Interpretacja 0112-KDIL3.4012.526.2025.2.KFK

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia:

· czy podstawa opodatkowania VAT aportu powinna zostać ustalona jako wartość nominalna udziałów objętych w zamian za aport, i wartość ta powinna być uznana jako kwota brutto, od której podatek należy obliczyć metodą „w stu”, czy wartość ta powinna być uznana za kwotę netto, od której VAT należy obliczyć metodą „od stu” (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),

· czy w związku z możliwością odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących budowy sieci kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej Gmina może dokonać korekty jednorazowej w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty w deklaracji podatkowej za okres, w którym nastąpi aport (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

– jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia:

· czy wartość wniesionego aportu rzeczowego przez Gminę do Spółki powinna odzwierciedlać wartość księgową brutto określoną w dokumentach OT, w której środki trwałe zostały przyjęte do ewidencji Gminy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

· czy podstawa opodatkowania VAT aportu powinna zostać ustalona jako wartość nominalna udziałów objętych w zamian za aport, i wartość ta powinna być uznana jako kwota brutto, od której podatek należy obliczyć metodą „w stu”, czy wartość ta powinna być uznana za kwotę netto, od której VAT należy obliczyć metodą „od stu” (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),

· czy w związku z możliwością odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących budowy sieci kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej Gmina może dokonać korekty jednorazowej w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty w deklaracji podatkowej za okres, w którym nastąpi aport (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 24 września 2025 r. (wpływ

25 września 2025 r. i 26 września 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, która jako jednostka samorządu terytorialnego prowadzi sprzedaż opodatkowaną i zwolnioną oraz działalność o charakterze nieodpłatnym pozostającą poza zakresem podatku VAT.

Gmina, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Art. 6 ust. 1 tej ustawy określa, że do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami dla innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji oraz usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

Gmina wykonuje zadania własne samodzielnie lub przez powołane gminne jednostki organizacyjne.

Gmina założyła spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z wyłącznym (100%) udziałem Gminy w kapitale zakładowym. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest zajmowanie się gospodarką wodociągowo-kanalizacyjną Gminy, w szczególności świadczenie usług dostarczania i odprowadzania ścieków. Spółka stanowi odrębnego od Gminy podatnika VAT z uwagi na posiadaną osobowość prawną.

W latach (…) Gmina realizowała zadanie inwestycyjne pn.: „(…)”, w ramach którego powstała infrastruktura wodno-ściekowa w postaci sieci wodociągowej oraz sieci kanalizacji sanitarnej, stanowiących budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Na wykonanie inwestycji Gmina pozyskała dofinansowanie ze środków pochodzących z Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych. W zakresie niepokrytym dofinansowaniem koszty inwestycji Gmina zapłaciła ze środków własnych.

W związku z rozliczeniem zadania inwestycyjnego, w (…) 2024 r. ujęto w księgach rachunkowych Gminy na koncie (…) – Środki trwałe, powstałą Infrastrukturę w wartości wynikającej z dokumentów OT sporządzonych na podstawie kosztów inwestycji wynikających z faktur VAT w wartości brutto. Wartość jednostkowa brutto składników majątkowych wynosi powyżej 15 000,00 zł. Amortyzacja składników majątkowych naliczona została od miesiąca następującego po miesiącu oddania do użytkowania środka trwałego, tj. od (…) 2024 r.

Na etapie prowadzenia inwestycji Gmina nie odliczała podatku VAT z faktur. Powstałą w ramach przedsięwzięcia inwestycyjnego Infrastrukturę oddano do użytkowania Spółce na podstawie umowy nieodpłatnego użyczenia w dniu (…) stycznia 2025 r.

W 2025 r. Gmina ma zamiar przekazać Spółce w drodze aportu ww. sieci kanalizacyjne i wodociągowe, które obecnie użytkowane są nieodpłatnie w drodze umowy użyczenia.

Gmina stoi na stanowisku, że wniesienie aportem Infrastruktury do Spółki będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki podatku, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT.

W związku z zamiarem wniesienia aportem wybudowanej w ramach inwestycji sieci kanalizacyjnych i wodociągowych do Spółki, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w ramach inwestycji w drodze korekty wieloletniej, której zamierza dokonać jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi aport.

W wyniku wniesienia aportu rzeczowego przez Gminę, następuje przeniesienie na Spółkę własności do przedmiotu wkładu w zamian za udziały.

Pismem z 24 września 2025 r. (wpływ 25 września 2025 r. i 26 września 2025 r.) doprecyzowali Państwo opis sprawy, udzielając odpowiedzi na poniższe pytania:

1. Na kogo były wystawiane faktury zakupowe związane z realizacją zadania inwestycyjnego pn.: „(…)”, w ramach którego powstała infrastruktura wodno-ściekowa będąca przedmiotem planowanego aportu do Spółki z o.o.?

