Interpretacja 0112-KDIL2-2.4011.146.2025.3.AA

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych:

1) w odniesieniu do pytania nr 1:

- jest prawidłowe – co do zajętego stanowiska,

- jest nieprawidłowe – co podstawy prawnej i uzasadnienia tego stanowiska;

2) w odniesieniu do pytania nr 2:

- jest prawidłowe – co do zajętego stanowiska,

- jest nieprawidłowe – co podstawy prawnej i uzasadnienia tego stanowiska;

3) w odniesieniu do pytania nr 3 – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 14 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 stycznia 2025 roku o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 16 kwietnia 2025 r. (wpływ 16 kwietnia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:

2) Zainteresowane niebędące stroną postępowania:

Opis zdarzeń przyszłych

Wnioskodawczynie (…..) są siostrami i jedynymi spadkobierczyniami po zmarłym (…), który prowadził jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości mieszkalnych i komercyjnych.

Po śmierci (…) przedsiębiorstwo zostało objęte zarządem sukcesyjnym zgodnie z ustawą z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej (Dz.U. z 2018 r. poz. 1599, z późn. zm.). Przedsiębiorstwo w spadku obejmuje w szczególności: nieruchomości gruntowe i zabudowane; środki trwałe wykorzystywane w działalności (np. wyposażenie nieruchomości, urządzenia, pojazdy itp.); aktywne umowy najmu (mieszkalne i komercyjne); środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych; wszelkie prawa i obowiązki wynikające z prowadzonej działalności gospodarczej. W ramach planowanego działu spadku każda z Wnioskodawczyń nabędzie udział wynoszący 1/3 w spadku, w szczególności w przedsiębiorstwie prowadzonym dotychczas przez zmarłego. Następnie Wnioskodawczynie zamierzają założyć spółkę cywilną, do której – celem kontynuacji działalności gospodarczej oraz zachowania integralności przedsiębiorstwa – wniesione zostanie przedsiębiorstwo w spadku tytułem wkładu niepieniężnego (aportu). Celem takiego działania jest utrzymanie dotychczasowego profilu działalności (wynajem nieruchomości) oraz uniknięcie konieczności sporządzania remanentu likwidacyjnego i związanych z tym obciążeń podatkowych. Wszystkie czynności mają służyć wyłącznie kontynuacji prowadzenia działalności gospodarczej po zmarłym (…) i nie są nakierowane na odpłatne zbycie składników majątkowych.

Uzupełnienie wniosku

Czy masa spadkowa, która zostanie wniesiona aportem do spółki cywilnej stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.)?

Tak. Masa spadkowa po zmarłym (…), prowadzonym pod firmą (…), stanowi zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje m.in. nieruchomości inwestycyjne, środki trwałe, dokumentację oraz prawa i zobowiązania związane z prowadzoną działalnością. Działalność była kontynuowana w ramach zarządu sukcesyjnego ustanowionego w dniu 4 grudnia 2020 r., co potwierdza zachowaną funkcjonalną i organizacyjną całość przedsiębiorstwa zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Czy udziały przekazane na rzecz spadkobierców dotyczą całości przedsiębiorstwa nabytego w drodze spadku?

Tak. Udziały przekazane na rzecz spadkobierców obejmują całość przedsiębiorstwa nabytego w drodze spadku po (…), prowadzonego pod firmą (…).

Czy każdy z Państwa wniesie aportem do spółki całość przypadających Państwu udziałów nabytych w ramach planowanego działu spadku?

Tak. Każdy ze spadkobierców wniesie do spółki cywilnej w formie aportu całość udziałów nabytych w ramach planowanego działu spadku po (…).

Kiedy utworzona zostanie spółka cywilna i kiedy wniesiony zostanie aport, a w szczególności, czy jej utworzenie nastąpi przed wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego; jeśli nie, co będzie działo się z masą spadkową w okresie po ustaniu zarządu sukcesyjnego do momentu aportu do spółki cywilnej?

Planowane utworzenie spółki cywilnej oraz wniesienie do niej przedsiębiorstwa w spadku w formie aportu nastąpi w okresie trwania zarządu sukcesyjnego, tj. przed datą jego wygaśnięcia.

Zarząd sukcesyjny został ustanowiony w dniu 4 grudnia 2020 r., a jego obowiązywanie zostało przedłużone postanowieniem sądu do dnia 12 listopada 2025 r.

