Interpretacja 0112-KDIL2-2.4011.98.2026.3.KP

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 stycznia 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 27 stycznia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 2 kwietnia 2026 r. (wpływ 3 kwietnia 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanów faktycznych

Wnioskodawca nie jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca nie jest rolnikiem, posiada miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości rolnych o powierzchni ok. (...) ha, które są przedmiotem umowy dzierżawy z dnia (...) sierpnia 2022 r. Przedmiot dzierżawy stanowi grunt rolny.

Z § 4 umowy dzierżawy wynika, że Dzierżawca zobowiązuje się używać przedmiotu umowy dzierżawy zgodnie z zasadami prawidłowej gospodarki rolnej i nie zmieniać przeznaczenia przedmiotu bez pisemnej zgody Wydzierżawiającego.

Z umowy wynika, że Wydzierżawiający (Wnioskodawca) oddał Dzierżawcy do używania i pobierania pożytków grunty rolne położone w gminie (...):

1) (...).

Powyższe nieruchomości zostały nabyte oraz są wykorzystywane w następujący sposób:

Ad. 1) – nieruchomość określana dalej jako „Nieruchomość 1” (…).

Nieruchomość 1 jest zabudowana budowlą (otwartym zbiornikiem), a ponadto znajduje się na niej (…): w części jako grunty orne, w części jako grunty rolne zabudowane i w części jako lasy.

Nieruchomość 1 stanowi nieruchomość rolną w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego, Nieruchomość 1 objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym (…).

W odniesieniu do nieruchomości właściciel zawarł także umowę dzierżawy z podmiotem planującym realizację na niej instalacji wytwarzających energię ze źródeł odnawialnych – jednak prawo do korzystania z nieruchomości przez dzierżawcę OZE jest uzależnione od zmiany stanu prawnego (aktualnie umowa nie jest faktycznie wykonywana, a Wydzierżawiający nie otrzymał i nie otrzymuje żadnych świadczeń z tytułu zawartej umowy). Zapisy umowy dzierżawy (rolnej) przewidują wygaśnięcie umowy dzierżawy (rolnej) w odniesieniu do części nieruchomości, które będą podlegały zajęciu na potrzeby instalacji OZE (jeżeli zaktualizują się warunki przewidziane umową dzierżawy OZE). Od nieruchomości opłacany jest podatek rolny.

Ad 2) – nieruchomość określana dalej jako „Nieruchomość 2”

(...)

Nieruchomość jest niezabudowana.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów wydanym dnia (…).11.2025 r.:

a)  (...)

Nieruchomość 2 stanowi nieruchomość rolną w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego.

Nieruchomość 2 objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym (...).

W odniesieniu do nieruchomości właściciel zawarł także umowę dzierżawy z podmiotem planującym realizację na niej instalacji wytwarzających energię ze źródeł odnawialnych – jednak prawo do korzystania z nieruchomości przez dzierżawcę OZE jest uzależnione od zmiany stanu prawnego (aktualnie umowa nie jest faktycznie wykonywana, a Wydzierżawiający nie otrzymał i nie otrzymuje żadnych świadczeń z tytułu zawartej umowy). Zapisy umowy dzierżawy (rolnej) przewidują wygaśnięcie umowy dzierżawy (rolnej) w odniesieniu do części nieruchomości, które będą podlegały zajęciu na potrzeby instalacji OZE (jeżeli zaktualizują się warunki przewidziane umową dzierżawy OZE).

Od nieruchomości opłacany jest podatek rolny.

Ad 3) – nieruchomość określana dalej jako „Nieruchomość 3”

(…)

Nieruchomość 3 stanowi nieruchomość rolną w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego.

Nieruchomość 3 objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym (…).

