Skutki podatkowe likwidacji spółki komandytowej.
Spółka z o.o. powstała 1 lipca 2026 r. z przekształcenia spółki komandytowej, która od 1 maja 2021 r. była podatnikiem CIT. Przed przekształceniem wspólnicy A, B, C byli komplementariuszami, a D i E komandytariuszami. A i B w Okresie nr 1 (1 maja 2021 r.–28 lutego 2022 r.) byli komandytariuszami, a od 1 marca 2022 r. stali się komplementariuszami. Spółka komandytowa ma niewypłacone zyski z lat 2021–2026, wykazane na kapitale zapasowym; spółka przekształcona planuje wypłacić je A…
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
7 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 lipca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzeń przyszłych
(…) Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Spółka przekształcona, Spółka z o.o.) prowadzi działalności gospodarczą w zakresie świadczenia usług transportowych i spedycyjnych. Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego, powstałą w wyniku przekształcenia (…) Sp. z o.o. Sp.k. (dalej: Spółka komandytowa), które miało miejsce 1 lipca 2026 roku na mocy wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego przez sąd rejestrowy.
Struktura udziałowa Spółki komandytowej przed dniem przekształcenia wyglądała następująco:
Struktura udziałowa Spółki przekształconej wygląda następująco:
Spółka komandytowa została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 1 marca 2019 roku.
W okresie przed dniem 1 maja 2021 r., Spółka komandytowa była podmiotem w pełni transparentnym podatkowo na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT). Oznacza to, że sama Spółka komandytowa nie posiadała statusu podatnika PIT, natomiast podatnikami z tytułu działalności prowadzonej przez Spółkę komandytową byli wyłącznie jej wspólnicy będący osobami fizycznymi.
Od 1 maja 2021 roku Spółka komandytowa uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) i rozliczała się zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa CIT) z osiągniętych dochodów już jako podatnik CIT.
W okresie od 1 maja 2021 roku do 28 lutego 2022 roku Wspólnicy A i B byli komandytariuszami Spółki, natomiast Wspólnik C był komplementariuszem. Wspólnicy A i B od momentu wpisania Wspólnika C do rejestru przedsiębiorców, tj. od 20 listopada 2018 r., pełnią funkcję członków zarządu w tym podmiocie oraz są jego udziałowcami – zarówno Wspólnik A, jak i Wspólnik B posiadają po 50% udziałów w (…) Sp. z o.o. (Wspólnik C).
Z dniem 1 marca 2022 roku, w wyniku zmiany umowy spółki. Wspólnicy A i B stali się komplementariuszami Spółki komandytowej.
Z dniem 1 lipca 2026 roku, jak już wspomniano, Spółka komandytowa została przekształcona w Spółkę z o.o. na mocy wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego przez sąd rejestrowy.
W dniu 13 lipca 2022 roku, Spółka komandytowa otrzymała interpretację indywidualną nr 0113-KDIPT2-3.4011.348.2022.1.MS, w której Organ uznał za nieprawidłowe stanowisko wnioskodawcy, że zysk za okres maj-grudzień 2021 r. oraz za styczeń-luty 2022 r. wypłacony Wspólnikowi A i B będzie stanowić przychód komplementariuszy, a co za tym idzie – pobierając podatek od ww. zysków, Spółka ma prawo do zastosowania ulgi przewidzianej dla komplementariuszy w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT. Pomimo zaskarżenia przez Spółkę ww. interpretacji została ona podtrzymana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 lutego 2023 roku (sygn. akt: I SA/Po 669/22), a następnie przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 maja 2026 roku (sygn. akt: II FSK 900/23).
Spółka komandytowa posiada zyski z lat ubiegłych, tj. zyski wypracowanego w okresie od dnia 1 maja 2021 roku (tj. od dnia, kiedy stałą się podatnikiem CIT) do dnia przekształcenia, niewypłacone dotychczas Wspólnikom i w stosunku do których dnia przekształcenia nie została podjęta uchwała o ich podziale i wypłacie na rzecz Wspólników (dalej: Zyski z lat ubiegłych). Zyski te są wykazywane są w sprawozdaniu finansowym na kapitale zapasowym Spółki komandytowej. Po dniu przekształcenia Zyski z lat ubiegłych znajdą się w Spółce przekształconej.
