Interpretacja 0112-KDIL2-2.4011.273.2025.2.KP

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

- nieprawidłowe – w zakresie zaliczenia wydatków bezpośrednio i pośrednio związanych z przychodami zwolnionymi z opodatkowania w całości do kosztów uzyskania przychodów;

- prawidłowe – w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 23 marca 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 23 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 kwietnia 2025 r. (wpływ 23 kwietnia 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanów faktycznych

Wnioskodawca jest obywatelem polskim prowadzącym w Polsce działalność gospodarczą pod firmą: (...), podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (podatek liniowy) od całości swoich przychodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przedmiotem przeważającym działalności gospodarczej Wnioskodawcy wg CEIDG jest kod PKD 49.39.Z – Pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany. Wnioskodawca prowadzi także działalność w zakresie:

- Konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli,

- Działalność związana z produkcją filmów, nagrań wideo i programów telewizyjnych,

- Działalność fotograficzna,

- Wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek,

- Wynajem i dzierżawa pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli,

- Działalność związana z wyszukiwaniem miejsc pracy i pozyskiwaniem pracowników,

- Pozostała działalność usługowa w zakresie rezerwacji, gdzie indziej niesklasyfikowana.

Wnioskodawca na podstawie umowy generalnej z dnia (...).2024 r. świadczy usługi transportu (...) sił zbrojnych USA do różnych lokalizacji na terenie Europy. Zlecenia na usługi transportu (...) dokonywane są bezpośrednio u Wnioskodawcy, nie występuje forma pośrednictwa.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2025.163 t.j. z dnia 2025.02.07): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Przepis ten wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w tej ustawie bądź od których zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepisem art. 1 pkt 13 lit. a ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) został dodany art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego brzmieniem: wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane przez wykonawcę kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. poz. 2153 i 2154) mającego miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA w rozumieniu art. 2 lit. a tej Umowy lub budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartych z tymi siłami zbrojnymi lub na ich rzecz.

Uzupełnienie wniosku

Czy umowa, o której mowa we wniosku, została zawarta z siłami zbrojnymi USA w rozumieniu art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. poz. 2153 i 2154, dalej: Umowa)?

Umowa, o której mowa we wniosku, została zawarta z siłami zbrojnymi USA w rozumieniu art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. Poz. 2153 i 2154, dalej : Umowa).

Czy posiada Pan status „wykonawcy kontraktowego” w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy, tj. czy jest Pan podmiotem świadczącym usługi siłom zbrojnym Stanów Zjednoczonych na podstawie umowy zawartej z siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych?

Podatnik posiada status „wykonawcy kontraktowego” w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy, jest podmiotem świadczącym bezpośrednio usługi transportowe siłom zbrojnym Stanów Zjednoczonych na podstawie umowy zawartej z siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych.

Na co zostały poniesione „wydatki bezpośrednio związane z przychodami zwolnionymi na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”, do których odnosi się pytanie oznaczone we wniosku nr 2?

„Wydatki bezpośrednio związane z przychodami zwolnionymi na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”, do których odnosi się pytanie oznaczone we wniosku nr 2, to głównie zakup paliwa.

Czy wydatki te poniósł Pan na nabycie środków trwałych – jeżeli tak, to proszę wskazać, czy środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i czy dokonywał Pan od tych środków trwałych odpisów amortyzacyjnych?

Podatnik nie ponosił wydatków bezpośrednich na nabycie środków trwałych, nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i nie były naliczane odpisy amortyzacyjne.

Na co zostały poniesione „wydatki pośrednio związane z przychodami zwolnionymi na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”, do których odnosi się pytanie oznaczone we wniosku nr 2?

„Wydatki pośrednio związane z przychodami zwolnionymi na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”, do których odnosi się pytanie oznaczone we wniosku nr 2, to:

- usługi mycia pojazdów,

- wynagrodzenia,

- składki na ubezpieczenia społeczne,

- amortyzacja,

- artykuły biurowe i codziennego użytku,

- koszty księgowe,

- koszty napraw środków transportu,

- koszty zakupu części oraz olejów do środków transportu,

- koszty usług telekomunikacyjnych.

