Burmistrz zawarł umowy zlecenia z pracownikami i sołtysami na dostarczanie decyzji podatkowych. Kontrola ZUS w lutym 2025 r. zakwestionowała cywilnoprawny charakter tych umów, uznając, że podstawę działania stanowią przepisy Ordynacji podatkowej (art. 144 § 4), co nadaje im charakter publicznoprawny. Podatnik wypłacał wynagrodzenia, stosując 20%…
Interpretacja indywidualna
– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe w części dotyczącej ustalenia źródła przychodu i prawidłowe w pozostałej części.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
20 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismami, które wpłynęły 15 lipca 2025 r. i 23 lipca 2025 r. – w odpowiedzi na wezwania. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Obowiązek dostarczania decyzji podatkowych przez Państwa pracowników i sołtysów w roku 2025 wynikał z zawartych umów zleceń.
W lutym 2025 r. przeprowadzona została kontrola ZUS, która w protokole kontroli ustaliła, że kontrolowany płatnik składek zgłaszał do obowiązkowych ubezpieczeń społecznych sołtysów, z którymi zawarł umowę zlecenie na dostarczenie mieszkańcom decyzji podatkowych. Na podstawie Ordynacji podatkowej decyzje podatkowe dostarczali sołtysi oraz pracownicy.
ZUS stanął na stanowisku, iż powierzenie roznoszenia decyzji podatkowych sołtysowi czy pracownikowi urzędu znajduje podstawę prawną w przepisach prawa publicznego (ordynacja podatkowa) a nie w przepisach prawa cywilnego (umowa zlecenie). Oznacza to, że do umów zleceń zawartych na podstawie art. 144 § 4 Ordynacji podatkowej nie stosuje się przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących zlecenia. Burmistrz (…) mógł zawrzeć umowę zlecenie z sołtysem/pracownikiem własnym, ale nie będzie to umowa cywilnoprawna ale publicznoprawna. Dzięki zawartej umowie publicznoprawnej Burmistrz nie zyskuje statutu płatnika składek wobec sołtysa/pracownika własnego realizującego zadanie doręczenia decyzji podatkowych.
W związku z powyższym realizacja doręczeń wymiarów podatkowych odbywająca się na podstawie umów publicznoprawnych nie stanowi tytułu podlegania ubezpieczeniom społecznym.
Ponadto uzupełnili Państwo wniosek o następujące informacje:
Zaliczka na podatek od zawartych umów zleceń z sołtysami i pracownikami własnymi była obliczana w następujący sposób:
Na podstawie art. 13 pkt 5 i art. 10 ust. 1 pkt 2 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód z tytułu umów zleceń zawartych z sołtysami i pracownikami własnymi został zakwalifikowany jako przychód z działalności wykonywanej osobiście.
Uwzględnili Państwo wytyczne z protokołu kontroli ZUS który wskazywał, iż powierzenie decyzji podatkowych znajduje podstawę prawną w przepisach prawa publicznego (Ordynacja podatkowa) a nie w przepisach prawa cywilnego (umowa zlecenie), a zawarta ww. umowa zlecenie nie będzie umową cywilnoprawną ale publicznoprawną, przez co Burmistrz nie zyskuje statutu płatnika składek wobec sołtysa/pracownika własnego realizującego zadanie doręczenia decyzji podatkowych. Od przychodu uzyskanego z tytułu doręczenia korespondencji zawierającej decyzje podatkowe za pracowników płatnika składek oraz sołtysów płatnik nie naliczył składek na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne.
Zastosowano 20% kosztów uzyskania przychodu (art. 22 ust. 9 pkt 4 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych), oraz pobrano zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 12% (art. 41 ust. 1 i art. 27 ust. 1 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych).
Pytania
1) Czy od przychodu od ww. czynności publicznoprawnych płatnik jest zobowiązany odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy w wysokości 12% po odjęciu 20% kosztów uzyskania przychodu a przychód wykazać w PIT-11 w części E wiersz 5?