Odpowiedź: Faktury zakupowe związane z realizacją zadania inwestycyjnego były wystawiane na Gminę.

2. Czy wartość przedmiotu aportu w postaci sieci wodociągowej oraz sieci kanalizacji sanitarnej do Spółki z o.o. zostanie określona w umowie aportowej albo innym dokumencie o podobnym charakterze, z którego będzie wynikać sposób kalkulacji wynagrodzenia, tj. że strony transakcji postanowiły, że wynagrodzeniem będą wydane udziały, których wartość obliczona będzie według wartości nominalnej? Innymi słowy, czy to, że zapłatą za wniesiony aport będzie wartość udziałów obliczona po cenie nominalnej będzie wynikało z umów pomiędzy stronami?

Odpowiedź: Tak, informacja o tym, że zapłatą za wniesiony aport będzie wartość udziałów obliczona po cenie nominalnej, zostanie zawarta w umowie dotyczącej przeniesienia własności składników majątkowych przez Gminę na rzecz Spółki, spisanej w formie Aktu Notarialnego w wykonaniu uchwały podwyższającej kapitał zakładowy Spółki. W efekcie tej czynności Spółka stanie się właścicielem Infrastruktury, która powstała w ramach inwestycji i na tej podstawie będzie mogła ją wykorzystywać do prowadzonej działalności jako jej wyłączny właściciel.

3. W jaki sposób zostanie ustalona wartość przedmiotu aportu między stronami? Czy z zawartej między stronami umowy będzie wynikać, że należna Gminie kwota jest kwotą brutto?

Odpowiedź: Wartość przedmiotu aportu Gmina planuje ustalić na podstawie dokumentu OT, w którym wartość Infrastruktury wodno-ściekowej jest przedstawiona w kwocie brutto. Wartość brutto przyjęta w dokumentach OT została ustalona na podstawie faktur dokumentujących wydatki poniesione na inwestycję realizowaną w trybie zamówień publicznych, co potwierdza, że odpowiada ona cenie rynkowej usług i robót budowlanych obowiązujących w dacie zawarcia umów i wykonania prac budowlanych. Brak istotnych zmian cen rynkowych, kosztów materiałów i robocizny oraz brak technicznych zmian w samej Infrastrukturze uzasadnia przyjęcie, że wartość brutto z dokumentu OT jest zgodna z wartością rynkową, a zatem może zostać przyjęta jako wartość aportu.

Z zawartej między stronami umowy będzie wynikać, że należna Gminie kwota jest kwotą brutto.

4. Czy wartość nominalna udziałów, jakie otrzymają Państwo od Spółki zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych i będzie odpowiadać wartości (kosztom wykonania budowy) inwestycji przekazanych do Spółki?

Odpowiedź: Wartość nominalna udziałów będzie odpowiadać wartości (kosztom wykonania budowy) inwestycji przekazanych do Spółki.

5. Czy dokonają Państwo aportu sieci wodociągowej oraz sieci kanalizacji sanitarnej do Spółki z o.o. wyłącznie w zmian za udziały w Spółce? Jeśli nie, to jakie dokładnie świadczenia zwrotne otrzymają Państwo od Spółki z o.o. za dokonanie wniesienia aportu?

Odpowiedź: Gmina dokona aportu wyłącznie w zamian za udziały w Spółce.

6. Czy Spółka, do której planują Państwo wnieść aport sieci wodociągowej oraz sieci kanalizacji sanitarnej, będzie zobligowana do jakiegokolwiek dodatkowego świadczenia względem Państwa, poza wydaniem udziałów?

Odpowiedź: Spółka nie będzie zobligowana do jakiegokolwiek dodatkowego świadczenia względem Gminy poza wydaniem udziałów i związanych z tym czynności prawnych.

7. Czy przedmiotem aportu do Spółki będzie wyłącznie Infrastruktura powstała w ramach zadania inwestycyjnego pn.: „(…)” w postaci sieci wodociągowej oraz sieci kanalizacji sanitarnej, czy przedmiotem aportu będzie również grunt, na którym ta Infrastruktura jest posadowiona?

Odpowiedź: Przedmiotem aportu będzie wyłącznie Infrastruktura powstała w ramach zadania pn.: „(…)” w postaci sieci wodociągowej oraz sieci kanalizacji sanitarnej, bez gruntu.

8. Czy planując realizację zadania inwestycyjnego pn.: „(…)”, w ramach którego powstała infrastruktura wodno-ściekowa w postaci sieci wodociągowej oraz sieci kanalizacji sanitarnej, planowali Państwo wykorzystywanie w przyszłości przedmiotowej Infrastruktury do czynności opodatkowanych podatkiem VAT?