Spółka przekształcona planuje w przyszłości wypłacić Wspólnikom A i B zyski z lat ubiegłych proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów – tj. wypracowane w trakcie działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę komandytową jako podatnik CIT, tj.:
Pytania
1. Czy Spółka z o.o. – jako następca prawny Spółki komandytowej – będzie pełniła funkcję płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy PIT w momencie wypłaty zysków wypracowanych przez Spółkę komandytową w okresie od 1 maja 2021 do 30 czerwca 2026?
2. Czy do wypłaty zysków wypracowanych przez Spółkę komandytową w Okresie nr 1, kiedy Wspólnicy A i B posiadali status komandytariuszy, znajdzie zastosowanie art. 21 ust. 40 pkt 1 i 2 ustawy PIT, tj. wyłączenie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust 1 pkt 51a ustawy PIT, co skutkuje koniecznością pobrania pełnego 19% podatku?
3. Czy do wypłaty zysków wypracowanych przez Spółkę komandytową w Okresie nr 2, kiedy Wspólnicy A i B posiadali status komplementariuszy, Spółka z o.o. jako płatnik będzie uprawniona do pomniejszenia zryczałtowanego podatku na zasadach określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy PIT?
Państwa stanowisko w sprawie
W Państwa ocenie:
Ad.1.
Spółka z o.o. – jako następca prawny Spółki komandytowej - będzie pełniła funkcję płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy PIT w momencie wypłaty zysków wypracowanych przez Spółkę komandytową w okresie od 1 maja 2021 do 30 czerwca 2026.
Ad.2.
Do wypłaty zysków wypracowanych przez Spółkę komandytową w Okresie nr 1, kiedy Wspólnicy A i B posiadali status komandytariuszy, znajdzie zastosowanie art. 21 ust. 40 pkt 1 i 2 ustawy PIT, tj. wyłączenie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 51a ustawy PIT, co skutkuje koniecznością pobrania pełnego 19% podatku.
Ad.3.
Do wypłaty zysków wypracowanych przez Spółkę komandytową w Okresie nr 2, kiedy Wspólnicy A i B posiadali status komplementariuszy, Spółka z o.o. jako płatnik będzie uprawniona do pomniejszenia zryczałtowanego podatku na zasadach określonych w art. 30a ust. 6a-6c ustawy PIT.
Uzasadnienie stanowiska:
Ad.1.
W związku z dokonaniem przekształcenia Spółki komandytowej w Spółkę z o.o., należy w pierwszej kolejności dokonać interpretacji przepisów regulujących sukcesję praw i obowiązków spółek, które zostały zawarte w ustawie z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (dalej: KSH).
Zgodnie z art. 553 § 1 KSH: „spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej”.
Natomiast zgodnie z art. 553 § 3 KSH, Wspólnicy spółki przekształcanej stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej, z uwzględnieniem art. 5761.
Na gruncie prawa podatkowego należy z kolei przytoczyć art. 93a § 1 pkt 1-2 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że:
§ 1. Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:
1) przekształcenia innej osoby prawnej,
2) przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej
- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.
Na podstawie przywołanych przepisów, Spółka przekształcona z dniem przekształcenia uzyskała ogół praw i obowiązków Spółki komandytowej, stając się jej pełnym następcą prawnym i podatkowym. Jednocześnie dotychczasowi wspólnicy Spółki komandytowej z mocy prawa stali się automatycznie udziałowcami nowo powstałej Spółki z o.o.
Na mocy przepisów ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (...) (Dz. U. z 2020 poz. 2123), spółki komandytowe uzyskały status podatników podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) z dniem 1 stycznia lub 1 maja 2021 roku (w zależności od ich wyboru).