2) Czy zmiana charakteru zawieranych umów z umów zleceń na umowy publicznoprawne wpłynie na sposób naliczenia zaliczki na podatek i wykazania go w zeznaniu rocznym?
Państwa stanowisko w sprawie (wynikające z wniosku i jego uzupełnienia)
W Państwa ocenie, na podstawie art. 13 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym ww. przychód jest przychodem z działalności wykonywanej osobiście.
Natomiast art. 41 pkt 1 precyzuje obowiązek poboru zaliczek na podatek.
Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż płatnik zobowiązany jest do poboru zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 12%, po uprzednim pomniejszeniu podstawy do opodatkowania o 20% kosztów uzyskania przychodu.
Jednocześnie na płatniku ciąży obowiązek wykazania ww. przychodu w deklaracji rocznej PIT-11 w części E w wierszu 5.
Na podstawie art. 13 pkt 5 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób.
Na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 4 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów z tytułów określonych w art. 13 pkt 5 określa się w wysokości 20% uzyskanego przychodu.
Na podstawie art. 41 ust. 1 osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 5, są obowiązane jako płatnicy pobierać, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 pkt 4, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.
Zatem w oparciu o art. 13 pkt 5 i art. 10 ust. 1 pkt 2 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych stoją Państwo na stanowisku, iż przychód wypłacony w związku z realizacją umowy publicznoprawnej zawartej na podstawie art. 144 § 4 Ordynacji podatkowej, dotyczącej powierzenia zadania doręczenia decyzji podatkowych sołtysowi/pracownikowi własnemu jest przychodem z działalności wykonywanej osobiście.
Skutkuje to obowiązkiem zastosowania 20% kosztów uzyskania przychodu (art. 22 ust. 9 pkt 4 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych), oraz poboru zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 12% (art. 41 ust. 1 i art. 27 ust. 1 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych)
Na płatniku ciążył będzie obowiązek wykazania ww. przychodów w deklaracji rocznej PIT-11 w części E w wierszu 5.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, odrębnym źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.
Stosownie do art. 13 pkt 5 ww. ustawy:
Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.
Zgodnie z art. 13 pkt 6 cytowanej ustawy:
Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9.
Z kolei jak wynika z art. 13 pkt 8 ww. ustawy:
Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,
c) przedsiębiorstwa w spadku
- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.
Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.
Jak stanowi art. 22 ust. 9 pkt 4 ww. ustawy:
Koszty uzyskania przychodów z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4-6 i 8 - w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.
Stosownie do art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych najniższa stawka podatkowa wynosi 12%.
Jak wynika z treści wniosku, w 2025 r. Państwa pracownicy oraz sołtysi byli zobowiązani do dostarczania decyzji podatkowych na podstawie zawartych umów zleceń. W lutym 2025 r. przeprowadzona została kontrola ZUS. Stanął on na stanowisku, iż powierzenie roznoszenia decyzji podatkowych sołtysowi czy pracownikowi urzędu znajduje podstawę prawną w przepisach prawa publicznego (ordynacja podatkowa) a nie w przepisach prawa cywilnego (umowa zlecenie). Oznacza to, że do umów zleceń zawartych na podstawie art. 144 § 4 Ordynacji podatkowej nie stosuje się przepisów kodeksu cywilnego dotyczących zlecenia. Mogli Państwo zawrzeć umowę zlecenie z sołtysem/pracownikiem własnym, ale nie będzie to umowa cywilnoprawna ale publicznoprawna.
Mając na uwadze powyższe, powzięli Państwo wątpliwość w jaki sposób ustalić zaliczkę na podatek od przychodu od czynności publicznoprawnych wykonywanych przez Państwa pracowników i sołtysów.
Stosownie do art. 144 § 1a, 1b i 1c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.):
§ 1a. Organ podatkowy doręcza pisma na adres do doręczeń elektronicznych, chyba że doręczenie następuje na konto w systemie teleinformatycznym organu podatkowego albo w siedzibie organu podatkowego.