Dział spadku zostanie dokonany jednocześnie z wniesieniem aportu – planuje się, że obie czynności będą miały miejsce tego samego dnia. Oznacza to, że wniesienie przedsiębiorstwa do spółki cywilnej nastąpi bezpośrednio po przeprowadzeniu działu spadku i w granicach czasowych trwania zarządu sukcesyjnego.

Tym samym nie zaistnieje sytuacja, w której zarząd sukcesyjny wygaśnie przed dokonaniem aportu. Przedsiębiorstwo zostanie wniesione do spółki cywilnej w pełnej ciągłości funkcjonalnej i organizacyjnej, bez okresu zawieszenia lub braku zarządu nad majątkiem spadkowym.

Kiedy zmarł Pan (…); proszę podać datę?

Pan (…) zmarł w dniu (...) listopada 2020 r.

Kiedy ustanowiono zarząd sukcesyjny; proszę podać datę?

Zarząd sukcesyjny został ustanowiony w dniu 4 grudnia 2020 r.

Czy wniesione aportem udziały do spółki cywilnej będą dotyczyły dokładnie tych samych składników majątkowych, jakie spadkobiercy otrzymali w drodze spadku w ramach przedsiębiorstwa w spadku; jeśli nie, proszę wyjaśnić?

Tak. Składniki majątkowe wniesione aportem do spółki cywilnej będą tożsame z tymi, które zostały nabyte przez spadkobierców w drodze spadku w ramach przedsiębiorstwa w spadku po (…). Nie przewiduje się wyłączenia żadnych elementów ani wprowadzenia składników obcych względem majątku spadkowego.

Czy przekazana do spółki cywilnej masa – bez konieczności angażowania innych składników majątku, bez konieczności ponoszenia dodatkowych nakładów oraz podejmowania dodatkowych działań faktycznych (np. zawarcie umów) – będzie zdolna do kontynuacji działalności gospodarczej zmarłego i czy faktycznie tak będzie wykorzystywana; jeśli nie będzie to możliwe, proszę wskazać dlaczego?

Tak. Przedsiębiorstwo przekazywane w formie aportu do spółki cywilnej będzie – w aktualnym, niezmienionym stanie organizacyjnym i majątkowym – zdolne do kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej uprzednio przez spadkodawcę. Nie zachodzi potrzeba angażowania dodatkowych składników majątkowych, ponoszenia nakładów inwestycyjnych ani podejmowania innych czynności faktycznych lub prawnych. Przekazana masa będzie wykorzystywana w sposób ciągły i niezakłócony do dalszego prowadzenia działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie.

Kto jest zarządcą sukcesyjnym w przedstawionym zdarzeniu przyszłym?

Zarządcą sukcesyjnym przedsiębiorstwa w spadku po (…). Zarząd sukcesyjny został ustanowiony w dniu 4 grudnia 2020 r. i obowiązuje do dnia 12 listopada 2025 r., zgodnie z postanowieniem sądu o jego przedłużeniu.

Jakie konkretnie środki trwałe stanowią przedmiot Państwa zapytania?

Przedmiotem zapytania są środki trwałe wchodzące w skład przedsiębiorstwa w spadku po (…), wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej, tj.

HALA PRODUKCYJNA; (…)

HALA PRODUKCYJNA; (…)

UTWARDZENIE PLACU I OGRODZENIE; (…)

GRUNT UŻYTKOWANIE WIECZYSTE; (…);

BUDYNEK HANDLOWO-USŁUGOWY; (…)

Czy będące przedmiotem wniosku środki trwałe były amortyzowane przez spadkodawcę, a także, czy zostały całkowicie zamortyzowane?

Środki trwałe będące przedmiotem zapytania były wykorzystywane w działalności gospodarczej prowadzonej przez spadkodawcę i podlegały amortyzacji zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Aktualnie są amortyzowane w ramach przedsiębiorstwa w spadku i nie zostały jeszcze całkowicie zamortyzowane.

Czy nieruchomości, o których mowa we wniosku – w myśl przepisów Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) – (Dz. U. z 1999 r. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) – to budynki mieszkalne, czy niemieszkalne (proszę o udzielenie jednoznacznej odpowiedzi)?

