Interpretacja 0112-KDIL3.4012.338.2026.2.MBN

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, sprzedaży lokalu niemieszkalnego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 maja 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 6 maja 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, sprzedaży lokalu niemieszkalnego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
• dokonania jednorazowej korekty w wysokości 1/10 łącznej kwoty VAT wynikającej z faktur VAT, dotyczących budowy Budynku (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Uzupełnił go Pan pismem z 11 czerwca 2026 r. (wpływ 11 czerwca 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych („podatek PIT”).

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą podlegającą wpisowi do CEiDG. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („podatek VAT”).

W 2017 r., w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca nabył lokal użytkowy, lokal niemieszkalny (…) („Lokal”) oraz udział 96/10.000 części w nieruchomości wspólnej. Nabycie Lokalu było opodatkowane podatkiem VAT. Wnioskodawca odliczył podatek VAT z tytułu nabycia Lokalu, z tym że odliczenie podatku VAT nastąpiło już w 2016 r., tj. w momencie kiedy Wnioskodawca podpisał umowę o wybudowanie i ustanowienie odrębnej własności z dnia (…) kwietnia 2016 r. i dokonał całości zapłaty.

Bezpośrednio po nabyciu Lokal został oddany w odpłatne używanie (najem) podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą (tj. od 2017 r.). W Lokalu prowadzona była działalność gastronomiczna (restauracja), która funkcjonowała przez okres kilku lat. Lokal był faktycznie wykorzystywany w działalności gospodarczej najemcy w sposób ciągły i operacyjny. Lokal był wynajmowany nieprzerwanie do drugiej połowy 2021 r.

Najem na rzecz najemcy był opodatkowany podatkiem VAT. Wnioskodawca każdorazowo wystawiał faktury VAT.

Koszt prac adaptacyjnych i wykończeniowych Lokalu, które zostały wykonane, zostały poniesione w całości przez najemcę i Wnioskodawca nie dokonywał żadnych ulepszeń, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej Lokalu.

Od 2022 r. Lokal nie jest wynajmowany i znajduje się w stanie wymagającym istotnych prac remontowych.

Planowany nabywca zamierza przeprowadzić generalny remont, obejmujący usunięcie istniejących elementów wykończeniowych oraz dostosowanie lokalu do prowadzenia własnej działalności gospodarczej. W praktyce oznacza to konieczność przebudowy lokalu i poniesienia przez nabywcę istotnych nakładów inwestycyjnych.

Uzupełnił Pan opis sprawy odpowiadając na poniższe pytania:

1) Czy Lokal znajduje się w ewidencji środków trwałych w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej na podstawie przepisów o podatku dochodowym? Jeśli tak, proszę podać konkretną datę (dd.mm.rrrr).

Odpowiedź Wnioskodawcy: Lokal znajduje się w ewidencji środków trwałych w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Lokal został przyjęty do używania w dniu 10 kwietnia 2017 r.

2) Czy lokal podlegał/podlega amortyzacji podatkowej?

Odpowiedź Wnioskodawcy: Lokal podlega amortyzacji podatkowej.

3) Czy wartość początkowa Lokalu przekracza 15.000 zł?

Odpowiedź Wnioskodawcy: Wartość początkowa Lokalu przekracza 15.000 zł.

4) Czy Lokal stanowił/stanowi towar handlowy w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej?

Odpowiedź Wnioskodawcy: Nie, Lokal nie stanowi towaru handlowego w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

5) Czy Najemca ponosił wydatki na ulepszenie Lokalu, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% jego wartości początkowej? Jeśli tak, to proszę wskazać:

a)  kiedy wydatki te zostały poniesione oraz czy lokal po ulepszeniach był w całości oddany do używania i kiedy to nastąpiło (należy wskazać dokładną datę)?

b)  czy od ww. wydatków przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego?

c)  czy rozliczył się Pan z Najemcą z poniesionych przez niego wydatków?

Odpowiedź Wnioskodawcy: Najemca ponosił wydatki na ulepszenie Lokalu, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% jego wartości początkowej. Wydatki te zostały poniesione w 2017 r. W Lokalu po ulepszeniach była prowadzona przez najemcę działalność restauracyjna od początku czwartego kwartału 2017 r.

Wnioskodawca nie posiada wiedzy czy Najemcy od ww. Wydatków przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Wydatki zostały poniesione przez Najemcę i w Jego interesie. Wydatki te nie zostały w żaden sposób rozliczone z Wnioskodawcą.

6) Czy przyszły nabywca będzie czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT?

Odpowiedź Wnioskodawcy: Tak, przyszły nabywca będzie czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

7) Czy wraz z nabywcą, przed dniem dokonania dostawy Lokalu, złoży Pan zgodne oświadczenie, spełniające wymogi, o których mowa w art. 43 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą Lokalu, że wybierają Państwo opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części?

