Interpretacja 0112-KDIL2-2.4011.324.2026.2.MM

Interpretacja indywidualna
– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

-     prawidłowe w zakresie pytania nr 1,

-     nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 marca 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 10 marca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 28 maja 2026 r. (wpływ 1 czerwca 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej również: „ustawa o PIT”).

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest świadczenie usług konsultingowych związanych z tworzeniem oprogramowania. W CEIDG jako przeważająca działalność gospodarcza została wskazana „Działalność związana z oprogramowaniem”. Wnioskodawca dokonuje rozliczeń podatkowych dotyczących jego działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Jednym z kontrahentów Wnioskodawcy w zakresie usług konsultingowych jest spółka zarejestrowana i działająca w Stanach Zjednoczonych (dalej też: Spółka). Wnioskodawca, na podstawie umowy, świadczy na rzecz tej Spółki usługi konsultingowe związane z tworzeniem oprogramowania oraz otrzymuje wynagrodzenie regulowane w tradycyjnych środkach płatniczych.

Wobec współpracy z Wnioskodawcą, poza standardowym wynagrodzeniem oraz jako czynnik motywacyjny, Spółka, na moment złożenia wniosku, przyznała Wnioskodawcy 6 grantów uprawniających końcowo do pozyskania tokenów. Zostało to wykonane w ramach tzw. token incentives, czyli zachęty w postaci tokenów do angażowania się i uczestnictwa w projektach wspieranych przez Spółkę oraz współpracy ze Spółką. W przypadku każdego z grantów określone zostały warunki otrzymania tokenów, a najważniejsze ustalenia Wnioskodawca opisuje poniżej.

W zakresie grantu „(…)” (grant 1) w umowie ustalono warunki przekazania (…) jednostek tokenów (…). W umowie pomiędzy Spółką a Wnioskodawcą uzgodniono, iż Wnioskodawca dokonuje zakupu (…) jednostek aktywów opartych na technologii blockchain, które zostaną wyemitowane przez Spółkę, za cenę (…) USD (dolarów amerykańskich) za jednego tokena, a łączna cena zakupu tokenów wyniesie (…) USD (kwota raczej symboliczna).

Ustalono także, iż (…) tokenów nie przysługuje Wnioskodawcy od razu, czyli tokeny te przebywają w tzw. vestingu. 25% z tej kwoty jest przekazywana po upływie roku od wyznaczonej daty rozpoczęcia przyznawania (nabywania) tokenów Wnioskodawcy. Pozostała część tokenów jest „vestowana” przez okres 36 miesięcy oraz jest przekazywana Wnioskodawcy liniowo, częściami w ustalonych okresach, pod warunkiem, że w każdym z okresów przekazywania tokenów, Wnioskodawca utrzyma status współpracy ze Spółką.

„Vestowanie tokenów”, o którym mowa powyżej oznacza opóźniony dostęp do dysponowania tokenami, „zamrażanie” tokenów na określony czas, często do momentu spełnienia określonych warunków.

Także, odpowiednio do ustaleń umownych, wszystkie tokeny, niezależnie od harmonogramu ich przekazania, podlegają czasowemu ograniczeniu ich transferu (tzw. lock-up tokenów). Z czasem tokeny podlegają procesom unlockingu, czyli znoszone są restrykcje związane z ich dysponowaniem dla Wnioskodawcy.

W zakresie grantu „(…)” (grant 2) w umowie ustalono warunki przekazania (…) jednostek tokenów. W umowie pomiędzy Spółką a Wnioskodawcą uzgodniono, iż Wnioskodawcy ze względu na świadczenie usług na rzecz Spółki przyznaje się nagrodę w liczbie (…) jednostek tokenów, w cenie za token (…) USD (dolarów amerykańskich), o łącznej cenie (…) USD (kwota raczej symboliczna). Ustalono także, iż (…) tokenów nie przysługuje Wnioskodawcy od razu, czyli tokeny te przebywają w tzw. vestingu oraz zostaną przekazane Wnioskodawcy w ciągu 4 lat. 25% z tej kwoty jest przekazywana po upływie roku od wyznaczonej daty rozpoczęcia nabywania tokenów przez Wnioskodawcę. Pozostała część tokenów jest „vestowana” przez okres 36 miesięcy oraz jest przekazywana Wnioskodawcy liniowo, częściami w ustalonych okresach, pod warunkiem, że w każdym z okresów przekazywania tokenów Wnioskodawca utrzyma status współpracy ze Spółką.

W okresie związanym z nabyciem tokenów Spółka wprowadza ograniczenia w dysponowaniu tokenami, w tym poprzez ich umieszczenie na portfelu powierniczym.

W razie przerwania współpracy ze Spółką, jest ona uprawniona do odzyskania tokenów w części jeszcze nie przyznanej Wnioskodawcy, co oznacza, iż Wnioskodawca nie uzyska tych tokenów w kolejnych okresach, w których według umowy miałoby dojść do ich przyznania.

Wnioskodawca, odpowiednio do ustaleń umownych, nie może przenosić, zastawiać, sprzedawać ani w inny sposób zbywać przyznanych tokenów do upływu jednego roku od daty ich przyznania (tzw. Transfer Restrictions). Niezależnie od powyższego, Spółka może, według własnego uznania, ograniczyć lub przedłużyć zakres i czas trwania takiego ograniczenia z dowolnego powodu.

Jeśli chodzi o grant „(…)” (grant 3) w umowie ustalono warunki przekazania (…) jednostek tokenów. W umowie pomiędzy Spółką a Wnioskodawcą uzgodniono, iż Wnioskodawcy ze względu na świadczenie usług na rzecz Spółki przyznaje się nagrodę w liczbie (…) jednostek tokenów (…). Ustalono także, iż (…) tokenów nie przysługuje Wnioskodawcy od razu, czyli tokeny te przebywają w tzw. vestingu oraz zostaną przekazane Wnioskodawcy w ciągu 3 lat. 33% z tej kwoty jest przekazywana po upływie roku od wyznaczonej daty rozpoczęcia przekazywania tokenów do Wnioskodawcy. Pozostała część tokenów jest „vestowana” przez okres 24 miesięcy oraz są one przekazywane Wnioskodawcy liniowo, częściami w ustalonych okresach, pod warunkiem, że w każdym z okresów przekazywania tokenów Wnioskodawca utrzyma status współpracy ze Spółką. Docelowo, w zamian za (…), Wnioskodawcy mają być przekazane tokeny (…).

W razie przerwania współpracy ze Spółką, jest ona uprawniona nie przekazywać tokenów w części jeszcze nie przyznanej Wnioskodawcy, co oznacza, iż Wnioskodawca nie uzyska tych tokenów w kolejnych okresach, w których według umowy miałoby dojść do ich przyznania.

W okresie związanym z nabyciem tokenów będą one podlegały także trzyletniemu ograniczeniu dotyczącemu możliwości ich przenoszenia (tzw. Transfer Restrictions). Ponadto, Wnioskodawca nie może przenosić, zastawiać, sprzedawać ani w inny sposób zbywać tokenów, dopóki tokeny nie zostaną mu przyznane.

Odpowiednio do umowy „Ograniczenie użytkowania” oznacza dodatkowe ograniczenie nałożone na niewykorzystane nagrody lub na przeniesienie takich niewykorzystanych nagród lub na tokeny otrzymane …, w tym między innymi nałożenie określonych blokad, zasad stopniowego wypłacania lub wymogów dotyczących przechowywania.

W zakresie grantu „(…)” (grant 4) w piśmie ze Spółką ustalającym warunki przekazania (…) jednostek tokenów uzgodniono, iż Wnioskodawcy ze względu na świadczenie usług na rzecz Spółki przyznaje się nagrodę w liczbie (…) jednostek tokenów. Ustalono także, iż (…) jednostek tokenów nie przysługuje Wnioskodawcy od razu, czyli tokeny te przebywają w tzw. vestingu oraz zostaną przekazane Wnioskodawcy w ciągu 3 lat.

W okresie związanym z nabyciem tokenów Spółka wprowadza ograniczenia w dysponowaniu tokenami.

W razie przerwania współpracy ze Spółką, jest ona uprawniona do odzyskania tokenów w części jeszcze nie przyznanej Wnioskodawcy, co oznacza, iż Wnioskodawca nie uzyska tych tokenów w kolejnych okresach, w których według treści pisma miałoby dojść do ich przyznania.

Jeśli chodzi o grant „(…)” (grant 5) w umowie ustalono warunki przekazania (…) jednostek tokenów. W umowie pomiędzy Spółką a Wnioskodawcą uzgodniono, iż Wnioskodawca dokonuje zakupu (…) jednostek aktywów opartych na technologii blockchain, które zostaną wyemitowane przez Spółkę za cenę (…) USD (dolarów amerykańskich) za jednego tokena, a łączna cena zakupu tokenów wyniesie (…) USD (kwota raczej symboliczna).

Ustalono także, iż (…) tokenów nie przysługuje Wnioskodawcy od razu, czyli tokeny te przebywają w tzw. vestingu. 25% z tej kwoty jest przekazywana po upływie roku od wyznaczonej daty rozpoczęcia nabywania tokenów przez Wnioskodawcę. Pozostała część tokenów jest „vestowana” przez okres 36 miesięcy oraz jest przekazywana Wnioskodawcy liniowo, częściami w ustalonych okresach, pod warunkiem, że w każdym z okresów przekazywania tokenów Wnioskodawca utrzyma status współpracy ze Spółką.