W związku z powyższym, na gruncie ustawy PIT wprowadzono szczególne definicje legalne, które nakazują traktować spółkę komandytową tożsamo ze spółkami kapitałowymi.
Zgodnie z art. 5a pkt 28 lit. c ustawy PIT: ilekroć w ustawie jest mowa o „spółce” – oznacza to spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Zgodnie z art. 5a pkt 31 ustawy PIT: ilekroć w ustawie jest mowa o „udziale w zyskach osób prawnych” – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c (czyli m.in. w spółce komandytowej).
Z kolei w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy PIT ustanowiono, że:
1. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:
4) dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.
Mając na uwadze powyższe przepisy, nie ulega wątpliwości, że Spółka komandytowa posiada status podatnika CIT od dnia 1 maja 2021 r. oraz, że wypłata zysku wypracowanego przez Spółkę komandytową od dnia, w którym stała się ona podatnikiem CIT (tj. od 1 maja 2021 r.), stanowi dla jej Wspólników – zarówno komandytariuszy, jak i komplementariuszy – przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy PIT.
W konsekwencji, do powyższego przepisu, zastosowanie znajduje art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy PIT, zgodnie z którym:
1. Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy:
4) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.
Idąc dalej, zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy PIT, który określa reguły poboru zryczałtowanego podatku PIT:
4. Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2,4-5a, 13-17 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5,10,12 i 21.
Z kolei zgodnie z art. 41 ust. 4e ustawy PIT:
Spółki, o których mowa wart. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych wart. 30a ust. 6a-6e.
Na podstawie ww. przepisów, stwierdzić należy, że do przychodów z tytułu udziału w zyskach Spółki komandytowej, zastosować należy art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy PIT, który ustala zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 19%, a podmiotem obowiązanym do jego poboru byłaby Spółka komandytowa jako płatnik na podstawie art. 41 ust. 4e ustawy PIT. Biorąc jednak pod uwagę fakt, iż to Spółka przekształcona będzie podmiotem, który przejmie obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku PIT. zastosowanie będzie miał art. 41 ust. 4 ustawy PIT.
W konsekwencji, jeśli przed dniem przekształcenia Spółka komandytowa wypracowała zysk, który nie został wypłacony wspólnikom, obowiązek poboru podatku od tych zysków w momencie ich faktycznej wypłaty przechodzi na Spółkę przekształconą jako następcę prawnego, zgodnie z przytoczonymi wyżej przepisami KSH oraz Ordynacji podatkowej. Skoro na mocy art. 5a pkt 28 lit. c ustawy PIT Spółka komandytowa stała się podatnikiem CIT, to wypłata jej zysków traktowana jest, jak wypłata dywidendy. Obowiązek płatnika określony w art. 41 ust. 4e ustawy PIT, zgodnie z którym spółki komandytowe są obowiązane jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, obciąża po dniu przekształcenia nowo powstałą Spółkę z o.o. na zasadzie sukcesji podatkowej i wynika bezpośrednio z art. 41 ust. 4 ustawy PIT.
Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacjach indywidualnych w podobnych stanach faktycznych. Poniżej przykłady:
W związku z tym, wypłata wspólnikom wypracowanego w okresie od 1 maja2021 r. do dnia przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z o.o. i zatrzymanego zysku z tego okresu podlega opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od tego kiedy nastąpi ich wypłata, nawet jeżeli do wypłaty dojdzie przez spółkę z o. o. po jej przejściu na opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek. W świetle art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzam, że wypłata zysku wypracowanego w okresie od 1 maja 2021 r. do dnia przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z o.o. będzie podlegała opodatkowaniu na zasadach określonych wart. 30a ust. 1 pkt 4, a na Spółce będzie ciążył obowiązek płatnika.
