Interpretacja 0112-KDIL2-1.4011.645.2026.2.KP

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 lipca 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 12 lipca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 15 sierpnia 2026 r. (wpływ 18 sierpnia 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Posiada Pan obywatelstwo polskie, nabyte w 2026 r. Od 2014 r. nieprzerwanie posiada Pan Kartę Polaka.

Okres do października 2021 r.

Do października 2021 r. Pana miejsce zamieszkania znajdowało się nieprzerwanie na terytorium Republiki Białorusi, w A. Zamieszkiwał Pan tam w domu, w którym był Pan zameldowany i w którym na co dzień przebywał Pan wraz z żoną i synem. W A prowadził Pan również zarejestrowaną jednoosobową działalność gospodarczą. W latach 2019, 2020 i 2021 nie posiadał Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ani miejsca zamieszkania, ani żadnego lokalu pozostającego do Pana dyspozycji. Nie posiadał Pan w Polsce majątku ani powiązań o charakterze osobistym. W latach 2019 i 2020 przebywał Pan w Polsce wyłącznie krótkotrwale, łącznie ok. 20 dni. W okresie objętym wnioskiem był Pan rezydentem podatkowym Republiki Białorusi w rozumieniu prawa białoruskiego i tamtejszych przepisów o 183-dniowym okresie pobytu.

Okres od października 2021 r. do (…) lutego 2022 r.

W październiku 2021 r. przyjechał Pan do Polski po raz pierwszy na podstawie posiadanej Karty Polaka, wyłącznie w celu podjęcia pracy zarobkowej jako kierowca samochodu ciężarowego. Został Pan zatrudniony w firmie B i wykonywał Pan przewozy w transporcie międzynarodowym na trasie Polska-Niemcy. Pana pobyt w Polsce w tym okresie miał charakter wyłącznie zarobkowy i tymczasowy. Nie wynajmował Pan mieszkania. Zamieszkiwał Pan w kwaterze służbowej udostępnionej przez pracodawcę, wspólnie z innymi kierowcami. Nie było to lokum pozostające do Pana wyłącznej dyspozycji ani miejsce, z którym wiązałby Pan zamiar stałego pobytu. Pracę świadczył Pan w systemie rotacyjnym (kadencyjnym) po ok. 1,5 miesiąca pracy wyjeżdżał Pan każdorazowo na 2-3 tygodnie do A na Białorusi, gdzie nieprzerwanie przebywała Pana rodzina. Pana ośrodek interesów osobistych pozostawał na Białorusi – tam mieszkała żona i syn, tam koncentrowało się Pana życie rodzinne, towarzyskie i społeczne. W tym okresie nie podejmował Pan w Polsce żadnych działań świadczących o zamiarze stałego pobytu – nie nabywał Pan nieruchomości, nie zawierał Pan umowy najmu, nie zapisywał Pan dzieci do szkoły, nie przenosił Pan centrum spraw życiowych.

Przeniesienie ośrodka interesów życiowych – luty 2022 r.

W lutym 2022 r. wraz z rodziną podjął Pan ostateczną decyzję o przeniesieniu ośrodka interesów życiowych na stałe do Polski. (…) lutego 2022 r. przyjechała do Pana żona wraz z synem (również na podstawie posiadanych Kart Polaka). Z tym momentem wynajęliście Państwo wspólnie mieszkanie w miejscowości C (posiadacie Państwo podpisaną umowę najmu lokalu mieszkalnego) i od tego czasu wspólnie zamieszkujecie Państwo w Polsce. Syn rozpoczął edukację w miejscowej szkole. Żona w późniejszym czasie podjęła naukę w szkole policealnej na terytorium RP. Obecnie jest Pan zatrudniony na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony i osiąga Pan przychody ze stosunku pracy, a w 2025 r. nabył Pan w Polsce mieszkanie stanowiące Pana własność.

Pozostałe okoliczności.

Nie korzystał Pan uprzednio, w całości ani w części, ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o PIT.