Nieruchomości wchodzące w skład przedsiębiorstwa w spadku stanowią środki trwałe wykorzystywane w działalności gospodarczej prowadzonej przez spadkodawcę i są to budynki niemieszkalne w myśl przepisów Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

Pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych

1. Czy wniesienie przedsiębiorstwa w spadku jako wkładu (aportu) do spółki cywilnej przez Wnioskodawczynie, będące spadkobierczyniami zmarłego przedsiębiorcy, spowoduje powstanie przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy w przypadku wniesienia przedsiębiorstwa w spadku do spółki cywilnej w celu kontynuacji działalności gospodarczej, spółka cywilna będzie mogła kontynuować amortyzację składników majątkowych przedsiębiorstwa na zasadach ustalonych przed śmiercią (…)?

3. Czy wniesienie przez spadkobierców przedsiębiorstwa w spadku, nabytego po zmarłym (…), w formie aportu do spółki cywilnej – z zachowaniem ciągłości zarządu sukcesyjnego – skutkuje, na gruncie art. 24 ust. 3a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązkiem sporządzenia wykazu składników majątku (tzw. remanentu likwidacyjnego) po stronie któregokolwiek ze spadkobierców?

Pytanie nr 3 wynika z uzupełnienia wniosku.

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie - w odniesieniu do pytania nr 1 - wniesienie przedsiębiorstwa w spadku jako aportu do spółki cywilnej nie powoduje powstania przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu na podstawie ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT przychodem podatkowym jest wartość wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki osobowej. Jednak w przypadku wniesienia całego przedsiębiorstwa nie mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem poszczególnych składników majątkowych, a spółka cywilna przejmuje przedsiębiorstwo jako całość. Tym samym nie powstaje przychód podlegający opodatkowaniu. Wskazany w art. 93a § 5 Ordynacji podatkowej mechanizm sukcesji praw i obowiązków podatkowych potwierdza, że spółka cywilna przejmie majątkowe prawa i obowiązki podatkowe przedsiębiorstwa w spadku, co zapewnia kontynuację działalności gospodarczej. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacji 0112-KDIL1-2.4012.665.2021.1.PM, w której uznano, że wniesienie przedsiębiorstwa w spadku do spółki cywilnej nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego.

W Państwa ocenie - w odniesieniu do pytania nr 2 - Spółka cywilna, jako następca prawny przedsiębiorstwa w spadku, będzie mogła kontynuować amortyzację składników majątkowych na zasadach obowiązujących przed śmiercią przedsiębiorcy.

Zgodnie z art. 22g ust. 12 ustawy o PIT w przypadku kontynuacji działalności w nowej formie prawnej wartość początkowa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych pozostaje bez zmian, a odpisy amortyzacyjne są dokonywane na dotychczasowych zasadach. Oznacza to, że spółka cywilna może kontynuować amortyzację składników majątkowych przedsiębiorstwa w spadku w sposób tożsamy z metodą stosowaną przez zmarłego przedsiębiorcę.

W Państwa ocenie - w odniesieniu do pytania nr 3 - wniesienie przez spadkobierców przedsiębiorstwa w spadku, nabytego po zmarłym (…), w formie aportu do spółki cywilnej – przy zachowaniu ciągłości zarządu sukcesyjnego – nie skutkuje powstaniem obowiązku sporządzenia wykazu składników majątku (remanentu likwidacyjnego), o którym mowa w art. 24 ust. 3a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią powołanego przepisu obowiązek sporządzenia wykazu składników majątku aktualizuje się w przypadku likwidacji działalności gospodarczej lub wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną. W analizowanym stanie faktycznym nie dochodzi jednak do likwidacji działalności – przeciwnie, przedsiębiorstwo kontynuujące działalność gospodarczą w ramach zarządu sukcesyjnego zostaje w całości wniesione jako aport do spółki cywilnej, która kontynuuje tę działalność w sposób niezakłócony i z zachowaniem tożsamości składników majątkowych.

W orzecznictwie i interpretacjach organów podatkowych ugruntowane jest stanowisko, zgodnie z którym wniesienie całego przedsiębiorstwa do spółki osobowej nie stanowi likwidacji działalności w rozumieniu art. 24 ust. 3a ustawy o PIT. Działanie to nie skutkuje zaprzestaniem wykonywania działalności gospodarczej, lecz jedynie zmianą formy jej prowadzenia – przy czym podmiot kontynuujący (spółka cywilna) wstępuje w prawa i obowiązki związane z prowadzeniem tego przedsiębiorstwa.

Tym samym, brak jest podstaw prawnych do uznania, że w przedmiotowym przypadku aktualizuje się obowiązek sporządzenia remanentu likwidacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 3a ustawy o PIT.