W odniesieniu do nieruchomości właściciel zawarł także umowę dzierżawy z podmiotem planującym realizację na niej instalacji wytwarzających energię ze źródeł odnawialnych – jednak prawo do korzystania z nieruchomości przez dzierżawcę OZE jest uzależnione od zmiany stanu prawnego (aktualnie umowa nie jest faktycznie wykonywana, a Wydzierżawiający nie otrzymał i nie otrzymuje żadnych świadczeń z tytułu zawartej umowy). Zapisy umowy dzierżawy (rolnej) przewidują wygaśnięcie umowy dzierżawy (rolnej) w odniesieniu do części nieruchomości, które będą podlegały zajęciu na potrzeby instalacji OZE (jeżeli zaktualizują się warunki przewidziane umową dzierżawy OZE).

Od nieruchomości opłacany jest podatek rolny.

Ad 4) – nieruchomość określana dalej jako „Nieruchomość 4”

(…)

Nieruchomość 4 stanowi nieruchomość rolną w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego.

Nieruchomość 4 objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym (…)

W odniesieniu do nieruchomości właściciel zawarł także umowę dzierżawy z podmiotem planującym realizację na niej instalacji wytwarzających energię ze źródeł odnawialnych – jednak prawo do korzystania z nieruchomości przez dzierżawcę OZE jest uzależnione od zmiany stanu prawnego (aktualnie umowa nie jest faktycznie wykonywana, a Wydzierżawiający nie otrzymał i nie otrzymuje żadnych świadczeń z tytułu zawartej umowy). Zapisy umowy dzierżawy (rolnej) przewidują wygaśnięcie umowy dzierżawy (rolnej) w odniesieniu do części nieruchomości, które będą podlegały zajęciu na potrzeby instalacji OZE (jeżeli zaktualizują się warunki przewidziane umową dzierżawy OZE).

Od nieruchomości opłacany jest podatek rolny.

Nieruchomości 1-4 zwane będą dalej łącznie „Nieruchomościami”.

(…).

Na gruntach tych prowadzone są uprawy rolne. Dzierżawca nie prowadzi działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Strony umowy postanowiły, że w okresie trwania umowy dzierżawy Wydzierżawiający będzie otrzymywać od Dzierżawcy czynsz dzierżawny płatny rocznie z dołu do dnia 31 grudnia.

Umowa dzierżawy Nieruchomości zawarta została na czas oznaczony od dnia (...)-2022 r. do dnia (...)-2032 r.

W dniu grudnia 2025 r. zostało zawarte porozumienie pomiędzy Wnioskodawcą z Dzierżawcą, z którego wynika, że Wnioskodawca otrzyma jednorazowo dodatkowe wynagrodzenie z tytułu umowy dzierżawy w związku z wyrażeniem zgody, w ramach odrębnego trójstronnego porozumienia dot. przeniesienia praw i obowiązków wynikających z wyżej opisanej umowy dzierżawy na inny podmiot.

Z treści zawartego porozumienia wynika, że Dzierżawca zamierza sprzedać znaczną część gruntów swojemu Kontrahentowi (podmiot powiązany z Dzierżawcą), który uzależnia sfinalizowanie tej transakcji od przeniesienia na jego rzecz szeregu umów dzierżawy, w tym umowy zawartej z Wnioskodawcą. Warunki zaproponowane Wydzierżawiającemu w ramach odrębnego trójstronnego porozumienia spowodują pogorszenie sytuacji, w tym utratę korzyści w przyszłości.

Uzupełnienie wniosku

Na wstępie wyjaśnia Pan, że Właściciel nieruchomości jest stroną dwóch umów dotyczących tej samej nieruchomości gruntowej.

Pierwszą z nich jest umowa dzierżawy rolnej, na podstawie której nieruchomość jest aktualnie użytkowana rolniczo przez dzierżawcę rolnego. Umowa ta zawiera postanowienia przewidujące jej wygaśnięcie – w odniesieniu do tych części nieruchomości, które zostaną zajęte pod instalacje OZE – z chwilą spełnienia warunków określonych w umowie dzierżawy OZE opisanej poniżej.