Odpowiedź Wnioskodawcy: Jeżeli taka będzie decyzja biznesowa Wnioskodawcy i nabywcy, to Wnioskodawca wraz z nabywcą złożą przed dniem dokonania dostawy Lokalu, zgodne oświadczenie, spełniające wymogi, o których mowa w art. 43 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. Poz. 775 ze zm.), właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie w związku z dostawą Lokalu, że wybierają oni opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

8)  W związku ze wskazaniem w opisie sprawy:

Proszę o wskazanie, czy przed sprzedażą Lokal został/zostanie wycofany z prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej i przekazany do Pana majątku prywatnego? Jeśli tak, to:

a) kiedy i czy czynność ta podlegała/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT? Jeśli nie, to dlaczego?

b) czy po wycofaniu lokalu z ewidencji środków trwałych nastąpi jego przekazanie na cele osobiste?

c) czy w związku z wycofaniem lokalu z prowadzonej działalności gospodarczej do majątku prywatnego, był/będzie Pan zobowiązany do wykazania i odprowadzenia podatku VAT? Jeśli nie, to należy wskazać dokładnie dlaczego.

d) na podstawie jakiego dokumentu (czynności prawnej) ww. Lokal został/zostanie przekazany do Pana majątku prywatnego?

e) w jaki dokładnie sposób wykorzystywał/będzie Pan wykorzystywał Lokal będący przedmiotem sprzedaży, od dnia wycofania z prowadzonej działalności do majątku prywatnego? Proszę szczegółowo opisać.

Odpowiedź Wnioskodawcy: Nie, Lokal przed sprzedażą nie został/nie zostanie wycofany z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i przekazany do majątku prywatnego Wnioskodawcy.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, odpłatne zbycie Lokalu będzie czynnością korzystającą ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, chyba że strony transakcji wybiorą opcję opodatkowania podatkiem VAT tej transakcji? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Pana stanowisko w sprawie

1. Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym opisanym we Wniosku, będzie czynnością korzystającą ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, chyba że strony transakcji wybiorą opcję opodatkowania podatkiem VAT tej transakcji.

2. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT: „opodatkowaniu podatkiem (...) [VAT], podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”. Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że: „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 [ustawy o VAT], rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: (...) 6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste; 7) zbycie praw, o których mowa w pkt (...) 6.” Art. 2 pkt 6 ustawy o VAT: „ilekroć w dalszych przepisach [ustawy o VAT] jest mowa o: 6) towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii”.

Jak wynika z powyższych regulacji, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działek ewidencyjnych stanowi, co do zasady, dostawę towarów na gruncie ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29a ustawy o VAT: „w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu”.

W świetle reguły opodatkowania podatkiem VAT gruntów zabudowanych przewidzianej w art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, pojawia się pytanie w jaki sposób rozumieć pojęcie „gruntu” występujące w tym przepisie. Ustawa o VAT nie zawiera autonomicznej definicji pojęcia „gruntu”, jak też nie zawiera odesłania np. do przepisów prawa cywilnego w tym zakresie.

Definiując pojęcie „gruntu” dla potrzeb ustawy o VAT, należy kierować się przede wszystkim ekonomicznymi uwarunkowaniami transakcji, a w szczególności należy ustalić, co może, zgodnie z polskim prawem krajowym, być przedmiotem odrębnej transakcji (być przedmiotem odrębnej dostawy). W tym ujęciu, uwzględniając definicję „towaru” zawartą w art. 2 pkt 6 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, należy zdefiniować „grunt” jako część powierzchni ziemskiej mogącą stanowić przedmiot samodzielnego obrotu (dostawy). Co do zasady, wskazanej powyżej definicji odpowiadać będzie pojęcie wyodrębnionej geodezyjnie działki (z wyłączeniem znajdujących się na działce budynków/budowli). Pojęcie „działki” w rozumieniu ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2019 r. Poz. 725 ze zm.), („Prawo geodezyjne i kartograficzne”) oznacza obszar gruntu stanowiący podstawową jednostkę geodezyjną, określoną na mapie ewidencyjnej granicami, numerem, powierzchnią, rodzajem użytkowania i klasą gruntu.