Własne stanowisko w odniesieniu do tego pytania wynika z uzupełnienia wniosku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku:

1) w odniesieniu do pytania nr 1:

- jest prawidłowe – co do zajętego stanowiska,

- jest nieprawidłowe – co podstawy prawnej i uzasadnienia tego stanowiska;

2) w odniesieniu do pytania nr 2:

- jest prawidłowe – co do zajętego stanowiska,

- jest nieprawidłowe – co podstawy prawnej i uzasadnienia tego stanowiska;

3) w odniesieniu do pytania nr 3 – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że są Panie siostrami i jedynymi spadkobierczyniami po ojcu, który prowadził działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości mieszkalnych i komercyjnych. Po śmierci ojca przedsiębiorstwo zostało objęte zarządem sukcesyjnym. Zarząd sukcesyjny został ustanowiony 4 grudnia 2020 r. i zgodnie z postanowieniem sądu o jego przedłużeniu obowiązuje do 12 listopada 2025 r. Masa spadkowa po zmarłym ojcu stanowi zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwo w spadku obejmuje nieruchomości gruntowe i zabudowane, środki trwałe wykorzystywane w działalności (wyposażenie nieruchomości, urządzenia, pojazdy), aktywne umowy najmu (mieszkalne i komercyjne), środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych, wszelkie prawa i obowiązki wynikające z prowadzonej działalności gospodarczej. W ramach planowanego działu spadku każda z Pań nabędzie udział wynoszący 1/3 w spadku, w szczególności w przedsiębiorstwie prowadzonym dotychczas przez zmarłego ojca. Działalność była kontynuowana w ramach zarządu sukcesyjnego, co potwierdza zachowaną funkcjonalną i organizacyjną całość przedsiębiorstwa zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Zamierzają Panie założyć spółkę cywilną, do której – celem kontynuacji działalności gospodarczej oraz zachowania integralności przedsiębiorstwa – wniesione zostanie przedsiębiorstwo w spadku tytułem wkładu niepieniężnego. Celem takiego działania jest utrzymanie dotychczasowego profilu działalności. Każda z Pań wniesie do spółki cywilnej w formie aportu całość udziałów nabytych w ramach planowanego działu spadku. Przedsiębiorstwo zostanie wniesione do spółki cywilnej w pełnej ciągłości funkcjonalnej i organizacyjnej, bez okresu zawieszenia lub braku zarządu nad majątkiem spadkowym. Przedsiębiorstwo przekazywane w formie aportu do spółki cywilnej będzie – w aktualnym, niezmienionym stanie organizacyjnym i majątkowym – zdolne do kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej uprzednio przez spadkodawcę.

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy – Kodeks cywilny:

Z kolei w myśl art. 861 § 1 i § 2 ustawy – Kodeks cywilny:

Wniesiony wkład może być pieniężny lub niepieniężny. Z chwilą przeniesienia własności rzeczy na wspólników staje się ona majątkiem wspólnym wszystkich wspólników.

W myśl art. 863 § 1 ustawy – Kodeks cywilny:

Z kolei jak stanowi art. 867 § 1 ustawy – Kodeks cywilny:

W świetle tego przepisu dopuszczalnym jest uzgodnienie w umowie spółki cywilnej udziału wspólnika w zyskach spółki cywilnej w sposób inny niż wynikający z wartości wniesionych wkładów.

Zatem w przypadku wniesienia do spółki cywilnej wkładu w postaci składnika majątku, stanowiącego wyłączną własność jednego wspólnika bądź też będącego współwłasnością wszystkich wspólników tej spółki, wyłączna własność wspólnika bądź współwłasność w częściach ułamkowych z chwilą wniesienia do spółki przekształca się we współwłasność łączną. Współwłasność ta ma charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku.

Oznacza to, że w momencie wniesienia aportu do spółki cywilnej następuje zbycie składników majątku wchodzących w skład tego aportu. W tym przypadku dochodzi bowiem do zmiany ich właściciela.

