Interpretacja 0112-KDIL2-2.4011.37.2026.2.WS

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

12 stycznia 2026 r. wpłynął Pana wniosek wspólny z 22 grudnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 26 lutego 2026 r. (wpływ 26 lutego 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.   Zainteresowany będący stroną postępowania:

 (…)

2.   Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

      (…)

Opis zdarzeń przyszłych

(…) (Zainteresowany będący stroną postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej, dalej: Zainteresowany 1 lub Wnioskodawca) oraz (…) (Zainteresowany niebędący stroną postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej, dalej: Zainteresowany 2) są polskimi rezydentami podatkowymi podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów na terytorium RP. Zainteresowany 1 i Zainteresowany 2 nie są czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT.

(…) oraz (…) są małżeństwem, w którym pomiędzy małżonkami obowiązuje ustrój wspólności małżeńskiej. (…) prowadzą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej pod nazwą (…) spółka cywilna. Spółka Cywilna jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

W dniu (…) 2022 r. (…) nabyli do wspólnego majątku małżeńskiego nieruchomość gruntową stanowiącą działkę oznaczoną numerem (…) (dalej: Działka), położoną (…) o powierzchni (…). Nabycie nastąpiło do majątku prywatnego niezwiązanego z działalnością gospodarczą prowadzoną w formie spółki cywilnej. Działka została nabyta z zamiarem budowy na niej domu jednorodzinnego zaspokającego własne potrzeby mieszkaniowe. Działka nigdy nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej Państwa (…) prowadzonej w formie spółki cywilnej ani nie stanowiła środka trwałego w tej działalności.

Działka stanowi grunt niezabudowany. W stosunku do działki została wydana decyzja ustalająca warunki zabudowy z dnia (…) 2020 r., znak: (…) – dla inwestycji polegającej na budowie zespołu budynków mieszkalnych jednorodzinnych na działkach wydzielonych na działce (…). W akcie notarialnym nabycia sprzedający wyraził zgodę na przeniesienie powyższej decyzji na Zainteresowanych 1 i 2.

W wyniku uchwalenia nowego Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego, który dla Działki przewidział możliwość zabudowy szeregowej, Zainteresowani 1 i 2 zmienili swoje plany dotyczące przeznaczenia Działki. W związku ze zmianami w MPZP Zainteresowani 1 i 2 postanowili dokonać sprzedaży Działki do specjalnie utworzonej spółki celowej, która ma zająć się budową, a następnie sprzedażą domów w zabudowie szeregowej. Zainteresowani 1 i 2 nie posiadają wystarczających środków pieniężnych na sfinansowanie całej inwestycji, w związku z tym Zainteresowany 1 utworzył wraz z innymi osobami fizycznymi (inwestorami) spółkę z organiczną odpowiedzialnością ((…) dalej: Spółka), w której został 50% udziałowcem.

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Głównym celem Spółki jest przeprowadzenie procesu budowlanego, spieniężenie inwestycji oraz podział zysków pomiędzy wspólników.

W związku ze zmianą sposobu wykorzystania nieruchomości Zainteresowani 1 i 2 dokonali następujących czynności prawnych oraz faktycznych:

1.  Podzielili Działkę na mniejsze działki w celu uzyskania pozwolenia na budowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W wyniku podziału powstało 8 działek budowlanych o szerokości mniejszej niż (…) m, co pozwala na zabudowę szeregową od krawędzi do krawędzi działki (dalej: Działki). W wyniku podziału powstała również wydzielona 1 działka drogowa, która z automatu przechodzi na własność Gminy (…).

2.  Zainteresowany 1 utworzył wraz z zewnętrznymi inwestorami Spółkę celową, która ma przeprowadzić inwestycję deweloperską.

3.  Udzielili Spółce pełnomocnictwa do dysponowania Działkami na cele budowlane.

W związku z udzieleniem Spółce pełnomocnictwa do dysponowania Działkami na cele budowlane:

1.   Spółka złożyła we własnym imieniu wniosek o pozwolenie na budowę 8 budynków mieszkalnych w zabudowie szeregowej – wniosek jest w trakcie rozpatrywania.

2.   Spółka złożyła wniosek o wydanie warunków technicznych dla przyłącza wodno-kanalizacyjnego. Spółka warunki takiego przyłącza uzyskała.

3.   Spółka złożyła wniosek o przyłączenie do sieci energetycznej, uzyskała warunki przyłączenia oraz podpisała umowę przyłączeniową.

4.   Spółka złożyła wniosek o przyłączenie do sieci gazowej i uzyskała warunki przyłączenia.

5.   Spółka złożyła wniosek i uzyskała decyzja zezwalająca na odrolnienie gruntu (prawomocna decyzja).

Po dokonaniu wszystkich powyższych formalności Zainteresowani 1 i 2 wspólnie przystąpią do aktu notarialnego przenoszącego własność Działek na rzecz Spółki.

Zainteresowani 1 i 2 nigdy nie prowadzili działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich.

We wcześniejszym okresie (w 2022 r.) Zainteresowani 1 i 2 dokonali sprzedaży działki budowlanej w ramach zarządu majątkiem prywatnym w okolicznościach niewskazujących na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu gruntami. W ocenie Zainteresowanych 1 i 2 sprzedaż ta nie cechowała się zorganizowanym charakterem i stanowiła zarząd majątkiem prywatnym.

Podsumowując, Zainteresowani 1 i 2 zamierzają sprzedać Spółce działki budowlane. Spółka przeprowadzi proces budowy oraz sprzedaż domów w zabudowie szeregowej. Wnioskodawca jako wspólnik Spółki będzie bezpośrednio uczestniczył w podziale zysków wygenerowanych przez Spółkę z przeprowadzonej inwestycji budowlanej. Środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę ze Spółki trafią do majątku wspólnego małżonków.

Uzupełnienie wniosku

W jaki sposób nabyli Państwo działkę oznaczoną numerem (…) (dalej: Działka) (np. umowa kupna, umowa darowizny)?