Drugą umową jest umowa dzierżawy zawarta z podmiotem planującym realizację na nieruchomości instalacji wytwarzających energię ze źródeł odnawialnych (dalej: „Dzierżawca OZE”). Umowa ta została skutecznie zawarta i pozostaje w mocy, jednak prawo Dzierżawcy OZE do faktycznego korzystania z nieruchomości uzależnione jest od ziszczenia się określonych warunków związanych ze zmianą stanu prawnego – w szczególności od uzyskania stosownych rozstrzygnięć administracyjnych lub planistycznych umożliwiających realizację inwestycji. Do chwili obecnej warunki te nie zostały spełnione, w związku z czym Dzierżawca OZE nie objął nieruchomości w posiadanie, nie wykonuje na niej żadnych prac ani czynności i nie korzysta z niej w jakimkolwiek zakresie.

Umowa dzierżawy OZE przewiduje natomiast obowiązek uiszczania przez Dzierżawcę OZE na rzecz Wydzierżawiającego okresowych świadczeń pieniężnych już od chwili jej zawarcia – niezależnie od tego, czy Dzierżawca OZE faktycznie korzysta z nieruchomości. Świadczenia te mają charakter wynagrodzenia za rezerwację nieruchomości (opłaty rezerwacyjnej), tj. za zobowiązanie się Wydzierżawiającego do powstrzymania się od rozporządzania nieruchomością w sposób uniemożliwiający lub utrudniający przyszłą realizację inwestycji OZE. Wydzierżawiający potwierdził, że przedmiotowe świadczenia są mu regularnie wypłacane.

Powyższe nie zmienia jednak istoty stanu faktycznego w zakresie sposobu korzystania z nieruchomości: nieruchomość pozostaje w wyłącznym użytkowaniu dzierżawcy rolnego, a wypłacane Wydzierżawiającemu świadczenia pieniężne stanowią wynagrodzenie nie za korzystanie z gruntu, lecz wyłącznie za jego rezerwację na potrzeby planowanej inwestycji. Umowa dzierżawy OZE wywołuje zatem w chwili obecnej wyłącznie skutki obligacyjne o charakterze warunkowym w zakresie prawa do korzystania z nieruchomości.

Wg najlepszej wiedzy Wydzierżawiającego umowa jest wykonywana (grunt jest zagospodarowany rolniczo i podejmowane są na nim zabiegi typowe dla normalnego toku produkcji rolnej), płatność z jej tytułu realizowana jest rocznie.

Dzierżawca i dzierżawca OZE to dwa różne podmioty. Dzierżawca prowadzi działalność rolniczą, natomiast dzierżawca OZE jedynie rezerwuje grunt pod przyszłą potencjalną inwestycję w tym zakresie. Odpowiedź na pytanie, jakie są dokładnie ustalenia zawarte w tych umowach, przedstawiono we wstępie.

To nie jest jedna umowa, wg najlepszej wiedzy Wnioskodawcy między dzierżawcą a dzierżawcą OZE nie występują także jakiekolwiek związki osobowe ani kapitałowe.

W ocenie Wydzierżawiającego Nieruchomości w przeważającej większości wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, ponieważ sklasyfikowane są w ewidencji gruntów jako użytki rolne, nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza oraz pozostają własnością osoby fizycznej. Jednakże Nieruchomości w ewidencji gruntów występują:

-     w części jako grunty rolne zabudowane i w części jako lasy (…)

-     w części jako grunty pod rowami (...)

-     w części jako nieużytki (…)

W dniu (...) grudnia 2025 r. zawarte zostały dwa powiązane ze sobą porozumienia. Pierwsze porozumienie zostało zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a dotychczasowym dzierżawcą (opodatkowanie świadczeń wynikających z tego porozumienia jest przedmiotem niniejszego wniosku). Na jego podstawie – w oparciu o przepisy dotyczące przeniesienia praw i obowiązków na osobę trzecią oraz zasadę swobody umów (art. 353¹, art. 509 i art. 519 Kodeksu cywilnego) – strony uzgodniły warunki, na jakich Wnioskodawca wyrazi zgodę na cesję umowy dzierżawy na podmiot trzeci. Porozumienie określało w szczególności warunki wypłaty Wnioskodawcy przez dotychczasowego dzierżawcę dodatkowego wynagrodzenia, stanowiącego rekompensatę za pogorszenie warunków umowy dzierżawy, do którego miało dojść w związku z jej przeniesieniem.