Czy wydatki te poniósł Pan na nabycie środków trwałych – jeżeli tak, to proszę wskazać, czy środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i czy dokonywał Pan od tych środków trwałych odpisów amortyzacyjnych?

Podatnik poniósł wydatki pośrednie na nabycie środków trwałych, które zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i były naliczane odpisy amortyzacyjne.

Czy określenie, że wydatki są „pośrednio” związane z przychodami zwolnionymi na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza, że zostały one poniesione zarówno w celu osiągniecia przychodów zwolnionych na podstawie ww. przepisu, jak również innych przychodów (podlegających opodatkowaniu) - proszę to wyjaśnić?

Wydatki „pośrednio” związane z przychodami zwolnionymi na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza, że zostały one poniesione zarówno w celu osiągnięcia przychodów zwolnionych na podstawie ww. przepisu, jak również innych przychodów (podlegających opodatkowaniu). Zostały poniesione w celu świadczenia usług transportowych dla sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, jak i dla pozostałych odbiorców.

Czy wydatki, których dotyczy pytanie oznaczone we wniosku nr 2, zostały/zostaną właściwie udokumentowane?

Wydatki, których dotyczy pytanie oznaczone we wniosku, zostały/zostaną właściwie udokumentowane fakturami, dowodami wewnętrznymi, listami płac.

Pytania

1. Czy przychód (dochód) uzyskany z umowy zawartej między Wnioskodawcą a siłami zbrojnymi USA będzie zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych?

2. Czy wydatki bezpośrednio lub pośrednio związane z przychodami, zwolnionymi na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią w całości koszty uzyskania przychodów, które może Wnioskodawca wykazać w zeznaniu rocznym?

3. Czy dochód (przychód) zwolniony na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca powinien wykazać w zeznaniu rocznym?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem w zakresie pytania nr 1 – dochody (przychody) z tytułu dostawy usług na rzecz Zleceniodawcy świadczącego pośrednio bądź bezpośrednio usługi na rzecz sił zbrojnych USA są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca działa na rzecz Zleceniodawcy, tj. Służb Zbrojnych USA jako bezpośredni wykonawca zamówień na usługi transportu (...) wykonywane na rzecz armii amerykańskiej. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi transportu (...) przeznaczone są wyłącznie do użytku służbowego sił zbrojnych USA, są działalnością wspierającą, o której mowa w art. 24 Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej. Zleceniodawca zawarł w formie pisemnej kontrakt, o którym mowa w przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji, w którym obie strony transakcji składają wyraźne oświadczenia woli w formie obustronnej zgody na warunki określone w zamówieniu, a strona zamawiająca dokonuje płatności. Kontrakt jest skutecznie wiążącą umową i powszechnie stosowaną w obrocie gospodarczym. W myśl art. 2 lit. e ww. Umowy: „wykonawca kontraktowy” oznacza osobę fizyczną, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.

W konsekwencji Podatnik posiada status wykonawcy kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. poz. 2153 i 2154).

W ocenie Wnioskodawcy świadczone usługi transportu (...) sił zbrojnych USA dla różnych lokalizacji w Europie, realizowane bezpośrednio na ich wyłączny użytek służbowy, jako działalność usługowa wspierająca, zwolnione będą z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pana zdaniem w zakresie pytania nr 2 – wydatki bezpośrednio lub pośrednio związane z przychodami, zwolnionymi na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią w całości koszty uzyskania przychodów, które Wnioskodawca może wykazać w zeznaniu rocznym.

Stosownie do art. 22 ust. 1 kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z kolei w katalogu art. 23 ust. 1 ustawy o PIT brak jest wyłączenia dla kosztów uzyskania przychodów, które są związane z dochodami (przychodami), zwolnionymi z podatku.