Wypłata Zysków Bieżących wypracowanych w okresie od 1 maja 2021 r. do dnia przekształcenia Spółki Komandytowej w spółkę z o.o. będzie podlegała opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy PIT. Spółka Przekształcona będzie pełnić rolę płatnika podatku dochodowego niezależnie od tego, czy podjęcie uchwały o podziale tego zysku oraz jego faktyczna wypłata nastąpi po przejściu Spółki Przekształcanej na opodatkowanie Ryczałtem, czy też przed przejściem na opodatkowanie Ryczałtem.
Reasumując, Wnioskodawca na podstawie powyższego uważa, że Spółka z o.o. – jako następca prawny Spółki komandytowej – będzie pełniła funkcję płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy PIT w momencie wypłaty zysków wypracowanych przez Spółkę komandytową w okresie od 1 maja 2021 do 30 czerwca 2026.
Ad.2.
Jak już wskazano wyżej, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 5a pkt 28 lit. c ustawy PIT, przychód komandytariusza z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej stanowi przychód z kapitałów pieniężnych, od którego na mocy art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy PIT pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.
W odniesieniu do sposobu opodatkowania przychodów z kapitałów pieniężnych uzyskanych przez komandytariusza, należy przytoczyć art. 21 ust. 1 pkt 51a ustawy PIT, zgodnie z którym:
1. Wolne od podatku dochodowego są:
51a) kwoty stanowiące 50% przychodów uzyskanych przez komandytariusza z tytułu udziału w zyskach w spółce komandytowej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z wyjątkiem przychodów uzyskiwanych przez komandytariusza z wypłat podzielonych zysków spółki osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie więcej jednak niż 60 000 zł w roku podatkowym odrębnie z tytułu udziału w zyskach w każdej takiej spółce komandytowej, w której podatnik jest komandytariuszem.
Od ww. zwolnienia istnieje wyłączenie uregulowane przez art. 21 ust. 40 ustawy PIT, który mówi, że:
40. Zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 51a, nie stosuje się do komandytariusza spółki komandytowej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, który:
1) posiada bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej lub
2) jest członkiem zarządu:
a) spółki posiadającej osobowość prawną lub spółki kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej, lub
b) spółki posiadającej bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej, lub
3) jest podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 z członkiem zarządu lub wspólnikiem spółki posiadającej bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5 % udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej.
Biorąc pod uwagę ww. przepisy, art. 21 ust. 1 pkt 51a ustawy PIT, wprowadza zwolnienie z podatku dochodowego dla kwoty stanowiącej 50% przychodów uzyskanych przez komandytariusza z tytułu udziału w zyskach w spółce komandytowej (do wysokości 60 000 zł w roku podatkowym). Jednakże, ustawodawca w art. 21 ust. 40 pkt 1 i 2 ustawy PIT wprost wyłączył stosowanie tego zwolnienia wobec komandytariuszy, którzy posiadają bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów w spółce z o.o. będącej komplementariuszem spółki komandytowej.
W opisanym stanie faktycznym, w Okresie nr 1, Wspólnicy A oraz B posiadali status komandytariuszy i jednocześnie posiadali po 50% udziałów w (…) Sp. z o.o. (Wspólnik C), która pełniła funkcję komplementariusza. Udział ten w sposób oczywisty przekraczał ustawowy limit 5%. W związku z tym, zyski wypracowane w tym okresie przypisane do Wspólnika A i B nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 51a ustawy PIT. Spółka przekształcona pełniąc rolę płatnika powinna naliczyć i pobrać podatek z tytułu wypłaconych na rzecz Wspólników A i B zysków wypracowanych przez Spółkę komandytową w Okresie nr 1 w pełnej wysokości 19% na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy PIT.
Mając powyższe na względzie, Wnioskodawca uważa, że do wypłaty zysków wypracowanych przez Spółkę komandytową w Okresie nr 1, kiedy Wspólnicy A i B posiadali status komandytariuszy, znajdzie zastosowanie art. 21 ust. 40 pkt 1 i 2 ustawy PIT, tj. wyłączenie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 51a ustawy PIT, co skutkuje koniecznością pobrania pełnego 19% podatku.
Ad.3.