Nie korzystał Pan również ze zwolnień z art. 21 ust. 1 pkt 148, 153 i 154.

Zwolnienie zamierza Pan zastosować do przychodów ze stosunku pracy, w latach podatkowych 2023-2026.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan co następuje.

Na stale do Polski przeniósł się Pan w dniu (…) lutego 2022 r. Od tej daty podlega Pan w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Zmiana miejsca zamieszkania nastąpiła w tym dniu, ponieważ wcześniej Pana centrum interesów życiowych znajdowało się na Białorusi, a Pana pobyt w Polsce miał charakter wyłącznie rotacyjny, związany z wykonywaniem pracy (zawsze poniżej 183 dni w roku podatkowym).

Na pytanie czy w okresie od początku roku 2022 do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił Pan miejsce zamieszkania na Rzeczpospolitą Polską miał Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Białorusi, zgodnie z wewnętrznym prawem tego kraju, tzn. czy w tym okresie Białoruś traktowała Pana jak rezydenta podatkowego udzielił Pan odpowiedzi Tak. W okresie od początku 2022 roku do dnia (…) lutego 2022 r. (tj. dnia poprzedzającego zmianę miejsca zamieszkania na Rzeczpospolitą Polską) miałem miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Białorusi i zgodnie z wewnętrznym prawem tego kraju byłem traktowany jako rezydent podatkowy Białorusi.

W latach 2019-2021 oraz w okresie od początku roku 2022 do dnia (…) lutego 2022 r. Pana stałe miejsce zamieszkania (stale ognisko domowe) znajdowało się na terytorium Republiki Białorusi, A.

Do dnia (…) lutego 2022 r. cała Pana aktywność koncentrowała się wyłącznie na terytorium Białorusi. Objawiało się to w następujący sposób:

Aktywność społeczna: Angażował się Pan w pomoc charytatywną na terytorium Białorusi (…). Uczestniczył Pan z sąsiadami w pracach społecznych na osiedlu (…).

Aktywność polityczna i obywatelska: Brał Pan czynny udział w białoruskich wyborach. Angażował się Pan w lokalne inicjatywy obywatelskie w miejscu Pana zamieszkania – brał Pan udział w zbiórce podpisów i inicjatywie na rzecz ustawienia znaków ograniczenia prędkości oraz ograniczenia ruchu pojazdów ciężarowych w A.

Aktywność kulturalna: Aktywnie uczestniczył Pan w życiu kulturalnym A. Pana syn uczęszczał do Szkoły w A, a Pan uczestniczył z nim w wydarzeniach organizowanych przez tę placówkę. Syn uczył się w miejscowej szkole plastycznej – regularnie uczęszczaliście Państwo na jej wystawy oraz warsztaty. (…).

We wskazanym okresie przed zmianą miejsca zamieszkania, wszelkie formy wypoczynku, hobby i zainteresowań realizował Pan na terytorium Białorusi. To tam spędzał Pan Święta Bożego Narodzenia z Pana rodziną i krewnymi, uczestniczył Pan w życiu rodzinnym i spotkaniach towarzyskich. Pana hobby jest narciarstwo, (…). Uczestniczył Pan również w lokalnych wydarzeniach rekreacyjnych, takich jak np. (…).

We wskazanym okresie posiadał Pan zobowiązania handlowe i gospodarcze wyłącznie na terytorium Białorusi. Obejmowały one: opłaty za ubezpieczenia pojazdów (samochód osobowy oraz dostawczy), umowy o świadczenie usług telekomunikacyjnych (telefon komórkowy) oraz bieżące opłaty za media domowe. Nie posiadał Pan żadnych zobowiązań tego rodzaju na terytorium Polski.

Na pytania czy, a jeśli tak – to w którym państwie w okresie od października 2021 do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił Pan miejsce zamieszkania na Rzeczpospolitą Polską posiadał Pan jakiekolwiek inwestycje; jeśli tak, to prosimy podać jakie i gdzie udzielił Pan odpowiedzi Nie. We wskazanym okresie nie posiadałem żadnych inwestycji ani na terytorium Polski, ani na terytorium Białorusi.