Odpowiedź: Realizując zadanie inwestycyjne Gmina nie wykluczała wykorzystywania w przyszłości powstałej Infrastruktury do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, niemniej jednak ostateczna forma przekazania powstałej Infrastruktury nie była wówczas znana.

9. Czy od wydatków dotyczących realizacji inwestycji pn.: „(…)” w postaci sieci wodociągowej oraz sieci kanalizacji sanitarnej przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Odpowiedź: Gmina nie miała prawa do odliczania podatku VAT na etapie realizacji zadania inwestycyjnego, gdyż zamierzała efekty tej inwestycji przeznaczyć do świadczenia usług niepodlegających opodatkowaniu w ramach zawartej umowy użyczenia ze Spółką.

10. Do wykonywania jakich czynności służą/będą służyły Państwu sieci wodociągowe oraz sieci kanalizacji sanitarnej, które powstały w wyniku realizacji inwestycji od dnia oddania ich do użytkowania do dnia wniesienia ich aportem do Spółki, tj. czy do czynności:

a) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

b) zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług,

c) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Odpowiedź: Sieci wodociągowe oraz sieci kanalizacji sanitarnej powstałe w wyniku realizacji inwestycji służą Gminie, we wskazanym okresie, do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powstała Infrastruktura w ramach przedsięwzięcia inwestycyjnego jest oddana nieodpłatnie do użytkowania Spółce w ramach umowy użyczenia z dnia (…) stycznia 2025 r. Spółka wykorzystuje użytkowaną Infrastrukturę do działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

11. Czy od początku ponoszenia wydatków na realizację inwestycji Gmina zamierzała wnieść aportem obiekty, które powstały w wyniku realizacji ww. inwestycji? Jeśli nie, to w jaki sposób Gmina zamierzała wykorzystywać te obiekty, tj. do jakich czynności:

a) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

b) zwolnionych od podatku od towarów i usług (proszę podać powód zwolnienia),

c) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Odpowiedź: Gmina wskazuje, iż na etapie realizacji zadania inwestycyjnego nie miała sprecyzowanej koncepcji zagospodarowania Infrastruktury powstałej w wyniku Inwestycji, tj. Gmina planowała przekazać Infrastrukturę Spółce, jednakże forma tego przekazania nie była na początku sprecyzowana. Gmina prowadziła ustalenia z przedstawicielami Spółki w zakresie formy przekazania powstałych składników majątkowych. (…) stycznia 2025 r. podpisano ze Spółką umowę nieodpłatnego użyczenia. Gmina nie wykluczała jednak odpłatnego przekazania Infrastruktury na rzecz Spółki w drodze aportu. Ostatecznie Gmina podjęła decyzję o wniesieniu Infrastruktury aportem do Spółki, które jest planowane w drugiej połowie 2025 r.

12. Czy Gmina, w trakcie realizacji inwestycji pn.: „(…)”, w ramach którego powstała infrastruktura wodno-ściekowa, rozważała możliwość jej wniesienia aportem do Spółki z o.o.?

Odpowiedź: W trakcie realizacji inwestycji Gmina rozważała możliwość wniesienia powstałej Infrastruktury aportem do Spółki, jednakże ostateczna decyzja w sprawie formy przekazania nie była wówczas jeszcze określona.

13. Czy przed podjęciem decyzji o wniesieniu aportem do Spółki sieci wodociągowej oraz sieci kanalizacji sanitarnej dokonali Państwo jakiegokolwiek odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w ramach realizacji inwestycji? Jeśli tak, proszę o wskazanie, jakie to były wydatki, kiedy poniesione, kiedy i w jakiej wysokości dokonywali Państwo odliczenia podatku naliczonego.

Odpowiedź: Gmina nie dokonała żadnego odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w ramach realizacji inwestycji przed podjęciem decyzji o wniesieniu aportu.

14. Czy od dnia oddania Infrastruktury do użytkowania po wybudowaniu do dnia planowanego aportu będą Państwo ponosili wydatki na ulepszenie Infrastruktury związanej z realizacją zadania inwestycyjnego pn.: „(…)”? Jeżeli tak, to proszę wskazać:

a) czy w ramach poniesionych wydatków, w odniesieniu do przekazywanej Infrastruktury, dojdzie do nabycia/wytworzenia środków trwałych/poniesienia nakładów na modernizację środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa każdego z nich przekracza 15 000 zł? Jeśli tak, należy je wymienić wraz z podaniem daty oddania ich do użytkowania.

b) czy w ramach poniesionych wydatków, w odniesieniu do przekazywanej Infrastruktury, dojdzie do wytworzenia nieruchomości, o którym mowa w art. 2 pkt 14a ustawy o podatku od towarów i usług? Jeśli tak, należy je wymienić wraz z podaniem daty oddania ich do użytkowania.

c) czy w stosunku do ww. wydatków przysługiwało Państwu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony? Jeżeli nie, proszę wskazać dlaczego.