Także, odpowiednio do ustaleń umownych, wszystkie tokeny, niezależnie od harmonogramu ich przekazania, podlegają czasowemu ograniczeniu ich transferu (tzw. lock-up tokenów). Z czasem tokeny podlegają procesom unlockingu, czyli znoszone są restrykcje związane z ich dysponowaniem przez Wnioskodawcę.

W razie przerwania współpracy Wnioskodawcy ze Spółką, jest ona uprawniona do odzyskania tokenów w części jeszcze nie przyznanej Wnioskodawcy, co oznacza, iż Wnioskodawca nie uzyska tych tokenów w kolejnych okresach, w których według umowy miałoby dojść do ich przyznania.

Co do grantu „(…)” (grant 6) w umowie ustalono warunki przekazania (…) jednostek tokenów. W umowie pomiędzy Spółką a Wnioskodawcą uzgodniono, iż Wnioskodawcy ze względu na świadczenie usług na rzecz Spółki (w uznaniu za zasługi Wnioskodawcy dla Spółki) przyznaje się nagrodę w liczbie (…) jednostek tokenów (…).

Ustalono także, iż wszystkie (…) tokenów nie przysługuje Wnioskodawcy od razu, czyli tokeny te przebywają w tzw. vestingu oraz zostaną przekazane Wnioskodawcy w ciągu 3 lat. Tokeny są „vestowane” przez okres 36 miesięcy od wyznaczonej daty rozpoczęcia przekazywania tokenów do Wnioskodawcy oraz są one przekazywane Wnioskodawcy liniowo, częściami w ustalonych okresach, pod warunkiem, że w każdym z okresów przekazywania tokenów Wnioskodawca utrzyma status współpracy ze Spółką na dzień przyznania tokenów. Docelowo, w zamian za (…), Wnioskodawcy mają być przekazane tokeny (…).

W razie przerwania współpracy ze Spółką, jest ona uprawniona nie przekazywać tokenów w części jeszcze nie przyznanej Wnioskodawcy, co oznacza, iż Wnioskodawca nie uzyska tych tokenów w kolejnych okresach, w których według umowy miałoby dojść do ich przyznania.

W okresie związanym z nabyciem tokenów będą one podlegały także ograniczeniu dotyczącemu możliwości ich przenoszenia (tzw. Transfer Restrictions). Ponadto, Wnioskodawca nie może przenosić, zastawiać, sprzedawać ani w inny sposób zbywać tokenów, dopóki (…) nie zostaną mu przyznane. Tokeny wydane Wnioskodawcy mogą również podlegać dodatkowym ograniczeniom dotyczącym przenoszenia i zbywania, jeśli będzie to wymagane od Spółki w celu zapewnienia zgodności z obowiązującym prawem.

W przyszłości, Wnioskodawcy mogą zostać przyznane kolejne granty, których przedmiotem będzie przyznanie tokenów na zbliżonych do wyżej opisanych warunkach.

W nawiązaniu do wyżej przedstawionych założeń, tokeny przyznawane w ramach programu motywacyjnego, w zależności od grantu podlegają:

·      Vestingowi, co oznacza opóźniony dostęp do dysponowania tokenami, „zamrażanie” tokenów na określony czas, często do momentu spełnienia określonych warunków;

·      Lock-upowi – czasowemu ograniczeniu ich transferu;

·      Transfer Restrictions – czasowemu ograniczeniu podlegają transakcje z tokenami, w tym nie można ich przenosić, zastawiać, sprzedawać ani w inny sposób zbywać przyznanych tokenów;

·      Spółka może również wprowadzić ograniczenia w dysponowaniu tokenami, w tym poprzez ich umieszczenie na portfelu powierniczym;

·      Są uzależnione od statusu współpracy Wnioskodawcy ze Spółką, a przerwanie tej współpracy oznacza, iż Wnioskodawca nie uzyska tokenów w kolejnych okresach, w których według ustaleń miałoby dojść do ich przyznania.

Po przekazaniu tokenów Wnioskodawcy i zniesieniu ograniczeń w dysponowaniu tokenami, znajdują się one na portfelu na platformie (…) – (…). Z poziomu tej platformy Wnioskodawca może transferować tokeny na dalsze portfele, celem ich wymiany.

Wnioskodawca wymienił część przyznanych tokenów na inne kryptowaluty, w tym kryptowalutę USDC, a także planuje wymianę tokenów i kryptowalut na środki płatnicze.

Tokeny, które są przedmiotem powyższych czynności, spełniają definicję „waluty wirtualnej” zawartej w art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu w zw. z art. 5a pkt 33a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Posiadacze tokenów nie mają żadnych praw własności, takich jak prawa głosu, ani możliwości powoływania członków zarządu lub kierownictwa spółki lub wywierania na nich wpływu.

Wnioskodawca nie świadczy usług, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, w tym znaczeniu, że nie jest wpisany do Rejestru Działalności z Zakresu Walut Wirtualnych.

Uzupełnienie

Poczynając od 16 kwietnia 2026 r. Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz kontrahenta, o którym mowa w treści wniosku, na podstawie umowy o pracę (w ramach stosunku pracy).

Uzupełnienie

Jaka jest podstawa prawna przyznanych Panu przez Spółkę 6 grantów uprawniających końcowo do pozyskania tokenów?

Są to najczęściej umowy lub dokumenty elektroniczne nawiązujące do współpracy pomiędzy Spółką a Wnioskodawcą, lojalności Wnioskodawcy i działania na rzecz Spółki, precyzujące w szczególności warunki przyznania tokenów, terminy lub okresy przyznania tokenów, ilość tokenów, ich cenę (o ile dochodzi do zakupu tokenów za kwotę raczej symboliczną). Czyli jest to umowa lub dokument, na podstawie których dochodzi do przyznania tokenów Wnioskodawcy. W opisie okoliczności faktycznych do każdego grantu Wnioskodawca opisał częściowo warunki podane w ww. dokumentach.

Kiedy otrzymał Pan tokeny, o których mowa we wniosku?

Dla każdego z grantów są to różne okresy przyznania tokenów, uregulowane w dokumentacji. Jak zostało wspomniane w treści wniosku, Wnioskodawca otrzymuje kolejną część tokenów w terminach wyznaczonych przez strony w dokumentacji. Na tej podstawie pierwsza część tokenów została „odblokowana” w dniu 24 lipca 2024 r.

Czy cena zakupu tokenów w ramach wskazanych we wniosku 6 grantów odpowiada ich wartości rynkowej, czy może zakup ten następuje po cenie preferencyjnej (niższej niż rynkowa) – proszę to wyjaśnić?

Jest to cena raczej symboliczna, a tokeny są przyznawane Wnioskodawcy jako czynnik motywacyjny poza standardowym wynagrodzeniem, co ma zachęcić Wnioskodawcę do lojalności wobec Spółki i utrzymania współpracy ze Spółką w dalszych okresach.

Na jakiej podstawie zamierza Pan dokonać wyceny tokenów według „średniej wartości rynkowej z dnia zniesienia wszystkich ograniczeń do dysponowania tokenami przez Pana (kiedy będzie możliwość ich swobodnego transferu oraz zbycia) na odnośnych rynkach”?

Zgodnie z dominującym stanowiskiem Wnioskodawcy do pytania nr 3, w ocenie Wnioskodawcy do powstania przychodu po zniesieniu wszystkich ograniczeń do dysponowania tokenami dochodzi dopiero w momencie odpłatnego zbycia tokenów, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wtedy otrzymanym przychodem Wnioskodawcy jest konkretna wartość otrzymanego świadczenia w ramach wymiany, ustalona wobec dokonania transakcji gospodarczej. Będzie to jednak przedmiotem oceny tut. Organu.

Natomiast jeśli chodzi o zadane pytanie, co do ustalenia wyceny tokenów według „średniej wartości rynkowej z dnia zniesienia wszystkich ograniczeń do dysponowania tokenami” w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz innych ustawach podatkowych nie podano przelicznika lub organu, który dokonuje ustalenia kursów tokenów/kryptowalut/walut wirtualnych na wzór walut tradycyjnych. Wnioskodawca pomocniczo zamierza ustalać średnią wartość rynkową tokenów na podstawie średniej wartości danego kryptoaktywa na różnych giełdach (np. bierze się ceny danego aktywa na giełdzie X oraz Y i ustala się średnią wartość tokena na podstawie tych danych) lub na podstawie wartości tokena podanej na stronie (…). W tym miejscu Wnioskodawca podkreśla, iż w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie podano żadnego odnośnika, na podstawie którego należy ustalać wartość tokenów/kryptoaktywów, a ww. rozwiązanie pozwala na ustalenie wartości tokenów/kryptoaktywów jedynie w przybliżeniu na moment zniesienie wszystkich ograniczeń do dysponowania tokenami.