We wskazany powyżej sposób dokonują również wykładni przepisów ustawy o VAT organy podatkowe i sądy administracyjne. Tytułem przykładu można wskazać wyrok NSA z dnia 15 października 2010 r. (sygn. akt I FSK 1698/09), w którym wskazano m.in., że: „wykładnia pojęcia «grunt» musi uwzględniać aspekt opodatkowania [podatkiem VAT]. Z tej perspektywy, towarem w rozumieniu ustawy o VAT może być jedynie działka gruntu”. W uzasadnieniu NSA − zgadzając się z organem podatkowym − podkreślił również, że zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT jest wyjątkiem od reguły opodatkowania podatkiem VAT każdej sprzedaży i nie może być rozszerzone na całą nieruchomość objętą jedną księga wieczystą, która stanowi przedmiot sprzedaży, lecz winno być przyporządkowane do konkretnej działki geodezyjnej, na której posadowiony jest budynek, który w chwili sprzedaży podlega temu zwolnieniu.

3. Co do kwestii opodatkowania podatkiem VAT odpłatnego zbycia Lokalu, to zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT: „zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata”.

Art. 2 pkt 14 ustawy o VAT stanowi, iż „ilekroć w dalszych przepisach [ustawy o VAT] jest mowa o: pierwszym zasiedleniu rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)  wybudowaniu lub

b)  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”.

Przy czym, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a) ustawy o VAT: „zwalnia się od podatku VAT również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w [art. 43 ust. 1] pkt 10) [ustawy o VAT], pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów”.

4. Lokal niewątpliwie jest „budynkiem” w rozumieniu ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2025 r. Poz. 707 ze zm.), („ustawa o podatkach i opłatach lokalnych”).

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych: „użyte w ustawie określenia oznaczają: 1) budynek − obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach”.

Definicja „budynku” zawarta w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych odsyła zatem do definicji „budynku” zawartej w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2026 r. Poz. 524 ze zm.), („Prawo budowlane”). Jak wynika z art. 3 pkt 2) Prawa budowlanego: „ilekroć w [Prawie budowlanym]: jest mowa o: (...) budynku − należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach”. Przy czym przez „obiekt budowlany” na gruncie Prawa budowlanego należy rozumieć: „budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych”.

5.  [„Pierwsze zasiedlenie” w rozumieniu ustawy o VAT] Podstawową kwestią dla ustalenia czy dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku VAT jest zatem ustalenie czy w odniesieniu do tych budynków lub budowli doszło do „pierwszego zasiedlenia” w myśl ustawy o VAT.

Art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do ‘pierwszego zasiedlenia’, przy czym okres pomiędzy „pierwszym zasiedleniem” a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, o którym mowa wart. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach „pierwszego zasiedlenia” lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu „pierwszego zasiedlenia” do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., ze zm.), („Dyrektywą 2006/112/WE Rady”), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym, państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków. W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa TSUE „pierwsze zasiedlenie” należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Lokal został oddany do użytkowania w 2017 r. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie Lokalu, które to przekraczałyby 30% wartości początkowej tego Lokalu. Tym samym, w stosunku do Lokalu doszło do „pierwszego zasiedlenia”, w rozumieniu ustawy o VAT w 2017 r.

6. [Wybór opcji opodatkowania odpłatnej Lokalu] Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT: „podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w [art. 43] ust. 1 pkt 10 [ustawy o VAT], i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części”.

Art. 43 ust. 11 ustawy o VAT stanowi, że „oświadczenie, o którym mowa w [art. 43] ust. 10 pkt 2 [ustawy o VAT], musi również zawierać:

1)  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2)  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3)  adres budynku, budowli lub ich części”.

7.  W związku z tym, odpłatne zbycie Lokalu będzie czynnością korzystającą ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, chyba że strony transakcji wybiorą opcję opodatkowania podatkiem VAT tej transakcji.

Tym samym, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym opisanym we Wniosku, będzie czynnością korzystającą ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, chyba że strony transakcji wybiorą opcję opodatkowania podatkiem VAT tej transakcji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, w zakresie zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, sprzedaży lokalu niemieszkalnego, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określaną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą podlegającą wpisowi do CEiDG. Jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W 2017 r., w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nabył Pan lokal użytkowy (lokal niemieszkalny). Lokal znajduje się w ewidencji środków trwałych w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Lokal został przyjęty do używania w dniu (…) kwietnia 2017 r. Lokal podlega amortyzacji podatkowej. Lokal przed sprzedażą nie został/nie zostanie wycofany z prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej i przekazany do Pana majątku prywatnego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że sprzedaż przez Pana lokalu użytkowego, niemieszkalnego, który znajduje się w ewidencji środków trwałych w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej i podlega amortyzacji podatkowej, wypełnia, określoną w art. 15 ust. 2 ustawy, definicję działalności gospodarczej, a Pan spełnia definicję podatnika z art. 15 ust. 1 ustawy i w takiej roli będzie występować dokonując sprzedaży ww. lokalu użytkowego.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności lub zwolnienie od podatku (podmiotowe lub przedmiotowe).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku przysługuje – po spełnieniu określonych warunków – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Kwestia pierwszego zasiedlenia została uregulowana w art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Podkreślić w tym miejscu należy, że termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług, odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Ulepszeniem środka trwałego – w rozumieniu ustawy podatkowej – jest więc:

·   przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych;

·   rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały;

·   rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu;

·   adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany;

·   modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Zatem nieruchomość (np. lokal), który nie będzie stanowić u podatnika środka trwałego, nie może ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Mając powyższe na uwadze, należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów, tj. zarówno nieruchomości, jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT oraz wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Ponadto, w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Analiza przepisów ustawy, regulujących prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

Zatem, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stanie się bezzasadne.