Z powyższych przepisów wynika, że spółka cywilna jest umową zawartą przez wspólników w celu dążenia do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego. Właścicielami majątku wykorzystywanego w prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej są wspólnicy tej spółki w ramach współwłasności łącznej wspólników spółki cywilnej.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Z kolei zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Spółka cywilna nie posiada osobowości prawnej. Dochody tej spółki nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki cywilnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w tej spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki cywilnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dlatego też, w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej, podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest spółka, tylko poszczególni wspólnicy. Zatem na nich, a nie na spółce ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wyjaśniam, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują kwestii związanych ze sposobem ustalania prawa do udziału w zysku wspólnika spółki niebędącej osobą prawną (w tym spółki cywilnej). Regulują wyłącznie kwestię sposobu ustalania wysokości udziału podatnika w przychodach oraz kosztach uzyskania przychodów spółki w przypadku, gdy z odrębnych przepisów bądź umowy spółki nie wynika wysokość udziału podatnika w zysku spółki. Należy przy tym pamiętać, że przychody i koszty ich uzyskania przypadające na podatnika należy ustalać według takiej samej wysokości udziału.

Zatem z uwagi na transparentność podatkową spółki niebędącej osobą prawną, przychód należny jest alokowany na poszczególnych wspólników w takiej proporcji, w jakiej wspólnicy partycypują w jej zysku na podstawie umowy tej spółki. Podobnie ustala się wysokość kosztów uzyskania przychodów u każdego wspólnika, uwzględniając jednak te wydatki, które nie mogą stanowić kosztu podatkowego u danego wspólnika. Dopiero dochód określony na podstawie tak ustalonych kwot przychodu oraz kosztów uzyskania przychodów podlega u wspólnika opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Stąd przychody i koszty związane z działalnością spółki niebędącej osobą prawną, w tym spółki cywilnej, wspólnicy powinni określać proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku spółki.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ten przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że zamierzają Panie założyć spółkę cywilną. Przedmiotem wkładu do spółki cywilnej będzie przedsiębiorstwo w spadku spełniające definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wskazuję, że w przypadku aportu wnoszonego do spółki cywilnej, jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem jedynie uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki cywilnej oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. Prawa te, mimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia, ponieważ wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki cywilnej. Aby mówić o sytuacji „odpłatnego zbycia”, w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu, osoba go wnosząca winna otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu. Stąd wniesienie aportu do spółki cywilnej nie rodzi z tego tytułu obowiązku podatkowego, jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

Ponadto zauważam, że zwolnienie z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu wniesienia aportu do spółki niebędącej osobą prawną nie jest uzależnione od rodzaju składników majątku będących przedmiotem tego aportu.

Podsumowanie: w świetle cytowanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czynność wniesienia przez Panie przedsiębiorstwa, jako wkładu niepieniężnego do spółki cywilnej, jest czynnością neutralną podatkowo.

Wątpliwości Pań dotyczą również kontynuacji w spółce cywilnej amortyzacji składników majątkowych przedsiębiorstwa w spadku.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

· wydatek został poniesiony przez podatnika,

· poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

· pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

· jest definitywny (rzeczywisty), czyli wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

· został właściwie udokumentowany,

· wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 23 ust. 1 omawianej ustawy podatkowej.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem, aby dany składnik majątku był uznany za środek trwały, musi:

‒ stanowić własność lub współwłasność podatnika,

‒ zostać nabyty lub wytworzony we własnym zakresie przez podatnika,

‒ być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

‒ przewidywany okres jego używania musi być dłuższy niż rok,

‒ być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl natomiast art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uzależniony jest od sposobu ich nabycia i uregulowany został w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z wniosku wynika, że środki trwałe wchodzą w skład przedsiębiorstwa, które w drodze aportu ma zostać wniesione do spółki cywilnej.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Natomiast art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Jednocześnie wskazuję, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej, to spółka (a nie jej wspólnicy) prowadzi ewidencje księgowe (w tym księgi podatkowe oraz ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych), a także dokonuje amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Natomiast wspólnicy tej spółki (w ustawowych granicach) zaliczają do swoich kosztów uzyskania przychodów przypadającą na nich część dokonanych przez spółkę cywilną odpisów amortyzacyjnych. Aby spółka cywilna mogła amortyzować dany składnik majątku, musi on zatem zostać przekazany do „majątku spółki”, tj. zostać objęty współwłasnością łączną wspólników spółki cywilnej. Z tej też przyczyny prawidłowy sposób ustalenia wartości początkowej środka trwałego, czy też wartości niematerialnej i prawnej należy oceniać przez pryzmat czynności prawnej, w wyniku której ten składnik majątku trwałego został objęty współwłasnością łączną wspólników spółki cywilnej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, w ramach planowanego działu spadku każda z Pań nabędzie udział wynoszący 1/3 w spadku, w szczególności w przedsiębiorstwie prowadzonym dotychczas przez zmarłego ojca. Następnie zamierzają Panie założyć spółkę cywilną, do której – celem kontynuacji działalności gospodarczej oraz zachowania integralności przedsiębiorstwa – wniesione zostanie przedsiębiorstwo w spadku tytułem wkładu niepieniężnego (aportu). Masa spadkowa po zmarłym ojcu stanowi zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje m.in. nieruchomości inwestycyjne, środki trwałe, dokumentację oraz prawa i zobowiązania związane z prowadzoną działalnością. Działalność była kontynuowana w ramach zarządu sukcesyjnego. Środki trwałe będące przedmiotem zapytania były wykorzystywane w działalności gospodarczej prowadzonej przez zmarłego ojca i podlegały amortyzacji zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Aktualnie są amortyzowane w ramach przedsiębiorstwa w spadku i nie zostały jeszcze całkowicie zamortyzowane. Natomiast nieruchomości wchodzące w skład przedsiębiorstwa w spadku stanowią środki trwałe wykorzystywane w działalności gospodarczej prowadzonej przez zmarłego ojca i są to budynki niemieszkalne w myśl przepisów Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

W razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną (w tym do spółki cywilnej) wartością początkową - jeżeli składniki majątku były amortyzowane - będzie wartość początkowa ustalona przez zmarłego ojca. Mamy tu zatem do czynienia z kontynuacją wartości początkowej. Kwestię tę reguluje przepis art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem spółka cywilna, którą Panie założą, będzie miała obowiązek kontynuowania amortyzacji od wartości początkowej, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne w przedsiębiorstwie zmarłego ojca, jak i w przedsiębiorstwie w spadku.

Natomiast na podstawie art. 22h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 22h ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Tym samym – w sytuacji wniesienia aportem do spółki cywilnej składników majątku będących środkami trwałymi oraz wartościami niematerialnymi i prawnymi, które przed aportem były już amortyzowane – dla tych składników majątku obowiązuje kontynuacja amortyzacji podatkowej. To oznacza, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się z uwzględnieniem dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych oraz kontynuuje się metodę amortyzacji przyjętą w podmiocie wnoszącym ten aport do spółki cywilnej.

Podsumowanie: w przypadku wniesienia przez Panie przedsiębiorstwa w spadku do spółki cywilnej w celu kontynuacji działalności gospodarczej, spółka cywilna będzie mogła kontynuować amortyzację składników majątkowych przedsiębiorstwa na zasadach ustalonych przed śmiercią zmarłego ojca.

Odnosząc się natomiast do obowiązku sporządzenia wykazu składników majątku (tzw. remanentu likwidacyjnego), stwierdzam, co następuje.

Przepisy ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 170; dalej: ustawa o zarządzie sukcesyjnym) wprowadziły specyficzny rodzaj podatnika, jaki stanowi przedsiębiorstwo w spadku.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

W myśl art. 2 ust. 2 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Stosownie do art. 2 ust. 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Na podstawie art. 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Zgodnie z art. 29 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

W myśl natomiast art. 59 ust. 1 o zarządzie sukcesyjnym:

Z art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Stosownie do art. 1a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 1a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 7a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 7a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wątpliwość Pań dotyczy m.in. obowiązku sporządzenia wykazu składników majątku.

W myśl art. 7a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei zgodnie z art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie przedstawionego przez Panie opisu sprawy oraz powołanych przepisów prawa stwierdzam, że przejęcie przez Panie przedsiębiorstwa w spadku w celu wniesienia go aportem do nowo powstałej spółki cywilnej powoduje wygaśnięcie zarządu sukcesyjnego. To z kolei oznacza likwidację działalności. Zatem powstaje obowiązek sporządzenia wykazu składników majątku na dzień wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego – likwidacji działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowanie: przejęcie przez Panie przedsiębiorstwa w spadku w celu wniesienia go aportem do nowo powstałej spółki cywilnej powoduje wygaśnięcie zarządu sukcesyjnego. Stąd przedsiębiorstwo w spadku będzie zobowiązane do sporządzenia wykazu składników majątku, o którym mowa w art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Ponadto informuję, że w zakresie podatku od towarów i usług oraz pytania nr 7 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzeń przyszłych. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowaną, która jest stroną postępowania

Pani (…) (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.