Ze służby zdrowia korzystał Pan wyłącznie na terytorium Białorusi. Był Pan zarejestrowany jako pacjent w A (lekarz pierwszego kontaktu) oraz w razie potrzeby korzystał Pan ze specjalistycznej opieki medycznej w lokalnym centrum medycznym w A.

Na terytorium Białorusi posiadał Pan dwa zarejestrowane na Pana pojazdy: samochód dostawczy oraz samochód osobowy, z których korzystał Pan do celów prywatnych i zawodowych na tamtym terytorium.

W związku z Pana zatrudnieniem w charakterze kierowcy w transporcie międzynarodowym w systemie rotacyjnym, we wskazanym okresie fizycznie przebywał Pan na terytorium Polski (oraz w trasach zagranicznych) wyłącznie w czasie wykonywania obowiązków służbowych. Natomiast zazwyczaj – tj. w całym Pana czasie wolnym od pracy (pomiędzy rotacjami kadencjami) – przebywał Pan nieprzerwanie na terytorium Republiki Białorusi, w Pana stałym miejscu zamieszkania, wraz z Pana rodziną.

Posiada Pan możliwość uzyskania oficjalnego zaświadczenia o rezydencji podatkowej wydanego przez właściwy białoruski organ podatkowy, obejmującego lata 2019-2021.

Na pytanie czy posiada Pan inne dowody dokumentujące miejsce Pana zamieszkania dla celów podatkowych w Białorusi za lata 2019-2021 oraz za okres od początku roku 2022 do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił Pan miejsce zamieszkania na Rzeczpospolitą Polską, np. umowa najmu nieruchomości, wyciągi bankowe, świadectwa pracy lub inne – prosimy wyjaśnić jakie i jaki okres obejmują udzielił Pan odpowiedzi Tak, posiadam m.in.: wyciągi bankowe z moich białoruskich rachunków, świadectwa pracy z terytorium Białorusi oraz dokumentację i deklaracje podatkowe potwierdzające rozliczanie i zapłatę podatków z mojej działalności w białoruskim urzędzie skarbowym za lata 2019-2021 oraz do (…) lutego 2022 r.

Pytania

1.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego prawidłowe jest stanowisko, że w okresie od Pana przyjazdu do Polski w październiku 2021 r. do czasu sprowadzenia rodziny i wspólnego zamieszkania w Polsce w lutym 2022 r., Pana centrum interesów osobistych i gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajdowało się na terytorium Białorusi?

2.  Czy w związku z definitywnym przeniesieniem Pana ośrodka interesów życiowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w lutym 2022 r. (oraz spełnieniem pozostałych wymogów ustawowych dla osób powracających) przysługuje Panu prawo do skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, tzw. „ulgi na powrót”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 w związku z art. 21 ust. 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, w odniesieniu do pytania nr 1, w okresie od przyjazdu do Polski w październiku 2021 r. do czasu sprowadzenia rodziny w lutym 2022 r., Pana centrum interesów osobistych i gospodarczych w rozumieniu art. 3 ust. 1 a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajdowało się nieprzerwanie na Białorusi. Przyjechał Pan do Polski wyłącznie w celach zarobkowych, zamieszkiwał w kwaterze pracowniczej (brak zamiaru stałego pobytu) i świadczył pracę w systemie rotacyjnym. Całe Pana życie rodzinne i osobiste (żona, syn, dom) koncentrowało się na Białorusi, dokąd regularnie Pan wracał. Na Białorusi znajdowało się również Pana centrum interesów gospodarczych (zarejestrowana działalność gospodarcza). Zatem w okresie do (…) lutego 2022 r. nie posiadał Pan rezydencji podatkowej w Polsce, a Pana ośrodek interesów życiowych pozostawał w Republice Białorusi.

