Interpretacja 0112-KDIL2-2.4012.347.2019.13.AK

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1.  ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 18 czerwca 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 19 grudnia 2019 r. sygn. akt I SA/Ke 402/19; i

2.  stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów w zakresie braku opodatkowania przez Spółkę podatkiem VAT rekompensaty otrzymanej od Gminy oraz prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych ze świadczeniem usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 czerwca 2019 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 czerwca 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania przez Spółkę podatkiem VAT rekompensaty otrzymanej od Gminy oraz prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych ze świadczeniem usług.

Uzupełnili go Państwo pismem z 7 lipca 2019 r. (wpływ 12 lipca 2019 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Z dniem (…) października 2018 r. nastąpiło połączenie XC Sp. z o.o. (spółka przejmowana) i Y Sp. z o.o. z siedzibą: (…) (spółka przejmująca, dalej Y) w trybie art. 492§ 1 ust. 1 KSH przez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą za udziały spółki przejmującej wydawane wspólnikowi spółki przejmowanej. Z chwilą połączenia ww. spółek, we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów wstąpiła spółka Y Sp. z o.o. zs. (…), KRS (…), NIP (…) Regon (…).

Y jest spółką prawa handlowego, której właścicielem w 100% jest Gmina (…). Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towaru i usług.

Podstawowym zadaniem Y jest wytwarzanie i zaopatrywanie w parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów klimatycznych oraz (po połączeniu) transport lądowy, pasażerski, miejski i podmiejski. Spółka wykonuje więc zadania własne Gminy określone w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, o charakterze użyteczności publicznej służące bieżącemu i nieprzerwanemu zaspokajaniu potrzeb mieszkańców Gminy (…) w zakresie przewozu osób środkami komunikacji miejskiej.

W związku z połączeniem Spółek od października 2018 r. Y (w miejsce X) świadczy usługi komunikacji miejskiej jako Operator w rozumieniu ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym. Gmina (…) powierzyła spółce świadczenie usług jako tzw. „podmiotowi wewnętrznemu” w rozumieniu Rozporządzenia (WE) Nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. w sprawie usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylającego Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 119169 i (EWG) Nr 1107/70 (Dz. Urz. UE L 315 str. 1 z 3 grudnia 2017 r.). Umowa na świadczenie usług przewozu regularnego w ramach publicznego transportu zbiorowego (komunikacji miejskiej) w granicach Gminy (…) pomiędzy Stronami została zawarta w dniu (…) czerwca 2017 r. Umowa szczegółowo określa m.in. zakres zleconych usług, wielkość pracy przewozowej standardy jakościowe, prawa i obowiązki stron i zasady przyznawania rekompensaty jako formy wynagrodzenia za świadczenie usług użyteczności publicznej, których podmiot ze względu na swój interes gospodarczy bez rekompensaty nie podjąłby się w takim zakresie i na takich warunkach.

Ceny usług komunikacji miejskiej (biletów, opłat dodatkowych) oraz uprawnienia do ulgowych przejazdów ustalane są przez Radę Miejską w (…). Cena biletów komunikacji miejskiej nie jest zależna od wielkości wypłacanej Spółce rekompensaty. Od kilku lat cena biletów jest niezmienna.

Przychody ze sprzedaży biletów są w całości przychodami spółki. Spółka emituje bilety, organizuje ich sprzedaż. Oprócz tego spółka uzyskuje przychody z tytułu dzierżawy powierzchni pod reklamę na pojazdach oraz pozostałe przychody operacyjne takie jak: przychody z opłat dodatkowych (mandatów karnych), odszkodowań za powstałe szkody, sporadycznej sprzedaży materiałów. Przychody te są uznawane za przychody z działalności pomocniczej związanej z komunikacją miejską i wpływają one na wysokość rekompensaty. Ponadto, spółka uzyskuje przychody z tytułu działalności ubocznej: przewozów okazjonalnych, najmu powierzchni (placu i pomieszczeń), które nie wpływają na wysokość rekompensaty.

Spółka w celu prawidłowego rozliczenia kosztów i przychodów usług komunikacji miejskiej i uniknięcia tzw. subsydiowania skośnego prowadzi księgi rachunkowe w taki sposób, aby przychody i koszty rozdzielić odpowiednio na działalności: komunikacyjną, pomocniczą, uboczną dla komunikacji, ciepłowniczą i inne.

