Interpretacja 0112-KDIL2-2.4011.185.2025.2.KP

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

21 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 listopada 2024 roku o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 stycznia 2025 r. (wpływ 17 stycznia 2025 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowana będąca stroną postępowania:

(...)

2. Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

(...)

Opis zdarzeń przyszłych

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem:

Zainteresowany będący stroną postępowania – (…) (dalej: Spółka lub Wnioskodawca);

Zainteresowani niebędący stroną postępowania – (…) (dalej: Zainteresowani).

Spółka oraz Zainteresowani należą do międzynarodowej grupy kapitałowej. Spółka oraz Zainteresowani uczestniczą w globalnym programie motywacyjnym pod nazwą X (dalej: X), który ma na celu zwiększenie utrzymania pracowników.

Plan organizowany jest przez Y., spółkę akcyjną zarejestrowaną na giełdzie papierów wartościowych (...) (dalej jako: Spółka zagraniczna). Spółka zagraniczna jest jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do Spółki oraz Zainteresowanych. Plan, co do zasady, oparty jest na akcjach Spółki zagranicznej. Spółka zagraniczna jest właścicielem grupy kapitałowej (dalej: Grupa). Plan został skierowany do wszystkich osób zatrudnionych przez Spółkę oraz Zainteresowanych w oparciu o umowę o pracę (dalej: Pracownicy lub Uczestnicy). Tym samym, Pracownicy uzyskują od Spółki lub Zainteresowanych przychód na podstawie art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r., poz. 226; dalej: Ustawa PIT). Uczestnicy posiadają w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy. X jest systemem wynagradzania utworzonym na podstawie uchwały walnego zgromadzenia Spółki zagranicznej. Akcje Spółki zagranicznej spełniają definicję papieru wartościowego zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 722).

Poniżej szerszy opis X.

Pracownicy są uprawnieni do przystąpienia do X dwa razy do roku – w maju i listopadzie. X realizowany jest w okresach półrocznych, tj. transakcje kupna/wypłaty można dokonywać dwa razy w roku (maj oraz listopad), natomiast sprzedaż posiadanych akcji przez Pracowników może nastąpić w dowolnym momencie po zamkniętym cyklu półrocznym.

Przystępując do X Pracownicy deklarują wysokość potrącenia przez pracodawcę (Spółkę lub jednego z Zainteresowanych) z miesięcznego wynagrodzenia netto. Potrącone środki są następnie wpłacane na platformę inwestycyjną (dalej: Platforma inwestycyjna). Po wpłaceniu środków Pracownicy czekają do maja lub listopada i następnie mogą podjąć jedną z trzech decyzji dotyczącą potrąconych środków:

- zakupić akcje Spółki zagranicznej - jest to opcja domyślna dla Platformy inwestycyjnej, przy braku innego oświadczenia ze strony Pracownika, z potrąconych środków zostaną więc zawsze nabyte akcje Spółki zagranicznej;

- pozostawić potrącone środki na Platformie inwestycyjnej, bez żadnych innych działań;

- wypłacić potrącone środki.

Przy zakupie akcji Spółki zagranicznej lub pozostawieniu środków na Platformie inwestycyjnej Pracownikom przyznawany jest bonus (dalej: Bonus). Przykładowo, jeżeli Pracownikowi potrącono 100 PLN z wynagrodzenia netto, Spółka zagraniczna dopłaca do tego pewną wartość. Jednocześnie Bonus ten jest zablokowany na okres kolejnych 6 miesięcy i Pracownicy nie mogą nim dysponować, w tym zakupić akcji Spółki zagranicznej lub wypłacić. Ponadto jeżeli Pracownik po 6 miesiącach (kolejny okres rozliczeniowy X) nie będzie związany ze Spółką lub Zainteresowanymi umową o pracę, Bonus nie będzie przysługiwał i zostanie wycofany, tj. nie będzie on do dyspozycji Pracownika. Pozostawanie zatrudnionym przez Spółkę lub Zainteresowanych w okresie tzw. okresu blokowania, wynoszącego 6 miesięcy, jest jedynym warunkiem faktycznego otrzymania Bonusu do dyspozycji Pracowników.