W Pana ocenie, w odniesieniu do pytania nr 2, w związku z definitywnym przeniesieniem ośrodka interesów życiowych do Polski w lutym 2022 r., przysługuje Panu prawo do skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, tzw. „ulgi na powrót”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o PIT. Spełnia Pan wszystkie warunki określone w art. 21 ust. 43 ustawy: w momencie przeniesienia posiadał Pan ważną Kartę Polaka (obecnie posiada Pan obywatelstwo polskie), przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium RP po 31 grudnia 2021 r., podlegając w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, a ponadto przez 3 pełne lata kalendarzowe poprzedzające rok powrotu (2019, 2020, 2021) oraz w okresie od początku 2022 r. do dnia przeprowadzki nie posiadał Pan miejsca zamieszkania na terytorium RP. W związku z powyższym spełnia Pan ustawowe kryteria i ma Pan prawo zastosować zwolnienie do przychodów ze stosunku pracy w latach podatkowych 2023-2026.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Na podstawie art. 21 ust. 39 ustawy:

Stosownie do art. 21 ust. 43 ustawy:

W myśl natomiast art. 21 ust. 44 ustawy:

Ponadto z art. 53 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) wynika, że:

Ulga, o której mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych polega na zwolnieniu od podatku dochodowego niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych przez podatników, którzy w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Polski po dniu 31 grudnia 2021 r. podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W celu skorzystania z ww. „ulgi na powrót” spełnione muszą być również dodatkowe warunki określone w art. 21 ust. 39, 43 i 44 ustawy.

Dla zastosowania ww. zwolnienia przedmiotowego jest więc istotne m.in. aby przeniesienie miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nastąpiło po 31 grudnia 2021 r. oraz aby podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Polski zarówno w okresie obejmującym trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na Polskę, jak i w okresie od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Polski, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Oceniając możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy, w pierwszej kolejności należy ustalić od kiedy – w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – może Pan być uznany za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski, tj. kiedy nastąpiło przeniesienie miejsca zamieszkania do Polski.

Kwestie związane z posiadaniem miejsca zamieszkania na terytorium Polski zostały uregulowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

W myśl natomiast art. 4a ustawy:

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynika to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ww. ustawy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie, z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Ustalając Pana miejsce zamieszkania dla celów podatkowych należy odnieść się również do przepisów umowy między zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Białoruś w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, z dnia 18 listopada 1992 r. (Dz. U. 1993 r. Nr 120 poz. 534).

Na podstawie art. 4 ust. 1 ww. umowy:

W myśl natomiast art. 4 ust. 2 umowy:

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu, należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Przedtem, jednak wyjaśnienia wymaga, że głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym Umowa zawarta między Polską i Białorusią.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze.

Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Jeżeli podatnik zostaje uznany za rezydenta podatkowego drugiego państwa na skutek spełnienia kryteriów przewidzianych w krajowym prawie podatkowym tego państwa, a w Polsce jest uznawany za rezydenta podatkowego na mocy ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mamy do czynienia z podwójną rezydencją podatkową.

Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przewidują specjalne reguły kolizyjne w przypadku podwójnej rezydencji podatkowej, pozwalające ustalić, w którym państwie dana osoba posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych. Reguły te zawarte są w powołanym wyżej art. 4 ust. 2 Umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