Przychody, jakie spółka uzyskuje ze sprzedaży biletów i inne wliczane do działalności komunikacyjnej, nie pokrywają kosztów działalności związanej z zapewnieniem komunikacji miejskiej w takim zakresie, jaki określa umowa. Dlatego niezbędne jest dofinansowanie działalności przez Gminę. Dofinansowanie to ma formę rekompensaty. Podstawy i zasady jej przyznawania są określone w przepisach art. 50 i nast. ustawy o publicznym transporcie zbiorowym oraz Rozporządzeniu 1370/2007, szczegółowo metodologię obliczania rekompensaty określa umowa z dnia (…) czerwca 2017 r. – załącznik nr 4. Rekompensata zdefiniowana jako „wszelkie korzyści zwłaszcza finansowe otrzymywane przez operatora w celu pokrycia kosztów związanych ze świadczeniem usług użyteczności publicznej w zakresie lokalnego transportu zbiorowego w tym wynagrodzenie ze środków publicznych przyznawane przez organizatora w związku z powierzeniem świadczenia ww. usług na rzecz operatora”. Wynagrodzenie rozumiane jest natomiast jako „publiczne środki finansowe przyznawane operatorowi przez organizatora na pokrycie kosztów związanych ze świadczeniem powierzonych usług użyteczności publicznej. Kwota wynagrodzenia nie powinna przekraczać maksymalnego poziomu rekompensaty ustalonego na dany okres”. Rekompensata nie może przekroczyć kwoty koniecznej do pokrycia wyniku finansowego netto Spółki uzyskanego jako rezultat kosztów i przychodów, które powstały podczas realizacji zobowiązań z tytułu świadczenia usług przy uwzględnieniu związanych z tym przychodów uzyskanych przez operatora oraz rozsądnego zysku, przy zachowaniu zasad:

1)  na wynik finansowy netto składają się: koszty poniesione przez operatora w związku ze świadczeniem powierzonych usług publicznych, minus wszystkie dodatnie wpływy finansowe wygenerowane na sieci komunikacyjnej, minus przychody taryfowe i jakiekolwiek inne przychody wygenerowane podczas wypełniania danego zobowiązania lub zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych, plus rozsądny zysk.

2)  przy obliczaniu dopuszczalnego poziomu rekompensaty na dany rok obrotowy uwzględnia się też inne niż wynagrodzenie korzyści (zwłaszcza finansowe) otrzymywane przez operatora w celu pokrycia kosztów związanych ze świadczeniem usług użyteczności publicznej w zakresie lokalnego transportu zbiorowego.

3)  rekompensata liczona jest według wzoru ustalonego w załączniku nr 4 do umowy. Przewidywana wysokość rekompensaty oszacowana została na każdy rok w czasie obowiązywania umowy – do 2026 r. Ostateczna wysokość rekompensaty jest ustalana po zakończeniu roku na podstawie audytu sporządzanego przez niezależnego audytora. Wynagrodzenie w ramach danego roku przekazywane jest w ratach miesięcznych.

Celem rekompensaty jest wyrównanie straty poniesionej w związku ze świadczeniem usługi publicznej, której ramy, zakres i standardy jakościowe określiła Gmina (…).

Spółka świadczy przewozy o charakterze użyteczności publicznej po narzuconych jej w przepisach powszechnie obowiązujących (uchwale Rady Miejskiej) cenach i przy zachowaniu przyjętych preferencji społecznych w postaci uprawnień do ulgowych lub bezpłatnych przejazdów. Osiągnięte z tego tytułu przychody nie pokrywają jej kosztów działalności. Celem rekompensaty jest pokrycie straty związanej z prowadzoną na narzuconych warunkach działalnością.

Z uzupełnienia z dnia 12 lipca 2019 r. wynika, że Y świadczy usługi przewozowe na rzecz Gminy (…) oznaczone symbolem PKWiU 2008 – 49.31.21 Transport drogowy pasażerski, rozkładowy, miejski i podmiejski.

Pytania

1.  Czy rekompensata, którą Y otrzymuje od Gminy (…) za świadczenie publicznych usług przewozowych w związku z wykonywaniem zadań własnych Gminy jako podmiot wewnętrzny, stanowi obrót w rozumieniu art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług i czy powinna być opodatkowana 8% stawką podatku, czy jest to przychód niepodlegający tej ustawie?