Sprzedający nabyli działkę na podstawie umowy przenoszącej własność (umowy kupna) sporządzonej w formie aktu notarialnego ((…) w dniu (…) 2022 r.

Czy doszło już do sprzedaży Działki Spółce; jeśli tak – proszę wskazać datę tej sprzedaży?

Nie doszło jeszcze do sprzedaży Działki Spółce.

Kiedy (proszę wskazać datę) uchwalony został nowy Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, który dla Działki przewidział możliwość zabudowy szeregowej?

Uchwalenie planu miejscowego dla tego obszaru nastąpiło zgodnie z uchwałą (…) z dnia (…).2023 r. Sprzedający jako właściciele działki osobiście ani przez podmioty trzecie nie wnioskowali o uchwalenie planu, nie składali wniosków oraz nie zgłaszali uwag w procesie jego uchwalania.

Kiedy (proszę wskazać datę) utworzona została Spółka?

Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorców KRS w dniu (…) 2024 r.

W związku ze wskazaniem, że decyzja ustalająca warunki zabudowy wydana została (…) 2020 i była to decyzja „dla inwestycji polegającej na budowie zespołu budynków mieszkalnych jednorodzinnych na działkach wydzielonych na działce (…)”proszę wskazać, czy w momencie nabycia przez Państwa Działki zostały już na niej wydzielone mniejsze działki?

W momencie nabycia Działka (…) stanowiła jedną działkę ewidencyjną, podział na mniejsze działki nastąpił w dniu (…) 2025 r. zgodnie z decyzją (…).

W jaki sposób uchwalenie Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego, który dla Działki przewidywał możliwość zabudowy szeregowej, wpłynęło na zmianę Państwa planów dotyczących przeznaczenia Działki, skoro decyzja ustalająca warunki zabudowy dotyczyła inwestycji polegającej na budowie zespołu budynków mieszkalnych jednorodzinnych – proszę szczegółowo wskazać przyczynę zmiany Państwa planów?

Sprzedający nabyli działkę z pierwotnym zamysłem budowy na niej domu zaspokajającego własne cele mieszkaniowe. Warunki zabudowy, które były uzyskane dla tej działki przez jej pierwotnego właściciela, dawały Państwu (…) jedynie potwierdzenie o braku przeciwwskazań do jej zabudowy (a więc przeznaczenia na cele budowlane), a same parametry WZ nie spełniały oczekiwań Wnioskodawcy. W związku z tym, mimo zawarcia w akcie notarialnym przenoszącym własność zgody właściciela na przeniesienie warunków zabudowy na Kupującego, do takiego przeniesienia nigdy formalnie nie doszło. Przeprowadzenie procedury przeniesienia warunków zabudowy wymaga złożenia wniosku do właściwego organu administracji publicznej. Wnioskodawca nigdy takiego wniosku nie złożył. Decyzja administracyjna dotycząca wydania warunków zabudowy w dalszym ciągu wydana jest na nazwisko pierwotnego właściciela.

Uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego pozwala na realizację gęstej zabudowy jednorodzonej (np. szeregowej) w tym obszarze miasta. Daje to podstawę do stwierdzenia, że pierwotny charakter tego obszaru ulegnie znaczącemu zagęszczeniu zabudowy. Taka sytuacja stała się podstawą do podjęcia przez Zainteresowanych decyzji o zaniechaniu planów budowy wolnostojącego domu jednorodzinnego zaspokajającego własne cele mieszkaniowe, ponieważ oczekiwaniem Państwa (…) jest nieruchomość na obszarze o mniejszej intensywności zabudowy, a tym samym o większej prywatności.

Pytania

1.  Czy planowana sprzedaż Działek do Spółki będzie stanowić na gruncie ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych działalność gospodarczą u Zainteresowanego 1 i Zainteresowanego 2?

2.  Czy w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1 podatnikami z tytułu sprzedaży Działek do Spółki będzie zarówno Zainteresowany 1 i Zainteresowany 2?

3.  Czy w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1 Zainteresowany 1 i Zainteresowany 2 będą mogli wybrać opodatkowanie dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PIT, tzn. podatkiem liniowym, poprzez złożenie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzonego na piśmie oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania (tj. bez konieczności rejestrowania jednoosobowej działalności gospodarczej w CEDIG i dokonania zawiadomienia na podstawie przepisów ustawy o CEIDG)?

Pytanie nr 3 wynika z uzupełnienia wniosku.

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy planowana sprzedaż Działek do Spółki nie będzie stanowić na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych działalności gospodarczej u Zainteresowanego 1 i Zainteresowanego 2.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o PIT ustawodawca rozróżnia odrębne źródła przychodów, w tym:

·        pozarolniczą działalność gospodarczą (art. 10 ust. 1 pkt 3),

·        odpłatne zbycie nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – o ile zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym istotne jest ustalenie braku realizacji przedmiotowej transakcji w ramach działalności gospodarczej, a następnie ocena spełnienia przesłanek opodatkowania zbycia nieruchomości, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT w stosunku do sprzedawanych Działek.

Dla potrzeb wykazania braku sprzedaży w ramach działalności gospodarczej koniecznym jest przede wszystkim zdefiniowanie pojęcia działalności gospodarczej na potrzeby przedmiotowej transakcji i rozstrzygnięcie, czy w analizowanym przypadku Zainteresowani przeprowadzą sprzedaż w ramach tejże działalności.