Pana zdaniem w zakresie pytania nr 3 – zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46c wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane przez wykonawcę kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. poz. 2153 i 2154) mającego miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA w rozumieniu art. 2 lit. a tej Umowy lub budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartych z tymi siłami zbrojnymi lub na ich rzecz.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody korzystające z powyższego zwolnienia nie podlegają wykazaniu w zeznaniu rocznym. Nie podlegają również zgłoszeniu do urzędu skarbowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest:

- nieprawidłowe – w zakresie zaliczenia wydatków bezpośrednio i pośrednio związanych z przychodami zwolnionymi z opodatkowania w całości do kosztów uzyskania przychodów;

- prawidłowe – w pozostałym zakresie.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Przepis ten wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w tej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem liniowym. Na podstawie umowy świadczy Pan usługi transportu personelu sił zbrojnych USA na terenie Europy.

Powziął Pan wątpliwość, czy osiągane z tego tytułu przychody mogą być zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy dochody te powinien Pan wykazać w rozliczeniu rocznym oraz czy wydatki bezpośrednio lub pośrednio związane z przychodami zwolnionymi na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c mogą w całości stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej przez Pana pozarolniczej działalności gospodarczej.

Od 1 stycznia 2022 r. – na mocy art. 1 pkt 13 lit. a tiret 4 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) – wprowadzono zwolnienie od opodatkowania zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Analizując możliwość zwolnienia z opodatkowania Pana przychodów należy odnieść się do zapisów umowy między rządem Rzeczypospolitej Polskiej a rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 2153; dalej: Umowa).

Stosownie do art. 2 lit. a Umowy:

Zgodnie z art. 2 lit. e Umowy:

W myśl art. 2 lit. f Umowy:

Zwolnieniu mogą podlegać dochody (przychody) uzyskane w wyniku zawarcia umowy bezpośrednio z siłami zbrojnymi USA stacjonującymi na terytorium RP, jak również w wyniku zawarcia umowy między wybranym przez siły zbrojne USA wykonawcą a innym podmiotem (podwykonawcą), a także między podwykonawcą a dalszym podwykonawcą lub między dalszymi podwykonawcami.

Z przedstawionego przez Pana opisu wynika, że jest Pan polskim rezydentem podatkowym. Świadczy Pan usługi na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych w rozumieniu Umowy jako bezpośredni wykonawca – nie występuje forma pośrednictwa. Posiada Pan status wykonawcy kontraktowego w rozumieniu Umowy.

Zatem do uzyskiwanych przez Pana z tego tytułu dochodów znajduje zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, nie jest Pan zobowiązany do opodatkowania tych dochodów podatkiem dochodowym od osób fizycznych ani do wykazania ich w zeznaniu rocznym.

Podsumowanie: przychód (dochód) uzyskany z umowy zawartej między Panem a siłami zbrojnymi USA korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych. Jednocześnie dochód ten nie podlega wykazaniu w zeznaniu rocznym.

Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w całości wydatków bezpośrednio lub pośrednio związanych z przychodami zwolnionymi na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuję, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powyższa definicja ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

a) „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,

b) „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast

c) „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Zaliczenie poszczególnych wydatków do kosztów podatkowych jest możliwe, jeżeli zostaną spełnione kryteria wynikające z wyżej wymienionego przepisu.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

· został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

· jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

· pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

· poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

· został właściwie udokumentowany,

· nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Bezpośrednimi kosztami uzyskania przychodów są wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu osiągniętego w danym momencie.

Pośrednimi kosztami uzyskania przychodów są wydatki związane z całokształtem działalności podatnika i wywiązywaniem się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa. W konsekwencji, możliwość zaliczania danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów ma przede wszystkim skłaniać podatników do podejmowania racjonalnych decyzji gospodarczych, w tym znaczeniu, że przysparzać one będą konkretne przychody podatkowe lub też zachowają źródło przychodów w niezmienionym stanie albo zabezpieczą to źródło przed uszczupleniem, czy też zmniejszeniem.

Stosownie do art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wskazano wyżej, podatnik prowadzący równolegle działalność zwolnioną z opodatkowania oraz działalność opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób fizycznych, powinien dokonywać rozdzielenia przychodów podatkowych i kosztów ich uzyskania związanych z działalnością zwolnioną z opodatkowania oraz przychów i kosztów związanych z działalnością opodatkowaną.