Po upływie 6 miesięcy Pracownicy mogą podjąć jedną z trzech decyzji dotyczącą otrzymanego Bonusu:

- zakupić akcje Spółki zagranicznej;

- pozostawić środki z Bonusu na Platformie inwestycyjnej;

- wypłacić środki.

Przedmiotem wniosku są następujące scenariusze:

- Pracownikom potrącane są środki z wynagrodzenia netto, za które nabywają akcje Spółki zagranicznej na Platformie inwestycyjnej, po upływie 6 miesięcy otrzymują i ponownie nabywają akcje Spółki zagranicznej (dalej: Plan 1);

- Pracownikom potrącane są środki z wynagrodzenia netto, które pozostawiają na Platformie inwestycyjnej, po upływie 6 miesięcy otrzymują Bonus i wypłacają wszystkie środki, tj. sumę potrąceń oraz Bonus (dalej: Plan 2).

Spółka zagraniczna wypłaca regularnie dywidendy. W przypadku nabycia przez Pracowników akcji Spółki zagranicznej w ramach X Pracownikom również przysługuje prawo do otrzymywania dywidendy. Na Platformie inwestycyjnej Pracownicy mogą dokonać wyboru dotyczącego dywidendy – reinwestycja w akcje Spółki zagranicznej (tj. równowartość uzyskanych dywidend przeznaczona jest na zakup nowych akcji Spółki zagranicznej) lub wypłata dywidendy w gotówce, która jest pomniejszona o podatek pobrany u źródła w (...) (15%).

Całe koszty związane z obsługą X (Bonus oraz inne koszty) ponosi Spółka zagraniczna, Spółka oraz Zainteresowani nie będą ponosili ekonomicznego ciężaru w związku z uczestnictwem Pracowników w X.

Pytania

1. Czy w przypadku sytuacji opisanej jako Plan 1, Spółka (i Zainteresowani) będzie pełniła rolę płatnika od przychodów uzyskanych przez Pracowników z tytułu przyznania im Bonusu?

2. W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, do jakiego źródła przychodów Spółka/Zainteresowani powinni zaliczyć ten przychód oraz w jakim momencie będzie on podlegał opodatkowaniu?

3. Czy w przypadku sytuacji opisanej jako Plan 2, Spółka będzie pełniła rolę płatnika od przychodów uzyskanych przez Pracowników z tytułu przyznania im Bonusu?

4. W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 za nieprawidłowe, do jakiego źródła przychodów Spółka/Zainteresowani powinni zaliczyć ten przychód oraz w jakim momencie będzie on podlegał opodatkowaniu?

Państwa stanowisko w sprawie

1. W przypadku sytuacji opisanej jako Plan 1, Spółka (i Zainteresowani) nie będzie pełniła roli płatnika od przychodów uzyskanych przez Pracowników z tytułu przyznania im Bonusu.

2. W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, przychód Pracowników powinien być uznany za przychód z innych źródeł, który podlega opodatkowaniu na etapie składania zeznania rocznego przez Pracowników.

3. W przypadku sytuacji opisanej jako Plan 2, Spółka nie będzie pełniła roli płatnika od przychodów uzyskanych przez Pracowników z tytułu przyznania im Bonusu.

4. W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 za nieprawidłowe, Spółka/Zainteresowani powinni zaliczyć ten przychód do przychodów z innych źródeł, który podlega opodatkowaniu na etapie składania zeznania rocznego przez Pracowników.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1

Zgodnie z art. 32 ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm., dalej: Ustawa PIT) zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

W dalszej kolejności wskazać należy na art. 41 ust. 1 Ustawy PIT, zgodnie z którym osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy (...).

Natomiast na podstawie art. 39 ust. 3 Ustawy PIT osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru.