Pozarolnicza działalność gospodarcza została zdefiniowana w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT (definicja pozytywna) oraz art. 5b ustawy o PIT (definicja negatywna). Zgodnie z treścią przepisów art. 5a pkt 6 (definicja pozytywna) oznacza ona działalność zarobkową:

a)   wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)   polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)    polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z powyższego przepisu wynika, że działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi działalność spełniająca łącznie następujące warunki:

1)   jest to działalność zarobkowa, czyli nastawiona na uzyskiwanie zysku,

2)   jest to działalność prowadzona w sposób zorganizowany, a więc istnieje pewien stały sposób wykonywania działalności gospodarczej, stałej struktury organizacyjnej jej prowadzenia, czyli przeciwieństwo przypadkowości czy aktywności incydentalnej,

3)   jest to działalność prowadzona w sposób ciągły, tzn. z w sposób względnie stały. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań skierowanych na zarobek,

4)   przychody z tej działalności nie są zaliczane do innego źródła przychodów niż pozarolnicza działalność gospodarcza, tzn. że jeżeli podatnik osiąga przychody, które jednocześnie odpowiadają opisowi przychodów z innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodu, to przychody te stanowią przychód z tego innego źródła.

Zauważyć trzeba, że o uznaniu działalności za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie decyduje zgłoszenie jej prowadzenia na gruncie przepisów ustawy z 6.03.2018 r. – Prawo przedsiębiorców.

Na podstawie art. 5b ustawy o PIT za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności (definicja negatywna), jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2)  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością (nie ponosił żadnych kosztów).

Powyższe warunki muszą być spełnione łącznie – niespełnienie jednego, przy jednoczesnym wykonywaniu czynności opisanych w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, oznacza wykonywanie pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z kolei odrębnym od działalności gospodarczej źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 źródłami przychodów są:

8)  odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)  innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W praktyce zakwalifikowanie przychodów do źródła z art. 10 ust. 1 pkt 8 lub art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5a pkt 6 wymaga oceny całokształtu okoliczności – w szczególności, czy sprzedający podejmuje działania wykraczające poza zwykłe wykonywanie prawa własności.

Planowana przez Zainteresowanych sprzedaż Działek nie powinna być kwalifikowana jako pozarolnicza działalność gospodarcza na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT), ponieważ podejmowane działania mieszczą się w granicach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, kierowanym zasadami gospodarności, a tym samym nie noszą znamion zorganizowanej i ciągłej aktywności o charakterze profesjonalnym, typowej dla obrotu nieruchomościami.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że planowana sprzedaż nie będzie stanowić działalności gospodarczej z uwagi na:

1.  Nabycie nieruchomości do majątku prywatnego i brak inwestycyjnego/handlowego charakteru.

Nieruchomość (Działka (…)) została nabyta przez Państwo (…) do majątku prywatnego, niezwiązanego z prowadzoną przez nich działalnością gospodarczą prowadzoną w formie spółki cywilnej, i z pierwotnym zamiarem budowy na niej domu jednorodzinnego zaspokajającego własne potrzeby mieszkaniowe. Działka nigdy nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej spółki cywilnej.

W orzecznictwie podkreśla się, że o ile nabycie rzeczy do majątku osobistego nie wyklucza ich późniejszej sprzedaży w ramach działalności gospodarczej, o tyle kluczowy jest brak zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej w momencie nabycia.

Zgodnie z orzecznictwem, nie ma podstaw, aby czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, mające na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej – reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą. Takie stanowisko zajął przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 829/17.

2.  Charakter czynności przygotowawczych nie wskazuje na profesjonalną działalność (podział, warunki zabudowy).

Czynności podjęte przez Państwa (…) przed planowaną sprzedażą (podział Działki na 8 mniejszych i wydzielenie 1 działki drogowej) oraz te, które były podejmowane wcześniej (wydanie decyzji o warunkach zabudowy na inny podmiot w 2020 r. dla zespołu budynków, którą przeniesiono na nabywców), są rutynowymi działaniami właściciela na składnikach majątku. Co istotne, Zainteresowani nie występowali o wydanie pozwolenia na budowę, wniosek taki składała wyłącznie Spółka.

Orzecznictwo NSA konsekwentnie wskazuje, że te działania nie wykraczają poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym, zwłaszcza w kontekście PIT. Sam podział gruntu na mniejsze działki (nawet w celu uzyskania lepszej ceny) nie świadczy o działalności gospodarczej. NSA w wyroku z dnia 4 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1100/17, orzekł, że:

·    Wydzielenie drogi: Wydzielenie działki drogowej jest czynnością konieczną do umożliwienia sprzedaży działek budowlanych, co jest elementem zwykłego zarządu majątkiem.

·    Uzyskanie warunków zabudowy: Wystąpienie o wydanie warunków zabudowy lub ich uzyskanie (szczególnie w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego) to „proste wykonywanie prawa własności”, które samo w sobie nie świadczy o aktywności profesjonalnego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą.

Takie same wnioski płyną z wyroku NSA z dnia 5 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 829/17, dotyczącego kwalifikowania przychodów do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sąd uznał, że czynności takie jak podział nieruchomości na mniejsze działki (nawet w celu osiągnięcia wyższej ceny), uzyskanie decyzji ustalających warunki zabudowy (przy braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego) oraz wydzielenie dróg dojazdowych, nie wykraczają poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi.

3.  Brak zaawansowanych działań inwestycyjnych i marketingowych.

Kluczowym elementem odróżniającym sprzedaż prywatną od działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

W opisanej sytuacji, Zainteresowani nie ponosili kosztów na typowe działania handlowe: wszystkie zaawansowane czynności (wniosek o pozwolenie na budowę 8 budynków, wnioski o wydanie warunków technicznych przyłączy wodno-kanalizacyjnego, energetycznego i gazowego, odrolnienie gruntu) są dokonywane przez utworzoną przez Zainteresowanego 1 spółkę celową (…), której udzielono pełnomocnictwa do dysponowania działkami.

Działanie poprzez pełnomocnika samo w sobie nie jest decydującym ani wystarczającym przejawem prowadzenia działalności gospodarczej, w świetle kryteriów wypracowanych przez orzecznictwo. Kluczowe jest rozróżnienie czy czynności podejmowane przez pełnomocnika, w imieniu właściciela majątku, wykraczają poza ramy zwykłego zarządu majątkiem prywatnym i noszą znamiona profesjonalnej, zorganizowanej aktywności typowej dla handlowca lub dewelopera.

Orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) wskazuje, że zlecenie sprzedaży działek profesjonalnemu pośrednikowi (pełnomocnikowi) nie przesądza automatycznie o prowadzeniu działalności gospodarczej. NSA argumentował, że:

·    „Błędne jest automatyczne wiązanie z działalnością gospodarczą takich działań podatnika, jak zlecenie sprzedaży rzeczy profesjonalnej agencji czy też poszukiwanie przezeń nabywcy za pomocą Internetu. Takie zachowania, w szczególności w XXI wieku, nie wykraczają poza normalny zarząd własnymi sprawami majątkowymi” (Wyrok NSA z dnia 5 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 829/17).

·    Wręcz przeciwnie, zlecenie sprzedaży działek pośrednikowi może świadczyć o braku profesjonalnego doświadczenia sprzedającego w zakresie obrotu nieruchomościami. Jeżeli właściciel zleca sprzedaż pośrednikowi, to może to oznaczać, że „sama nie działa w tym zakresie zawodowo (profesjonalnie)” (Wyrok NSA z dnia 4 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1100/17).

W opisanym przypadku udzielenie pełnomocnictwa Spółce celowej ((…)) do dysponowania Działkami na cele budowlane miało na celu przeniesienie na ten podmiot czynności o charakterze przygotowawczym do zamierzonej przez Spółkę działalności gospodarczej.

W opisanym zdarzeniu przyszłym odróżnić trzeba czynność zbycia nieruchomości od działalności deweloperskiej i czynności poczynionych w celu jej prowadzenia na określonym gruncie. Zainteresowani z uwagi na brak kapitału nie są w stanie samodzielnie podjąć działalności gospodarczej w zakresie inwestycji deweloperskiej. W związku z tym Spółka de facto działa wyłącznie we własnym interesie, nawet jeżeli działa na podstawie udzielonego pełnomocnictwa. Ocena profesjonalnego działania Zainteresowanych powinna odnosić się wyłącznie do czynności zbycia gruntu.

Ponieważ działki sprzedawane są wyłącznie jednemu, z góry określonemu podmiotowi, Zainteresowani nie przeprowadzali akcji marketingowej i reklamowej mającej na celu dotarcie do jak największej liczby potencjalnych nabywców. Trudno więc jest im przypisać działania typowe dla profesjonalnych podmiotów zajmujących się obrotem nieruchomościami. W orzecznictwie za minimum działań wskazujących na profesjonalizm uznaje się uzbrojenie terenu lub szeroko zakrojone działania marketingowe.

W kontekście kwalifikacji przychodu dla Zainteresowanych do celów PIT (która wymaga spełnienia wszystkich przesłanek: zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter), to właśnie brak przypisania sprzedającym tych profesjonalnych, marketingowych i inwestycyjnych działań (które wykonuje pełnomocnik) przemawia za uznaniem, że ich aktywność nie wykracza poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym.

4.  Brak ciągłości i powtarzalności jako przedsięwzięcia handlowego.

Planowana sprzedaż jest jednorazową wyprzedażą całego posiadanego majątku (Działki (…), po podziale na 8 mniejszych działek) na rzecz jednego podmiotu (Spółki celowej). Choć Państwo (…)dokonali wcześniej (w 2022 r.) sprzedaży innej działki w ramach zarządu majątkiem prywatnym, to sprzedaż z góry określonej puli działek na rzecz jednego podmiotu nie świadczy o ciągłości i powtarzalności typowej dla handlowca.

NSA w wyroku z dnia 5 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 829/17, odniósł się do tego aspektu, w kontekście rozciągniętej w czasie wyprzedaży majątku:

„Działania te ustaną bowiem wraz ze zbyciem ostatniej rzeczy przeznaczonej do sprzedaży. Jeżeli zatem jest z góry określona liczba sprzedawanych przedmiotów, to przebieg procesu ich wyzbywania się z osobistego majątku podatnika zależy od możliwości ich sprzedaży, a nie jest wynikiem planowego charakteru działań i woli ich realizacji w sposób ciągły”.

Podobnie NSA w wyroku z 26 maja 2021 r., sygn. akt II FSK 3454/18, stwierdził, że działania podatnika w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych (w tym mienia nieruchomego), wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania. Sprzedaż nieruchomości w ramach zarządzania majątkiem prywatnym może być zatem źródłem okazjonalnego zysku.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym sprzedaż będzie czynnością jednorazową, a w związku z tym nie będzie miała charakteru ciągłego i powtarzalnego.

Fakt, że Zainteresowany 1 będzie wspólnikiem w spółce celowej i będzie uczestniczył w podziale zysków wygenerowanych przez tę spółkę, pozostaje bez znaczenia dla klasyfikacji przychodu ze sprzedaży działek od odpowiedniego źródła. Spółka kapitałowa posiadając osobowość prawną jest odrębnym od jej wspólników podmiotem praw i obowiązków, co oznacza, że prowadzi działalność gospodarczą we własnym imieniu i na własne ryzyko. Udział w spółce jest formą czerpania korzyści z inwestycji kapitałowej, a nie bezpośrednio z profesjonalnego obrotu gruntami. Przyszły dochód ze spółki celowej nie może być utożsamiany z prowadzoną osobiście działalnością gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami.

Sprzedaż jest odrębną czynnością prawną dotyczącą prywatnego składnika majątku Zainteresowanych; ewentualne przyszłe korzyści Wnioskodawcy wynikające z uczestnictwa w zysku spółki (dywidenda/udział w zysku) mają inne źródło (przychód z udziału w zyskach kapitałowych) i inną podstawę prawną niż przychód ze zbycia nieruchomości czy działalność gospodarcza.

Podsumowując:

·    Po pierwsze – cel i kontekst nabycia wykluczają „handlowy” zamiar pierwotny.

Nieruchomość została nabyta do majątku prywatnego w celu budowy domu jednorodzinnego dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych i nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej ani ujęta jako składnik firmowy.