Odpowiedź: Od dnia oddania Infrastruktury do użytkowania po wybudowaniu do dnia planowanego aportu Gmina nie będzie ponosić żadnych wydatków na ulepszenie Infrastruktury związanej z realizacją zadania inwestycyjnego.

Pytania

1. W związku z transakcją wniesienia rzeczowych składników majątkowych aportem w celu objęcia udziałów, Gmina wystawi fakturę VAT na rzecz Spółki. Czy podstawa opodatkowania VAT aportu powinna być wówczas ustalona jako wartość nominalna udziałów objętych w zamian za aport, i wartość ta powinna być uznana jako kwota brutto, od której podatek należy obliczyć metodą „w stu”, czy wartość ta powinna być uznana za kwotę netto, od której VAT należy obliczyć metodą „od stu”? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

2. Czy w związku z możliwością odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących budowy sieci kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej Gmina może dokonać korekty jednorazowej w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty w deklaracji podatkowej za okres, w którym nastąpi aport? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Gmina stoi na stanowisku, że podstawa opodatkowania VAT dla odpłatnej dostawy w postaci aportu rzeczowych składników majątkowych, powinna być ustalona jako wartość nominalna udziałów obejmowanych w zamian za przedmiot aportu. Wartość ta powinna być uznana za kwotę brutto, od której VAT należy obliczyć metodą „w stu”.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwoty podatku.

Ustawa nie precyzuje, co należy rozumieć przez „zapłatę” w przypadku aportu. Niemniej jednak, udziały w kapitale zakładowym Spółki, które otrzyma Gmina w zamian za aport rzeczowy, powinny być uznane za wynagrodzenie, gdyż będą one stanowiły wymierną korzyść ekonomiczną.

W wyjaśnieniach podatkowych oraz orzeczeniach panuje pogląd, że podstawę opodatkowania w przypadku dostaw towarów i świadczenia usług wnoszonych jako aporty podstawę opodatkowania stanowi pomniejszona o VAT wartość nominalna obejmowanych udziałów. Potwierdzają to m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 marca 2017 r. – sygn. akt I FSK 1322/15 oraz z dnia 29 sierpnia 2017 r. – sygn. akt I FSK 2326/15 czy interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 grudnia 2020 r. – sygn. 0114-KDIP4-1.4012.539.2020.1.RMA oraz z dnia 1 czerwca 2023 r. – sygn. 0114-KDIP4-1.4012.190.2023.1.RMA.

Jeden ze składów Naczelnego Sądu Administracyjnego powziął jednak wątpliwości co do prawidłowości tego stanowiska i skierował do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytanie prejudycjalne w tym zakresie. Skutkiem tego było wydanie przez Trybunał wyroku z dnia 8 maja 2024 r. w sprawie C-241/23. Z wyroku tego wynika, że podstawą opodatkowania czynności będących przedmiotem aportu jest:

- pomniejszona o VAT wartość emisyjna obejmowanych udziałów lub akcji – jeżeli strony ustaliły, że zapłatą za wkład niepieniężny jest wartość emisyjna udziałów lub akcji,

- pomniejszona o VAT wartość nominalna obejmowanych udziałów lub akcji – w przeciwnym razie.

W związku z powyższym Gmina uważa, że podstawą opodatkowania powinna być pomniejszona o zawarty w niej podatek VAT wartość nominalna obejmowanych przez Gminę udziałów. Podstawę tę oraz podatek VAT należy zatem obliczyć stosując metodę „w stu” do wartości nominalnej obejmowanych przez Gminę udziałów (traktując tę wartość jako kwotę brutto).

Ad. 2

Zdaniem Gminy, w związku z zamiarem wniesienia aportem wybudowanej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do Spółki będącej czynnym podatnikiem VAT, Gmina uzyska prawo do jednorazowej korekty podatku VAT naliczonego, zgodnie z zasadami określonymi w art. 91 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, jeżeli podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu środka trwałego, a w okresie późniejszym zmieni się przeznaczenie tego środka – w szczególności zacznie być wykorzystywany do czynności opodatkowanych – podatnik ma prawo do dokonania korekty odliczenia podatku w odniesieniu do pozostałego okresu korekty.