Kontekst zawarcia porozumienia był następujący: równolegle procedowane było porozumienie trójstronne z udziałem podmiotu trzeciego (nowego dzierżawcy), który uzależniał zawarcie własnej umowy z dotychczasowym dzierżawcą – obejmującej znacznie szerszy katalog nieruchomości – od uprzedniego dokonania cesji umowy dzierżawy zawartej z Wnioskodawcą oraz od uzyskania zgody Wnioskodawcy na wprowadzenie do tej umowy zmian pogarszających jego sytuację kontraktową.

Drugie porozumienie miało charakter trójstronny i zostało zawarte pomiędzy Wnioskodawcą, dotychczasowym dzierżawcą oraz nowym dzierżawcą. Jego zawarcie było uzależnione od uprzedniego zawarcia porozumienia dwustronnego opisanego powyżej. Na mocy porozumienia trójstronnego Wnioskodawca wyraził zgodę na przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umowy dzierżawy na nowego dzierżawcę, a także na wprowadzenie do umowy zmian skutkujących pogorszeniem jego sytuacji w stosunku do warunków dotychczasowej umowy dzierżawy.

Przedmiotem porozumienia opisanego powyżej jest zmiana dotychczasowego dzierżawcy (spółki z o.o.) na innego dzierżawcę (również spółkę z o.o.) przy zachowaniu trwałości dotychczasowej umowy (choć z wprowadzeniem do niej licznych zmian). Wg najlepszej wiedzy Wnioskodawcy oba podmioty nie są powiązane kapitałowo.

Wynagrodzenie Wnioskodawca ma otrzymać od dotychczasowego dzierżawcy i ma ono wynagrodzić Wnioskodawcy pogorszenie jego sytuacji w następstwie zmian umowy dzierżawy związanej z porozumieniem trójstronnym, w tym zwłaszcza utratę części korzyści w przyszłości.

Uzgodnienie tego wynagrodzenia warunkowało udzielenie przez Wnioskodawcę zgody na zawarcie porozumienia trójstronnego (cesji), ale wynagrodzenie nie stanowi zapłaty za cesję, a wyrównanie związane z utratą części korzyści w przyszłości w związku ze zmianą warunków wynikających z dotychczasowej umowy dzierżawy.

Wynagrodzenie zostało określone na sztywną kwotę przy zawieraniu porozumienia, ze wskazaniem, że jego wysokość może ulec zmianie w związku z treścią interpretacji podatkowej.

Umowa dzierżawy jest wykonywana. Natomiast wykonywanie (na obecnym etapie) umowy OZE ogranicza się (z punktu widzenia Wnioskodawcy) do rezerwacji gruntu oraz do wprowadzenia w umowie dzierżawy (rolnej) zapisów przewidujących swoistą „podrzędność” dzierżawy rolnej w odniesieniu do dzierżawy OZE polegającej na tym, że w przypadku dojścia do etapu realizacyjnego inwestycji OZE grunty, które mają zostać wykorzystane pod infrastrukturę OZE, zostaną automatycznie wyłączone z przedmiotu dzierżawy (rolnej), na co nie będzie konieczna zgoda dzierżawcy (rolnego).

Stronami porozumienia dotyczącego przeniesienia praw i obowiązków jest Wnioskodawca, dotychczasowy dzierżawca (…).

Natomiast między Wnioskodawcą a dotychczasowym dzierżawcą – przed zawarciem wyżej opisanego porozumienia trójstronnego – doszło także do zawarcia porozumienia dwustronnego, w odniesieniu do wynagrodzenia z tego porozumienia dwustronnego złożony został odnośny wniosek. Umowa dzierżawy nie jest umową trójstronną.