Taki „mieszkaniowy” cel nabycia jest typowy dla sfery prywatnej i pozostaje spójny z oceną, że zbycie jest realizacją prawa własności, a nie powtarzalną aktywnością zarobkową.

·    Po drugie – brak cechy ciągłości i powtarzalności działań po stronie Zainteresowanych.

Planowana sprzedaż dotyczy majątku prywatnego nabytego w 2022 r. i ma charakter incydentalny (wynikający ze zmiany otoczenia planistycznego i modelu realizacji inwestycji). Zainteresowani nie prowadzą działalności deweloperskiej. To wyklucza uznanie, że obrót nieruchomościami stanowi dla nich stałe, ciągłe źródło zarobkowania.

Po trzecie – podział działki i uzyskiwanie formalności nie przesądzają o działalności gospodarczej (Podział na działki budowlane został dokonany w związku z koniecznością dostosowania do MPZP).

·    Po czwarte – czynności wykonywane przez spółkę (na podstawie pełnomocnictwa) są elementem procesu inwestycyjnego nabywcy, a nie „zorganizowanej działalności” sprzedających.

·    Po piąte – Zainteresowani nie podejmowali jakichkolwiek czynności marketingowych i reklamowych.

·     Po szóste – fakt, że nabywcą jest spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, nie zmienia kwalifikacji źródła przychodu ze sprzedaży.

Wszystkie powyższe okoliczności wskazują, że podjęte działania (nabycie do majątku prywatnego, późniejszy podział działki w związku ze zmianą planów zagospodarowania oraz zbycie całości na rzecz spółki celowej w celu spieniężenia inwestycji) nie odbiegają istotnie od normalnego wykonywania prawa własności i racjonalnego gospodarowania majątkiem prywatnym. Sam zamiar osiągnięcia zysku nie jest wystarczający do uznania transakcji za działalność gospodarczą, ponieważ jest to naturalny motyw towarzyszący zbywaniu majątku osobistego.

W ocenie Wnioskodawcy całokształt okoliczności wskazuje, że planowana sprzedaż działek do spółki nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (art. 5a pkt 6 ustawy o PIT), lecz stanowić będzie odpłatne zbycie nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

Ponadto w orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że granica między zarządem majątkiem prywatnym a działalnością gospodarczą jest „płynna” i nie da się jej wyznaczyć jednym uniwersalnym testem. Przepisy art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 5a pkt 6 oraz art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT nie pozwalają w sposób precyzyjny ustalić granicy między przychodami z działalności gospodarczej oraz przychodami ze zbycia rzeczy – w tym nieruchomości. Dokonując wykładni przepisów dotyczących opodatkowania przychodów, co do których zachodzi możliwość ich różnej kwalifikacji, w pierwszej kolejności należy rozważyć wzajemne relacje zachodzące pomiędzy źródłem przychodów określanym jako pozarolnicza działalność gospodarcza, a źródłem przychodów określanym jako odpłatne zbycie nieruchomości. Z definicji z art. 5a pkt 6 wynika bowiem, że przychody, które mogą być zaliczone do innego źródła przychodów niż pozarolnicza działalność gospodarcza, nie będą stanowiły przychodów z działalności gospodarczej.

Z kolei do odrębnego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodów zaliczone zostały w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Istota wniosku interpretacyjnego sprowadza się do rozstrzygnięcia kontrowersji związanych z dokonaniem przez podatnika będącego osobą fizyczną – w ramach obowiązku samoobliczenia podatku – prawidłowej kwalifikacji przychodów uzyskiwanych przez niego ze sprzedaży nieruchomości do jednego ze źródeł przychodów podatkowych, tj. wymienionego odpowiednio w art. 10 ust. 1 pkt 8 albo w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT. Powyższe przekłada się na prawidłowość realizacji przez podatników obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Potwierdzane w judykaturze problemy związane ze stosowaniem tych przepisów biorą się z tego, że z ich treści trudno wyinterpretować w sposób jednoznaczny, gdzie przebiega granica między tym, co stanowi obrót nieprofesjonalny, a tym co należy rozpoznawać jako czynności związane z prowadzeniem pozarolniczej działalności gospodarczej. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia pozarolniczą działalność gospodarczą jako jedno ze źródeł przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 3) i określa elementy konstrukcyjne prowadzące do kalkulacji podstawy opodatkowania z tego tytułu (art. 14, art. 14b, art. 22, art. 22a-22o, art. 23, art. 23a-23l, art. 24c oraz art. 25a).

Powstały na tle relacji przytoczonych regulacji problem prawny wynika z konieczności rozróżnienia skutków podatkowych działania osoby fizycznej jako przedsiębiorcy oraz w zakresie tzw. zarządu majątkiem prywatnym (spraw osobistych, czyli niegospodarczych). Sytuacja taka wiąże się z podwójną identyfikacją mienia należącego do osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą.

Z jednej bowiem strony powinna ona dysponować majątkiem, który jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, z drugiej strony – należącym do niej majątkiem poza przedsiębiorstwem, który służy zaspokajaniu różnych „niegospodarczych” potrzeb dotyczących majątku osobistego. Przepisy art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 5a pkt 6 oraz art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT nie pozwalają w sposób precyzyjny ustalić granicy między obu rodzajami przychodów. Na ogół też przed sprzedażą nieruchomości jej właściciel może podejmować pewne działania przygotowawcze (np. zamieszcza oferty sprzedaży, czy też podejmuje na nieruchomości pewne działania inwestycyjne skutkujące podwyższeniem jej wartości). Podkreślenia wymaga, że wykładnia analizowanych przepisów ustawy o PIT nie pozwala sprecyzować jednoznacznie sytuacji, w których aktywność podatnika można jeszcze uznać za zwykłe odpłatne zbycie składników majątkowych (art. 10 ust. 1 pkt 8), a w jakim momencie działania te przeradzają się w pozarolniczą działalność gospodarczą (art. 10 ust. 1 pkt 3).