Poza odpowiedzią na zadane pytane, Wnioskodawca odnosząc się do ustalenia wartości tokenów/kryptoaktywów, zwraca uwagę na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 grudnia 2023 r. o sygn. I SA/Wr 413/23, zgodnie z którym: „Dlatego też, Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, podzielił stanowisko wyrażone w wyroku WSA w Krakowie z 19 kwietnia 2023 r., o sygn. akt I SA/Kr 217/23, w którym podkreślono (w szczególności), że w przypadku opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych generalną zasadą jest stwierdzenie, że przychód powstaje w momencie faktycznego uzyskania przez podatnika (postawienia do jego dyspozycji) określonych przysporzeń majątkowych. Postawionymi do dyspozycji są takie pieniądze i wartości pieniężne oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych odpłatnych, które podatnik – wykazując określoną aktywność – ma możliwość włączyć do swojego władztwa, a więc ma możliwość skorzystania z nich i nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do jego dyspozycji. Oznacza to, że przychód powstaje jedynie w przypadku otrzymania przez podatnika rzeczywistego przysporzenia majątkowego. Takie przysporzenie wnioskodawca może uzyskać natomiast (zgodnie z przywołanymi wcześniej przepisami) w momencie gdy otrzyma w zamian za walutę wirtualną (kryptowalutę) walutę tradycyjną, także towar lub usługę, której realną wartość (tj. wartość w walucie tradycyjnej) na moment zawarcia transakcji można określić. Tym samym nie sposób przyjąć – jak to uczynił organ w zaskarżonej interpretacji indywidualnej – że do takiego realnego przysporzenia w sytuacji Wnioskodawcy dochodzi w momencie otrzymania przez niego nagrody (w postaci kryptowalut), a ustalenie tego przychodu winno mieć miejsce na podstawie w art. 11 ust. 1 u.p.d.f. Po pierwsze dlatego, że Wnioskodawca w momencie pozyskania w wyniku stakingu nagrody w postaci kryptowalut nie otrzymuje ani pieniędzy, ani wartości pieniężnych, o jakich mowa w tym przepisie. Wnioskodawca otrzymuje nagrody w postaci kryptowalut, które – co wymaga podkreślenia – nie są pieniądzem tradycyjnym, gdyż jak wynika, ze stanowiska Urzędu Komisji Nadzoru Finansowego w sprawie wydawania i obrotu kryptowalutami z 10 grudnia 2020 r. w sprawie „walut wirtualnych” waluty wirtualne nie są prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, nie są zatem pieniądzem tradycyjnym, a z uwagi na brak punktu odniesienia nie istnieje również możliwość określenia wartości pieniężnej walut wirtualnych w momencie ich zamiany, tj. określenia wartości waluty wirtualnej wyrażonej w walucie tradycyjnej. Ponadto ustawa podatkowa nie określa metody „przeliczenia poszczególnych kryptowalut” (w tym tych otrzymanych przez Wnioskodawcę w ramach nagrody) na pieniądz tradycyjny. Nie jest zatem możliwe określenie wartości pieniężnej przysporzenia, do którego – zdaniem organu – dochodzi w momencie otrzymania przez Wnioskodawcę nagrody (w postaci kryptowalut)”.

O jakich „konkretnych giełdach służących do obrotu kryptowalutami” jest mowa w Pana wniosku?

Jeśli chodzi w tym pytaniu o nawiązanie do ustalenia wartości tokenów ze stanowiska do pytania nr 5, wartość tokenów może być w przybliżeniu ustalana na podstawie wartości notowanej na giełdzie (…), (…) oraz innych tego typu serwisach (giełdy typu (…), czyli scentralizowane giełdy do handlu kryptoaktywami mające administratora – najczęściej spółkę), jak również na giełdach typu (…), czyli zdecentralizowanych platformach do handlu kryptoaktywami, działających w sposób zautomatyzowany w oparciu o smart kontrakty bez konkretnego administratora giełdy.

Co należy rozumieć pod pojęciem „strony (…)”, co to za podmiot, czym się zajmuje?

Prawdopodobnie w pytaniu chodziło o stronę (…). Jest to strona internetowa, na której są publikowane m.in. aktualne ceny kryptoaktywów, w tym z ostatniej godziny, ostatnich 24h oraz 7 dni. Nie jest to żadna oficjalna strona kursowa przygotowana przez organy rządowe lub uprawnione organy, natomiast opiera się o informacje i doniesienia rynkowe.

Czy w związku z tym, że – jak Pan wskazał w uzupełnieniu wniosku:

zakończył Pan współpracę ze wskazaną we wniosku Spółką w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej; jeśli tak – proszę wskazać datę zakończenia tej współpracy?

Tak, data zakończenia współpracy ze Spółką w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę to 15 kwietnia 2026 r., a od 21 kwietnia 2026 r. Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz Spółki na podstawie umowy o pracę (ze względu na dostarczenie dokumentacji, rozpoczęcie świadczenia pracy na podstawie umowy o pracę zaczęło się później, tj. 21 kwietnia 2026 r.).

Czy tokeny przyznawane w ramach grantów są elementem świadczeń wynikających odpowiednio z:

-     Pana współpracy ze Spółką w ramach Pana działalności gospodarczej;

-     Pana pracy na rzecz Spółki w ramach umowy o pracę?

Tokeny w ramach grantów są przyznawane Wnioskodawcy jako czynnik motywacyjny poza standardowym wynagrodzeniem, co ma zachęcić Wnioskodawcę do lojalności wobec Spółki i utrzymania współpracy ze Spółką. Czyli przyznanie tokenów jest powiązane w jakimś stopniu ze stosunkiem podstawowym Wnioskodawcy ze Spółką (w ramach współpracy lub w ramach pracy), ale przyznanie tokenów następuje na podstawie odrębnych umów lub dokumentów nawiązujących do stosunku podstawowego, współpracy i lojalności Wnioskodawcy wobec Spółki. Natomiast co do prawnopodatkowej kwalifikacji świadczenia w formie tokenów, Wnioskodawca prosi o wykonanie analizy przez tut. Organ, żeby wydane stanowisko Organu podatkowego miało dla Wnioskodawcy walor ochronny, w sytuacji gdy Wnioskodawca dostosuje się do przedmiotowej interpretacji indywidualnej. Zatem Wnioskodawca bardzo prosi, aby wydane stanowisko w tym zakresie zostało wydane po analizie opisanych okoliczności faktycznych, które Wnioskodawca starał się przedstawić zgodnie z jego najlepszą wiedzą.

Czy w związku z zawarciem ze Spółką umowy o pracę przyznano Panu kolejne granty uprawniające do pozyskania tokenów?

W okresie obowiązywania umowy o pracę, tj. poczynając od dnia 21 kwietnia 2026r. i do dnia udzielenia odpowiedzi na wezwanie tut. Organu (28 maja 2026 r.) Wnioskodawcy nie przyznano kolejnych grantów uprawniających do pozyskania tokenów, co nie oznacza, że takie przyznanie tokenów nie nastąpi w przyszłości.

Pytania

1.  Czy w momencie zawarcia umowy lub uzyskania dokumentu, na podstawie których Wnioskodawca staje się uprawniony do uzyskiwania tokenów w ramach grantów 1-6 oraz przyszłych zbliżonych przedmiotowo grantów, na warunkach określonych w tych dokumentach, kiedy tokeny podlegają okresowemu vestingowi, po stronie Wnioskodawcy nie powstaje żaden przychód ani koszt uzyskania przychodu, a jest to neutralne podatkowo?

2.  Czy w momencie przekazywania (przyznania) Wnioskodawcy tokenów, na warunkach dotyczących grantów 1-6 oraz przyszłych zbliżonych przedmiotowo grantów, wobec okresowych ograniczeń związanych z dysponowaniem przez Wnioskodawcę tokenami (w szczególności lock up, transfer restrictions), po stronie Wnioskodawcy nie powstaje żaden przychód ani koszt uzyskania przychodu, a przekazanie tego typu tokenów jest neutralne podatkowo?

3.  Czy wobec przyznania Wnioskodawcy tokenów, na warunkach dotyczących grantów 1-6 oraz przyszłych zbliżonych przedmiotowo grantów, a następnie zniesienia ograniczeń do dysponowania tymi tokenami (kiedy będzie możliwość ich swobodnego transferu oraz zbycia) do powstania przychodu dojdzie dopiero w momencie odpłatnego zbycia tokenów, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

4.  W sytuacji uznania stanowiska dotyczącego pytania nr 3 za nieprawidłowe, czy wobec przyznania Wnioskodawcy tokenów, na warunkach dotyczących grantów 1-6 oraz przyszłych zbliżonych przedmiotowo grantów, do powstania przychodu dojdzie dopiero w momencie zniesienia wszystkich ograniczeń w dysponowaniu tokenami przez Wnioskodawcę (kiedy będzie możliwość ich swobodnego transferu oraz zbycia) oraz czy w tym momencie Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód związany z prowadzoną działalnością gospodarczą na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, od 16 kwietnia 2026 r. w związku z przyznaniem kolejnych grantów i wobec zawarcia umowy o pracę – przychód ze stosunku pracy na podstawie ustawy o PIT, a jednocześnie jest uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu związanego z nabyciem waluty wirtualnej na podstawie art. 22 ust. 1d pkt 1-2 w zw. z art. 22 ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

5.  Czy w modelu rozliczeń, o którym mowa w pytaniu nr 4, wartość tokenów na potrzeby dokonania rozliczeń podatkowych (ustalenia wysokości powstałego przychodu oraz kosztu uzyskania przychodu) należy ustalać w oparciu o średnią wartość tokenów z dnia zniesienia wszystkich ograniczeń do dysponowania tokenami przez Wnioskodawcę (kiedy będzie możliwość ich swobodnego transferu oraz zbycia), na odnośnych rynkach, w tym m.in. konkretnych giełdach służących do obrotu kryptowalutami lub na stronie (…)?

6.  W sytuacji podjęcia analizy w zakresie dokonywania rozliczeń podatkowych odpowiednio do stanowiska, o którym mowa w pytaniu nr 4 oraz pytaniu nr 5, czy w przypadku dalszego zbycia tokenów pozyskanych w ramach grantów 1-6 oraz przyszłych zbliżonych przedmiotowo grantów, podatek, o którym mowa w art. 30b ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 19% powstaje od różnicy wzrostu wartości tokenów w dniu ich zbycia, a wartością tokenów wykazanej przez Wnioskodawcę wobec nabycia tokenów?

Pytanie nr 4 wynika z uzupełnienia do wniosku.