Dla środków trwałych o wartości powyżej 15 000 zł okres korekty wynosi 10 lat. Z uwagi na fakt, że aport będzie miał miejsce w 2025 r., a Infrastruktura została oddana do użytkowania w 2024 r., pozostanie 9 lat okresu korekty. Gmina ma zatem prawo do dokonania jednorazowej korekty za pozostały okres, w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym zostanie wniesiony aport, tj. miesiąc, w którym nastąpi wykorzystanie środka trwałego do czynności podlegającej opodatkowaniu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie ustalenia:

· czy podstawa opodatkowania VAT aportu powinna zostać ustalona jako wartość nominalna udziałów objętych w zamian za aport, i wartość ta powinna być uznana jako kwota brutto, od której podatek należy obliczyć metodą „w stu”, czy wartość ta powinna być uznana za kwotę netto, od której VAT należy obliczyć metodą „od stu” (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),

· czy w związku z możliwością odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących budowy sieci kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej Gmina może dokonać korekty jednorazowej w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty w deklaracji podatkowej za okres, w którym nastąpi aport (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

– jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego. Stronami tego stosunku są:

- odbiorca (nabywca) usługi, oraz

- podmiot świadczący usługę.

Świadczenie jest odpłatne, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi wypłacane jest wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że ze stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można mówić w sytuacji, gdy:

- istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami,

- wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu,

- związek, o którym mowa powyżej, ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych:

- wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku,

- w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające określoną wartość.

Wniesienie aportu do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia zatem definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7 ustawy (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) albo odpłatnego świadczenia usług, w świetle art. 8 ustawy (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych). Odpłatnością jest otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje wymierną korzyść.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status.

Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:

- inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz

- mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub składki.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności – czy są to czynności publicznoprawne czy cywilnoprawne.

Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153).

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Natomiast według art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT i w latach (…) zrealizowała zadanie inwestycyjne pn.: „(…)”, w ramach którego powstała infrastruktura wodno-ściekowa złożona z sieci wodociągowej oraz sieci kanalizacji sanitarnej, stanowiących budowle w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane. W (…) 2024 r. Infrastruktura powstała w wyniku realizacji inwestycji została ujęta w księgach rachunkowych Gminy jako środki trwałe. Wartość jednostkowa brutto składników majątkowych wynosi powyżej 15 000,00 zł.

Infrastrukturę powstałą w ramach przedsięwzięcia inwestycyjnego oddano do użytkowania Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, której Gmina jest wyłącznym udziałowcem i której głównym przedmiotem działalności jest gospodarka wodociągowo-kanalizacyjna Gminy, w szczególności świadczenie usług dostarczania i odprowadzania ścieków. Infrastruktura została przekazana Spółce do użytkowania (…) stycznia 2025 r. na podstawie umowy nieodpłatnego użyczenia.

W 2025 r. Gmina ma zamiar przekazać Spółce ww. sieci kanalizacyjne i wodociągowe, które obecnie użytkowane są nieodpłatnie w drodze umowy użyczenia, w drodze aportu. W wyniku wniesienia aportu rzeczowego przez Gminę, nastąpi przeniesienie na Spółkę własności do przedmiotu wkładu w zamian za udziały. Przedmiotem aportu będzie wyłącznie Infrastruktura powstała w ramach zadania pn.: „(…)” w postaci sieci wodociągowej oraz sieci kanalizacji sanitarnej, bez gruntu. Gmina dokona aportu wyłącznie w zamian za udziały w Spółce. Spółka nie będzie zobligowana do jakiegokolwiek dodatkowego świadczenia względem Gminy, poza wydaniem udziałów i związanych z tym czynności prawnych.

Wartość przedmiotu aportu Gmina planuje ustalić na podstawie dokumentu OT, w którym wartość infrastruktury wodno-ściekowej jest przedstawiona w kwocie brutto. Wartość brutto przyjęta

w dokumentach OT została ustalona na podstawie faktur dokumentujących wydatki poniesione na inwestycję realizowaną w trybie zamówień publicznych, co potwierdza, że odpowiada ona cenie rynkowej usług i robót budowlanych obowiązujących w dacie zawarcia umów i wykonania prac budowlanych. Brak istotnych zmian cen rynkowych, kosztów materiałów i robocizny oraz brak technicznych zmian w samej Infrastrukturze uzasadnia przyjęcie, że wartość brutto z dokumentu OT jest zgodna z wartością rynkową, a zatem może zostać przyjęta jako wartość aportu. Z zawartej między stronami umowy będzie wynikać, że należna Gminie kwota jest kwotą brutto.

Informacja o tym, że zapłatą za wniesiony aport będzie wartość udziałów obliczona po cenie nominalnej, zostanie zawarta w umowie dotyczącej przeniesienia własności składników majątkowych przez Gminę na rzecz Spółki, spisanej w formie Aktu Notarialnego w wykonaniu uchwały podwyższającej kapitał zakładowy Spółki. W efekcie tej czynności, Spółka stanie się właścicielem Infrastruktury, która powstała w ramach inwestycji i na tej podstawie będzie mogła ją wykorzystywać do prowadzonej działalności jako jej wyłączny właściciel.