Art. 11 ust. 1 Ustawy PIT stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast, zgodnie z art. 11 ust. 2b Ustawy PIT, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy przeanalizować czy partycypacja Pracowników w X wiąże się z powstaniem przychodu na gruncie Ustawy PIT po stronie Pracowników i czy w konsekwencji tego na Spółce będą ciążyć obowiązki płatnika podatku PIT w myśl art. 32 ust. 1 i art. 41 Ustawy PIT lub obowiązek informacyjny wynikający z art. 39 ust. 3 Ustawy PIT.

W Ustawie PIT uregulowano następujące zasady opodatkowania dochodów uzyskiwanych w ramach programów motywacyjnych.

W myśl art. 24 ust. 11 Ustawy PIT, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1) spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

2) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

– podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Dodatkowo, zgodnie z brzmieniem art. 24 ust. 11a Ustawy PIT dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

Z kolei zgodnie z art. 24 ust. 11b Ustawy PIT przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1) spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

2) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

– w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Równocześnie, na podstawie art. 24 ust. 12a Ustawy PIT przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W świetle powyższego, za program motywacyjny w rozumieniu Ustawy PIT można uznać taki system wynagradzania, który spełnia łącznie następujące warunki:

- został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności w ramach stosunku pracy lub działalności wykonywanej osobiście;

- w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez spółkę akcyjną lub spółkę będącą jednostką dominującą w stosunku do tej spółki podatnik bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji innych praw majątkowych nabywa prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki, z którą łączy go stosunek prawny lub stosunek cywilnoprawny lub akcji spółki w stosunku do niej dominującej;

- emitent akcji jest spółką akcyjną, z siedzibą lub zarządem znajdującym się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku, X spełnia wszystkie powyższe warunki do uznania go za program motywacyjny w rozumieniu Ustawy PIT.

Tym samym, przychody uzyskiwane w ramach X przez Pracowników (Plan 1) opodatkowane będą dopiero w momencie sprzedaży akcji, otrzymanie Bonusu nie będzie się wiązało z żadnym przychodem po stronie Pracowników, a tym samym Spółka nie będzie występowała w roli płatnika podatku PIT.

Ad 2

Nawet jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 zostanie uznane za nieprawidłowe, Wnioskodawca nadal nie będzie pełnił roli płatnika wobec Pracowników, ponieważ Bonus w ramach X finansowany jest przez Spółkę zagraniczną. Wnioskodawca nie ponosi więc kosztu z tym związanego, dlatego trudno uznać, aby to Wnioskodawca miał obowiązek wystawienia informacji PIT-11.

Z uwagi na brak łączącej umowy pomiędzy Spółką zagraniczną a Pracownikami takie świadczenia w postaci Bonusu nie mogą zostać zakwalifikowane do przychodu ze stosunku pracy. Zgodnie z art. 22 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (dalej: KP) przez nawiązanie stosunku pracy pracownik zobowiązuje się do wykonywania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, a pracodawca – do zatrudniania pracownika za wynagrodzeniem. W przypadku Pracowników niewątpliwie nie doszło do nawiązania żadnego stosunku pracy, ponieważ Spółka zagraniczna nie zobowiązuje Pracowników do wykonywania żadnych czynności. Wszelkie zadania Pracowników są delegowane przez Spółkę.

Świadczenia finansowane przez Spółkę zagraniczną należy natomiast uznać za uzyskiwane w Polsce i z uwagi na brak możliwości przypisania tych przychodów do przychodów ze stosunku pracy lub zysków z kapitałów pieniężnych (w przypadku uznania stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe), powinno to zostać przypisane do źródła – przychody z innych źródeł.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 Ustawy PIT za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Sformułowanie „w szczególności” wskazuje na otwarty katalog zdarzeń, które mogą być zakwalifikowane jako przychód z innych źródeł. Tym samym, nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 Ustawy PIT.

Przychody z innych źródeł opodatkowane są według skali podatkowej 12/32% i nie stanowią podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. Podatek od przychodów z innych źródeł należny jest dopiero po zakończeniu roku podatkowego na etapie składania zeznania rocznego.