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 1 – w momencie zawarcia umowy lub uzyskania dokumentu, na podstawie których Wnioskodawca staje się uprawniony do uzyskiwania tokenów w ramach grantów 1-6 oraz przyszłych zbliżonych przedmiotowo grantów, na warunkach określonych w tych dokumentach, kiedy tokeny podlegają okresowemu vestingowi, po stronie Wnioskodawcy nie powstaje żaden przychód ani koszt uzyskania przychodu, a jest to zdarzenie neutralne podatkowo.

Jak zostało to wskazane w opisie okoliczności faktycznych, tokeny nie są przyznawane Wnioskodawcy od razu, a przebywają w tzw. vestingu oraz są przydzielane w częściach w odpowiednich okresach czasowych.

„Vesting tokenów”, o którym mowa powyżej, oznacza opóźniony dostęp do dysponowania tokenami, „zamrażanie” tokenów na określony czas, często do momentu spełnienia określonych warunków.

W uzgodnieniach dotyczących przyznania tokenów w ramach grantów często uzależnia się przydzielenie kolejnej części tokenów w dalszych okresach od zachowania współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką. W razie przerwania współpracy Wnioskodawcy ze Spółką, jest ona uprawniona do odzyskania tokenów w części jeszcze nie przyznanej Wnioskodawcy, co oznacza, iż Wnioskodawca nie uzyska tych tokenów w kolejnych okresach, w których według umowy lub pisma miałoby dojść do ich przyznania.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, zawarcie umowy lub uzyskanie dokumentu, na podstawie których Wnioskodawca staje się uprawniony do uzyskiwania tokenów w ramach grantów 1-6 oraz przyszłych zbliżonych przedmiotowo grantów, nie odbywa/nie będzie się odbywać się jako forma wypłaty dodatkowego wynagrodzenia za świadczone usługi, tylko jest to deklaracja, w której dochodzi do zobowiązania się do przyznawania nagrody motywacyjnej wobec zachowania lojalności względem Spółki w określonym przedziale czasowym, a zatem nie powstaje w tym momencie świadczenie o definitywnym charakterze.

W przypadku tokenów w okresie tzw. vestingu nie jest możliwe dysponowanie nimi w sposób zbliżony do tego, kiedy tokeny wejdą do obiegu, a dodatkowo vesting często wykorzystuje się jako forma „rezerwacji” tokenów przed ich faktycznym przyznaniem odbiorcy.

Dodatkowo, w momencie zawarcia umowy lub uzyskania dokumentu, na podstawie których Wnioskodawca staje się uprawniony do uzyskiwania tokenów w ramach grantów 1-6 oraz przyszłych zbliżonych przedmiotowo grantów, nie jest możliwe określenie wartości tokenów, których nabycie miałoby nastąpić w przyszłości, a podanie w dokumentacji symbolicznych kwot związanych z nabyciem tokenów, po pierwsze, nie uwzględnia faktycznej wartości rynkowej tokenów (gdyż celem w tym przypadku nie jest faktyczna sprzedaż tokenów, tylko przekazanie tokenów Wnioskodawcy jako czynnika motywacyjnego do zachowania współpracy), a po drugie, nie jest odpowiednie do wydłużonego w czasie sposobu przekazywania tokenów. Nie można więc określić nawet potencjalnie wysokości przychodu z tego tytułu. Na moment zawarcia umowy lub uzyskania dokumentu nie jest pewne, czy Wnioskodawca uzyska tokeny, a także czy te tokeny będą mieć wartość, która pozwoli na ich wymianę na inne waluty wirtualne lub środki płatnicze.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, w momencie zawarcia umowy lub uzyskania dokumentu, na podstawie których Wnioskodawca staje się uprawniony do uzyskiwania tokenów w ramach grantów 1-6 oraz przyszłych zbliżonych przedmiotowo grantów, na warunkach określonych w tych dokumentach, kiedy tokeny podlegają okresowemu vestingowi, po stronie Wnioskodawcy nie powstaje żaden przychód ani koszt uzyskania przychodu, a jest to zdarzenie neutralne podatkowo.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 2 – w momencie przekazywania (przyznania) Wnioskodawcy tokenów, na warunkach dotyczących grantów 1-6 oraz przyszłych zbliżonych przedmiotowo grantów, wobec okresowych ograniczeń związanych z dysponowaniem przez Wnioskodawcę tokenami (w szczególności lock up, transfer restrictions), po stronie Wnioskodawcy nie powstaje żaden przychód ani koszt uzyskania przychodu, a przekazanie tego typu tokenów jest neutralne podatkowo.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż przekazanie Wnioskodawcy tokenów mających ograniczenia związane z dysponowaniem tymi tokenami (w szczególności lock up, transfer restrictions) powoduje, iż Wnioskodawca nie uzyskuje żadnej wartości ekonomicznej, gdyż nie jest w stanie uzyskać w zamian za te tokeny żadne wymierne świadczenie, w tym środki pieniężne, nie może także wykorzystać tokenów do polepszenia swojej sytuacji majątkowej i ekonomicznej.

Wnioskodawca także nie ma pewności, czy w momencie zniesienia ograniczeń związanych z dysponowaniem tokenami (kiedy będzie możliwość ich swobodnego transferu oraz zbycia), tokeny będą mieć jakąkolwiek wartość ekonomiczną. Będzie to możliwe do ustalenia dopiero w momencie ich odpłatnego zbycia.

Po drugie, w momencie przekazywania (przyznania) Wnioskodawcy tokenów, na warunkach dotyczących grantów 1-6 oraz przyszłych zbliżonych przedmiotowo grantów, nie jest możliwe określenie wartości tokenów na potrzeby rozpoznania przychodu. Podanie w dokumentacji symbolicznych kwot związanych z nabyciem tokenów, po pierwsze, nie uwzględnia faktycznej wartości rynkowej tokenów (gdyż celem w tym przypadku nie jest faktyczna sprzedaż tokenów, tylko przekazanie tokenów Wnioskodawcy jako czynnika motywacyjnego do zachowania współpracy), a po drugie, nie jest odpowiednie do wydłużonego w czasie sposobu przekazywania tokenów. Nie można więc określić nawet potencjalnie wysokości przychodu z tego tytułu.

Także ustawodawca nie wskazał sposobu przeliczenia wartości kryptowalut na walutę polską na wzór walut tradycyjnych.

Ustawa podatkowa nie daje bowiem odpowiedzi, w jaki sposób podatnik miałby obliczyć przychód z tytułu uzyskania waluty wirtualnej w przypadku gdy nie ma odniesienia się do środków płatniczych lub wymiernych korzyści. Podatnik, zwłaszcza w przypadku zobowiązań podatkowych powstających w wyniku zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.) musi natomiast znać zasady ustalania podstawy opodatkowania i zasady te powinny wynikać z ustawy podatkowej. Jeżeli podatnik dokonuje czynności, które są prawnie dozwolone i czynności te mogą skutkować powstaniem zobowiązania podatkowego, to do ustawodawcy należy określenie w ustawie wszystkich istotnych elementów konstrukcyjnych podatku umożliwiających obliczenie wysokości zobowiązania, a nie przybliżonej wysokości zobowiązania. Skoro w ustawie brak jest sposobu ustalenia przychodu w momencie otrzymania kryptowalut, to taki przychód powstanie dopiero w momencie kiedy przedmiotowe kryptowaluty zostaną wymienione na wymierne korzyści (np. środki pieniężne lub gdy dojdzie do zapłaty kryptowalutami za towary lub usługi) w odniesieniu do wartości, których Wnioskodawca będzie mógł ustalić realne przysporzenie (przychód), od którego należałoby odprowadzić podatek.

Jak wskazuje się w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 19 kwietnia 2023 r. o sygn. I SA/Kr 217/23: „Oznacza to, że przychód powstaje jedynie w przypadku otrzymania przez podatnika rzeczywistego przysporzenia majątkowego. Takie przysporzenie Wnioskodawca może uzyskać niewątpliwie w momencie gdy otrzyma w zamian za walutę wirtualną (kryptowalutę) walutę tradycyjną, także towar lub usługę, której realną wartość (tj. wartość w walucie tradycyjnej) na moment zawarcia transakcji można określić… Jak wynika bowiem, ze stanowiska Urzędu Komisji Nadzoru Finansowego w sprawie wydawania i obrotu kryptowalutami z 1.12. 2020 r. w sprawie „walut wirtualnych” waluty wirtualne nie są prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, nie są zatem pieniądzem tradycyjnym, a z uwagi na brak punktu odniesienia nie istnieje też możliwość określenia wartości pieniężnej walut wirtualnych w momencie ich zamiany, tj. określenia wartości waluty wirtualnej wyrażonej w walucie tradycyjnej. Dlatego zasadnie wskazano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, że przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.f. powstanie jedynie przy zamianie waluty wirtualnej (krytptowaluty) na walutę tradycyjną, a także na towar lub usługę. W takim przypadku istnieje bowiem punkt odniesienia pozwalający określić wartość waluty wirtualnej w walucie tradycyjnej. W ocenie sądu, tak rozumiane przysporzenie w przypadku otrzymania kryptowalut nie wystąpi. Kryptowaluty nie są pieniądzem tradycyjnym, a ustawa podatkowa nie określa metody przeliczenia poszczególnych kryptowalut na pieniądz tradycyjny, nie jest zatem możliwe określenie wartości pieniężnej przysporzenia. Natomiast w przypadku, gdy w związku z otrzymaniem kryptowaluty podatnik nie otrzymuje wartości pieniężnych lub też nie dokonuje zapłaty kryptowalutą za towar bądź usługę, transakcja taka jest neutralna podatkowo, nie kreuje bowiem przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych”.