2.  Czy w przypadku gdy rekompensata nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to podatek naliczony od zakupu towarów i usług służących wykonywaniu usług komunikacji miejskiej może zostać odliczony od wszystkich prawidłowo udokumentowanych zakupów związanych z tą działalnością?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Y, otrzymana od Gminy (…) rekompensata nie wypełnia dyspozycji art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie podlega więc opodatkowaniu podatkiem VAT. Opodatkowaniu zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy VAT podlegają dotacje o charakterze przedmiotowym, a nie te o charakterze podmiotowym.

Beneficjentem usług świadczonych przez Y są osoby fizyczne – pasażerowie – niezidentyfikowany krąg osób. Świadcząc usługi na rzecz podróżnych Y, jako przewoźnik, pobiera od nich wynagrodzenie – kwota uzyskana ze sprzedaży biletu jednorazowego lub okresowego.

Przychody uzyskiwane ze sprzedaży biletów i działalności dodatkowej, jaką są przychody ze sprzedaży powierzchni reklamowych, pozostałe przychody operacyjne (z mandatów, odszkodowań) nie pokrywają kosztów działalności. Bez rekompensaty pokrywającej stratę na działalności Spółka nie mogłaby świadczyć usług w zakresie ustalonym przez Gminę.

Cel i zasady przyznawania rekompensaty zostały określone w art. 50 i nast. ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym. Rekompensata nie stanowi dopłaty do ceny biletu czy wykonywanej usługi, lecz jej istotą jest pokrycie kosztów działalności statutowej.

Z przepisu art. 29a ustawy VAT wynika, że nie wszystkie dopłaty otrzymane przez podatnika od podmiotów trzecich w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług są zaliczane do podstawy opodatkowania. Warunkiem jest ich bezpośredni wpływ na cenę towarów i usług dostarczonych lub świadczonych przez podatnika.

W opisanym stanie faktycznym rekompensata nie ma wpływu na cenę usługi. Cena biletu nie ulega zmianie w przypadku zmiany wysokości rekompensaty. Rekompensata nie stanowi części wynagrodzenia zapłaconego za osobę trzecią (pasażera), nie daje się ona powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT, jest niezależna od ilości i wartości świadczonych usług na rzecz pasażerów.

W opinii Y, podatek naliczony od zakupów towarów i usług związanych z działalnością komunikacji miejskiej powinien być odliczony w całości – w pełnej wysokości z prawidłowo wystawionych dokumentów. Wnioskodawca nie ma zatem obowiązku obliczania współczynnika zgodnie z art. 90 ustawy VAT.

Stanowisko takie Wnioskodawca zajmuje m.in. po analizie orzecznictwa administracyjnego, w tym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 listopada 2018 r., sygn. I FSK 1692/16, w którym NSA orzekł: „Rekompensaty za świadczone usługi przewozowe w autobusach komunikacji miejskiej, przyznawane operatorom, na podstawie przepisów rozdziału 6 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym nie mogą być uznane za dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, zaliczane do podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust I ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Rekompensaty te nie mają bowiem wpływu bezpośredniego na ceny za usługi świadczone przez tych operatorów”.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 19 sierpnia 2019 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0112-KDIL2-2.4012.347.2019.2.MŁ, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej przez Wnioskodawcę rekompensaty za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 21 sierpnia 2019 r.

Skarga na interpretację indywidualną

18 września 2019 r. (data nadania 23 września 2019 r., data wpływu 26 września 2019 r.) wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach.

Wnieśli Państwo o:

1)  uchylenie w całości interpretacji indywidualnej z dnia 19 sierpnia 2019 r. znak 0112-KDIL2-2.4012.347.2019.2.MŁ;

2)  na podstawie art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o zwrot kosztów postępowania według norm przypisanych.

Postępowanie przed sądem administracyjnym

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 19 grudnia 2019 r., sygn. akt I SA/Ke 402/19.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

7 sierpnia 2025 r. wniosłem do Naczelnego Sądu Administracyjnego o wycofanie skargi kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 19 grudnia 2019 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Ke 402/19.

Naczelny Sąd Administracyjny – postanowieniem z 26 sierpnia 2025 r., sygn. akt I FSK 401/20 umorzył postępowanie kasacyjne.