Jednorazowe wynagrodzenie dodatkowe nie wynika z porozumienia trójstronnego, lecz z porozumienia dwustronnego zawartego pomiędzy Wnioskodawcą a dotychczasowym dzierżawcą. Porozumienie dwustronne przewiduje wypłatę na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenia dodatkowego w związku z pogorszeniem jego sytuacji jako Wydzierżawiającego, do którego dojdzie wskutek zmiany podmiotowej po stronie dzierżawcy oraz wprowadzenia do umowy dzierżawy zmian niekorzystnych dla Wnioskodawcy – a więc w następstwie zdarzeń będących konsekwencją zawarcia tego porozumienia. Wynagrodzenie to ma zatem charakter rekompensaty za kontynuowanie przez Wnioskodawcę umowy dzierżawy na zmienionych, mniej korzystnych dla niego warunkach.

Wynagrodzenie dodatkowe jest bezpośrednim następstwem porozumienia dwustronnego, które – stanowiąc warunek konieczny zawarcia porozumienia trójstronnego – uruchomiło cały opisany łańcuch zdarzeń: cesję umowy dzierżawy na nowego dzierżawcę oraz wprowadzenie do tej umowy istotnych zmian pogarszających sytuację Wnioskodawcy jako Wydzierżawiającego. Umowa dzierżawy, której zmiany dotyczą, została pierwotnie zawarta na czas oznaczony – od dnia (...) 2022 r. do (…) 2032 r. – a zatem wynagrodzenie dodatkowe należy rozpatrywać jako rekompensatę (dodatkowe wynagrodzenie) za wyrażenie zgody na kontynuowanie stosunku dzierżawy w nowym kształcie, tj. z nowym podmiotem po stronie dzierżawcy i na warunkach istotnie odbiegających od tych, które Wnioskodawca wynegocjował pierwotnie.

Świadczenie Wnioskodawcy ma przy tym charakter bierny – polega na znoszeniu zmienionych warunków umownych, nie zaś na wykonywaniu jakichkolwiek aktywnych czynności na rzecz którejkolwiek ze stron.

Okres dzierżawy ustalony został na dłuższy niż w pierwotnej umowie czas oznaczony, a nadto wyłączony został mechanizm waloryzacji, osłabieniu uległy uprawnienia Wnioskodawcy do wyłączenia części terenu nieruchomości z obszaru dzierżawionego, wprowadzone zostało wyłączenie stosowania art. 704 Kc, pogorszył się (poszerzył) zakres odpowiedzialności Wnioskodawcy w przypadku wyłączenia części przedmiotu dzierżawy na potrzeby ewentualnej realizacji inwestycji OZE, wprowadzone zostały mechanizmy umożliwiające nowemu dzierżawcy przeniesienie praw i obowiązków z umowy dzierżawy także bez zgody Wnioskodawcy (w tym jej podział), wprowadzone zostało prawo pierwszeństwa nowego dzierżawcy po zakończeniu okresu dzierżawy.

Uprawy rolne na nieruchomości prowadzi, wg najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, wyłącznie dzierżawca (rolny). Dzierżawca nie powiadomił Wnioskodawcy o oddaniu gruntu w poddzierżawę ani o żadnym innym podmiocie wprowadzonym w posiadanie nieruchomości.

Pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych

1.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym uzyskane przychody dotyczące dodatkowego wynagrodzenia wypłacone jednorazowo w tytułu zawartej umowy dzierżawy gruntów rolnych na cele rolnicze, Wnioskodawca powinien opodatkować podatkiem dochodowym od osób fizycznych a jeśli tak, to do jakiego źródła przychodu powinien przypisać wypłacone wynagrodzenie?

2.  Czy przychody wypłacone w związku z zawartym porozumieniem należy zakwalifikować do przychodów z działalności rolniczej, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca wydzierżawił grunty rolne na cele rolnicze.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Przepis art. 2 ust. 2 ww. ustawy wynika, że działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1)  miesiąc – w przypadku roślin,

2)  16 dni – w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,

3)  6 tygodni – w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,

4)  2 miesiące – w przypadku pozostałych zwierząt

– licząc od dnia nabycia.