Powyższe podejście bazuje na ugruntowanej linii orzeczniczej, wynikającej także z wyroków sądów administracyjnych o sygn. I SA/Gd 919/24, III SA/Wa 178/24, I SA/Wr 413/23, I SA/Wr 559/25.

W związku z powyższym, biorąc pod uwagę zarówno to, iż przekazanie Wnioskodawcy tokenów mających ograniczenia związane z dysponowaniem tymi tokenami (w szczególności lock up, transfer restrictions) powoduje, iż Wnioskodawca nie uzyskuje żadnej wartości ekonomicznej, gdyż nie jest w stanie uzyskać w zamian za te tokeny żadne wymierne świadczenie, w tym środki pieniężne, nie może także wykorzystać tokenów do polepszenia swojej sytuacji majątkowej i ekonomicznej, ani nie ma pewności czy w momencie zniesienia ograniczeń związanych z dysponowaniem tokenami (kiedy będzie możliwość ich swobodnego transferu oraz zbycia), tokeny będą mieć jakąkolwiek wartość ekonomiczną, jak również to, że odpowiednio do przepisów podatkowych, w związku z otrzymaniem kryptowaluty podatnik nie otrzymuje wartości pieniężnych lub też nie dokonuje zapłaty kryptowalutą za towar bądź usługę, w ocenie Wnioskodawcy w momencie przekazywania (przyznania) Wnioskodawcy tokenów, na warunkach dotyczących grantów 1-6 oraz przyszłych zbliżonych przedmiotowo grantów, wobec okresowych ograniczeń związanych z dysponowaniem przez Wnioskodawcę tokenami (w szczególności lock up, transfer restrictions), po stronie Wnioskodawcy nie powstaje żaden przychód ani koszt uzyskania przychodu, a przekazanie tego typu tokenów jest neutralne podatkowo.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 3 – wobec przyznania Wnioskodawcy tokenów, na warunkach dotyczących grantów 1-6 oraz przyszłych zbliżonych przedmiotowo grantów, a następnie zniesienia ograniczeń do dysponowania tymi tokenami (kiedy będzie możliwość ich swobodnego transferu oraz zbycia) do powstania przychodu dojdzie dopiero w momencie odpłatnego zbycia tokenów, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Identyczna sprawa była przedmiotem rozstrzygnięcia tut. Organu oraz dotyczyła przyznania tokenów RTU, o których mowa również w niniejszym wniosku. W interpretacji indywidualnej z dnia 24 marca 2022 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.429.2020.10.AK Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy w części dotyczącej momentu powstania przychodu w związku z nabyciem RTU, a następnie ich przekształcenia w Vesting RTU oraz odstąpił od uzasadnienia stanowiska. Wnioskodawca we wniosku uzasadniał, że:

·      „Analizując drugi etap związany z uczestnictwem Wnioskodawcy należy stwierdzić, że na tym etapie również nie dojdzie do powstania przychodu. Zmiana RTU w Vesting RTU (a następnie w tokeny ...) jest, w ocenie Wnioskodawcy, również neutralna – stanowi ona jedynie zamianę, w wyniku której Wnioskodawca przestanie posiadać RTU, a zacznie posiadać tokeny” oraz

·      Analizując trzeci etap, tj. zbycie tokenów należy stwierdzić, że to na tym etapie dojdzie do powstania przychodu. W stanie faktycznym Wnioskodawca poprzez skomplikowany system uzyska de facto tokeny ... przy pomocy RTU. W związku z tym, że tokeny te stanowić będą walutę wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o UPP, toteż przysporzenie związane z uzyskanymi tokenami zostanie uzyskane dopiero z chwilą ich odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 17 ust. 1f ustawy o PIT.

Bowiem dopiero odpłatne zbycie waluty wirtualnej rozumianej jako wymiana tej waluty na prawny środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub uregulowanie innych zobowiązań walutą wirtualną:

-     pozwoli wskazać wymierną korzyść dla Wnioskodawcy dającą się wyrazić kwotowo;

-     będzie stanowić trwałe, definitywne i bezwarunkowe przysporzenie dla Wnioskodawcy.

Uznanie tego momentu za moment uzyskania przychodu pozwala ponadto zakwalifikować ten przychód do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, tj. do przychodów z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych. Zgodnie zaś z konkretyzacją ww. artykułu, wyrażoną w art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT, do powstania przychodu dojdzie w momencie odpłatnego zbycia waluty wirtualnej.

Reasumując zatem, zdaniem Wnioskodawcy, nabycie przez Niego RTU, a następnie ich przekształcenie w Vesting RTU (a w konsekwencji w tokeny Spółki) będzie neutralne podatkowo, zaś do powstania przychodu dojdzie dopiero w momencie zbycia tokenów, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT”.

Ze względu na zbliżoną problematykę, w ocenie Wnioskodawcy powyższe podejście powinno być zastosowane także w jego sytuacji, tym bardziej, że w niniejszym wniosku również się pojawiają tokeny RTU oraz Vesting RTU.

Znajduje to także oparcie w aktualnej linii orzeczniczej sądów administracyjnych.

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 grudnia 2023 r. o sygn. I SA/Wr 413/23 wskazuje się, iż: „Tym samym w przedstawionym przez wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym momentem powstania przychodu z nagród będzie – w ocenie Sądu – moment zbycia kryptowaluty w zamian za przyjęte w obrocie środki płatnicze, kiedy to podatnik otrzymuje określone wartości pieniężne lub też moment zapłaty kryptowalutą za towar bądź usługę, kiedy dochodzi do realnego przysporzenia w majątku podatnika, wyrażonego w walucie tradycyjnej. Natomiast w przypadku, gdy w związku z otrzymaniem kryptowaluty w ramach nagrody podatnik nie otrzymuje wartości pieniężnych lub też nie dokonuje zapłaty kryptowalutą za towar bądź usługę, lub praw majątkowych, to transakcja taka jest neutralna podatkowo i nie kreuje przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych”.

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 25 marca 2025 r. o sygn. I SA/Gd 919/24, odnoszącym się także do wyroków w sprawie III SA/Wa 178/24 czy I SA/Wr 413/23, w zbliżonej sytuacji pozyskania walut wirtualnych, sąd administracyjny wskazał, że:

·      „Zdaniem Sądu wymierna korzyść i realna wartość kryptowalut, od której skarżąca będzie w stanie obliczyć przychód na gruncie ustawy o CIT i tym samym podatek dochodowy do zapłaty, powstanie dopiero w momencie dalszego zbycia kryptowalut (pozyskanych w ramach prowizji), a do tego momentu (ze względu na specyfikę czynności, związanej z wymianą walut wirtualnych od których pobierana jest prowizja) nie można mówić, iż skarżąca otrzymała jakiekolwiek wymierne przysporzenie majątkowe, dające się wyrazić w walucie tradycyjnej, co wiązałoby się z powstaniem przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, a wartość waluty wirtualnej w środkach tradycyjnych, ustalona przez inne podmioty na potrzeby ich doraźnej transakcji wymiany walut wirtualnych nie może być miernikiem wartości dla walut wirtualnych otrzymanych przez skarżącą w ramach prowizji, gdyż w tego typu transakcjach wymiany zazwyczaj waluta wirtualna jest zbywana po cenach wyższych od ceny rynkowej lub nabywana po cenie niższej od rynkowej. Należy bowiem pamiętać, że w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest analogicznej regulacji w zakresie ustalenia kursu walut wirtualnych na wzór walut tradycyjnych pozwalającej na ustalenie przychodu w momencie otrzymania kryptowalut, co jest podkreślane również w orzecznictwie sądowoadministracyjnym.

·      Skoro więc w ustawie brak jest sposobu ustalenia przychodu w momencie otrzymania kryptowalut, to należy uznać, że taki przychód powstanie dopiero w momencie kiedy przedmiotowe kryptowaluty zostaną wymienione na wymierne korzyści (np. środki pieniężne lub gdy dojdzie do zapłaty kryptowalutami za towary lub usługi) w odniesieniu do wartości, których skarżący będzie mógł ustalić realne przysporzenie (przychód), od którego należałoby odprowadzić podatek. Jak słusznie zwróciła uwagę strona skarżąca – powyższe stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Nawet jeśli uznać, że orzeczenia te dotyczą ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to przedstawione tam argumenty znajdą zastosowanie również w przypadku stosowania oraz wykładni ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zwrócić przy tym należy uwagę przede wszystkim na wyroki w sprawie III SA/Wa 178/24 czy I SA/Wr 413/23.

·      Zatem w momencie otrzymania walut wirtualnych w ramach prowizji transakcja ta będzie „neutralna podatkowo”, tj. nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a w związku z tym także koszt uzyskania przychodu z tytułu nabycia walut wirtualnych, a rozpoznanie przychodu nastąpi dopiero w momencie dalszego zbycia walut wirtualnych otrzymanych w ramach prowizji.

Co prawda, powyższy wyrok odnosi się do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to jednak ze względu na zbliżone regulacje w zakresie obrotu walutami wirtualnymi obu ustaw o podatku dochodowym, często, orzecznictwo jest wykorzystywane na potrzeby wykładni przepisów obu ustaw, także przez sądy administracyjne.

Do momentu zbycia tokenów, po stronie Wnioskodawcy nie powstaje żadna wymierna korzyść.