Odpis prawomocnego wyroku, który uchylił interpretację indywidualną, wpłynął 3 grudnia 2025 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

•      uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

•      ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 19 grudnia 2019 r., sygn. akt I SA/Ke 402/19.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 5a ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 5a ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczącego usługę. Zatem, pod pojęciem odpłatności świadczenia usług należy rozumieć prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że zarówno Gmina, jak i utworzona przez nią spółka prawa handlowego, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działają w charakterze podatników podatku VAT.

Wskazać również należy, że dla uzyskania statusu podatnika VAT nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Podatnikiem będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą bez względu na to, czy przynosi ona zyski. Podatnikami VAT są również podmioty, których cel działalności nie jest związany z prowadzeniem działalności komercyjnej nastawionej na osiąganie zysków lub też przeznaczające uzyskane zyski na cele społecznie użyteczne (charytatywne, kulturalne, naukowe itd.).

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 506):

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym:

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że gdyby nawet podatnik nie osiągnął z tytułu prowadzonej działalności dochodu, to nie zmienia faktu, że wykonując czynności będące przedmiotem działalności wystąpi w charakterze podatnika podatku VAT – bowiem będzie świadczył w tym zakresie usługi, które podlegają VAT. Oznacza to w konsekwencji, że jeżeli podmiot uzyska jakąkolwiek zapłatę za te usługi w sensie ekonomicznym (nawet bilansując tylko poniesione w związku z nim wydatki), to owe wynagrodzenie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwych reguł.

Zasady finansowania przewozów o charakterze publicznym użyteczności publicznej zostały uregulowane w ustawie z 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2016 ze zm.).

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 8 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

Zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

W myśl art. 50 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy:

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. I tak, stosownie do ww. przepisu:

Stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Istotne znaczenie dla ustalenia czy konkretne dotacje podlegają opodatkowaniu ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners OD Customs and Excise, w skrócie KNW).

W pierwszym z przywołanych wyroków Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją, a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna (por. J. Martini, Ł. Karpesiuk, „VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości”, C. H. Beck Warszawa 2005 r. s. 265 i nast.).