Faktury zakupowe związane z realizacją zadania inwestycyjnego były wystawiane na Gminę.

Na etapie prowadzenia inwestycji Gmina nie odliczała podatku VAT z otrzymanych faktur. Gmina nie dokonała też żadnego odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w ramach realizacji inwestycji przed podjęciem decyzji o wniesieniu aportu. Gmina nie miała prawa do odliczania podatku VAT na etapie realizacji zadania inwestycyjnego, gdyż zamierzała efekty tej inwestycji przeznaczyć do świadczenia usług niepodlegających opodatkowaniu, w ramach zawartej umowy użyczenia ze Spółką.

Od dnia oddania Infrastruktury do użytkowania po wybudowaniu do dnia planowanego aportu Gmina nie będzie ponosić żadnych wydatków na ulepszenie Infrastruktury związanej z realizacją zadania inwestycyjnego.

Jednocześnie, realizując zadanie inwestycyjne Gmina nie wykluczała wykorzystywania w przyszłości powstałej Infrastruktury do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jednak ostateczna forma przekazania powstałej Infrastruktury nie była wówczas znana. Na etapie realizacji zadania inwestycyjnego Gmina nie miała sprecyzowanej koncepcji zagospodarowania Infrastruktury powstałej w wyniku Inwestycji, tj. Gmina planowała przekazać Infrastrukturę Spółce, jednakże forma tego przekazania nie była na początku sprecyzowana. Gmina prowadziła ustalenia z przedstawicielami Spółki w zakresie formy przekazania powstałych składników majątkowych.

W dniu (…) stycznia 2025 r. podpisano ze Spółką umowę nieodpłatnego użyczenia. Gmina nie wykluczała jednak odpłatnego przekazania Infrastruktury na rzecz Spółki w drodze aportu. Ostatecznie Gmina podjęła decyzję o wniesieniu Infrastruktury aportem do Spółki, które jest planowane w drugiej połowie 2025 r.

Wskazują Państwo, że wniesienie aportem Infrastruktury do Spółki będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki podatku, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia podstawy opodatkowania dla czynności wniesienia aportem do Spółki Infrastruktury powstałej w ramach przedmiotowej inwestycji (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy:

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę, obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania, określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu:

Zatem, we wskazanym wyżej przepisie ustawodawca precyzyjnie określił katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania.

Z kolei w art. 29a ust. 7 ustawy zostały wymienione elementy, które należy wyłączyć z podstawy opodatkowania (zmniejszające podstawę opodatkowania). Zgodnie z treścią ww. przepisu:

Podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi więc wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Przepisy ustawy, co do zasady, nie ograniczają podatnika w ustaleniu ceny. W polskim prawodawstwie obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. Przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje, poza wyjątkiem określonym w art. 32 ustawy, w sferę decyzji, co do sposobu określenia należności za sprzedawany towar. Ustawa nie reguluje wysokości ceny oraz czy w umowie pomiędzy kontrahentami powinna być uzgodniona jako wartość bez podatku VAT (cena netto), czy też wartość z podatkiem VAT (cena brutto).

Z istoty aportu (wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki) wynika ekonomiczna wymiana świadczeń pomiędzy wnoszącymi wkład niepieniężny i Spółką wydającą w zamian udziały/akcje (zapewniające udział w zyskach). Wnoszący wkład (aport) przenoszą na Spółkę, do której dokonują wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku (materialnymi i niematerialnymi). W zamian za to otrzymują pewne uprawnienia (udziały lub akcje), które mają określoną wartość. Ekwiwalentem dla wnoszącego aport będzie w tym przypadku wartość udziałów/akcji otrzymanych w zamian za ten wkład. W takich przypadkach, przy określeniu podstawy opodatkowania zastosowanie znajdzie zasada ogólna – podstawą opodatkowania będzie wszystko, co stanowi zapłatę, którą podatnik ma otrzymać z tytułu transakcji.