W szeregu wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażono pogląd, że granica pozwalająca oddzielić przychody kwalifikowane, jako przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości, od przychodów ze zbycia nieruchomości w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, ma charakter płynny (np. wyrok II FSK 1512/12, wyrok z dnia 5 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 829/17). Podkreślenia wymaga, że proste zestawienie norm zawartych w art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz pkt 8, z regulacją art. 5a pkt 6 ustawy, nie pozwala na skonkretyzowanie uniwersalnego wzorca, który w sposób jednolity rozstrzygałby, jak w sposób jednoznaczny oddzielić sprzedaż zaliczaną do związanej z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarczej, od odpłatnego zbycia nieruchomości.

Prócz problemów interpretacyjnych należy dodatkowo wskazać na komplikacje związane ze stosowaniem art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5a pkt 6 oraz art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, stanowiące skutek zacierania się w praktyce obrotu nieruchomościami granicy pomiędzy tym, co wykazuje cechy profesjonalnego obrotu handlowego, a tym co stanowi jeszcze wyprzedaż majątku osobistego, w ramach normalnego zarządu własnym mieniem.

Dokonując wykładni wskazanych unormowań, należy porównać zwroty legislacyjne użyte w art. 5a pkt 6 oraz w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT. Zauważyć bowiem wypada, że w pierwszym z wymienionych przepisów ustawodawca posłużył się określeniem „nie są zaliczane do innych przychodów”. Reguły wykładni prowadzą wobec tego do wniosku, że zaliczenie określonego rodzaju przychodów do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9 (w tym także w art. 10 ust. 1 pkt 8) stanowi negatywną przesłankę, uniemożliwiającą rozpoznanie takiego przychodu jako pochodzącego z pozarolniczej działalności gospodarczej. Z drugiej jednak strony, stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, zaliczenie określonego przychodu do źródła wymienionego w tym przepisie może nastąpić jedynie wówczas, „jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej”. Wykładnia wskazanych przepisów prowadzi do sprzecznych konkluzji.

Z jednej bowiem strony (stosownie do art. 5a pkt 6 ustawy o PIT) zaliczenie określonego rodzaju przychodów do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza wyklucza możliwość jego rozpoznania jako przychodu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej.

Z drugiej strony – przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości, odpowiadające kategorii źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, nie mogą być kwalifikowane do tego źródła, jeżeli stanowią przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, powyższe przepisy są źródłem niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa, co wypełnia dyspozycję 2a ustawy Ordynacja podatkowa (dalej o.p.). Z treści tego przepisu wynika, że niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. Zasada in dublo pro tributario jest wyrażona normatywnie w art. 2a o.p. Przepis ten, kierowany zasadniczo do organów podatkowych, pośrednio adresatem normy czyni także podatnika. Zasadę tę należy rozumieć w ten sposób, że jeśli występują wątpliwości co do znaczenia przepisu w konkretnej sytuacji faktycznej, których nie będzie można usunąć w wyniku prawidłowo prowadzonej wykładni przepisów prawa podatkowego, to wówczas, stosując art. 2a o.p., należy przyjąć znaczenie przepisów korzystniejsze dla podatnika (interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 2015 r., PK4.8022.44.2015).

W razie potrzeby rozstrzygania między różnymi wariantami interpretacyjnymi przepisów, organy stosujące prawo powinny wybrać rezultat najbardziej korzystny dla podatnika.

Na konieczność respektowania tej zasady w procesie wykładni przepisów prawa podatkowego zwraca również uwagę Trybunał Konstytucyjny, stwierdzając w uzasadnieniu wyroku z dnia 18 lipca 2013 r. sygn. akt SK 18/09, że zgodnie z uwarunkowaniami konstytucyjnymi nie wolno niejasnych uregulowań podatkowych interpretować na niekorzyść podatników, a jeśli takie uregulowania ostatecznie okazują się wieloznaczne, to zgodnie z zasadą in dublo pro tributario należy opowiedzieć się za rozwiązaniem uwzględniającym interes podmiotu obowiązanego do świadczeń podatkowych. Porównanie regulacji zawartych w art. 5a pkt 6 oraz art. 10 ust. 1 pkt 1-9 ustawy o PIT, rodzi szereg wątpliwości, czy zakres przedmiotowy podatku w omawianych sytuacjach został skonkretyzowany w sposób jednoznaczny, a co za tym idzie, czy został spełniony konstytucyjny warunek zupełności ukształtowania zobowiązania podatkowego.

Z uwagi na to, że wykładnia wskazanych przepisów (art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 5a pkt 6 oraz art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT) prowadzi do sprzecznych konkluzji, Organ powinien w oparciu o art. 2a o.p. rozstrzygnąć na korzyść podatnika i uznać, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przychód ze sprzedaży działek nie może zostać zakwalifikowany jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

Ad 2

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1 podatnikami z tytułu sprzedaży Działek do Spółki będzie zarówno Zainteresowany 1 i Zainteresowany 2.

Stosownie do art. 8 ust. 1 oraz 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do: rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Mimo że nieruchomość stanowi współwłasność łączną małżeńską (bezudziałową) na gruncie prawa cywilnego, na gruncie ustawy o PIT przyjmuje się, że każdy z małżonków osiąga przychód osobno. W związku z powyższym każdy z małżonków rozlicza się z fiskusem indywidualnie, proporcjonalnie do swojego udziału w majątku wspólnym. W przypadku ustawowej wspólności majątkowej przyjmuje się domniemanie równych udziałów. W związku z powyższym małżonkowie nie składają wspólnego zeznania podatkowego, ale każdy opodatkowuje się odrębnie (każdemu przypisuje się po 50% przychodów, 50% kosztów oraz 50% dochodu).