W opisie sprawy wskazał Pan, że do października 2021 r. Pana miejsce zamieszkania znajdowało się nieprzerwanie na terytorium Republiki Białorusi. Zamieszkiwał Pan tam w domu, w którym był Pan zameldowany i w którym na co dzień przebywał Pan wraz z żoną i synem, prowadził Pan również zarejestrowaną jednoosobową działalność gospodarczą. W latach 2019, 2020 i 2021 nie posiadał Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ani miejsca zamieszkania, ani żadnego lokalu pozostającego do Pana dyspozycji. Nie posiadał Pan w Polsce majątku ani powiązań o charakterze osobistym. W latach 2019 i 2020 przebywał Pan w Polsce wyłącznie krótkotrwale. W październiku 2021 r. przyjechał Pan do Polski po raz pierwszy na podstawie posiadanej Karty Polaka, wyłącznie w celu podjęcia pracy zarobkowej jako kierowca samochodu ciężarowego. Wykonywał Pan przewozy w transporcie międzynarodowym na trasie Polska-Niemcy. Pana pobyt w Polsce w tym okresie miał charakter wyłącznie zarobkowy i tymczasowy. Nie wynajmował Pan mieszkania. Zamieszkiwał Pan w kwaterze służbowej udostępnionej przez pracodawcę, wspólnie z innymi kierowcami. Nie było to lokum pozostające do Pana wyłącznej dyspozycji ani miejsce, z którym wiązałby Pan zamiar stałego pobytu. Pracę świadczył Pan w systemie rotacyjnym (kadencyjnym) po ok. 1,5 miesiąca pracy wyjeżdżał Pan każdorazowo na 2-3 tygodnie do Białorusi, gdzie nieprzerwanie przebywała Pana rodzina. Pana ośrodek interesów osobistych pozostawał na Białorusi – tam mieszkała żona i syn, tam koncentrowało się Pana życie rodzinne, towarzyskie i społeczne. W lutym 2022 r. wraz z rodziną podjął Pan ostateczną decyzję o przeniesieniu ośrodka interesów życiowych na stałe do Polski. W lutym 2022 r. przyjechała do Pana żona wraz z synem. Z tym momentem wynajęliście Państwo wspólnie mieszkanie i od tego czasu wspólnie zamieszkujecie Państwo w Polsce.

Podkreślił Pan, że na stałe do Polski przeniósł się Pan (…) lutego 2022 r. Od tej daty podlega Pan w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Zmiana miejsca zamieszkania nastąpiła w tym dniu, ponieważ wcześniej Pana centrum interesów życiowych znajdowało się na Białorusi, a Pana pobyt w Polsce miał charakter wyłącznie rotacyjny, związany z wykonywaniem pracy (zawsze poniżej 183 dni w roku podatkowym).

Na podstawie powyższego stwierdzam, że skoro do (…) lutego 2022 r. posiadał Pan centrum interesów osobistych i życiowych na Białorusi, na Białorusi mieszkała Pana rodzina (żona i syn), posiadał Pan nieruchomość, dwa samochody, ubezpieczenia, opłacał Pan rachunki a w Polsce przebywał Pan jedynie ze względów zarobkowych i nie przebywał Pan w Polsce powyżej 183 dni, brak jest przesłanek uprawniających do uznania Pana za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w rozumieniu cyt. art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w tym okresie.

W konsekwencji, w latach 2019-2021 oraz w okresie od początku roku 2022 do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił Pan miejsce zamieszkania na Rzeczpospolitą Polską podlegał Pan w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Polski. We wskazanym okresie pozostawał Pan rezydentem podatkowym Białorusi.

Jak Pan wskazał we wniosku i jego uzupełnieniu, na stałe do Polski przeniósł się Pan w dniu 24 lutego 2022 r. i od tej daty podlega Pan w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W związku z powyższym, warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został spełniony.

Następny warunek określa art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a) i b) ww. ustawy.