Jak już wskazano wyżej, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 5a pkt 28 lit. c ustawy PIT, przychód komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej stanowi przychód z kapitałów pieniężnych, od którego na mocy art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy PIT pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.
W odniesieniu do sposobu opodatkowania przychodów z kapitałów pieniężnych uzyskanych przez komplementariusza, należy przytoczyć art. 30a ust. 6a ustawy PIT, zgodnie z którym:
6a. Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.
Stosownie do art. 30a ust. 6b ustawy PIT: kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 6a, nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4.
Zgodnie z art. 30a ust. 6c ustawy PIT:
6c. Przepisy ust. 6a i 6b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.
Wspólnik A i Wspólnik B od 1 marca 2022 r. zmienili swój status w strukturze Spółki komandytowej i stali się komplementariuszami. Zyski wypracowane przez Spółkę komandytową od tego momentu do dnia przekształcenia w Spółkę z o.o. były zyskami wypracowanymi w okresie, w którym przysługiwał im status komplementariuszy. Tym samym znajdzie zastosowanie odliczenie przewidziane w art. 30a ust. 6a ustawy PIT, również w odniesieniu do zysków wypłaconych w innym roku niż rok podatkowy za jaki zysk jest wypłacany.
Kluczowe znaczenie ma fakt, że o sposobie opodatkowania wypłaty zysku decyduje moment jego wypracowania przez spółkę oraz status, jaki w tym momencie posiadał wspólnik, a nie moment technicznej wypłaty środków. Sam fakt późniejszego przekształcenia Spółki komandytowej w Spółkę z o.o. i dokonywanie wypłaty zysków z lat ubiegłych już przez Spółkę z o.o. nie modyfikuje charakteru prawnego wypłacanego zysku, ani nie pozbawia wspólników praw nabytych w okresie funkcjonowania Spółki komandytowej. Spółka przekształcona, wypłacając te zyski jako płatnik, ma prawo zastosować mechanizm pomniejszenia podatku z art. 30a ust. 6a ustawy PIT. Na zastosowanie mechanizmu nie wpływa również fakt, że do dnia przekształcenia nie została podjęta uchwała o podziale zysków z lat ubiegłych.
Stanowisko to jest w pełni akceptowane przez organy podatkowe, czego przykładem jest m.in.:
w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych Spółka Przekształcona wypłacająca Bieżące Zyski wypracowane przez Spółkę Komandytową w okresie po 1 maja 2021 r. do dnia przekształcenia, będzie mogła zastosować odliczenie od podatku, które przysługiwało Komplementariuszowi 2 Spółki Komandytowej. W szczególności Spółka Przekształcona, która na moment wypłaty nie będzie już spółką komandytową, lecz spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, będzie mogła zastosować pomniejszenie w trybie art. 30a ust. 6a-6c ustawy PIT zryczałtowanego podatku od przychodu z udziału w zysku w razie jego wypłaty na rzecz Komplementariusza 2 – osoby fizycznej – w zakresie, w jakim prawo to przysługiwać Mu będzie jako byłemu Komplementariuszowi 2 Spółki Komandytowej.
Przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie wpływa na zastosowanie art. 30a ust. 6a-6c ustawy PIT przy wypłacie zysków byłemu komplementariuszowi. Podatek dochodowy powinien być wyliczony zgodnie z tymi przepisami dla zysku sprzed przekształcenia. Spółka Przekształcona będzie mogła zastosować odliczenia obowiązujące wspólników spółki komandytowej zgodnie z art. 30a ust. 6a-6c ustawy PIT.
Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca uważa, że do wypłaty zysków wypracowanych przez Spółkę komandytową w Okresie nr 2, kiedy Wspólnicy A i B posiadali status komplementariuszy, Spółka z o.o. jako płatnik będzie uprawniona do pomniejszenia zryczałtowanego podatku na zasadach określonych w art. 30a ust. 6a-6c ustawy PIT.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.):
Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.
Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:
Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.
W myśl art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych:
Spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).
Zgodnie z art. 552 Kodeksu spółek handlowych:
Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.