Podanie w dokumentacji symbolicznych kwot związanych z nabyciem tokenów, po pierwsze, nie uwzględnia faktycznej wartości rynkowej tokenów (gdyż celem w tym przypadku nie jest faktyczna sprzedaż tokenów, tylko przekazanie tokenów Wnioskodawcy jako czynnika motywacyjnego do zachowania współpracy), a po drugie, nie jest odpowiednie do wydłużonego w czasie sposobu przekazywania tokenów. Nie można więc określić nawet potencjalnie wysokości przychodu z tego tytułu. Na moment zawarcia umowy lub uzyskania dokumentu oraz przekazania tokenów nie jest pewne czy te tokeny będą mieć wartość która pozwoli na ich wymianę na inne waluty wirtualne lub środki płatnicze.

Także, wartym uwagi jest to, iż w uzgodnieniach dotyczących przyznania tokenów w ramach grantów często uzależnia się przydzielenie kolejnej części tokenów w dalszych okresach od zachowania współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką. W razie przerwania współpracy Wnioskodawcy ze Spółką, jest ona uprawniona do odzyskania tokenów w części jeszcze nie przyznanej Wnioskodawcy, co oznacza, iż Wnioskodawca nie uzyska tych tokenów w kolejnych okresach, w których według umowy miałoby dojść do ich przyznania. Sugeruje to, iż przyznanie tokenów nie ma charakteru dodatkowego wynagrodzenia za świadczenie usług, tylko nagrodą za zachowanie lojalności wobec Spółki.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, zawarcie umowy lub uzyskanie dokumentu, na podstawie których dochodzi do przyznania Wnioskodawcy tokenów, na warunkach dotyczących grantów 1-6 oraz przyszłych zbliżonych przedmiotowo grantów, a następnie zniesienia ograniczeń do dysponowania tymi tokenami (kiedy będzie możliwość ich swobodnego transferu oraz zbycia) nie odbywa się jako forma wypłaty dodatkowego wynagrodzenia za świadczone usługi, tylko jest to deklaracja, w której dochodzi do zobowiązania się do przyznawania nagrody motywacyjnej wobec zachowania lojalności względem Spółki w określonym przedziale czasowym, a zatem przydzielenie tokenów nie ma charakteru wypłaty wynagrodzenia.

W nawiązaniu do powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, wobec przyznania Wnioskodawcy tokenów, na warunkach dotyczących grantów 1-6 oraz przyszłych zbliżonych przedmiotowo grantów, a następnie zniesienia ograniczeń do dysponowania tymi tokenami (kiedy będzie możliwość ich swobodnego transferu oraz zbycia) do powstania przychodu dojdzie dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych tokenów, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem dopiero w tym momencie Wnioskodawca będzie w stanie rozpoznać wymierną korzyść ekonomiczną podlegającą opodatkowaniu.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 4 – w sytuacji uznania stanowiska dotyczącego pytania nr. 3 za nieprawidłowe, w ocenie Wnioskodawcy wobec przyznania Wnioskodawcy tokenów, na warunkach dotyczących grantów 1-6 oraz przyszłych zbliżonych przedmiotowo grantów, do powstania przychodu dojdzie dopiero w momencie zniesienia wszystkich ograniczeń w dysponowaniu tokenami przez Wnioskodawcę (kiedy będzie możliwość ich swobodnego transferu oraz zbycia) oraz w ocenie Wnioskodawcy w tym momencie Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód związany z prowadzoną działalnością gospodarczą na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, od 16 kwietnia 2026r. w związku z przyznaniem kolejnych grantów i wobec zawarcia umowy o pracę – przychód ze stosunku pracy na podstawie ustawy o PIT, a jednocześnie jest uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu związanego z nabyciem waluty wirtualnej na podstawie art. 22 ust. 1d pkt 1-2 w zw. z art. 22 ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W pierwszej kolejności, Wnioskodawca uważa, iż wobec przyznania Wnioskodawcy tokenów, na warunkach dotyczących grantów 1-6 oraz przyszłych zbliżonych przedmiotowo grantów, do powstania przychodu dojdzie dopiero w momencie zniesienia wszystkich ograniczeń w dysponowaniu tokenami przez Wnioskodawcę (kiedy będzie możliwość ich swobodnego transferu oraz zbycia).

Przekazanie Wnioskodawcy tokenów mających ograniczenia związane z dysponowaniem tymi tokenami (w szczególności lock up, transfer restrictions) powoduje, iż Wnioskodawca nie uzyskuje żadnej wartości ekonomicznej, gdyż nie jest w stanie uzyskać w zamian za te tokeny żadne wymierne świadczenie, w tym środki pieniężne, nie może także wykorzystać tokenów do polepszenia swojej sytuacji majątkowej i ekonomicznej.

Wnioskodawca także nie ma pewności, czy w momencie zniesienia ograniczeń związanych z dysponowaniem tokenami (kiedy będzie możliwość ich swobodnego transferu oraz zbycia), tokeny będą mieć jakąkolwiek wartość ekonomiczną. Dlatego o uzyskaniu ekonomicznej korzyści można mówić dopiero w momencie zniesienia wszystkich ograniczeń w dysponowaniu tokenami przez Wnioskodawcę (kiedy będzie możliwość ich swobodnego transferu oraz zbycia).

W sytuacji, w której dojdzie do uznania, iż w momencie zniesienia wszystkich ograniczeń w dysponowaniu tokenami przez Wnioskodawcę (kiedy będzie możliwość ich swobodnego transferu oraz zbycia) po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód, to w ocenie Wnioskodawcy w tym momencie Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód związany z prowadzoną działalnością gospodarczą na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (w odniesieniu do grantów 1-6), a jednocześnie jest uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu związanego z nabyciem waluty wirtualnej na podstawie art. 22 ust. 1d pkt 1-2 w zw. z art. 22 ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Czyli, także przyznanie tokenów po 16 kwietnia 2026 r. i zniesienie wszystkich ograniczeń w dysponowaniu tokenami przez Wnioskodawcę po tej dacie, a odnoszących się do grantów 1-6, jako przyznanych w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, należy rozliczyć jako przychód związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Natomiast przyznanie grantów po 16 kwietnia 2026 r., w momencie zniesienia wszystkich ograniczeń w dysponowaniu tokenami przez Wnioskodawcę (kiedy będzie możliwość ich swobodnego transferu oraz zbycia) po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód, w ocenie Wnioskodawcy wobec zawarcia umowy o pracę – przychód ze stosunku pracy na podstawie ustawy o PIT, a jednocześnie Wnioskodawca jest uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu związanego z nabyciem waluty wirtualnej na podstawie art. 22 ust. 1d pkt 1-2 w zw. z art. 22 ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazuje się w piśmie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 listopada 2023 r. o sygn. 0112-KDIL2-2.4011.651.2023.1.WS: „I tak, wykonanie przez Pana usługi na rzecz kontrahenta będzie skutkować powstaniem po Pana stronie przychodu z działalności gospodarczej. Przychodem tym będzie wynagrodzenie należne Panu z tytułu wykonania usługi – określone na wystawianej przez Pana fakturze. Dla rozpoznania tego przychodu nie ma przy tym znaczenia, czy wynagrodzenie to zostało przez Pana faktycznie otrzymane ani w jakiej formie Pan je otrzyma. Przychodami z działalności gospodarczej są bowiem przychody należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane (art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W przypadku wybrania dla przychodów z działalności gospodarczej opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, przychody te będą podlegały opodatkowaniu według właściwej stawki ryczałtu… Jeśli natomiast chodzi o skutki podatkowe uzyskania przez Pana waluty wirtualnej – jako formy uregulowania należnego Panu wynagrodzenia za usługi, to będzie ono rozliczane w odrębnym trybie – art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskanie przez Pana waluty wirtualnej będzie miało charakter jej odpłatnego nabycia. Pana wydatkiem bezpośrednio poniesionym na nabycie waluty wirtualnej będzie wartość wierzytelności, którą uznał Pan za uregulowaną w wyniku uzyskania waluty wirtualnej, a więc – wartość Pana wynagrodzenia należnego z tytułu zrealizowanych usług. Wartość ta będzie Pana kosztem uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej, o którym mowa w art. 22 ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszt ten będzie potrącalny w tym roku podatkowym, w którym został poniesiony, z zastrzeżeniem sytuacji powstania w danym roku podatkowym nadwyżki kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej nad przychodami z tego tytułu, o której mowa w art. 22 ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji uznania, iż przyznanie Wnioskodawcy tokenów następuje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i świadczeniem usług wobec Spółki, a od 16 kwietnia 2026 r. w związku ze świadczeniem pracy na podstawie umowy o pracę, właściwym będzie ww. podejście.

Rozpoznanie kosztu uzyskania przychodu związanego z nabyciem walut wirtualnych w tym przypadku pozwoli na uniknięcie podwójnego opodatkowania tej samej wartości. Dodatkowo, jest to powszechnie stosowana konstrukcja transakcji barterowej, pozwalająca na rozliczenie zapłaty za towary lub usługi w innych aktywach (świadczeniach) niż środki pieniężne.

W związku z powyższym, w sytuacji uznania stanowiska dotyczącego pytania nr 3 za nieprawidłowe, w ocenie Wnioskodawcy wobec przyznania Wnioskodawcy tokenów, na warunkach dotyczących grantów 1-6 oraz przyszłych zbliżonych przedmiotowo grantów, do powstania przychodu dojdzie dopiero w momencie zniesienia wszystkich ograniczeń w dysponowaniu tokenami przez Wnioskodawcę (kiedy będzie możliwość ich swobodnego transferu oraz zbycia) oraz w ocenie Wnioskodawcy w tym momencie Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód związany z prowadzoną działalnością gospodarczą na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, od 16 kwietnia 2026 r. w związku z przyznaniem kolejnych grantów i wobec zawarcia umowy o pracę – przychód ze stosunku pracy na podstawie ustawy o PIT, a jednocześnie jest uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu związanego z nabyciem waluty wirtualnej na podstawie art. 22 ust. 1d pkt 1-2 w zw. z art. 22 ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 5 – w modelu rozliczeń, o którym mowa w pytaniu nr 4, wartość tokenów na potrzeby dokonania rozliczeń podatkowych (ustalenia wysokości powstałego przychodu oraz kosztu uzyskania przychodu) należy ustalać w oparciu o średnią wartość tokenów z dnia zniesienia wszystkich ograniczeń do dysponowania tokenami przez Wnioskodawcę (kiedy będzie możliwość ich swobodnego transferu oraz zbycia), na odnośnych rynkach, w tym m.in. konkretnych giełdach służących do obrotu kryptowalutami lub na stronie (…).