Z informacji zawartych we wniosku i jego uzupełnieniu wynika, że w latach 2019-2021 oraz od początku 2022 r. do dnia poprzedzającego dzień, w którym przyjechał Pan do Polski Pana stałe miejsce zamieszkania (stałe ognisko domowe) znajdowało się na terytorium Białorusi. Tam była umiejscowiona Pana aktywność społeczna (np. pomoc charytatywną – darowizny, zbiórki, prace społeczne), aktywność polityczna i obywatelska (udział w białoruskich wyborach, lokalne inicjatywy obywatelskie), aktywność kulturalna. We wskazanym okresie przed zmianą miejsca zamieszkania wszelkie formy wypoczynku, hobby i zainteresowań realizował Pan na terytorium Białorusi. Zobowiązania handlowe i gospodarcze również posiadał Pan wyłącznie na terytorium Białorusi. Ze służby zdrowia korzystał Pan wyłącznie w Białorusi. W związku z Pana zatrudnieniem w charakterze kierowcy w transporcie międzynarodowym w systemie rotacyjnym, we wskazanym okresie fizycznie przebywał Pan na terytorium Polski (oraz w trasach zagranicznych) wyłącznie w czasie wykonywania obowiązków służbowych. Natomiast zazwyczaj – tj. w całym Pana czasie wolnym od pracy (pomiędzy rotacjami/kadencjami) – przebywał Pan nieprzerwanie na terytorium Republiki Białorusi, w Pana stałym miejscu zamieszkania. Pana pobyt w Polsce w tym okresie miał charakter wyłącznie zarobkowy i tymczasowy.

Zatem, spełnił Pan również wymagania wskazane w art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a) i b) ww. ustawy.

Co również istotne w przypadku rozpatrywanej ulgi zauważyć należy, że warunkiem wymienionym w art. 21 ust. 43 pkt 3 ww. ustawy jest posiadanie przez podatnika m.in. obywatelstwa polskiego, Karty Polaka lub obywatelstwo innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej.

Z treści wniosku wynika że na dzień przeniesienia miejsca zamieszkania do Polski posiadał Pan obywatelstwo Republiki Białorusi i posiadał Pan ważną Kartę Polaka.

Zatem, warunek wymieniony w art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. a) ww. ustawy również Pan spełnił.

Kolejnym istotnym kryterium warunkującym zastosowanie „ulgi na powrót” jest stosownie do art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy, posiadanie certyfikatu rezydencji lub innych dowodów dokumentujących miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z treści art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podatnik powinien posiadać certyfikat rezydencji lub też inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do zwolnienia. Wystarczy zatem, że podatnik posiada inne dokumenty, które potwierdzą jego miejsce zamieszkania w innym państwie, muszą to być jednak dokumenty potwierdzające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych.

Choć przepisy podatkowe nie wymieniają w tym zakresie żadnego katalogu, to należy pamiętać, że zgodnie z art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.):

Powyższe oznacza, że innymi dowodami wskazującymi na miejsce zamieszkania poza Polską mogą być m.in. umowa o pracę, historia zatrudnienia, zagraniczne zeznania podatkowe, zagraniczna umowa najmu nieruchomości, paski wynagrodzeń, wyciągi bankowe czy też zagraniczne zaświadczenie od pracodawcy. Można w tym zakresie przedstawić również inne dowody.

We wniosku wskazał Pan, że posiada Pan możliwość uzyskania oficjalnego zaświadczenia o rezydencji podatkowej wydanego przez właściwy białoruski organ podatkowy, obejmującego lata 2019-2021. Poza tym, posiada Pan inne dowody dokumentujące miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do skorzystania z ulgi na powrót, m.in.: wyciągi bankowe z Pana białoruskich rachunków, świadectwa pracy z terytorium Białorusi oraz dokumentację i deklaracje podatkowe potwierdzające rozliczanie i zapłatę podatków z Pana działalności w białoruskim urzędzie skarbowym za lata 2019-2021 oraz do 23 lutego 2022 r.

Spełnił Pan zatem warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, oświadczył Pan, że nie korzystał wcześniej z ulgi na powrót, tym samym przesłanka określona w art. 21 ust. 43 pkt 5 omawianej ustawy również jest spełniona.

Pana wniosek dotyczy przychodów osiąganych z tytułu umowy o pracę.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa uznać należy, że ma Pan prawo do skorzystania z tzw. „ulgi na powrót”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł – w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym nastąpiło przeniesienie miejsca zamieszkania (tj. w latach 2022-2025), albo od początku roku następnego (tj. w latach 2023-2026).

Wobec tego, Pana stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.