Z kolei w myśl art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych:
Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.
Stosownie do art. 553 § 3 Kodeksu spółek handlowych:
Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej z uwzględnieniem art. 5761.
Zgodnie z art. 574 Kodeksu spółek handlowych:
Wspólnicy przekształcanej spółki osobowej odpowiadają na dotychczasowych zasadach solidarnie ze spółką przekształconą za zobowiązania spółki powstałe przed dniem przekształcenia przez okres trzech lat, licząc od tego dnia.
Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 ww. ustawy), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 ww. ustawy). W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.
Równocześnie również wspólnicy przekształcanej spółki osobowej odpowiadają – na dotychczasowych zasadach solidarnie ze spółką przekształconą – za zobowiązania spółki powstałe przed dniem przekształcenia przez okres trzech lat, licząc od tego dnia.
Należy podkreślić, ze zgodnie z art. 93a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.):
Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:
1) przekształcenia innej osoby prawnej,
2) przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej
– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.
Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.
Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):
Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce ‒ oznacza to:
a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
b) spółkę kapitałową w organizacji,
c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.
Zgodnie z art. 5a pkt 29 i 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o:
– udziale (akcji) – oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w pkt 28 lit. c˗e,
– udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c-e.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy:
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.
Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również (…).
Zacytowana regulacja definiuje dochód pochodzący z kapitałów pieniężnych, stanowiąc, że dochodem tym jest dochód faktycznie uzyskany z udziału, a przysługujący podatnikowi, tj. część zysku przypadająca temu podatnikowi na podstawie tytułu prawnego.
Zgodnie z art. 24 ust. 5 cytowanej ustawy:
Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także (…).
Za dochód faktycznie uzyskany należy uznać taki dochód, którym podatnik może sam rozporządzać, a więc dochód rzeczywiście mu wypłacony lub pozostawiony do dyspozycji.
Jednocześnie, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 51a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Wolne od podatku dochodowego są kwoty stanowiące 50% przychodów uzyskanych przez komandytariusza z tytułu udziału w zyskach w spółce komandytowej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z wyjątkiem przychodów uzyskiwanych przez komandytariusza z wypłat podzielonych zysków spółki osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie więcej jednak niż 60 000 zł w roku podatkowym odrębnie z tytułu udziału w zyskach w każdej takiej spółce komandytowej, w której podatnik jest komandytariuszem.
W myśl natomiast art. 21 ust. 40 ww. ustawy:
Zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 51a, nie stosuje się do komandytariusza spółki komandytowej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, który:
1) posiada bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej lub
2) jest członkiem zarządu:
a) spółki posiadającej osobowość prawną lub spółki kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej, lub
b) spółki posiadającej bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej, lub
3) jest podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 z członkiem zarządu lub wspólnikiem spółki posiadającej bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej.
Stosownie do treści art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.
Zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c , pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.
Stosownie do art. 30a ust. 6b tej ustawy:
Kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 6a, nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4.
Na mocy art. 30a ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przepisy ust. 6a i 6b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c , za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.
Przepis art. 30a ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa zakres „czasowy” uprawnienia komplementariusza do omawianego pomniejszenia. Kwota wyliczona zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie wartości podatku należnego od dochodu spółki komandytowej za dany rok podatkowy może pomniejszać podatek od wypłat uzyskiwanych przez komplementariusza z udziału w zyskach spółki komandytowej za ten rok podatkowy – w okresie do 6 lat od końca tego roku podatkowego.
Przepis odnosi się do sytuacji, w których udział w zysku osiągniętym przez spółkę komandytową w danym roku nie jest wypłacany wspólnikom w kolejnym roku, ale w latach późniejszych (do 5 lat od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty, czyli do 6 lat od końca roku, w którym zysk został osiągnięty).
Co istotne, pomniejszenie nie dotyczy jakichkolwiek przychodów z udziału w zyskach spółki komandytowej wypłacanych komplementariuszom, ale wyłącznie tych przychodów, które wynikają z osiągnięcia przez spółkę komandytową zysku za dany rok podatkowy (są wypłatą z tytułu udziału w tym zysku – w zysku za ten konkretny rok podatkowy).