W ocenie Wnioskodawcy do ustalenia wartości tokenów w analizowanych przypadkach ważny jest moment zniesienia wszystkich ograniczeń do dysponowania tokenami przez Wnioskodawcę (kiedy będzie możliwość ich swobodnego transferu oraz zbycia), gdyż tylko od tego momentu Wnioskodawca będzie w stanie oceniać tokeny z perspektywy ekonomicznego składnika majątku i będzie mógł je realnie sprzedać.

W nawiązaniu do pisma Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 stycznia 2020 r. znak: 0113-KDIPT2-3.4011.549.2019.3.PR: „Jednocześnie, na wystawionej przez siebie fakturze jako sposób zapłaty Wnioskodawca wskaże „barter” lub „kompensata” (lub podobne oznaczenie, w zależności od możliwości wskazanych w programie do wystawiania faktur), a w uwagach dodatkowych wskaże dokładną ilość kryptowaluty lub Kryptowaluty XYZ, jaka ma zostać przelana i adres Jego indywidualnego portfela kryptowalutowego. Jednocześnie, istnieją strony internetowe takie jak np. (…) lub (…), na których możliwe jest ustalenie aktualnej średniej ceny danej kryptowaluty. Strony te „zbierają” informacje w czasie rzeczywistym o kursie danej waluty na największych giełdach i ustalają średnią cenę danej kryptowaluty. Strony te są niezależne od Wnioskodawcy, a publikowane przez nie dane odzwierciedlają rynkowy i aktualny średni kurs na danej kryptowalucie (możliwa jest także analiza kursów historycznych). Jednocześnie kurs taki prezentowany jest jedynie w referencji do innych kryptowalut (głównie (…) lub (…)) lub walut obcych, takich jak dolar, euro lub juan. W odniesieniu do Kryptowaluty XYZ nie jest publikowany kurs tej waluty w stosunku do złotówki. Jedynie kursy nielicznych kryptowalut są prezentowane w parze do złotówki (np. BTC/PLN, LTC/PLN).

W ocenie Wnioskodawcy, skorzystanie z ww. stron jest najbardziej miarodajną i rzetelną możliwością ustalenia aktualnego kursu danej kryptowaluty w sytuacji, w której dokonuje On zamiany jednej kryptowaluty na inną. W ocenie Wnioskodawcy, w opisywanej sytuacji, powinien On ustalić wartość przyznanego mu dodatkowego wynagrodzenia w oparciu o ceny rynkowe Kryptowaluty XYZ. W celu ustalenia wartości rynkowej otrzymanego dodatkowego wynagrodzenia określonego w Kryptowalucie, Wnioskodawca powinien zweryfikować średni kurs Kryptowaluty XYZ na stronie (…), (…) lub innej stronie tego typu w dacie uzyskania przychodu w referencji do jednej z walut obcych (np. USD).

Przy czym, Wnioskodawca w przypadku wielokrotnego uzyskania dodatkowego wynagrodzenia każdorazowo będzie korzystał z takich samych zasad. Tak ustalona wartość stanowić będzie przychód Wnioskodawcy wskazany na fakturze jako wartość netto świadczonych przez Niego usług.

Jednocześnie, w celu przeliczenia ww. dodatkowego wynagrodzenia na złote polskie Wnioskodawca będzie zobowiązany zastosować kurs, o którym mowa w art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. kurs średni danej waluty obcej ogłoszony przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Ustalenie przychodu w walucie polskiej będzie więc przebiegało dwustopniowo – tj. najpierw poprzez ustalenie wartości kryptowaluty XYZ do waluty tradycyjnej (np. USD/EUR) i następnie poprzez przeliczenie do PLN z uwzględnieniem art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy w opisywanym zakresie jest tożsame ze stanowiskiem zaakceptowanym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 14 maja 2018 r. znak: 0113-KDIPT2-1.4011.195.2018.2.MD”.

Zatem, w modelu rozliczeń o którym mowa w pytaniu nr 4, wartość tokenów na potrzeby dokonania rozliczeń podatkowych należy ustalać w oparciu o średnią wartość tokenów z dnia zniesienia wszystkich ograniczeń do dysponowania tokenami przez Wnioskodawcę (kiedy będzie możliwość ich swobodnego transferu oraz zbycia), na odnośnych rynkach, w tym m. in. konkretnych giełdach służących do obrotu kryptowalutami lub na stronie (…) w następujący sposób:

1)  Wnioskodawcy przyznaje się tokeny na warunkach dotyczących grantów 1-6 lub przyszłych zbliżonych przedmiotowo grantów oraz Wnioskodawca oczekuje na zniesienie wszystkich ograniczeń do dysponowania tokenami (kiedy będzie możliwość ich swobodnego transferu oraz zbycia);

2)  następnie, Wnioskodawca weryfikuje średni kurs tokenów z dnia zniesienia wszystkich ograniczeń do dysponowania tokenami przez Wnioskodawcę (kiedy będzie możliwość ich swobodnego transferu oraz zbycia), na odnośnych rynkach, w tym m.in. konkretnych giełdach służących do obrotu kryptowalutami lub na stronie (…) w referencji do PLN lub walut zagranicznych;

3)  w razie potrzeby przeliczenia waluty zagranicznej na złote polskie Wnioskodawca zastosuje kurs, o którym mowa w art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. kurs średni danej waluty obcej ogłoszony przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu;

4)  tak ustalona wartość stanowić będzie przychód Wnioskodawcy z prowadzenia działalności gospodarczej, a jednocześnie będzie kosztem nabycia waluty wirtualnej jak zostało to opisane w treści wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 6 – w sytuacji podjęcia analizy w zakresie dokonywania rozliczeń podatkowych odpowiednio do stanowiska, o którym mowa w pytaniu nr 4 oraz pytaniu nr 5, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku dalszego zbycia tokenów pozyskanych w ramach grantów 1-6 oraz przyszłych zbliżonych przedmiotowo grantów, podatek, o którym mowa w art. 30b ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 19% powstaje od różnicy wzrostu wartości tokenów w dniu ich zbycia, a wartością tokenów wykazanej przez Wnioskodawcę wobec nabycia tokenów.

W sytuacji nabycia walut wirtualnych ze zdarzeń, o których mowa w treści wniosku (grantów), dochodzi do rozpoznania przychodu odpowiednio do opisanych zasad, a jednocześnie Wnioskodawca ma prawo rozpoznać koszt uzyskania przychodu z art. 22 ust. 14 ustawy o PIT.

Wobec tego, w sytuacji, jeśli wartość ekonomiczna otrzymanej waluty wirtualnej wzrasta w odniesieniu do wartości tej waluty wirtualnej z momentu jej nabycia, podatek w wysokości 19% powstaje od różnicy wzrostu wartości waluty wirtualnej w dniu jej zbycia, a wartością waluty wirtualnej wykazanej przez Wnioskodawcę wobec nabycia waluty wirtualnej.

Przykładowo, w sytuacji przyznania tokenów oraz wobec braku ograniczeń w dysponowaniu tymi tokenami, ze względu na rozpoznanie kosztu nabycia walut wirtualnych z art. 22 ust. 14 ustawy o PIT, podatek w wysokości 19% powstanie jedynie w sytuacji odpłatnego zbycia posiadanych walut wirtualnych za cenę wyższą, niż rozpoznana wartość w momencie otrzymania walut wirtualnych.

Oznacza to, że do zapłaty podatku dojdzie wobec wzrostu kursu i wartości rynkowej danej waluty wirtualnej w momencie jej zbycia, w przeciwnym razie dochodziłoby do podwójnego opodatkowania tej samej kwoty, jak również do regulowania zobowiązań podatkowych od przychodu, a nie od dochodu.

Zatem, w przypadku dalszego zbycia waluty wirtualnej pozyskanej ze zdarzeń opisanych w treści wniosku (grantów), podatek, o którym mowa w art. 30b ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 19% powstaje od różnicy wzrostu wartości waluty wirtualnej w dniu jej zbycia, a wartością waluty wirtualnej wykazanej przez Wnioskodawcę wobec nabycia waluty wirtualnej ze zdarzeń opisanych w treści wniosku.

Stanowisko do pytania nr 4 wynika z uzupełnienia do wniosku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:

-     prawidłowe w zakresie pytania nr 1,

-     nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Z tego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ogólne wyjaśnienie pojęcia przychodu zawiera art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia oraz świadczenia w naturze otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu – przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zasady ustalania wartości świadczeń w naturze, innych nieodpłatnych świadczeń i świadczeń częściowo odpłatnych regulują art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zasadę powszechności opodatkowania. Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada przy tym zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych w oparciu o system przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów. Ustawodawca tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń na podstawie kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania, uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł przychodów.

W myśl art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – źródłem przychodów jest m.in.:

-     stosunek pracy (pkt 1),

-     pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3) oraz

-     kapitały pieniężne i prawa majątkowe (pkt 7).

Zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 17 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis art. 17 ust. 1g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Wymiana między walutami wirtualnymi – niezależnie od miejsca dokonywania – jest obojętna podatkowo.

Według art. 5a pkt 33a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Pojęcie „waluta wirtualna” zostało zdefiniowane w art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 644):

W świetle tych przepisów przychody z obrotu walutami wirtualnymi stanowią przychód z kapitałów pieniężnych w myśl art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższą zasadę stosuje się również do przychodów uzyskanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, z wyjątkiem działalności, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, zaliczanej do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Innymi słowy, nie ma znaczenia, czy odpłatne zbycie walut wirtualnych następuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czy poza taką działalnością. Co od zasady przychody z tego tytułu są zaliczane do źródła przychodów „kapitały pieniężne”. Wyjątek od tej zasady stanowią przychody z działalności określonej w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, które to przychody stanowią przychody z działalności gospodarczej, czyli ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest świadczenie usług konsultingowych związanych z tworzeniem oprogramowania. Jednym z Pana kontrahentów w zakresie usług konsultingowych jest spółka ze Stanów Zjednoczonych (dalej: Spółka). Na podstawie umowy świadczy Pan na rzecz tej Spółki usługi konsultingowe związane z tworzeniem oprogramowania oraz otrzymuje wynagrodzenie regulowane w tradycyjnych środkach płatniczych. Poza standardowym wynagrodzeniem oraz jako czynnik motywacyjny Spółka przyznała Panu 6 grantów uprawniających końcowo do pozyskania tokenów. Zostało to wykonane w ramach tzw. token incentives, czyli zachęty w postaci tokenów do angażowania się i uczestnictwa w projektach wspieranych przez Spółkę oraz współpracy ze Spółką. W przypadku każdego z grantów określone zostały warunki otrzymania tokenów, które opisał Pan szczegółowo we wniosku i jego uzupełnieniu. Tokeny przyznawane w ramach programu motywacyjnego, w zależności od grantu, podlegają: vestingowi, co oznacza opóźniony dostęp do dysponowania tokenami, „zamrażanie” tokenów na określony czas, często do momentu spełnienia określonych warunków; lock-upowi, czyli czasowemu ograniczeniu ich transferu; transfer Restrictions, czyli czasowemu ograniczeniu podlegają transakcje z tokenami, w tym nie można ich przenosić, zastawiać, sprzedawać ani w inny sposób zbywać przyznanych tokenów. Ponadto Spółka może również wprowadzić ograniczenia w dysponowaniu tokenami, w tym przez ich umieszczenie na portfelu powierniczym. Przerwanie Pana współpracy ze Spółką oznacza, że nie uzyska Pan tokenów w kolejnych okresach, w których według ustaleń miałoby dojść do ich przyznania. Po przekazaniu Panu tokenów i zniesieniu ograniczeń w dysponowaniu tokenami, znajdują się one na portfelu na platformie (…), z poziomu której może Pan transferować tokeny na dalsze portfele celem ich wymiany. Wymienił Pan część przyznanych tokenów na inne kryptowaluty, w tym kryptowalutę USDC, a także planuje wymianę tokenów i kryptowalut na środki płatnicze. Tokeny spełniają definicję „waluty wirtualnej” zawartej w ustawie o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu. Nie świadczy Pan usług, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 tej ustawy. Posiadacze tokenów nie mają żadnych praw własności, takich jak prawa głosu ani możliwości powoływania członków zarządu lub kierownictwa spółki lub wywierania na nich wpływu.

W uzupełnieniu do wniosku wskazał Pan, że 15 kwietnia 2026 r. zakończył Pan współpracę ze Spółką w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a od 21 kwietnia 2026 r. świadczy Pan usługi na rzecz Spółki na podstawie umowy o pracę.

Na podstawie przedstawionego opisu sprawy zauważam, że w momencie zawarcia umowy lub uzyskania dokumentu, na podstawie których staje się Pan uprawniony do uzyskiwania tokenów w ramach grantów 1-6 oraz przyszłych zbliżonych przedmiotowo grantów, na warunkach określonych w tych dokumentach, kiedy tokeny podlegają okresowemu vestingowi – po Pana stronie nie powstaje żaden przychód. Jak wynika z wniosku, tokeny są uzależnione od statusu Pana współpracy ze Spółką, a przerwanie tej współpracy oznacza, że nie uzyska Pan tokenów w kolejnych okresach, w których według ustaleń miałoby dojść do ich przyznania.

Przychód po Pana stronie powstaje natomiast w momencie przekazywania (przyznania) Panu tokenów, na warunkach wskazanych we wniosku. Nabywa Pan wówczas tokeny za symboliczną kwotę, a więc poniżej ich wartości rynkowej.

We wniosku wskazał Pan, że tokeny są przyznawane Panu jako czynnik motywacyjny poza standardowym wynagrodzeniem, co ma zachęcić Pana do lojalności wobec Spółki i utrzymania współpracy ze Spółką. Jak Pan wskazał, przyznanie tokenów następuje na podstawie odrębnych umów lub dokumentów nawiązujących do stosunku podstawowego, współpracy i lojalności Pana wobec Spółki, czyli przyznanie tokenów jest powiązane ze stosunkiem podstawowym Pana ze Spółką (w ramach współpracy lub w ramach pracy).

Dlatego też w przyznanie Panu tokenów odnoszących się do grantów 1-6, jako przyznanych w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, należy rozliczyć jako przychód związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zatem przychód z tego tytułu powinien zostać zakwalifikowany do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wartość tego przychodu należy natomiast określić na podstawie art. 11 ust. 2-2b w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 8 tej ustawy.

Natomiast przyznanie Panu tokenów odnoszących się do grantów 1-6, jako przyznanych w trakcie łączącego Pana ze Spółką stosunku pracy, należy rozliczyć jako przychód ze stosunku pracy. Wartość tego przychodu należy natomiast określić na podstawie art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wartość tego przychodu należy określić na podstawie art. 11 ust. 2a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia (przyznania), a zatem należy odnieść się do wartości tokenów na odnośnych rynkach, w tym m.in. konkretnych giełdach służących do obrotu kryptowalutami, na dzień ich przekazania na Pana rzecz.

Zniesienie ograniczeń do dysponowania przyznanymi tokenami pozostaje bez wpływu na powstanie przychodu po Pana stronie.

Przychód po Pana stronie powstanie również w momencie odpłatnego zbycia tych tokenów. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód ten należy kwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych.

Zgodnie z art. 30b ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 30b ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przy czym stosownie do art. 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1d pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis ten daje możliwość uwzględnienia w kosztach podatkowych – w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy/praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie – wartości przychodu określonego zgodnie z art. 11 ust. 2-2b ustawy na moment otrzymania tych rzeczy/praw z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń i świadczeń w naturze.

Przychód ze zbycia nabytych przez Pana walut wirtualnych może zostać pomniejszony o koszty uzyskania przychodu w wysokości przychodu podlegającego opodatkowaniu na moment nabycia własności i posiadania walut wirtualnych zgodnie z art. 22 ust. 1d pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 22 ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 22 ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jednocześnie w myśl art. 23 ust. 1 pkt 38d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej, tj.:

-     udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej oraz

-     koszty związane ze zbyciem waluty wirtualnej,

podlegają rozliczeniu dla celów podatkowych w szczególnym trybie. Co do zasady są potrącane w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Jeśli jednak w danym roku podatkowym ich wartość przekracza wartość uzyskanych przez podatnika przychodów z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej – nadwyżka kosztów nad przychodami nie jest stratą podatkową, ale jest przenoszona do rozliczenia jako koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej w następnym roku podatkowym. Dotyczy to również sytuacji, w której w danym roku podatkowym nie został w ogóle osiągnięty przychód z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej, a zostały poniesione koszty na jej nabycie.

Podsumowanie: w momencie zawarcia umowy lub uzyskania dokumentu, na podstawie których staje się Pan uprawniony do uzyskiwania tokenów w ramach grantów 1-6 oraz przyszłych zbliżonych przedmiotowo grantów na warunkach określonych w tych dokumentach, kiedy tokeny podlegają okresowemu vestingowi, po Pana stronie nie powstaje żaden przychód ani koszt uzyskania przychodu.

Natomiast w momencie przekazywania (przyznania) Panu tokenów na warunkach dotyczących grantów 1-6 oraz przyszłych zbliżonych przedmiotowo grantów powstanie po Pana stronie przychód, który należy kwalifikować odpowiednio do przychodów z działalności gospodarczej (w przypadku tokenów odnoszących się do grantów przyznanych w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej) oraz ze stosunku pracy (w przypadku tokenów odnoszących się do grantów przyznanych w trakcie zawarcia stosunku pracy ze Spółką). Wartość tego przychodu należy określić na podstawie art. 11 ust. 2a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast zniesienie ograniczeń do dysponowania przyznanymi tokenami jest dla Pana neutralne podatkowo.

Przychód po Pana stronie powstanie również w momencie odpłatnego zbycia tokenów, czyli ich wymiany na prawny środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten będzie zaliczony do przychodów z kapitałów pieniężnych. W tym momencie jest Pan uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu związanego z nabyciem tokenów, zgodnie z art. 22 ust. 1d w zw. z art. 22 ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochodem z tytułu odpłatnego zbycia tokenów jest zatem – zgodnie z art. 30b ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – osiągnięta w roku podatkowym różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia walut wirtualnych a ww. kosztami uzyskania przychodów ustalonymi na zasadach wskazanych powyżej. Tak ustalony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30b ust. 1a ww. ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-     stanów faktycznych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

-     zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Wskazuję, że powołane we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedstawionych przez Pana kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzam, że tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.