Natomiast przepis art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie definicji gospodarstwa rolnego odsyła do przepisów ustawy o podatku rolnym. W świetle art. 2 ust. 1 tej ustawy za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Mając na uwadze powyższe, należy zauważyć, że dzierżawa nieruchomości na cele rolnicze nie mieści się w ramach źródła przychodu tzw. najem prywatny. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, a zatem przychodów z umowy dzierżawy gruntów rolnych nie można zaliczyć do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym dodatkowe wynagrodzenie z tytułu umowy dzierżawy gruntów rolnych, o którym mowa w porozumieniu z dnia (...)-12-2025 r. nie będzie stanowiło źródła przychodów, o których mowa w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A zatem przychód ten będzie przychodem z działalności rolniczej, która to działalność nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z tego przepisu wynika, że ustawodawca dla celów podatku dochodowego precyzuje wyraźnie, co należy rozumieć przez działalność rolniczą, a wyliczenie dokonane w tym przepisie ma charakter wyczerpujący. Zgodnie z przedstawioną wyżej definicją działalności rolniczej – podstawową jej cechą jest uzyskiwanie produktów w stanie nieprzetworzonym, pochodzących z uprawy (produkty roślinne), chowu lub hodowli (produkty zwierzęce). Wszelkie inne przychody pośrednio związane z działalnością rolniczą, czy też powstające przy okazji prowadzenia działalności rolniczej – nie stanowią przychodów z tej działalności.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Tym samym, do przychodów z najmu, podnajmu, dzierżawy i poddzierżawy ustawodawca zalicza między innymi dzierżawę gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej.

Nie stanowi jednak źródła przychodów, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dzierżawa gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele rolnicze.

Przy określaniu zakresu wspomnianego wyżej wyłączenia z katalogu źródeł przychodów należy uwzględnić definicję gospodarstwa rolnego, sformułowaną w ustawie o podatku rolnym.

Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2025 r. poz. 1344 ze zm.):

Zatem, aby przychód z najmu, podnajmu, dzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze nie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, to przedmiotem najmu, dzierżawy (czy też innych umów wymienionych w cytowanym art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) musi być gospodarstwo rolne lub jego składniki i przedmiot ten musi być w wyniku zawartej umowy wykorzystywany na cele rolnicze.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak dowodzi użycie sformułowania „w szczególności”, definicja innych źródeł przychodów ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w tym przepisie. Z przychodem z innych źródeł mamy zatem do czynienia w każdym przypadku, kiedy podatnik osiąga korzyść majątkową.

Do przychodów z innych źródeł zaliczyć można jedynie te przychody, które nie pochodzą ze źródeł określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ustawy, a jednocześnie stanowią przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do źródła tego należą wszelkie pozostałe przychody niemieszczące się w innych źródłach przychodów.