Powyższe potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 kwietnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP3-1.4011.120.2024.2.LS, w której co prawda wnioskodawca odnosił się do opcji na akcje, natomiast konkluzją było przypisanie takich świadczeń do przychodu z innych źródeł z uwagi na brak łączącej strony umowy o pracę: „Następnie przychód z realizacji Opcji, stosownie do treści cytowanego powyżej art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskany przez Pana w wyniku nabytych opcji, jako świadczenie w naturze, otrzymane od podmiotu zagranicznego, z którym oprócz uczestnictwa w zorganizowanym przez ten podmiot Programie, nie łączy Pana żadna inna relacja prawna, zakwalifikować należy do przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Ad 3

Zgodnie z art. 32 ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm., dalej: Ustawa PIT) zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

W dalszej kolejności wskazać należy na art. 41 ust. 1 Ustawy PIT, zgodnie z którym osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy (...).

Natomiast na podstawie art. 39 ust. 3 Ustawy PIT osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru.

Art. 11 ust. 1 Ustawy PIT stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast, zgodnie z art. 11 ust. 2b Ustawy PIT, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy przeanalizować czy partycypacja Pracowników w X wiąże się z powstaniem przychodu na gruncie Ustawy PIT po stronie Pracowników i czy w konsekwencji tego na Spółce będą ciążyć obowiązki płatnika podatku PIT w myśl art. 32 ust. 1 i art. 41 Ustawy PIT lub obowiązek informacyjny wynikający z art. 39 ust. 3 Ustawy PIT.

W Ustawie PIT uregulowano następujące zasady opodatkowania dochodów uzyskiwanych w ramach programów motywacyjnych.

W myśl art. 24 ust. 11 Ustawy PIT, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1) spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

2) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

– podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Dodatkowo, zgodnie z brzmieniem art. 24 ust. 11a Ustawy PIT dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

Z kolei zgodnie z art. 24 ust. 11b Ustawy PIT przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1) spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

2) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

– w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Równocześnie, na podstawie art. 24 ust. 12a Ustawy PIT przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W świetle powyższego, za program motywacyjny w rozumieniu Ustawy PIT można uznać taki system wynagradzania, który spełnia łącznie następujące warunki:

- został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności w ramach stosunku pracy lub działalności wykonywanej osobiście;

- w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez spółkę akcyjną lub spółkę będącą jednostką dominującą w stosunku do tej spółki podatnik bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji innych praw majątkowych nabywa prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki, z którą łączy go stosunek prawny lub stosunek cywilnoprawny lub akcji spółki w stosunku do niej dominującej;

- emitent akcji jest spółką akcyjną, z siedzibą lub zarządem znajdującym się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z uwagi na brak nabycia akcji (Plan 2), powyższe warunki nie zostaną spełnione.

Niezależnie od powyższego, Spółka nie będzie występowała w roli płatnika, ponieważ przychody uzyskane w ramach X na podstawie Planu 2 powinny być zaliczone do przychodów z zysków kapitałowych.

Ad 4

Nawet jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 zostanie uznane za nieprawidłowe, Wnioskodawca nadal nie będzie pełnił roli płatnika wobec Pracowników, ponieważ Bonus w ramach X finansowany jest przez Spółkę zagraniczną.

Wnioskodawca nie ponosi więc kosztu z tym związanego, dlatego trudno uznać, aby to Wnioskodawca miał obowiązek wystawienia informacji PIT-11.

Z uwagi na brak łączącej umowy pomiędzy Spółką zagraniczną a Pracownikami takie świadczenia w postaci Bonusu nie mogą zostać zakwalifikowane do przychodu ze stosunku pracy. Zgodnie z art. 22 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (dalej: KP) przez nawiązanie stosunku pracy pracownik zobowiązuje się do wykonywania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, a pracodawca – do zatrudniania pracownika za wynagrodzeniem. W przypadku Pracowników niewątpliwie nie doszło do nawiązania żadnego stosunku pracy, ponieważ Spółka zagraniczna nie zobowiązuje Pracowników do wykonywania żadnych czynności. Wszelkie zadania Pracowników są delegowane przez Spółkę.

Świadczenia finansowane przez Spółkę zagraniczną należy natomiast uznać za uzyskiwane w Polsce i z uwagi na brak możliwości przypisania tych przychodów do przychodów ze stosunku pracy lub zysków z kapitałów pieniężnych (w przypadku uznania stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe), powinno to zostać przypisane do źródła – przychody z innych źródeł. Zgodnie z art. 20 ust. 1 Ustawy PIT za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Sformułowanie „w szczególności” wskazuje na otwarty katalog zdarzeń, które mogą być zakwalifikowane jako przychód z innych źródeł. Tym samym, nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 Ustawy PIT.

Przychody z innych źródeł opodatkowane są według skali podatkowej 12/32% i nie stanowią podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. Podatek od przychodów z innych źródeł należny jest dopiero po zakończeniu roku podatkowego na etapie składania zeznania rocznego.

Powyższe potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 kwietnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP3-1.4011.120.2024.2.LS, w której co prawda wnioskodawca odnosił się do opcji na akcje, natomiast konkluzją było przypisanie takich świadczeń do przychodu z innych źródeł z uwagi na brak łączącej strony umowy o pracę:

„Następnie przychód z realizacji Opcji, stosownie do treści cytowanego powyżej art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskany przez Pana w wyniku nabytych opcji, jako świadczenie w naturze, otrzymane od podmiotu zagranicznego, z którym oprócz uczestnictwa w zorganizowanym przez ten podmiot Programie, nie łączy Pana żadna inna relacja prawna, zakwalifikować należy do przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.):

Z uwagi na powyższe, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj. obliczenie, pobranie i wpłacenie podatku, zaliczki.

Z kolei jak stanowi art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) ustawa reguluje m.in. opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

Ustawa przewiduje przy tym dwa „tryby” zapłaty/poboru podatku dochodowego od osób fizycznych:

· tzw. samoobliczenie (samowymiar) i zapłatę podatku przez podatnika;

· obliczenie i pobór podatku przez płatnika.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych spoczywa na podatnikach. W odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została jednak wyłączona przez ustawodawcę poprzez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza system poboru podatku przez płatnika w przypadkach wskazanych w Rozdziale 7: „Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników”.

Jak wynika z przepisów tego Rozdziału, ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych przez:

• określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz
• określenie kategorii przychodów (dochodów), w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Ogólne określenie „przychodów” zawiera art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Pojęcie przychodu wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Wymaga podkreślenia, że o tym, czy świadczenie uzyskiwane przez podatnika jest przychodem ze stosunku pracy, decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest także to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem prawnym.

Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika (pracownika) powstaniem przysporzenia majątkowego, uzyskane bezpośrednio lub pośrednio od pracodawcy i mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Zgodnie z art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z opisu sprawy wynika, że Spółka i Zainteresowani uczestniczą w globalnym programie motywacyjnym. Plan jest organizowany przez spółkę akcyjną zarejestrowaną na giełdzie papierów wartościowych w (...) (dalej jako: Spółka zagraniczna). Plan, co do zasady, oparty jest na akcjach Spółki zagranicznej. Plan został skierowany do wszystkich osób zatrudnionych przez Spółkę oraz Zainteresowanych w oparciu o umowę o pracę (dalej: Pracownicy lub Uczestnicy). Przystępując do Planu Pracownicy deklarują wysokość potrącenia przez pracodawcę (Spółkę lub jednego z Zainteresowanych) z miesięcznego wynagrodzenia netto. Potrącone środki są następnie wpłacane na platformę inwestycyjną (dalej: Platforma inwestycyjna). Po wpłaceniu środków Pracownicy czekają do maja lub listopada i następnie mogą podjąć jedną z trzech decyzji dotyczącą potrąconych środków:

- zakupić akcje Spółki zagranicznej - z potrąconych środków zostaną nabyte akcje Spółki zagranicznej;

- pozostawić potrącone środki na Platformie inwestycyjnej, bez żadnych innych działań;

- wypłacić potrącone środki.