W drugim z przywołanych wyroków Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika, a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z opisu sprawy wynika, że z dniem (…) października 2018 r. nastąpiło połączenie X Sp. z o.o. (spółka przejmowana) i Y Sp. z o.o. (spółka przejmująca, dalej Y) w trybie art. 492 § 1 ust. 1 KSH przez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą za udziały spółki przejmującej wydawane wspólnikowi spółki przejmowanej. Z chwilą połączenia ww. spółek, we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów wstąpiła spółka Y Sp. z o.o. Y jest spółką prawa handlowego, której właścicielem w 100% jest Gmina (…). Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towaru i usług. Podstawowym zadaniem Y jest wytwarzanie i zaopatrywanie w parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów klimatycznych oraz (po połączeniu) transport lądowy, pasażerski, miejski i podmiejski. Spółka wykonuje więc zadania własne Gminy określone w ustawie o samorządzie gminnym, o charakterze użyteczności publicznej służące bieżącemu i nieprzerwanemu zaspokajaniu potrzeb mieszkańców Gminy (…) w zakresie przewozu osób środkami komunikacji miejskiej. W związku z połączeniem Spółek od października 2018 r. Y (w miejsce X) świadczy usługi komunikacji miejskiej jako Operator w rozumieniu ustawy o publicznym transporcie zbiorowym. Gmina (…) powierzyła spółce świadczenie usług jako tzw. „podmiotowi wewnętrznemu” w rozumieniu Rozporządzenia (WE) Nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. w sprawie usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylającego Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 119169 i (EWG) Nr 1107/70 (Dz. Urz. UE L 315 str. 1 z 3 grudnia 2017 r.). Umowa na świadczenie usług przewozu regularnego w ramach publicznego transportu zbiorowego (komunikacji miejskiej) w granicach Gminy (…) pomiędzy Stronami została zawarta w dniu (…) czerwca 2017 r. Umowa szczegółowo określa m.in. zakres zleconych usług, wielkość pracy przewozowej standardy jakościowe, prawa i obowiązki stron i zasady przyznawania rekompensaty jako formy wynagrodzenia za świadczenie usług użyteczności publicznej, których podmiot ze względu na swój interes gospodarczy bez rekompensaty nie podjąłby się w takim zakresie i na takich warunkach. Ceny usług komunikacji miejskiej (biletów, opłat dodatkowych) oraz uprawnienia do ulgowych przejazdów ustalane są przez Radę Miejską w (…). Cena biletów komunikacji miejskiej nie jest zależna od wielkości wypłacanej Spółce rekompensaty. Od kilku lat cena biletów jest niezmienna. Przychody ze sprzedaży biletów są w całości przychodami spółki. Spółka emituje bilety, organizuje ich sprzedaż. Oprócz tego spółka uzyskuje przychody z tytułu dzierżawy powierzchni pod reklamę na pojazdach oraz pozostałe przychody operacyjne takie jak: przychody z opłat dodatkowych (mandatów karnych), odszkodowań za powstałe szkody, sporadycznej sprzedaży materiałów. Przychody te są uznawane za przychody z działalności pomocniczej związanej z komunikacją miejską i wpływają one na wysokość rekompensaty. Ponadto spółka uzyskuje przychody z tytułu działalności ubocznej: przewozów okazjonalnych, najmu powierzchni (placu i pomieszczeń) które nie wpływają na wysokość rekompensaty. Spółka w celu prawidłowego rozliczenia kosztów i przychodów usług komunikacji miejskiej i uniknięcia tzw. subsydiowania skośnego prowadzi księgi rachunkowe w taki sposób, aby przychody i koszty rozdzielić odpowiednio na działalności: komunikacyjną, pomocniczą, uboczną dla komunikacji, ciepłowniczą i inne. Przychody jakie spółka uzyskuje ze sprzedaży biletów i inne wliczane do działalności komunikacyjnej nie pokrywają kosztów działalności związanej z zapewnieniem komunikacji miejskiej w takim zakresie jaki określa umowa. Dlatego niezbędne jest dofinansowanie działalności przez Gminę. Dofinansowanie to ma formę rekompensaty. Podstawy i zasady jej przyznawania są określone w przepisach art. 50 i nast. ustawy o publicznym transporcie zbiorowym oraz Rozporządzeniu 1370/2007. Szczegółowo metodologię obliczania rekompensaty określa umowa z dnia (…) czerwca 2017 – załącznik nr 4. Rekompensata zdefiniowana jako „wszelkie korzyści zwłaszcza finansowe otrzymywane przez operatora w celu pokrycia kosztów związanych ze świadczeniem usług użyteczności publicznej w zakresie lokalnego transportu zbiorowego w tym wynagrodzenie ze środków publicznych przyznawane przez organizatora w związku z powierzeniem świadczenia ww. usług na rzecz operatora”. Wynagrodzenie rozumiane jest natomiast jako „publiczne środki finansowe przyznawane operatorowi przez organizatora na pokrycie kosztów związanych ze świadczeniem powierzonych usług użyteczności publicznej. Kwota wynagrodzenia nie powinna przekraczać maksymalnego poziomu rekompensaty ustalonego na dany okres”. Rekompensata nie może przekroczyć kwoty koniecznej do pokrycia wyniku finansowego netto Spółki uzyskanego jako rezultat kosztów i przychodów, które powstały podczas realizacji zobowiązań z tytułu świadczenia usług przy uwzględnieniu związanych z tym przychodów uzyskanych przez operatora oraz rozsądnego zysku, przy zachowaniu zasad:

1)  na wynik finansowy netto składają się: koszty poniesione przez operatora w związku ze świadczeniem powierzonych usług publicznych, minus wszystkie dodatnie wpływy finansowe wygenerowane na sieci komunikacyjnej, minus przychody taryfowe i jakiekolwiek inne przychody wygenerowane podczas wypełniania danego zobowiązania lub zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych, plus rozsądny zysk.

2)  przy obliczaniu dopuszczalnego poziomu rekompensaty na dany rok obrotowy uwzględnia się też inne niż wynagrodzenie korzyści (zwłaszcza finansowe) otrzymywane przez operatora w celu pokrycia kosztów związanych ze świadczeniem usług użyteczności publicznej w zakresie lokalnego transportu zbiorowego.

3)  rekompensata liczona jest według wzoru ustalonego w załączniku nr 4 do umowy. Przewidywana wysokość rekompensaty oszacowana została na każdy rok w czasie obowiązywania umowy – do 2026 r. Ostateczna wysokość rekompensaty jest ustalana po zakończeniu roku na podstawie audytu sporządzanego przez niezależnego audytora. Wynagrodzenie w ramach danego roku przekazywane jest w ratach miesięcznych.