Z opisu sprawy wynika, jest Pan właścicielem nieruchomości rolnych. Jest Pan stroną dwóch umów dotyczących tych samych nieruchomości. Pierwszą z nich jest umowa dzierżawy rolnej, na podstawie której nieruchomość jest aktualnie użytkowana rolniczo przez dzierżawcę rolnego (dalej: Dzierżawca). Umowa ta zawiera postanowienia przewidujące jej wygaśnięcie – w odniesieniu do tych części nieruchomości, które zostaną zajęte pod instalacje OZE – z chwilą spełnienia warunków określonych w umowie dzierżawy OZE. Drugą umową jest umowa dzierżawy zawarta z podmiotem planującym realizację na nieruchomościach instalacji wytwarzających energię ze źródeł odnawialnych (dalej: Dzierżawca OZE). Umowa ta została skutecznie zawarta i pozostaje w mocy, jednak prawo Dzierżawcy OZE do faktycznego korzystania z nieruchomości jest uzależnione od ziszczenia się określonych warunków związanych ze zmianą stanu prawnego – w szczególności od uzyskania stosownych rozstrzygnięć administracyjnych lub planistycznych umożliwiających realizację inwestycji. Do chwili obecnej warunki te nie zostały spełnione, w związku z czym Dzierżawca OZE nie objął nieruchomości w posiadanie, nie wykonuje na niej żadnych prac ani czynności i nie korzysta z niej w jakimkolwiek zakresie. Nieruchomość pozostaje w wyłącznym użytkowaniu Dzierżawcy. Dzierżawca i Dzierżawca OZE to dwa różne podmioty nie powiązane ze sobą. Dzierżawca prowadzi działalność rolniczą, natomiast Dzierżawca OZE jedynie rezerwuje grunt pod przyszłą potencjalną inwestycję w tym zakresie. W dniu 22 grudnia 2025 r. zawarte zostało dwustronne porozumienie między Panem i Dzierżawcą, które przewiduje wypłatę na Pana rzecz wynagrodzenia dodatkowego w związku z pogorszeniem Pana sytuacji jako Wydzierżawiającego, do którego dojdzie wskutek zmiany podmiotowej po stronie dzierżawcy oraz wprowadzenia do umowy dzierżawy zmian niekorzystnych dla Pana – a więc w następstwie zdarzeń będących konsekwencją zawarcia tego porozumienia. Wynagrodzenie to ma zatem charakter rekompensaty za kontynuowanie przez Pana umowy dzierżawy na zmienionych, mniej korzystnych dla Pana warunkach. Jak Pan wskazał wynagrodzenie dodatkowe należy rozpatrywać jako rekompensatę (dodatkowe wynagrodzenie) za wyrażenie zgody na kontynuowanie stosunku dzierżawy w nowym kształcie, tj. z nowym podmiotem po stronie dzierżawcy i na warunkach istotnie odbiegających od tych, które wynegocjował Pan pierwotnie.

Na podstawie przedstawionego opisu sprawy oraz powołanych przepisów stwierdzam, że otrzymane przez Pana wynagrodzenie nie stanowi dla Pana wynagrodzenia z działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ponieważ, jak Pan wskazał stanowi ono rekompensatę za kontynuowanie przez Pana umowy dzierżawy na zmienionych, mniej korzystnych dla Pana warunkach.

Wynagrodzenie to nie można również zaliczyć do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten na wprost odnosi się do przychodów osiąganych w związku z dzierżawą gospodarstwa rolnego i jego składników.

Zgodnie bowiem z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Natomiast w myśl art. 693 § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Wobec powyższego – dzierżawa jest świadczeniem (płatnością) przysługującą wydzierżawiającemu w zamian za oddanie gruntu w dzierżawę. Podstawą w zakresie ustalania wysokości czynszu za dzierżawę jest wola stron, a dokładniej swobodna wola stron. Oznacza to, że strony same ustalają wysokość czynszu w toku wspólnych negocjacji. Wszystkie elementy czynszu za dzierżawę, od których zależy jego wysokość, powinny być uwzględnione w toku ustalania jego wysokości przez strony umowy.

W Pana sprawie wynagrodzenie jest wypłacone przez Dzierżawcę, jako rekompensata za kontynuowanie przez Pana umowy dzierżawy na zmienionych, mniej korzystnych dla Pana warunkach, nie natomiast jako czynsz związany z dzierżawą nieruchomości przez Dzierżawcę. Otrzymywane wynagrodzenie jest tylko pośrednio związane z dzierżawą gruntu, dlatego stanowi przysporzenie majątkowe i winno zostać zaliczone przez Pana do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego stwierdzam, że otrzymywane przez Pana wynagrodzenie należy zakwalifikować do źródła przychodów określonego w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkować na zasadach ogólnych.

Podsumowanie: wypłacone, w związku z zawartym porozumieniem wynagrodzenie, które stanowi rekompensatę za kontynuowanie przez Pana umowy dzierżawy na zmienionych, mniej korzystnych dla Pana warunkach, nie można zakwalifikować do przychodów z działalności rolniczej.

Uzyskane przez Pana przychody z tytułu tego wynagrodzenia powinien Pan zaliczyć do źródła przychodów określonego w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd należy je opodatkować na zasadach ogólnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług podlega odrębnemu rozstrzygnięciu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.