Z wniosku wynika, że jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W 2017 r., w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nabył Pan lokal użytkowy (lokal niemieszkalny) położony w budynku oraz udział 96/10.000 części w nieruchomości wspólnej. Nabycie Lokalu było opodatkowane podatkiem VAT. Odliczył Pan podatek VAT z tytułu nabycia Lokalu już w 2016 r., tj. w momencie, kiedy podpisał Pan umowę o wybudowanie i ustanowienie odrębnej własności i dokonał całości zapłaty.

Lokal znajduje się w ewidencji środków trwałych w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Lokal został przyjęty do używania w kwietniu 2017 r. Lokal podlega amortyzacji podatkowej.

Bezpośrednio po nabyciu Lokal został oddany w odpłatne używanie (najem) podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą (tj. od 2017 r.). W Lokalu prowadzona była działalność gastronomiczna (restauracja), która funkcjonowała przez okres kilku lat. Lokal był wynajmowany nieprzerwanie do drugiej połowy 2021 r. Najem na rzecz najemcy był opodatkowany podatkiem VAT. Każdorazowo wystawiał Pan faktury VAT.

Najemca ponosił wydatki na ulepszenie Lokalu, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% jego wartości początkowej. Wydatki te zostały poniesione w 2017 r. Pan nie dokonywał żadnych ulepszeń, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej Lokalu.

Od 2022 r. Lokal nie jest wynajmowany i znajduje się w stanie wymagającym istotnych prac remontowych. Lokal przed sprzedażą nie został/nie zostanie wycofany z prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej i przekazany do Pana majątku prywatnego.

Przyszły nabywca będzie czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Jeżeli taka będzie Pana i nabywcy decyzja biznesowa, to Pan wraz z nabywcą złożą przed dniem dokonania dostawy Lokalu, zgodne oświadczenie, spełniające wymogi, o których mowa w art. 43 ust. 11 ustawy, właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie w związku z dostawą Lokalu, że wybierają oni opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Pana wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy odpłatne zbycie Lokalu będzie czynnością korzystającą ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, chyba że strony transakcji wybiorą opcję opodatkowania podatkiem VAT tej transakcji.

Odnosząc się do planowanej sprzedaży Lokalu, należy zauważyć, że dla rozstrzygnięcia, czy w przedmiotowej sprawie dla opisanej dostawy zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, decydujące jest w pierwszej kolejności rozstrzygnięcie kwestii, czy i kiedy względem lokalu nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Analiza przedstawionego opisu sprawy wskazuje, że nastąpiło już pierwsze zasiedlenie Lokalu, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy oraz od pierwszego zasiedlenia do planowanej dostawy minie okres dłuższy niż 2 lata. Wskazał Pan, że Lokal został przyjęty do używania w kwietniu 2017 r. − wprowadził Pan Lokal do ewidencji środków trwałych i bezpośrednio po nabyciu Lokal został oddany w odpłatne używanie (najem) podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą. Co prawda najemca ponosił wydatki na ulepszenie Lokalu, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% jego wartości początkowej, jednak wydatki te zostały poniesione w 2017 r. Po tym czasie Lokal został oddany w odpłatne używanie (najem) podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą. Lokal był wynajmowany nieprzerwanie do drugiej połowy 2021 r.

Zatem, skoro dostawa Lokalu nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy i od pierwszego zasiedlenia do dnia transakcji upłynie okres dłuższy niż 2 lata, spełnione będą przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z tym, że dostawa Lokalu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. czynności – wynikająca z art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy – jest bezzasadna.

Jak już wskazano, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków − możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Tym samym, przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, strony transakcji mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy ww. nieruchomości. Przy czym podkreślić jeszcze raz należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Podsumowując, stwierdzam, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, odpłatne zbycie Lokalu będzie czynnością korzystającą ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W sytuacji, gdy Pan, wraz z przyszłym nabywcą, podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa Lokalu będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Przedmiotem tej interpretacji jest odpowiedź na Pana pytanie oznaczone we wniosku nr 1. Natomiast w zakresie pytania nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·  Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.