Ad 3 (Stanowisko w zakresie pytania nr 3 wynika z uzupełnienia wniosku)

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1 Zainteresowany 1 i Zainteresowany 2 będą mogli wybrać opodatkowanie dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PIT, tzn. podatkiem liniowym, poprzez złożenie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzonego na piśmie oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania (tj. bez konieczności rejestrowania jednoosobowej działalności gospodarczej w CEDIG i dokonania zawiadomienia na podstawie przepisów ustawy o CEIDG).

Uzasadnienie

Ustawodawca definicję działalności gospodarczej zamieścił w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. Definicję tę uzupełnia przepis art. 5b wskazujący na negatywne przesłanki wyłączające określoną aktywność z definicji działalności gospodarczej.

W konsekwencji dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych istotna jest wyłącznie definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o PIT. Tym samym o tym, czy podatnik prowadzi działalność gospodarczą, decyduje spełnienie określonych przez ustawodawcę przesłanek, pewien obiektywny stan rzeczy. Dla uzyskiwania przychodów ze źródła działalność gospodarcza nie jest konieczne, aby podatnik miał status przedsiębiorcy, nie jest konieczna rejestracja tej działalności w sposób przewidziany w przepisach odrębnych, dotyczących wymogów formalnych, jakie powinna spełnić osoba prowadząca działalność gospodarczą. Stąd bez znaczenia np. jest to, czy dana osoba posiada status przedsiębiorcy według ustawy z 6.03.2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2019 r. poz. 1292 ze zm.), czy podlega wpisowi do CEiDG, czy wykonuje działalność gospodarczą według zdefiniowanej w ustawie o VAT itp.

Zgodnie z art. 9a ust. 1, 2 i 2c ustawy o PIT:

1.  Dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzone na piśmie oświadczenie o zastosowaniu opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych określonego w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

2.  Podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzonego na piśmie oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

2c. Oświadczenie oraz zawiadomienie, o których mowa w ust. 1-2b, podatnicy mogą złożyć na podstawie przepisów ustawy o CEIDG.

Z przepisów tych wynika, że domyślną formą opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej jest opodatkowanie wg. zasad skali podatkowej. Natomiast jeżeli podatnik chce wybrać inną formę opodatkowania, to ma obowiązek zawiadomić o tym fakcie naczelnika urzędu skarbowego w ściśle określonym terminie oraz określonej formie.

Podatnik, który chce rozliczać dochody z działalności gospodarczej podatkiem liniowym, musi zawiadomić o swoim wyborze Naczelnika Urzędu Skarbowego najpóźniej do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód. Oświadczenie może przybrać dwie formy:

·        Pisemną lub

·        Elektroniczną zgodną z przepisami ustawy o CEDIG.

Wybór formy zawiadomienia Naczelnika Urzędu Skarbowego zależy od podatnika. Ustawodawca nie przyznaje żadnej z dostępnych form pierwszeństwa. Zatem podatnik może zawiadomić Naczelnika Urzędu Skarbowego o swoim wyborze w formie pisemnej zarówno wtedy, kiedy zarejestrował się jako przedsiębiorca w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, jak i w przypadku, kiedy takiej rejestracji nie dokonał. Z punktu widzenia skuteczności zawiadomienia w formie pisemnej o wyborze opodatkowania działalności gospodarczej podatkiem linowy nie ma to żadnego znaczenia. To, że ustawodawca dopuszcza również możliwość złożenia zawiadomienia na podstawie przepisów ustawy o CEIDG, w żaden sposób nie faworyzuje tej formy i nie wpływa na skuteczność wyboru metody opodatkowania poprzez złożenie oświadczenia w formie pisemnej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, spełnione powinny zostać dwie podstawowe przesłanki:

• odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
• zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu omawianej ustawy to działalność, która ma następujące cechy:

-       jest działalnością zarobkową;

-       jest prowadzona w sposób zorganizowany i ciągły;

-       jest prowadzona we własnym imieniu.

Działalność „zarobkowa” to działalność, której celem jest „zarabianie”, generowanie zysku, zapewnienie określonego dochodu. Sposób jej prowadzenia jest podporządkowany temu, aby osiągać jak najlepsze wyniki gospodarcze. Brak osiągnięcia celu, jakim jest realny zysk, nie oznacza, że prowadzona działalność nie ma charakteru zarobkowego. Istotny jest bowiem cel jej prowadzenia, a nie ostateczne efekty. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się bowiem z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Jednocześnie nie można utożsamiać „działalności zarobkowej” w rozumieniu ustawy z jakimkolwiek działaniem podatnika, które daje efekt zysku. W przepisie mowa jest bowiem o „działalności”, czyli nie o pojedynczych działaniach podatnika, ale zespole działań podejmowanych w określonym celu.

Cecha „prowadzenia działalności w sposób zorganizowany i ciągły” nie oznacza konieczności spełnienia formalnych wymogów organizacji działalności (np. rejestracji urzędowej). Cecha ta odnosi się do faktycznego sposobu jej prowadzenia. I tak:

·    „zorganizowany” to będący efektem „organizowania”; „organizować” natomiast to „przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie” albo „nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek” (Nowy Słownik Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego, Warszawa 2000);

·    „ciągłość” w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względną stałość jej wykonywania. Kryterium „ciągłości” służy wyeliminowaniu z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Nie oznacza to jednak, że działalność gospodarcza nie może być prowadzona tylko sezonowo albo przez powtarzanie cyklu lub określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu o charakterze zarobkowym (bez względu na okres, w jakim powiązane ze sobą czynności służące realizacji tego celu miałyby być realizowane).