Jak wskazano we wniosku, przy zakupie akcji Spółki zagranicznej lub pozostawieniu środków na Platformie inwestycyjnej Pracownikom przyznawany jest bonus (dalej: Bonus). Przykładowo, jeżeli Pracownikowi potrącono 100 PLN z wynagrodzenia netto, Spółka zagraniczna dopłaca do tego pewną wartość. Jednocześnie Bonus ten jest zablokowany na okres kolejnych 6 miesięcy i Pracownicy nie mogą nim dysponować, w tym zakupić akcji Spółki zagranicznej lub wypłacić. Ponadto jeżeli Pracownik po 6 miesiącach (kolejny okres rozliczeniowy X) nie będzie związany ze Spółką lub Zainteresowanymi umową o pracę, Bonus nie będzie przysługiwał i zostanie wycofany. Pozostawanie zatrudnionym przez Spółkę lub Zainteresowanych w okresie tzw. okresu blokowania, wynoszącego 6 miesięcy, jest jedynym warunkiem faktycznego otrzymania Bonusu do dyspozycji Pracowników.

Po upływie 6 miesięcy Pracownicy mogą podjąć jedną z trzech decyzji dotyczącą otrzymanego Bonusu:

- zakupić akcje Spółki zagranicznej;

- pozostawić środki z Bonusu na Platformie inwestycyjnej;

- wypłacić środki.

We wniosku wskazali Państwo dwa scenariusze:

- według pierwszego – Pracownikom potrącane są środki z wynagrodzenia netto, za które nabywają akcje Spółki zagranicznej na Platformie inwestycyjnej, po upływie 6 miesięcy otrzymują Bonus i ponownie nabywają akcje Spółki zagranicznej (dalej: Plan 1);

- według drugiego – Pracownikom potrącane są środki z wynagrodzenia netto, które pozostawiają na Platformie inwestycyjnej, po upływie 6 miesięcy otrzymują Bonus i wypłacają wszystkie środki, tj. sumę potrąceń oraz Bonus (dalej: Plan 2).

W związku z tym powzięli Państwo wątpliwość, czy w sytuacjach opisanych jako Plan 1 oraz Plan 2 Spółka i pozostali Zainteresowani będą pełnili rolę płatnika od przychodów uzyskanych przez Pracowników z tytułu przyznania im Bonusu.

Zauważam, że we wniosku wskazali Państwo, że całe koszty związane z obsługą Planu 1 i Planu 2 (Bonus oraz inne koszty) ponosi Spółka zagraniczna, Spółka oraz Zainteresowani nie będą ponosili ekonomicznego ciężaru w związku z uczestnictwem Pracowników w ww. Planach. To Spółka zagraniczna ponosi koszt w postaci Bonusu.

Podsumowanie: skoro Państwo nie są podmiotem dokonującym opisanych we wniosku świadczeń na rzecz Pracowników, po Państwa stronie nie powstaną obowiązki płatnika określone w art. 32 i art. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zarówno w sytuacji opisanej jako Plan 1, jaki i Plan 2.

W związku z uznaniem Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1 i nr 3 za prawidłowe –odpowiedź na pytania nr 2 i 4 jest niezasadna.

Co do zasady zgadzam się zatem z Państwa stanowiskiem, że w przypadku sytuacji opisanej jako Plan 1 oraz Plan 2 – Spółka i Zainteresowani nie będą pełnili roli płatnika od przychodów uzyskanych przez Pracowników z tytułu przyznania im Bonusu.

Zwracam przy tym uwagę, że brak obowiązków Spółki oraz Zainteresowanych jako płatnika jest niezależny od kwalifikacji podatkowej opisanych świadczeń po stronie Uczestników Planu 1 i Planu 2 jako podatników, jak i od tego czy mamy do czynienia z programem motywacyjnym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego też kwestie te nie podlegały ocenie interpretacyjnej w ramach złożonego przez Państwa wniosku. Kwestia ta nie jest decydująca dla wyjaśnienia Państwa indywidualnej sprawy jako podmiotów, które nie dokonują opisanych świadczeń.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzeń przyszłych. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(...) (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.