W tym miejscu należy wskazać, że w dniu 8 maja 2024 r. zapadł wyrok w sprawie C-241/23, w którym TSUE wskazał, że:

Podsumowując, we wskazanym wyroku TSUE zaznaczył, że:

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, w analizowanej sprawie zapłatą za wniesiony aport będzie wartość udziałów obliczona po cenie nominalnej i zostanie ona zawarta w umowie dotyczącej przeniesienia własności składników majątkowych przez Gminę na rzecz Spółki, spisanej w formie Aktu Notarialnego w wykonaniu uchwały podwyższającej kapitał zakładowy Spółki. Spółka nie będzie zobligowana do jakiegokolwiek dodatkowego świadczenia względem Gminy poza wydaniem udziałów i związanych z tym czynności prawnych. Wartość przedmiotu aportu Gmina planuje ustalić na podstawie dokumentu OT, w którym wartość infrastruktury wodno-ściekowej jest przedstawiona w kwocie brutto. Wartość brutto przyjęta w dokumentach OT została ustalona na podstawie faktur dokumentujących wydatki poniesione na inwestycję realizowaną w trybie zamówień publicznych,

co potwierdza, że odpowiada ona cenie rynkowej usług i robót budowlanych obowiązujących w dacie zawarcia umów i wykonania prac budowlanych. Brak istotnych zmian cen rynkowych, kosztów materiałów i robocizny oraz brak technicznych zmian w samej Infrastrukturze uzasadnia przyjęcie, że wartość brutto z dokumentu OT jest zgodna z wartością rynkową, a zatem może zostać przyjęta jako wartość aportu. Z zawartej między stronami umowy będzie wynikać, że należna Gminie kwota jest kwotą brutto.

Odnosząc się zatem do Państwa wątpliwości dotyczących ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT dla czynności wniesienia aportem do Spółki Infrastruktury powstałej w ramach przedmiotowej inwestycji wskazać należy, że powinna być ona ustalona jako wartość nominalna udziałów obejmowanych w zamian za przedmiot aportu i wartość ta powinna być uznana za kwotę brutto, od której podatek VAT należy obliczyć metodą „w stu”. Mając bowiem na uwadze powołane wcześniej przepisy, jak i okoliczności sprawy należy stwierdzić, że jeżeli strony ustalają, że należna zbywcy (Państwu) kwota jest kwotą brutto, to kwotę należnego podatku należy obliczyć metodą „w stu”.

Zatem, w analizowanej sprawie podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia przez Państwa aportem infrastruktury wodno-ściekowej do Spółki w zamian za objęcie udziałów będzie, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy, wszystko co stanowi zapłatę, którą otrzymają Państwo od Spółki z tytułu dokonania aportu, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Jak wynika z opisu sprawy, Spółka, do której Gmina planuje wnieść aport przedmiotowej Infrastruktury, powstałej w ramach Inwestycji, nie będzie zobligowana do jakiegokolwiek dodatkowego świadczenia względem Gminy. W zamian za dokonanie aportu Infrastruktury do Spółki Gmina otrzyma wynagrodzenie w postaci udziałów Spółki o określonej wartości nominalnej, odpowiadającej wartości brutto składników majątkowych (materialnych) wchodzących w skład Infrastruktury wnoszonych przez Gminę w formie aportu.

Podsumowując stwierdzam, że podstawa opodatkowania VAT dla czynności wniesienia do Spółki aportem Infrastruktury powstałej w ramach inwestycji powinna zostać ustalona jako wartość nominalna udziałów obejmowanych w zamian za przedmiot aportu i wartość ta powinna być uznana za kwotę brutto, od której VAT należy obliczyć metodą „w stu”.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy w celu odliczenia podatku VAT z faktur dotyczących budowy sieci kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej Gmina może dokonać korekty jednorazowej w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty w deklaracji podatkowej za okres, w którym nastąpi aport (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W przywołanym przepisie wyrażona została ogólna zasada, w myśl której prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej reguła wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekty podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy.

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy:

Stosownie natomiast do treści art. 91 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy:

W myśl natomiast art. 91 ust. 4 ustawy:

Stosownie do art. 91 ust. 5 ustawy:

Przepis art. 91 ust. 6 ustawy stanowi, że:

W myśl art. 91 ust. 7 ustawy:

Stosownie do art. 91 ust. 7a ustawy:

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy:

Jak stanowi art. 91 ust. 7c ustawy:

W myśl art. 91 ust. 7d ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że korekta, o której mowa w art. 91 ustawy, odnosi się do takich towarów, które stanowią u podatnika środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji, a także grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto, z powyższych przepisów wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu wykorzystania.

Przepisy art. 91 ustawy wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru lub usługi, z którą związany jest podatek naliczony. Wprowadzenie procedury korekty związane jest z faktem, że we wspólnym systemie VAT obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia.

W tym momencie czasowym związek towaru z danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma zazwyczaj charakter planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub usługi faktyczny związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia albo uzasadniając dokonanie odliczenia.

Jednocześnie, przepisy ustawy wprowadzają szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Z okoliczności sprawy wynika, że w (…) 2024 r. Infrastruktura powstała w wyniku realizacji inwestycji została ujęta w księgach rachunkowych Gminy jako środki trwałe podlegające amortyzacji. Wartość jednostkowa brutto składników majątkowych wynosi powyżej 15 000,00 zł.