Celem rekompensaty jest wyrównanie straty poniesionej w związku ze świadczeniem usługi publicznej, której ramy, zakres i standardy jakościowe określiła Gmina (…). Spółka świadczy przewozy o charakterze użyteczności publicznej po narzuconych jej w przepisach powszechnie obowiązujących (uchwale Rady Miejskiej) cenach i przy zachowaniu przyjętych preferencji społecznych w postaci uprawnień do ulgowych lub bezpłatnych przejazdów. Osiągnięte z tego tytułu przychody nie pokrywają jej kosztów działalności. Celem rekompensaty jest pokrycie straty związanej z prowadzoną na narzuconych warunkach działalnością.

W przedmiotowej sprawie w pierwszej kolejności powzięli Państwo wątpliwość, czy otrzymana od Gminy rekompensata za świadczenie publicznych usług przewozowych, w związku z wykonywaniem zadań własnych Gminy jako podmiot wewnętrzny, stanowi obrót w rozumieniu art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług, czy jest to przychód niepodlegający tej ustawie.

Opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

W przedmiotowym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której Gmina powierza Spółce prawa handlowego świadczenie usług w zakresie lokalnego transportu zbiorowego, za co Spółka otrzymuje od Gminy stosowną rekompensatę (zgodnie z Rozporządzeniem (WE) NR 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r.).

Dokonując rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem Państwa wątpliwości trzeba mieć na uwadze stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach wyrażone w zapadłym w niniejszej sprawie orzeczeniu z 19 grudnia 2019 r. sygn. akt I SA/Ke 402/19.

WSA powołując się na przepis art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wskazał, że:

Jak zauważył WSA w Kielcach:

Ponadto, WSA w Kielcach wskazał:

W tym miejscu należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata (opłata, płatność), co wynika wprost z art. 5 ust. 1 ustawy.

Zatem mając na uwadze powyższe, a w szczególności zapadły w analizowanej sprawie wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 19 grudnia 2019 r. sygn. akt I SA/Ke 402/19 należy stwierdzić, że rekompensata otrzymywana przez Spółkę (Y) od Gminy (…) za świadczenie usług przewozowych nie stanowi podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie stanowi wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego od zakupów związanych ze świadczeniem usług (służących wykonywaniu usług komunikacji miejskiej), wyjaśniam co następuje:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z zacytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wskazano, że:

Natomiast w myśl art. 88 ust. 4 ustawy:

Należy ponadto zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Jednak w analizowanej sprawie taka sytuacja nie występuje.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy nie wiążą prawa do odliczenia podatku ze źródłem pochodzenia środków finansowych przeznaczonych na zakup towarów i usług, przy nabyciu których podatek został naliczony. Przepisy ustawy nie wyłączają prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku dokonywania zakupów ze środków finansowych pochodzących od podmiotów trzecich. Dla ustalenia prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podstawowe znaczenie ma związek dokonanych zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, natomiast bez znaczenia pozostaje źródło pochodzenia środków finansowych na pokrycie ww. zakupów. Jednak przy ustalaniu tego prawa należy mieć na uwadze ograniczenie wynikające z art. 88 ustawy. W konsekwencji, otrzymanie przez Państwa zwrotu ponoszonych kosztów w formie rekompensaty nie powinno pozbawiać Państwa prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów związanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT.

We wniosku wskazali Państwo, że Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podstawowym zadaniem Y jest wytwarzanie i zaopatrywanie w parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów klimatycznych oraz (po połączeniu) transport lądowy, pasażerski, miejski i podmiejski. Z wniosku nie wynika, aby wykonywali Państwo czynności zwolnione od podatku VAT.

W związku ze spełnieniem podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych, Spółce – będącej czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, w sytuacji wykonywania przez Spółkę tylko zadań będących działalnością gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT (zakupów towarów i usług służących wykonywaniu usług komunikacji miejskiej) – stosownie do zapisów art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących te zakupy przy spełnieniu wyżej wskazanych warunków.

Biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione wyżej okoliczności sprawy stwierdzić należy, że jeśli nabywane towary i usługi związane z realizacją przez Państwa usług komunikacji miejskiej będą wykorzystywane przez Państwa wyłącznie do czynności opodatkowanych, to mają Państwo – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego od zakupu towarów i usług służących prowadzeniu działalności gospodarczej, bez obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy. Przy czym prawo to przysługuje przy założeniu, że nie zachodzą wyłączenia, o których mowa w art. 88 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.