Wychodząc z językowej wykładni przepisu art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – mającej pierwszeństwo przed innymi wykładniami – kwotę należnego podatku CIT, o którą dany komplementariusz może pomniejszyć swój podatek dochodowy od przychodu z tytułu udziału z zyskach spółki komandytowej, przyjmuje się w takiej wielkości, w jakiej komplementariuszowi przypadał udział w zysku spółki przyjęty do wypłaty świadczeń z podziału zysku spółki.
Dla stosowania odliczenia z art. 30a ust. 6a ww. ustawy nie powinno się wprowadzać ograniczeń takich, że to odliczenie przysługuje tylko do wypłaty zysku wypracowanego w okresie, kiedy to wspólnik posiadał status komplementariusza. Nie znajduje się bowiem w analizowanych przepisach podstaw do różnicowania w zasadach opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach spółki komplementariusza, który zmienił swój status wspólnika w spółce z komandytariusza ze wspólnikami mających w spółce status komplementariuszy przez cały rok (przez cały okres, w którym wypłacany zysk został wypracowany).
Odliczenie należnego podatku CIT od zryczałtowanego podatku PIT od świadczeń wypłacanych komplementariuszowi powinno być w proporcji przypadającego mu udziału w zyskach spółki, bez względu na okres, w którym miał status komplementariusza.
Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 , osobom określonym w art. 3 ust. 1 , są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b , najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 .
Stosownie natomiast do treści art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29 , art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-17 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13 , z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.
Z kolei, zgodnie z art. 42 ust. 1 ww. ustawy:
Płatnicy, o których mowa w art. 41 , przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a , płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10 , przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.
Z opisu sprawy wynika, że:
- od 1 maja 2021 r. do 28 lutego 2022 r., kiedy to Spółka komandytowa była podatnikiem CIT, Wspólnicy A i B pełnili funkcję komandytariuszy, a Wspólnik C funkcję komplementariusza (dalej: Okres nr 1);
- od 1 marca 2022 r. do 30 czerwca 2026 r., kiedy to Spółka komandytowa była podatnikiem CIT, Wspólnicy A, B i C pełnili funkcję komplementariuszy, a Wspólnicy D i E funkcję komandytariuszy (dalej: Okres nr 2).
Zatem, mając na uwadze art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz wskazane przepisy dotyczące sukcesji prawnej i podatkowej stwierdzić należy, że wypłata zysku wypracowanego w okresie od 1 maja 2021 r. do dnia przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z o.o. będzie podlegała opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30a ust. 1 pkt 4, a na Państwu będzie ciążył obowiązek płatnika. Do wypłaty zysków wypracowanych przez spółkę komandytową w Okresie nr 1, kiedy Wspólnicy A i B posiadali status komandytariuszy, znajdzie zastosowanie art. 21 ust. 40 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż Wspólnicy A oraz B posiadali po 50% udziałów we Wspólniku C, który pełnił funkcję komplementariusza. Zatem udział ten oczywisty przekracza limit 5%, o którym mowa w ww. przepisie. Zastosowanie znajdzie więc wyłączenie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 51a cyt. ustawy, co skutkuje koniecznością pobrania pełnego 19% podatku. Do wypłaty zysków wypracowanych przez spółkę komandytową w Okresie nr 2, kiedy Wspólnicy A i B posiadali status komplementariuszy, Państwo jako płatnik będą uprawnieni do pomniejszenia zryczałtowanego podatku na zasadach określonych w art. 30a ust. 6a-6c ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z uwagi na fakt, że to pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku, Państwa stanowisko uznano za prawidłowe w całości, mimo, że jak wyjaśniono w uzasadnieniu niniejszej interpretacji stosowanie zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6c determinuje posiadanie statusu komplementariusza w momencie wypłaty zysku a nie w momencie jego wypracowania.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo