudnia 2026 r., 31 grudnia 2027 r. i 31 grudnia 2028 r. W efekcie, nawet jeżeli założyłby Pan, że otrzyma w przyszłości wszystkie Części powiększone o równowartość odsetek i są to Pana przychody należne już na moment sprzedaży udziałów, to nie byłby Pan w stanie określić w jakiej kwocie winien Pan te przychody rozpoznać.

Skoro zatem kwoty stanowiące równowartość odsetek, jakie powstaną na lokacie na dzień upływu Terminów, które doliczone zostaną przez Inwestora do Części 2, Części 3, Części 4 i Części 5 Ceny, na moment przeniesienia własności udziałów nie były dla Pana przysporzeniem ostatecznym, a dodatkowo nie była znana ich finalna wysokość, to nie można uznać, że stanowiły one dla Pana przychód już w momencie sprzedaży udziałów Spółki.

W konsekwencji, stoi Pan na stanowisku, że powinien Pan rozpoznać przychody podatkowe z tytułu ewentualnego otrzymania kwot stanowiących równowartość odsetek, jakie doliczone zostaną przez Inwestora do Części 2, Części 3, Części 4 i Części 5 Ceny, dopiero w momencie, w którym kwoty stanowiące równowartość odsetek staną się wymagalne i otrzyma Pan przedmiotowe kwoty.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przy czym, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wśród nich w pkt 7 ustawodawca wskazał, że:

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

W przepisie tym wyraźnie wskazano, że za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów, przez co należy rozumieć wszelkie otrzymane należności, które bezpośrednio związane są z taką transakcją. Pozwala on zatem na zaliczenie do tego źródła przychodów wszelkich należności, które podatnik otrzymał w związku ze zbyciem udziałów.

Przy ustalaniu zakresu przychodów z tytułu kapitałów pieniężnych, należy ustalić jaki przychód (przysporzenie majątkowe) uzyskał podatnik w związku z dokonaną transakcją. Będą to wszelkie świadczenia, których podstawę stanowić będzie operacja sprzedaży udziałów i które bezpośrednio i nierozerwalnie z tą umową sprzedaży są związane.

Skoro zatem wszystkie Części Ceny stanowić mają łącznie Cenę za zbycie udziałów Spółki, wynikają z tej samej Umowy i mają związek z tą samą czynnością prawną (przeniesieniem własności udziałów spółki kapitałowej), należy zaliczyć je do tego samego źródła przychodów. Nie sposób uznać, że mogą one stanowić odrębne źródła przychodu, gdyż związane są z tą samą czynnością, z której przychód zaliczyć należy do kapitałów pieniężnych.

Również dodatkowe płatności w postaci kwot odpowiadających odsetkom zgromadzonym na lokacie terminowej na ostatni dzień Terminu 2, Terminu 3, Terminu 4 i Terminu 5, o które Inwestor zwiększy wypłacaną odpowiednio Część 2, Część 3, Część 4 i Część 5 Ceny, należy zakwalifikować do tego samego źródła.

Otrzymanie ww. dodatkowych kwot w wysokości równowartości odsetek wynika z zawartej Umowy Przedwstępnej, Porozumienia oraz Umowy, tj. kontraktów kształtujących warunki sprzedaży udziałów Spółki na rzecz Inwestora. Są one zatem bezpośrednio i nierozerwalnie związane z tą transakcją. Gdyby nie sprzedaż udziałów, nie otrzymałby Pan ww. należności.

Kwalifikacji ww. przychodów do odpowiedniego źródła przychodów, nie mogą przy tym modyfikować takie okoliczności jak niepewność otrzymania ww. należności czy też odroczenie ich ewentualnej wypłaty w czasie.

W związku z powyższym, zarówno przychody odpowiadające Części 2, Części 3, Części 4 i Części 5 Ceny, jak i przychody z tytułu otrzymania kwot odpowiadającym odsetkom zgromadzonym na lokacie założonej przez Inwestora, powinien Pan zaliczyć do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do kwestii określenia momentu uzyskania przychodów, wyjaśniam, że – jak wynika z treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pojęcie przychodu wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku. Przychodami są, co do zasady, pieniądze i wartości pieniężne oraz świadczenia o charakterze niepieniężnym (świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia), które zostały:

- „otrzymane” przez podatnika, czyli rzeczywiście przez niego uzyskane, objęte w posiadanie przez podatnika jako właściciela/uprawnionego do uzyskania świadczeń;

- „postawione do dyspozycji” podatnika, czyli udostępnione do objęcia/wykorzystania przez podatnika jako właściciela/uprawnionego do uzyskania świadczeń; takie, którymi podatnik może dysponować, rozporządzać jak właściciel/uprawniony do uzyskania świadczeń.

Jednocześnie, ustawodawca wprowadził wyjątki od powyższej zasady – zastrzeżenia dotyczące sytuacji, gdy jako przychód są rozpoznawane wartości, które nie zostały otrzymane przez podatnika ani nie zostały postawione podatnikowi do dyspozycji. Wyjątki te obejmują sytuacje wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli m.in. sprzedaż udziałów w spółce kapitałowej.

Na mocy art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

I tak, stosownie do art. 19 ust. 1 w zw. z art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wynika z powołanego przepisu art. 19 ust. 1 zdanie pierwsze w zw. z art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określenie przychodu z odpłatnego zbycia udziałów wymaga uwzględnienia dwóch elementów:

1) wartości tych udziałów określonej przez strony umowy jako cena zbycia;

2) kosztów odpłatnego zbycia, tj. kosztów koniecznych dla przeprowadzenia czynności odpłatnego zbycia, kosztów bezpośrednio związanych z transakcją odpłatnego zbycia, niezbędnych dla dojścia tej transakcji do skutku (np. koszty sporządzenia umowy w wymaganej prawem formie, prowizje pośredników w sprzedaży, koszty wyceny przedmiotu zbycia przez rzeczoznawcę, opłaty sądowe i administracyjne ponoszone w związku ze zbyciem).

Datę powstania omawianego rodzaju przychodu określa natomiast art. 17 ust. 1ab pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu:

Z opisu sprawy wynika, że w celu sprzedaży udziałów w Spółce, zawarł Pan z Inwestorem Umowę Przedwstępną sprzedaży, do której zawarto dodatkowe Porozumienie doprecyzowujące sposób i warunki zapłaty ceny przez Inwestora na Pana rzecz. W Umowie Przedwstępnej ustalono łączną Cenę sprzedaży udziałów Spółki. Przy czym, zgodnie z Porozumieniem, wypłata Ceny podzielona została na kilka części, w ten sposób, że pierwsza transza (Część 1) została wypłacona Panu po zawarciu umowy przyrzeczonej, zaś pozostała wypłata została uzależniona od nadejścia terminów oraz spełnienia się warunków określonych w Porozumieniu. Mianowicie, zgodnie z Porozumieniem Część 2 miała zostać wypłacona Panu nie wcześniej niż po dniu 31 grudnia 2025 r. lecz pod warunkiem wystąpienia zdarzenia określonego w Porozumieniu (Warunek 2); Część 3 miała zostać wypłacona Panu nie wcześniej niż po dniu 31 grudnia 2026 r., lecz pod warunkiem wystąpienia zdarzenia określonego w Porozumieniu (Warunek 3); dalej: Część 4 miała zostać wypłacona Panu nie wcześniej niż po dniu 31 grudnia 2027 r., lecz pod warunkiem wystąpienia zdarzenia określonego w Porozumieniu (Warunek 4); Część 5 miała zostać wypłacona Panu nie wcześniej niż po dniu 31 grudnia 2028 r., lecz pod warunkiem wystąpienia zdarzenia określonego w Porozumieniu (Warunek 5).

Stosownie zatem do art. 17 ust. 2 w zw. z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Pana przychodem z odpłatnego zbycia udziałów Spółki jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Moment powstania omawianego rodzaju przychodu jednoznacznie określa natomiast art. 17 ust. 1ab pkt 1 ww. ustawy – jest to moment przeniesienia własności udziałów na nabywcę.

Na gruncie cytowanych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ma znaczenia okoliczność rozłożenia płatności ceny odpłatnego zbycia udziałów na części. Ustawodawca nie uzależnił bowiem momentu powstania przychodu z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od sposobu regulowania płatności wynikających z umowy zbycia udziałów. Powiązał go natomiast z momentem przeniesienia własności udziałów przez zbywającego na nabywcę, a więc z momentem realizacji świadczenia, z tytułu którego przysługuje zbywcy świadczenie wzajemne w postaci zapłaty ceny (niezależnie kiedy ta cena ma być zapłacona).

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz przywołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że moment ustalenia przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów wynika z art. 17 ust. 1ab ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, który wyraża memoriałową metodę rozpoznawania przychodów. Oznacza to, że przychód powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów. Natomiast przychód powstaje w wysokości określonej w umowie ceny zbywanych udziałów, z zastrzeżeniem art. 19 ust. 1 zdanie 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, momentem powstania przychodu jest moment przeniesienia własności udziałów, a wartością tego przychodu – jest cena ustalona w umowie odpłatnego zbycia. Jeśli jednak cena ta znacznie odbiega od wartości rynkowej , przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Dla określenia momentu powstania przychodu oraz jego wysokości irrelewantne są takie czynniki, jak wymagalność ceny lub jej części oraz faktyczne otrzymanie jej przez zbywcę udziałów czy też pozostawienie do jego dyspozycji, jak również warunkowość zapłaty lub uzyskanie albo nieuzyskanie przez zbywcę przysporzenia majątkowego.

Zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży z Inwestorem skutkowało po Pana stronie zobowiązaniem przeniesienia na Inwestora własności udziałów, a po stronie Inwestora zapłaty Ceny wynikającej z zawartej Umowy. Fakt ten świadczy o powstaniu stosunku zobowiązaniowego pomiędzy obiema stronami transakcji. Jeżeli zatem Umowa zbycia udziałów, określiła cenę sprzedaży udziałów (co ma miejsce w niniejszej sprawie), to wówczas przychód dla celów podatkowych należy określić w oparciu o ustaloną cenę sprzedaży. Dla powstania przychodu, a tym samym obowiązku podatkowego nie ma znaczenia okoliczność, że zapłata Części 2, Części 3, Części 4 oraz Części 5 Ceny za zbyte udziały została przez strony uzależniona od ziszczenia się wskazanych w Porozumieniu Warunków (które stanowią zdarzenia przyszłe i niepewne), a zatem zapłata całej kwoty nie była wymagalna w znaczeniu cywilnoprawnym w momencie zawarcia umowy. W opisanej bowiem sytuacji w momencie zawierania umowy znana była całkowita kwota Ceny sprzedaży udziałów. Wobec powyższego przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w Spółce, powinien zostać rozpoznany przez Pana z chwilą przeniesienia własności udziałów na Inwestora, w wysokości całej kwoty Ceny za sprzedane przez Pana udziały.

W przedmiotowej sprawie nie można zatem stwierdzić, że przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia udziałów Spółki powinien Pan rozpoznać wyłącznie w wysokości Części 1 Ceny za sprzedaż udziałów (otrzymanej w momencie przeniesienia własności udziałów na Inwestora) oraz że będzie Pan zobowiązany rozpoznać przychód podatkowy z tytułu ewentualnego otrzymania przypadających Panu kolejnych Części w latach, w których kolejne Części staną się wymagalne, zgodnie z umową sprzedaży udziałów Spółki.

Wskazać jednocześnie należy, że strony umowy sprzedaży udziałów spółki kapitałowej mogą w sposób dowolny (w granicach prawa) kształtować swoje prawa i obowiązki w zakresie sposobu kalkulacji i zapłaty ceny sprzedaży. Takie postanowienia umowne nie mogą mieć jednak wpływu na określenie momentu powstania obowiązku podatkowego. Zgodnie ze wskazanymi wyżej przepisami, przychód ze sprzedaży przez Pana udziałów powstał w dacie przeniesienia własności udziałów, niezależnie od ustalonych terminów i trybu zapłaty Ceny za te udziały.