Zatem, każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji w CEIDG, czy też nie.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo małżeństwem, w którym obowiązuje ustrój wspólności małżeńskiej. Prowadzą Państwo działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej. (…) 2022 r. kupili Państwo do wspólnego majątku małżeńskiego nieruchomość gruntową stanowiącą niezabudowaną działkę (dalej: Działka). Nabycie nastąpiło do majątku prywatnego niezwiązanego z działalnością gospodarczą. Działka została nabyta z zamiarem budowy na niej domu jednorodzinnego zaspokającego własne potrzeby mieszkaniowe. Działka nigdy nie była wykorzystywana w Państwa działalności gospodarczej, ani nie stanowiła środka trwałego w tej działalności. W stosunku do Działki została wydana decyzja ustalająca warunki zabudowy z dnia (…) 2020 r. dla inwestycji polegającej na budowie zespołu budynków mieszkalnych jednorodzinnych na działkach wydzielonych na działce (…). W akcie notarialnym nabycia sprzedający wyraził zgodę na przeniesienie powyższej decyzji na Państwa, jednak – jak Państwo wskazali – do takiego przeniesienia nigdy nie doszło. Warunki zabudowy, które były uzyskane dla tej Działki przez jej pierwotnego właściciela, dawały Państwu jedynie potwierdzenie o braku przeciwwskazań do jej zabudowy (a więc przeznaczenia na cele budowlane), a same parametry warunków zabudowy nie spełniały Państwa oczekiwań. W wyniku uchwalenia (…)2023 r. nowego Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego, który dla Działki przewidział możliwość zabudowy szeregowej, zmienili Państwo swoje plany dotyczące przeznaczenia Działki. Uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego pozwala na realizację gęstej zabudowy jednorodzonej (np. szeregowej). Daje to podstawę do stwierdzenia, że pierwotny charakter tego obszaru ulegnie znaczącemu zagęszczeniu zabudowy. Taka sytuacja stała się podstawą do podjęcia przez Państwa decyzji o zaniechaniu planów budowy wolnostojącego domu jednorodzinnego zaspokajającego własne cele mieszkaniowe, ponieważ oczekiwaniem Państwa jest nieruchomość na obszarze o mniejszej intensywności zabudowy, a tym samym o większej prywatności. W związku z tym postanowili Państwo dokonać sprzedaży Działki do specjalnie utworzonej spółki celowej, która ma zająć się budową, a następnie sprzedażą domów w zabudowie szeregowej. Nie posiadają Państwo wystarczających środków pieniężnych na sfinansowanie całej inwestycji, w związku z tym Zainteresowany będący stroną postępowania utworzył wraz z innymi osobami fizycznymi (inwestorami) spółkę z organiczną odpowiedzialnością (dalej: Spółka), w której został 50% udziałowcem. W związku ze zmianą sposobu wykorzystania nieruchomości dokonali Państwo następujących czynności prawnych oraz faktycznych:

1.  Podzielili Państwo działkę na mniejsze działki w celu uzyskania pozwolenia na budowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W wyniku podziału powstało 8 działek budowlanych oraz 1 działka drogowa.

2.   Zainteresowany będący stroną postępowania utworzył wraz z zewnętrznymi inwestorami Spółkę celową, która ma przeprowadzić inwestycję deweloperską.

3.   Udzielili Państwo Spółce pełnomocnictwa do dysponowania działkami na cele budowlane.

W związku z udzieleniem Spółce pełnomocnictwa do dysponowania działkami na cele budowlane:

1.    Spółka złożyła we własnym imieniu wniosek o pozwolenie na budowę 8 budynków mieszkalnych w zabudowie szeregowej – wniosek jest w trakcie rozpatrywania.

2.    Spółka złożyła wniosek o wydanie warunków technicznych dla przyłącza wodno-kanalizacyjnego. Spółka warunki takiego przyłącza uzyskała.

3.    Spółka złożyła wniosek o przyłączenie do sieci energetycznej, uzyskała warunki przyłączenia oraz podpisała umowę przyłączeniową.

4.    Spółka złożyła wniosek o przyłączenie do sieci gazowej i uzyskała warunki przyłączenia.

5.    Spółka złożyła wniosek i uzyskała decyzję zezwalającą na odrolnienie gruntu (prawomocna decyzja).

Nie doszło jeszcze do sprzedaży działek Spółce – po dokonaniu wszystkich powyższych formalności wspólnie przystąpią Państwo do aktu notarialnego przenoszącego własność działek na rzecz Spółki.

W celu zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – działań podjętych przez Państwa do właściwego źródła przychodów należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości – działek, o których mowa we wniosku.

Dla oceny, czy dokonywane czynności spełniają kryteria działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozstrzygające znaczenie mają okoliczności, w jakich są one wykonywane.

O prowadzeniu działalności gospodarczej przesądzają obiektywne i zewnętrzne jej przejawy, a nie przekonanie podatnika. W tym sensie nie ma i nie może mieć znaczenia, że określony podmiot prowadzący konkretną działalność nie ocenia jej (subiektywnie) jako działalności gospodarczej.

Podatnik nie może zatem w sposób dowolny w zależności od stanu swojej świadomości, czy przewidywanych korzyści podatkowych dokonywać swobodnej kwalifikacji poszczególnych kategorii przychodów do określonych źródeł przychodów.

Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości.

Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Okoliczności przedstawione we wniosku wskazują, że nieruchomość będąca Państwa współwłasnością nie została nabyta dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie była w takiej działalności wykorzystywana.

Sprzedaż przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dlatego sprzedaż nieruchomości – działek nie spowoduje u Państwa powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zatem rozpatrzyć czy sprzedaż ta stanowi źródło przychodów określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotna jest tu więc data nabycia nieruchomości.

Kupili Państwo nieruchomość do majątku wspólnego (…) 2022 r., zatem okres 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, minie 31 grudnia 2027 r. W konsekwencji, jeśli sprzedaż nastąpi przed upływem tego terminu, będzie ona stanowić źródło przychodów wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a uzyskany z tego tytułu dochód będzie podlegał opodatkowaniu tym podatkiem na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowanie: planowana sprzedaż działek do Spółki nie będzie dla Państwa skutkować na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powstaniem przychodu z działalności gospodarczej.

Skoro Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe, odpowiedź na pytania nr 2-3 jest bezzasadna.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja zdarzeń przyszłych, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto wskazuję, że powołane we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości kwestii poruszonych w tej interpretacji. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzam, że tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzeń przyszłych. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan (…) (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.