Po zrealizowaniu inwestycji powstałą Infrastrukturę udostępnili Państwo Spółce do użytkowania na podstawie umowy nieodpłatnego użyczenia – zatem ww. Infrastruktura była wykorzystywana przez Państwa do czynności niepodlegających opodatkowaniu. Ostatecznie Gmina podjęła decyzję o wniesieniu Infrastruktury aportem do Spółki, które zaplanowano na drugą połowę 2025 r.

Wniesienie aportem Infrastruktury do Spółki, jak wskazali Państwo w opisie sprawy, będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki podatku, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Faktury zakupowe związane z realizacją zadania inwestycyjnego były wystawiane na Gminę.

Zatem dla Infrastruktury, która po zrealizowaniu inwestycji była wykorzystywana do czynności niepodlegających opodatkowaniu, a w związku z aportem składników majątkowych do Spółki dokonanym w ramach czynności opodatkowanej, uzyskają Państwo możliwość dokonania korekty na podstawie art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy. Mamy bowiem do czynienia z sytuacją wskazaną w tym przepisie, kiedy nie mieli Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i nie dokonali Państwo odliczenia, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wobec powyższego – stosownie do treści art. 91 ust. 7 oraz ust. 7a ustawy – w odniesieniu do wydatków poniesionych na realizację Inwestycji, będą Państwo mieli możliwość dokonania korekty części kwoty podatku naliczonego, z uwagi na zmianę przeznaczenia Infrastruktury powstałej w ramach realizacji inwestycji, z wykorzystywania jej do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT do czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowany aport).

W opisie sprawy wskazali Państwo również, że powstała w ramach Inwestycji infrastruktura wodno-ściekowa stanowi budowle, tj. nieruchomości, dla których zastosowanie znajdzie 10-letni okres korekty, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy.

Przepis art. 91 ust. 5 ustawy wprowadza szczególny przypadek dokonywania korekt w sytuacji, gdy podatnik w okresie trwania korekty cząstkowej zbywa dany środek trwały. W takich sytuacjach – zbycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych – przyjmuje się, że zbyte składniki majątku służą nadal działalności opodatkowanej lub nadal działalności zwolnionej, aż do końca okresu korekty. Jednakże w miesiącu dokonania sprzedaży dokonuje się od razu korekty za wszystkie pozostałe okresy. Korekty dokonuje się w rozliczeniu podatku za miesiąc, w którym dokonano sprzedaży.

Jeśli transakcja zbycia środka trwałego została opodatkowana, wówczas przyjmuje się, że przez cały pozostały do korekty okres towar ten służy w całości transakcjom dającym prawo do odliczenia. Natomiast jeśli sprzedaż była zwolniona, wówczas przyjmuje się, że zbywany środek trwały służy czynnościom niedającym prawa do odliczenia.

Z treści art. 91 ustawy wynika, że w odniesieniu do nieruchomości to moment oddania do użytkowania danej nieruchomości rozpoczyna okres, w którym przewidziana jest korekta wieloletnia.

W analizowanej sprawie, po zrealizowaniu inwestycji i oddaniu jej do użytkowania, powstałą Infrastrukturę udostępnili Państwo Spółce do użytkowania na podstawie umowy nieodpłatnego użyczenia. Ostatecznie Gmina podjęła decyzję o wniesieniu Infrastruktury aportem do Spółki, które zaplanowano na drugą połowę 2025 r. Tym samym, w związku z dostawą (w formie aportu) Infrastruktury powstałej w ramach inwestycji, która to czynność – jak wskazali Państwo we wniosku – będzie transakcją podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki podatku, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT, nastąpi zmiana przeznaczenia środków trwałych, z wykorzystywanych wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, na wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Podsumowując stwierdzam, że będą Państwo uprawnieni do dokonania odliczenia podatku VAT w drodze korekty odpowiednich części podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na infrastrukturę wodno-ściekową powstałą w ramach inwestycji pn.: „(…)”, zgodnie z art. 91 ustawy. Powinni Państwo dokonać jednorazowo korekty podatku naliczonego zapłaconego w związku z realizacją Inwestycji, w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekta ta powinna zostać dokonana w deklaracji za okres, w którym nastąpi aport.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja rozstrzyga wniosek wyłącznie w zakresie odpowiedzi na pytania oznaczone w złożonym wniosku nr 2 i 3. Natomiast w zakresie odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 1 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego, w tym na wskazaniu, że: „Wniesienie aportem Infrastruktury do Spółki będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki podatku, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT”.

W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.