Dopiero po tak przeprowadzonej analizie w odniesieniu do kosztów, których alokacja na podstawie adekwatnych do danego przypadku kluczy podziału nie jest możliwa, dopuszczalnym jest stosowanie klucza przychodowego, o którym mowa w art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zwracam również uwagę na art. 23 ust. 1 pkt 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Przepis ten oznacza, że jeżeli podatnik osiąga dochody, które nie podlegają opodatkowaniu (np. są wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), bądź które korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego, to nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących tych nieopodatkowanych dochodów.

Jak wynika z wniosku, ponosi Pan zarówno wydatki bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami zwolnionymi z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki bezpośrednio związane z przychodami zwolnionymi z opodatkowania obejmują zakup paliwa. Natomiast wydatki pośrednio związane z przychodami zwolnionymi z opodatkowania dotyczą usługi mycia pojazdów, wynagrodzeń, składek na ubezpieczenia społeczne, amortyzacji, artykułów biurowych i codziennego użytku, kosztów księgowych, kosztów napraw środków transportu, kosztów zakupu części oraz olejów do środków transportu, kosztów usług telekomunikacyjnych. Ponadto wyjaśnił Pan, że przez wydatki pośrednio związane z przychodami zwolnionymi z opodatkowania należy rozumieć wydatki ponoszone zarówno w celu osiągnięcia przychodów zwolnionych, jak również innych przychodów (podlegających opodatkowaniu). Zostały one bowiem poniesione w celu świadczenia usług transportowych dla sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, jak i dla pozostałych odbiorców. Wskazał Pan również, że wszystkie poniesione przez Pana wydatki zostały właściwie udokumentowane.

Na podstawie przedstawionego opisu sprawy i przywołanych regulacji prawnych wskazuję, że wydatki bezpośrednio związane z przychodami zwolnionymi na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Pana pozarolniczej działalności gospodarczej, ponieważ są objęte wyłączeniem zawartym w art. 23 ust. 1 pkt 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako wydatki dotyczące przychodów zwolnionych z opodatkowania.

Natomiast w odniesieniu do wskazanych przez Pana wydatków pośrednio związanych z przychodami zwolnionymi z opodatkowania wskazuję, że – jeśli ich alokacja na podstawie adekwatnych do danego przypadku kluczy podziału nie jest możliwa – należy zastosować tzw. klucz przychodowy, o którym mowa w art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślam, że ustawodawca nie określił innej metody przyporządkowania kosztów w przypadku równoczesnego uzyskiwania przychodów z działalności opodatkowanej i zwolnionej z opodatkowania. W sytuacji braku możliwości przyporządkowania danej kategorii kosztów do poszczególnych przychodów (tj. opodatkowanych i zwolnionych z opodatkowania) w bardziej wiarygodny sposób, podatnik jest więc zobligowany do zastosowania tzw. klucza przychodowego, o którym mowa w art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Klucz ten odpowiadać powinien proporcji, w jakiej pozostają przychody podlegające opodatkowaniu oraz przychody zwolnione z opodatkowania do ogólnej kwoty przychodów. Jest to klucz uniwersalny i obligatoryjny, gdy brak jest możliwości ustalenia kosztów uzyskania przypadających na poszczególne przychody w bardziej precyzyjny sposób.

Jednocześnie wskazuję, że tylko te z wydatków pośrednio związanych z przychodami zwolnionymi z opodatkowania, które nie dotyczą przychodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej.

Natomiast w odniesieniu do wydatków pośrednio związanych z przychodami zwolnionymi z opodatkowania, które dotyczą przychodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zastosowanie znajduje wyłączenie, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 31 tej ustawy.

W związku z tym nie mogę podzielić Pana stanowiska, że wydatki bezpośrednio lub pośrednio związane z przychodami, zwolnionymi na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią w całości koszty uzyskania przychodów, które może Pan wykazać w zeznaniu rocznym.

Podsumowanie:

Wydatki bezpośrednio związane z przychodami, zwolnionymi na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast wydatki pośrednio związane z przychodami, zwolnionymi na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów tylko w części, w jakiej nie dotyczą przychodów zwolnionych z opodatkowania. W pozostałej części wydatki te również podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 31 ww. ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.