Nieprawidłowe jest zatem Pana stanowisko, zgodnie z którym przychód wynikający z otrzymania Części 2, Części 3, Części 4 oraz Części 5 powinien zostać rozpoznany w momencie faktycznego otrzymania tych kwot od Inwestora.

Mając na uwadze powyższe, w wyniku opisanej we wniosku czynności, po Pana stronie powstał przychód z odpłatnego zbycia udziałów zaliczany do źródła kapitały pieniężne (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przychodem tym jest wartość udziałów określona przez strony umowy jako Cena ich zbycia, z zastrzeżeniem art. 19 ust. 1 zdanie 2 ww. ustawy. Dla rozpoznania przychodu ze sprzedaży udziałów po Pana stronie nie ma przy tym znaczenia, kiedy i w jakiej formie zostanie uregulowana całość Ceny ustalona w umowie sprzedaży – omawiany przychód powstał zgodnie z art. 17 ust. 1ab ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w momencie przeniesienia własności udziałów na Inwestora, tj. w dacie zawarcia umowy sprzedaży (umowy przyrzeczonej).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika również, że w celu ochrony Pana interesów, w Porozumieniu Inwestor zobowiązał się, aby najpóźniej w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej założyć lokatę terminową i wpłacić na nią kwotę (…) PLN. Co istotne, Część 2, Część 3, Część 4 i Część 5 zostaną każdorazowo powiększone o kwotę równą odsetkom należnym od środków zgromadzonych na lokacie odpowiednio na ostatni dzień Terminu 2 (tj. na 31 grudnia 2025 r.), Terminu 3 (tj. na 31 grudnia 2026 r.), Terminu 4 (tj. na 31 grudnia 2027 r.) i Terminu 5 (tj. na 31 grudnia 2028 r.). Jeżeli w odniesieniu do Części 2, Części 3, Części 4 lub Części 5 nie dojdzie do spełnienia odpowiednio Warunku 2, Warunku 3, Warunku 4 lub Warunku 5, nie otrzyma Pan tej Części Ceny i przypadającej na nią równowartości odsetek.

Z powyższego wynika zatem, że poza ustaloną w umowie sprzedaży udziałów Ceną otrzyma Pan również dodatkowe kwoty odpowiadające równowartości odsetek należnych od środków zgromadzonych na lokacie założonej przez Inwestora. Kwoty te nie zostały określone w zawartej Umowie. W konsekwencji na moment przejścia własności udziałów, wysokość kwot stanowiących równowartość odsetek, jakie powstaną na lokacie w ostatnich dniach Terminów, nie była znana stronom Umowy. Poza tym, w momencie przeniesienia własności udziałów na Inwestora, nie przysługiwało Panu z tego tytułu żadne roszczenie, nie mógł Pan domagać się ich zapłaty od Inwestora. Dopiero w sytuacji spełnienia opisanych w Porozumieniu Warunków oraz upłynięcia wskazanych tam Terminów, uzyska Pan prawo do tych dodatkowych kwot.

Skoro zatem kwoty stanowiące równowartość odsetek, jakie powstaną na lokacie na dzień upływu Terminów, na moment przeniesienia własności udziałów na Inwestora, nie były Panu należne oraz nie była znana ich finalna wysokość, nie można uznać, że już w momencie sprzedaży udziałów Spółki powstał dla Pana przychód zaliczany do kapitałów pieniężnych.

W związku z powyższym, należy zgodzić się z Pana stanowiskiem, że powinien Pan rozpoznać przychody podatkowe z tytułu ewentualnego otrzymania kwot stanowiących równowartość odsetek, jakie doliczone zostaną przez Inwestora do Części 2, Części 3, Części 4 i Części 5 Ceny, dopiero w momencie ich otrzymania.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji oraz wyroków sądów administracyjnych informuję, że wydane zostały one w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzeń.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.