§ 1b. W przypadku braku możliwości doręczenia w sposób, o którym mowa w § 1a, organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez:
1) operatora wyznaczonego w ramach publicznej usługi hybrydowej, o której mowa w art. 2 pkt 7 ustawy z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych, albo
2) pracowników urzędu obsługującego ten organ, funkcjonariuszy lub upoważnionych pracowników innego organu podatkowego lub przez organy lub osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów.
§ 1c. W przypadku braku możliwości doręczenia w sposób, o którym mowa w § 1a i § 1b pkt 1, organ podatkowy doręcza pisma:
1) przesyłką rejestrowaną, o której mowa w art. 3 pkt 23 ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe, albo
2) za pokwitowaniem przez pracowników urzędu obsługującego ten organ, funkcjonariuszy lub upoważnionych pracowników innego organu podatkowego lub przez organy lub osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów.
Zgodnie z art. 144 § 4 Ordynacji podatkowej:
W przypadku braku możliwości doręczenia w sposób, o którym mowa w § 1a, gdy organem podatkowym jest wójt, burmistrz (prezydent miasta), pisma może doręczać sołtys, za pokwitowaniem.
Przepisy te wskazują m.in. podmioty uprawnione do doręczania pism przez organ podatkowy. Powyższe wskazuje, że pisma mogą być doręczane przez pracowników urzędu obsługującego ten organ oraz w przypadku gdy organem podatkowym jest wójt, burmistrz (prezydent miasta) przez sołtysów.
Zatem na mocy art. 144 § 1a pkt 2 i § 1b pkt 2 pomiędzy pracownikiem urzędu obsługującego wójta, burmistrza (prezydenta miasta) a tym organem podatkowym oraz art. 144 § 4 pomiędzy sołtysem a wójtem, burmistrzem (prezydentem miasta) nawiązuje się stosunek administracyjno-prawny, który jest skuteczny, bez konieczności zawarcia odrębnej umowy. Powyższego nie zmienia fakt zawarcia umowy cywilnoprawnej regulującej zasady wykonywania czynności doręczenia pism.
Dlatego wynagrodzenie wypłacane pracownikowi urzędu czy też sołtysowi doręczającemu decyzje podatkowe należy zakwalifikować do przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czyli przychodów z działalności wykonywanej osobiście przez te osoby, którym organ władzy lub administracji państwowej, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności.
Odnosząc się zatem do Państwa sprawy stwierdzam, że uzyskane przez Państwa pracowników oraz sołtysów przychody z tytułu wykonywanych czynności publicznoprawnych (dostarczania decyzji podatkowych) stanowi dla tych osób przychód z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Tym samym, nie mogę zgodzić się z Państwem, że przychód ten należy zakwalifikować do przychodu, o którym mowa w art. 13 pkt 5 ww. ustawy.
Państwo jako płatnik będą zobowiązani do pobrania od tego przychodu pomniejszonego o 20% koszty uzyskania przychodu zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 12%. Przychód ten winni Państwo wykazać w PIT-11 w części E wiersz 5 – Działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 2, 4-9 ustawy, w tym z umowy o dzieło oraz czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, z wyjątkiem należności wykazanych w wierszach 6 i 7 albo 8.
W związku z tym, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiące o sposobie ustalania zaliczki na podatek (art. 41 ust. 1, art. 22 ust. 9 pkt 4) odnoszą się zarówno do przychodów z tytułu działalności wykonywanej osobiście na podstawie umów cywilnoprawnych (art. 13 ust. 9) oraz przychodów uzyskanych na podstawie czynności publicznoprawnych (art. 13 ust. 6), pomimo że zmieni się źródło przychodu sposób obliczenia zaliczki na podatek oraz wykazania przychodu w PIT-11 nie zmieni się.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo